close

Вход

Забыли?

вход по аккаунту

?

1 - Сайт группы №158

код для вставкиСкачать
1. 1. Учетная политика организации: порядок формирования и раскрытия.
В соответствии с ПБУ 1/2008 УП - совокупность способов ведения б/у - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной
деятельности. К способам ведения б/у относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов б/у, системы регистров б/у и т.д.
УП формируется главным бухгалтером и утверждается руководителем организации.
При этом утверждается: рабочий план счетов б/у; формы первичных учетных документов, по которым не предусмотрены типовые формы, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности; порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации; способы оценки активов и обязательств; правила документооборота и технология обработки учетной информации; порядок контроля за хозяйственными операциями и т.д.
При формировании учетной политики предполагается соблюдение: 1. допущения имущественной обособленности (активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и других организаций); 2. допущения непрерывности деятельности (организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения ликвидации или существенного сокращения деятельности); 3. допущения последовательности применения УП; 4. допущения временной определенности факторов хозяйственной деятельности (факты хоз. деятельности относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами).
УП должна обеспечивать: 1. полноту отражения в б/у всех факторов хоз. деят-ти (требование полноты); своевременное отражение фактов хоз. деят-ти в б/у и бух отчетности (требование своевременности); 2. большую готовность к признанию в б/у расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности); 3. отражение в б/у факторов хоз. деят-ти исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой); 4. тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости); 5. рациональное ведение б/у, исходя из условий хоз деят-ти и величины организации (требование рациональности).
Способы ведения б/у, избранные организацией при формировании УП, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно - распорядительного документа. Новая организация оформляет избранную УП не позднее 90 дней со дня приобретения прав юридического лица (гос-ой регистрации). Принятая вновь созданной организацией УП считается применяемой со дня гос-ой регистрации.
Изменение УП может производиться в случаях: 1. изменения законодательства; 2. разработки новых способов ведения б/у; 3. существенного изменения условий деятельности (реорганизация, смена собственников, изменение видов деятельности...)
Изменения УП производятся с начала года. Последствия изменения УП оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, отражаются в бухгалтерской отчетности ретроспективно, за исключением случаев, когда оценка в денежном выражении таких последствий в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью. В случаях, когда оценка в денежном выражении последствий изменения УП в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью, измененный способ ведения бухгалтерского учета применяется в отношении соответствующих фактов хозяйственной деятельности, свершившихся после введения измененного способа (перспективно).
При ретроспективном отражении исходят из предположения, что измененный способ ведения б/у применялся с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида, он заключается в корректировке входящего остатка по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период, а также значений связанных статей бухгалтерской отчетности, раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период, как если бы новая УП применялась с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.
Организация должна раскрывать принятые при формировании УП способы ведения б/у, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности - т.е. те способы, без знания о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и (или) движения денежных средств.
Существенные способы ведения б/у, а также информация об изменении УП подлежат раскрытию в пояснительной записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности организации.
В случае представления промежуточной бухгалтерской отчетности, она может не содержать информацию об УП организации, если в последней не произошли изменения со времени составления годовой бухгалтерской отчетности за предшествующий год.
Состав и содержание подлежащей обязательному раскрытию в бухгалтерской отчетности информации об УП организации по конкретным вопросам б/у устанавливаются соответствующими ПБУ.
Если при подготовке бухгалтерской отчетности имеются сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности, то организация должна указать на такую неопределенность и однозначно описать, с чем она связана.
В случае изменения УП организация должна раскрывать следующую информацию: 1. причину и содержание изменения УП; 2. порядок отражения последствий изменения УП в бухгалтерской отчетности; 3. суммы корректировок, связанных с изменением УП, по каждой статье бухгалтерской отчетности за каждый из представленных отчетных периодов, а если организация обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию, - также по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию; 3. сумму соответствующей корректировки, относящейся к отчетным периодам, предшествующим представленным в бухгалтерской отчетности, - до той степени, до которой это практически возможно.
1. 2. Учет фин. вложений (ФВ). ПБУ 19/02
К ФВ относят: гос и муниц ц.б., ц.б. др орг-ий, в т.ч. долговые ц.б., в кот дата и ст-ть погашения определена(облигации, векселя), вклады в УК др орг-ий, вклады орг-ии - товарища по договору простого товар-ва, предоставленные др орг-ям займы, депозитные вклады в кредитные орг-ии, ДЗ, приобретенная на основании уступки право требования, и др.
К ФВ НЕ относятся: собственные выкупленные акции, выданные векселя за товары, в ОС, сдаваемые в аренду, золото, юв изделия; активы имеющие мат-физ форму: ОС, МПЗ, НемА.
Условия принятия к б/у (единовременно): 1) Докум. оформление прав юр. лица на ФВ и на получение ден ср-в или иных а, вытекающие из этого права.
2) переход к орг-ии фин рисков, связ-ых с ФВ (риск измен цены/ котировки, неплатежеспособности должника, риск потери ликвидности и др.)
3) способность приносить орг-ии экон выгоды (Д) в будущем (%,дивиденды, разница в ст-ти продажи и приобретения).
Выбытие ФВ, по которым Нельзя опред тек рын ст-ть производится по: 1. первонач ст-ти каждой ед; 2. по средней первонач ст-ти; 3. по способу ФИФО.
ФВ: 1. по которым можно определить тек рын ст-ть (на к.г. отражаются в бух отчетности по тек рын ст-ти, путем ежемес или ежекварт корректировок), 2. по которым нельзя определить тек рын ст-ть (проверка на обесценение - определение расчетной ст-ти - создание резерва - отражение в балансе по (первонач - резерв) ст-ти). Обесценение - устойчивое существенное снижение ст-ти ФВ, по которым не определяется тек рын ст-ть, ниже эк-их выгод. Условия: уч ст-ть на отчетную дату>расч ст-ти и уч ст на прошлую отч дату >расч ст-ти; в течение года существенное снижение расч ст-ти; отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расч ст-ти.=> Создание резерва: Д91 К59.запись в УП.
Сч 58: 58-1 "Паи и акции"; учитыв инв-ии в акции АО в УК др орг-ий; 58-2 "Долговые ц.б.";учитыв инв в гос и частные долговые бумаги (н-р, облигации); 58-3 "Предоставленные займы"; 58-4 "Вклады по договору простого товарищества". Сч.58.1 Вклад в УК другой организации: Д 58 К51,01,10... (фактич себ-ть) и Д58 К91 (разница между соглас ст-тью и фактич с/с).
Начисление доходов на вклады в УК: Д76 К91.
Акция - ц.б., подтверждающая внесение ее владельцем средств в УК АО, дающая право на получение дохода от его деятельности, распределение остатков имущества при ликвидации, на участие в управлении. (можно определить тек рын ст-ть)
Покупка акций: Д58.1 К76, Д76 К51; Д58 К91.1 доведение ст-ти до текущей рыночной.
Продажа акций: Д76 К91.1 (продажная ст-ть), Д91.2 К58 (балансовая ст-ть).
Сч.58.2 Облигации - долговое обяз-во в форме ц.б., по к-ой ее владелец получает заранее обусловленный Д (%): купонные (%-ые), дисконтные, дисконтоно-процентные.
Покупка облигации: Д58.2 К51, Сумму начисленных процентов, продажа и погашение облигаций: Д76 К91.1 Списана учетн ст-ть облиг : Д91.2 К58. Затр по продаже: Д91.2 К71,76,50...
Одновременно с начислением процентов часть разницы между первоначальной и номинальной стоимостью ц.б. относят на фин результат орг-ии.
Если покупная ст-ть < номинальной: Д58 К51 (покуп), Д76 К91 (доход), Д 58 К91.1 (разницу номин и покупной).
Если покупная ст-ть > номинальной: Д58 К51 (покуп), Д76 К91 (доход- разницу номин и покупной), Д 79 К58(разницу номин и покупной).
Вексель - ц.б., удостовер безусловное обяз-во векселедателя или др плательщика, указанного в векселе уплатить опред сумму векселедержателю, при наступлении срока платежа. Учет:1)приобрет вексель 3-его лица по дог-ру купли -продажи Д 58.2 2)орг-ия получила вексель 3-го лица в оплату проданной прод-ии Д58.2 3)орг-ия получила вексель в обеспечение дог-ра займа Д58.3 4) получен простой вексель в оплату прод Д62.вексель получ.
Сч.58.3 Выдача ден заема: Д58 К51, Д76 К91 (доход), Д51 К58 (возврат займа), Д51 К76 (получен доход).
Сч 58.4 При внесении вклада в совместн деят: Д58.4 К51,01,41... Сумма восстановленного НДС: Д58.4К19. Начислен НДС: Д19К68. Если дог ст-ть не совпадает с балансовой ст-тью:сч.91 в корр сч 58.4
1. 3. Нематериальные активы: состав, классификация, порядок оценки, методы начисления амортизации, организация учета. ПБУ 14/2007
ПБУ 14/2007 не примен. для: а) не давших положит.рез-та научно-исследоват., опытно-конструкторск. и технологич. работ; б) не законченных и не оформленных в установл. порядке научно-исслед. и т.д. работ; в) материальных носителей (вещей), в кот. выражены рез-ты интеллектуальн. деят-ти г) финансовых вложений.
Условия для принятия к БУ: а) объект способен приносить орг-ции эк-кие выгоды в будущем, орг-ция имеет право на получ. эк-ких выгод и имеются огранич-я доступа иных лиц к таким эк-ким выгодам, объект предназначен для исп-я в произ-ве прод-ции, при вып. работ или оказ. услуг, для управленч. нужд орг-ции либо для исп-я в деят-ти, напр. на достижение целей создания некоммерческой организации; б) возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от др. активов; в) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. СПИ>12 мес. или обычного операцион. Цикла (>12 мес); г) не предпол-ся продажа объекта в течение 12 месяцев; д) фактич. (первонач.) стоимость объекта мб достоверно определена; е) отсутствие материально-вещественной формы.
НмА: произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин; изобретения; полезные модели; селекционные достижения; секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знаки обслуживания, деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса.
НмА не являются: расходы, связанные с образованием юр. лица; интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду.
Единицей б/у является инвентарный объект -совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора уступки прав и т.п. Первоначальная стоимость НмА не подлежит изменению, кроме случаев: переоценки и обесценения НмА. Коммерческая организация может не чаще 1 раза в год переоценивать группы однородных НмА по текущей рыночной стоимости. Дооценка: Д 04 К 83 (ДК); Д 04 К 84 (в пределах прошлой уценки).
Сумма уценки: Д 84 К04; Д83 К04 (в пределах прошлой дооценки).
При выбытии сумма дооценки переносится с добав. кап. на счет учета нерасп.прибыли (непокрытого убытка).
НмА: 1) с определенным сроком полезного использования (амортизация начисляется или линейным способом, или способом уменьшаемого остатка, или способом списания стоимости пропорционально объему продукции), 2) с неопределенным сроком - амортизация не начисляется, в том числе по НмА некоммерческих организаций.
Опр-е СПИ производится исходя из: 1.срока действия прав орг-ции на рез-тат интеллектуальн. деят-ти; 2.ожидаемого срока использования актива, в теч. кот. орг-ция предполагает получать эк. выгоды. СПИ НМА ежегодно проверяется орг-ей на необходимость его уточнения. Выбор способа А НМА производится исходя из расчета ожидаемого поступления будущих эк. выгод от исп-я актива, вкл. фин. рез-тат от возможной продажи данного актива. Расчет не является надежным=> линейный способом.
БУ: стоимость деловой репутации =покупная цена- сумма всех активов и обязательств по бух. балансу на дату его покупки (приобретения). Срок амортизации-20лет линейным способом (положит.ДР), спис на прочие доходы (отриц.ДР)
НУ: Определение СПИ - исходя из срока действия патента, свидетельства и тд. Невозможно определить СПИ=> 10 лет. Первоначальная стоимость =сумма расходов на приобр. (создание) и доведение их до состояния, в кот. они пригодны для исп-я, за искл.НДС и акцизов.
Методы А: 1) линейный метод (по каждому отдельному объекты);2) нелинейный метод (амортизируемая группа составляет суммарный баланс).
Если НА приобретены за плату: Д08 К60; Д04 К08.
Поступление НА в порядке бартера: Д08 К60,76; Д04 К08; Д90,91 К01,10,40 - переданное имущество.
Вклад в УК: Д75 К80; Д08 К75; Д04 К08.
Если НА созданы собственными силами: Д 08 К70,69,26; Д04 К08
Безвозмездно полученные НА: Д08 К98-2; Д04 К08; ежемесячно в размере начисленной амортизации списывается стоимость Д98-2 К91 и Д23,25 К05.
Положительная деловая репутация: Д 08 К76
Отрицательная: Д 76 К 91.
Выбытие НА: Д 05 К04; Д 91 К04 (остат ст-ть).
Передача НА в счет вклада в УК: Д58 К04 (ост ст-ть); Д05 К04; Д58 К91 (превышение согласованной ст-ти над остат).
НИОКР: начисление амортизации (линейный, пропорц объему продукции, срок полез исп-ия: б/у max 5, н/у max 3) Д 20,26 К04.
Начисление амортизации 2 способами: 1) Д23,25 К05; 2) Д23,25 К04.
1. 4. Учет выпуска и продажи готовой продукции.
ГП - это изделия и полуфабрикаты, полностью законченные обработкой, соответствующие действующим стандартам или утвержденным техническим условиям, принятые на склад или заказчиком (это часть МПЗ, предназначенных для продажи по ПБУ 5/01). Учетные цены: 1. фактическая производственная себестоимость, 2. нормативная себестоимость, 3. договорные цены, 4. другие виды цен. Учет наличия и движения ГП осуществляют на сч 43 "Готовая продукция" (здесь не учитываются купленные товары для перепродажи, работы и услуги, незаконченная продукция)
1.Учет ГП без использования сч 40 "Выпуск продукции"! ГП учитывается на сч. 43 по фактической производственной себестоимости, однако аналит. учет отдельных видов продукции ведется по учетным ценам. Д 43 К20 - оприходование ГП по учетным ценам
Д43 К20 - доначисление в конце месяца разницы между фактической себестоимостью и учетными ценами (или красное сторно) Д90,45 "Товары отгруженные" К43 - списание отгруженной продукции по учетным ценам
Д90,45 К43 - разница между фактической себестоимостью и учетными ценами (или красное сторно)
2. Учет ГП с использованием сч 40 "Выпуск продукции"! ГП учитывается на сч. 43 по нормативной или плановой себестоимости. По Д40 отражают фактическую себестоимость, по К40 - плановую.
Д 40 К20,23,29 - оприходование ГП по фактической себестоимости
Д43,90 К40 - списание нормативной или плановой себестоимости.
Д90 К 40 - на 1-ое число месяца сопоставлением дебетовых и кредитовых оборотов по сч 40 определяют отклонение фактической и плановой себестоимости. Сч. 40 закрывают ежемесячно, и сальдо на отчетную дату он не имеет.
1) Д62 К90 - отгружена ГП покупателям (включая НДС), одновременно Д 90 К 43 - списывается себестоимость. 2) Д45 К43 - ГП отгружена, но выручка не может быть признана в б/у. Д90 К45 - признание выручки, одновременно Д 62 К90 - ГП по цене реализации вместе с НДС.
3) Д45 К43 - передача ГП посредникам для продажи на комиссионных началах,
Д90 К45 - агент продал переданную ему ГП, одновременно Д 62 К90.
4)Д90 К20,40 - стоимость сданных работ и оказанных услуг, одновременно отражается сумма выручки - Д62 К90
Движение готовой продукции происходит ежедневно. Текущий, ежедневный учет движения готовой продукции ведется по:1. производственной себестоимости; 2. плановой сс; 3. договорным ценам; 4. отпускным или розничным ценам.
1. 5.Учет операций при продаже предприятия как имущественного комплекса.
Согл. ст. 132 ГК РФ "Предприятием как объектом прав признается имущ-ый комплекс (ИК), используемый для осуществления предприн-ой деят-ти". В состав предприятия как ИК входят все виды имущества, предназначенные для его деят-ти, включая земельные участки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукцию, права требования, долги, а также права на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (коммерческое обозначение, товарные знаки, знаки обслуживания), и др. исключительные права, если иное не предусмотрено законом или договором.
По договору купли-продажи предприятия продавец обязуется передать в собственность покупателя предприятие в целом как ИК. Следует отметить, что ИК является объектом недвижимости. Поэтому к отношениям, связанным с его продажей, применяются правила, регулирующие продажу недвижимости. Если же по каким-либо моментам такие правила отсутствуют, руководствоваться следует общими положениями о купле-продаже товаров. Также законом установлены весьма жесткие требования к форме договора купли-продажи предприятия. Он должен быть письменным и подлежит обязательной гос. регистрации. Алгоритм продажи: 1. Принятие решения о купле-продаже полномочным органом юридического лица. 2. Подготовка документов, которые являются неотъемлемой частью договора купли-продажи предприятия (Акт инвентаризации, Аудиторское заключение о составе и стоимости предприятия, Реестр всех обязательств, включаемых в состав предприятия, Бухгалтерский баланс). 3. Уведомление кредиторов. 4. Подписание договора купли-продажи предприятия сторонами. 5. Государственная регистрация договора купли-продажи предприятия. 6. Фактическая передача ИК покупателю (осуществляется на основании передаточного акта). 7. Государственная регистрация перехода права собственности на предприятие.
Передача предприятия продавцом покупателю производится по передаточному акту, в котором содержатся сведения об имуществе предприятия, а также сведения об уведомлении кредиторов. С этой даты начинается постановка на учет недвижимого им-ва на сч 08 "Вложения во ВА". У продавца:
Д62 К91.1-отражен доход от продажи ИК; Д91.2 К01, 10,43,62 - списана баланс стоимость активов предприятия; Д60 К91.1- списана КЗ; Д91.2 К68 - Начислен НДС по проданным ОС, материалам, готовой продукции; Д51 К62 - отражение получение ден средств за проданное предприятие как ИК.
Состав и стоимость продаваемого предприятия определяются в договоре продажи предприятия на основе полной инвентаризации предприятия. До подписания договора продажи предприятия должны быть составлены и рассмотрены сторонами: акт инвентаризации, бух баланс, заключение независимого аудитора о составе и стоимости предприятия, а также перечень всех долгов (обязательств), включаемых в состав предприятия, с указанием кредиторов, характера, размера и сроков их требований.
Договорная цена приобретения организации как ИК зачастую отличается от балансовой стоимости ее активов. Активы организации должны отражаться по действительной, реальной стоимости => привлекать независимых оценщиков. Разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как ИК (в целом или его части), и суммой всех активов и обязательств по бух балансу на дату его покупки (приобретения) учитывается как "деловая репутация" согласно положениям ПБУ 14/2007. Положительная разница рассматривается в виде надбавки к цене, уплаченной покупателем в ожидании будущих экон выгод, и классифицируется как положительная ДР. ДР учитывается как отдельный инвентарный объект и амортизируется в течение 20 лет (но не более срока деятельности орг-ии) путем равномерного уменьшения его стоимости. 1.Отражена положительная ДР орг-ии Д04 К60; 2. Начислена Ам (ежемесячно) Д20,26,44 К04. Равномерное отнесение на расходы (метод уменьшаемого остатка) суммы надбавки к цене по приобретению ИК следует принимать к налогообложению как внереализационные расходы.
Отрицательная разница рассматривается в виде скидки с цены, предоставляемой покупателю в связи с отсутствием, например, опыта управления, навыков маркетинга, квалифицированного персонала и т.д., и классифицируется как отрицательная ДР. Отриц ДР в полной сумме относится на фин результаты орг-ии в качестве прочих доходов - Д76 К91. В состав выкупаемого ИК включаются ДЗ, вклады в УК др.организаций, паи, акции и другие ц.б. Данные активы относятся к фин вложениям и у покупателя будут учитываться на счете 58 "Фин вложения" в сумме фактических затрат на приобретение согласно ПБУ 19/02. У покупателя:
Отражена оплата продавцу предприятия Д60 К51
Отражены вложения в приобретение ИК Д 08.8 К60
Отражен НДС по приобретенному предприятию Д19 К60
Оприходованы материалы, ГП, ОС право собственности, на которые перешло в связи с приобретением ИК Д 10,43,08.4 К 08.8
Отражена стоимость ДР приобретенного предприятия Д08.5 К08.8 (далее Д04 К 08.5)
Принят к вычету НДС, уплаченный продавцу предприятия Д68 К19 Начислена Ам ДР (ежемес.) Д26 К04
Согл. ст. 158 НК РФ: Нал база при реализации предприятия в целом как ИК определяется отдельно по каждому из видов активов предприятия. Для целей н/у цена каждого вида имущества принимается равной произведению его балансовой стоимости на поправочный коэффициент.
По каждому виду имущества, реализация которого облагается НДС, применяется расчетная ставка НДС = 15,25%.
Если цена, по которой предприятие продано < балансовой стоимости реализованного имущества, для целей н/у применяется поправочный коэффициент, рассчитанный как отношение цены реализации предприятия к балансовой стоимости указанного имущества.
Если цена, по которой предприятие продано > балансовой стоимости реализованного имущества, для целей н/у применяется поправочный коэффициент = (цена реализации предприятия - балансовая стоимость ДЗ - стоимость ценных бумаг, если не принято решение об их переоценке)/ (балансовая стоимость реализованного имущества - балансовая ст-ть ДЗ - стоимость ценных бумаг, если не принято решение об их переоценке). В этом случае поправочный коэффициент к сумме ДЗ (и стоимости ценных бумаг) не применяется.
1. 6. Сравнительная характеристика финансового и управленческого учета.
Б/у - это упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.
У/у - это установленная организацией система сбора, регистрации, обобщения и представления информации о хоз деят-ти организации и ее структурных подразделений для осуществления планирования, контроля и управления этой деят-тью.
У/у появился на рубеже 18-19 веков, сначала с целью совершенствования калькуляционного учета стали применять методы учета затрат по ЦО, по системе стандарт-костинг и директ-костинг. Затем у/у берет на себя кроме учетной и другие фунции: планирования, контроля, анализа, принятия решений.
Цель учета б/у - формирование достоверной инф-ции для составления фин отчетности, осущ контроля и выявления резервов, цель у/у - формирование инф-ции для администрации, необходимой для управления.
Пользователи информации: б/у - внешние, у/у - управленческий персонал организации.
Обязательность ведения: б/у - обязателен, у/у - вводится по решению администрации.
Объекты учета и отчетности: б/у - по организации в целом, у/у - по структурным подразделениям, ЦО.
Способы ведения: б/у - все элементы метода б/у, у/у - методы количественных оценок.
Правила ведения: б/у - общепринятые, у/у - устанавливаются самост.
Используемые измерители: б/у - трудовые, натуральные, стоимостные, у/у - более широкий.
Способы группировки расходов: б/у - по установленным элементам затрат, при необходимости по статьям калькуляции, у/у - по статьям калькуляции.
Степень точности информации: б/у - достоверная, документально-обоснованная, у/у - допускаются приблизительные и примерные оценки.
Временной период: б/у - за прошедший отчетный период, у/у - за истекший, текущий, будущий.
Период представления отчетности: б/у - за мес, квартал, год, у/у - за более короткие периоды.
Сроки предоставления отчетности: б/у - через несколько недель и мес, у/у через несколько дней, на следующее утро, немедленно.
Ответственность: б/у - установлена, у/у - не предусмотрена.
Доступность отчетных данных: б/у - доступна для пользователей, у/у - коммерческая тайна.
1. 7 Учет и контроль затрат на производство.
Управленч-й учет (УУ) представл собой сис-му планир-я, контроля, анализа доходов, расходов и результатов хоз деят-ти в необходимых аналитич-х разрезах оперативного принятия различных управленч-х реш-й в целях оптимизации фин результатов деят-ти орган-ии в краткосрочн и долгосрочн перпективе. Осн-м объектом УУ являются расходы (затраты). Расходы - представл собой отток эконом-х выгод в течен отчетн периода в форме уменьш-я или использ-я активов орган-ии или увелич-я ее обязательств, приводящий к уменьш-ю кап-ла, отличный от распределения кап-ла между участниками орган-ии. Затраты - стоимостное выражение использ-х в хоз деят-ти орган-ии за отчетн период матер-х, труд-х, фин и иных ресурсов. По эконом роли в процессе пр-ва все затраты делятся на:
а) Основные - связ с процессом произ-ва (материалы, з-п, по отнош-ю к технологич-му процессу - сырье, полуфабрикаты) - сч 20, 23 б) Накладные - затраты по управлению и обслуж-ю общепроизводст-го процесса, сч 25, 26
По способу отнесения на себест-ть все затраты делятся на:
а) Прямые - это те затраты, которые в момент возникновения можно отнести на конкретный вид прод-ии на основе первичн-х док-ов - сч 20, 23
б) Косвенные - это затраты, кот-е в момент их возникновения не могут на прямую быть отнесены на носитель затрат. Они относ ко всем видам прод-ии и распредел-ся в конце мес между отдельн видами пропорционально какой-либо базе Д20 К 25, 26
По отнош-ю к объему произ-ва/уровню деловой атквности (он гл!!) все затраты делятся на:
а) Переменные (условно-перемен) - перемен затраты в сумме измен-ся прямо-пропорционально изменению объема произ-ва, а в расчете на 1-цу прод-ии представл собой постоян вел-ну (сырье, материалы. з/п). Это затраты, вел-на кот-х завис от обьема произ-ва и взавис от этого они подраздел-ся на - пропорцион-е, - прогрессивн-е, - дегрессивн-е
б) Постоянные (условно-постоян) - Постоян затраты в сумме не меняются в пределах релевантного (существенного) уровня. А в расчете на 1-цу прод-ии при уменьш-ии обьема произ-ва увел-ся и наоборот. Это затраты, вел-на кот-х не завис от обьема произ-ва и реализ-ии.
Под релевантным уровнем понимается такая область изменения вел-ны обьема произ-ва в пределах кот-й поведение затрат остается неизменным. По значимости для принятия управленческого реш-я затраты бывают: а) Релевантные, б) Нерелевантные
По эконом-м эл-м: а) Материальные затраты, б) Затраты на оплату труда, в) Отчисления на соц нужды, г) Амортизация, д) прочие затраты.
По статьям затрат (Статья затрат - совокупн затрат, отражающая их однородное целевое использ-е и наз-ся также номенклатурой затрат). ПБУ 10/99 - для целей управления перечень статей затрат устанавл-ся орган-ей самостоят-но: 1) Сырье, 2) осн материалы, 3) Возвратные отходы (вычитаются), 4) тара, 5) зп, 6) ОПР, 7) ОХР, = производственная СС, 8) коммерческие расходы = полная СС.
Метод учета затрат на пр-во и калькулирования себестоимости (с/с) - это совокупность способов регистрации, сводки и обобщения в учетных регистрах данных о затратах на производство продукции и исчисления ее с/с. Калькулирование - это исчисление себестоимости произведенной продукции, выполненных работ и оказанных услуг. Различают плановую, сметную, нормативную и фактическую калькуляцию. Плановая каль-ия определяет среднюю с/с продукции на плановый период (год, квартал). Сметная каль-ия является разновидностью плановой, составляется на разовое изделие. Нормативная составляется на основе действующих на начало месяца норм расхода сырья. Фактическая каль-ия составляется по данным б/у.
Объект калькулирования - это отдельные изделия, группы изделий, полуфабрикаты, незавершенное производство, работы, услуги, с/с которых определяется.
В процессе калькулирования определяют с/с всей продукции, ее отдельных видов и единиц отдельных видов. Методы учета затрат и калькулирования фактической с/с продукции: 1. попроцессный (простой), 2. попередельный, 3. позаказный, 4. нормативный, 5. метод калькулирования сокращенной себестоимости продукции (метод директ-костинг).
1. Попроцессный (простой) метод применяется в отраслях с массовым характером производства одного или нескольких видов продукции, с кратким периодом технологического процесса, где незавершенное производство отсутствует - угледобывающая, нефтедобывающая промышленность, электро - и теплостанции. По окончанию отчетного периода совокупные затраты делят на количество единиц выпущенной продукции и исчисляют с/с 1 калькуляционной единицы.
2. Попередельный метод применяют в производствах с комплексным использованием сырья, а также в отраслях промышленности с массовым и крупносерийным производством, где обрабатываемое сырье и материалы проходят последовательно несколько фаз обработки (переделов). В этом случае затраты учитывают не только по видам продукции и статьям калькуляции, но и по переделам. При комплексном использовании сырья или полуфабрикатов, вырабатываемую продукцию различных сортов и марок переводят в условный сорт с помощью системы коэффициентов. При изготовлении из одного и того же вида сырья нескольких продуктов выделяют основной продукт. Остальные рассматривают как побочные (сопутствующие) и оценивают их по установленным ценам. Стоимость оцененной побочной продукции вычитают из общей суммы затрат на производство, а оставшиеся затраты относят на себестоимость основного продукта. При попередельном методе используют важнейшие элементы нормативного метода - систематическое выявление отклонений фактических затрат от текущих норм (плановой себестоимости) и учет изменений этих норм.
3. Позаказный метод применяют на ремонтных работах, в мелкосерийном производстве (строительство, производство турбин, самолетов). Объектом учета и каль-ния является отдельный производственный заказ. При изготовлении крупных изделий с длительным процессом производства заказы выдают не на изделие в целом, а на его агрегаты, узлы, представляющие законченные конструкции. Для учета затрат на каждый заказ открывают отдельный аналитический счет с указанием шифра заказа. Учет прямых затрат по отдельным заказам ведут на основании первичных документов по учету выработки, расходу материалов и др., в которых обязательно указывают шифр заказа. Косвенные расходы распределяют между отдельными заказами условно по принятым в данном производстве или данной отрасли способам. При этом все затраты считаются незавершенным производством вплоть до окончания заказа. Отчетную калькуляцию составляют только после выполнения заказа. 4. Нормативный метод учета применяют в отраслях обрабатывающей пром-ти с массовым и серийным производством разнообразной и сложной продукции. Сущность его заключается в следующем: 1. отдельные виды затрат учитывают по текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями; 2. обособленно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм, с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников их образования; 3. учитывают изменения, вносимые в текущие нормы затрат, в результате внедрения организационно-технических мероприятий и определяют влияние этих изменений на с/с продукции.
Фактическая себестоимость продукции определяется сложением суммы затрат по текущим нормам, величины отклонения от норм и величины изменений норм. 5. Метод директ-костинг: неполная себестоимость продукции исчисляется только по переменным и условно-переменным затратам. Прямые перем. затраты сразу учитываются на счетах 20, 23,29, условно-переменные (ремонт станков)- в течение месяца на сч 25, а в конце месяца списываются на 20, 23, 29. Постоянные расходы учитываются в течение месяца на сч 26, в конце месяца списываются на сч 90. Используются показатели маржинального (=выручка - переменные затраты) и остаточного дохода (=маржинальный доход - постоянные затраты). Целесообразно также к сч 25 открыть субсчета: 25-1 "Общепроизводственные переменные расходы" (списываются на сч 20, 23, 29) , 25-2 "Общепроизводственные постоянные расходы" (списываются на сч. 90)
Учет затрат на пр-тво и калькулир себест-ти продукции включает: 1. учет объема, ассортимента и качества произведен продукции, выполненных работ и оказан услуг и контроль за выполнением плана по этим показателям, 2. учет фактич затрат на пр-во продукции и контроль за использ сырья, матер, труд и др ресурсов, за соблюдением установленных смет расходов по обслуж пр-ва и управлению, 3. калькулир себест-ти продукции и контроль за выполнением плана по себест-ти, 4. выявление рез-в деят-ти структурных подразделений предприятия по снижению себест-ти продукции, выявление резервов снижения себест-ти продукции.
5. Затраты на пр-во продукции вкл в себест-ть продукции того отчет периода, к котор они относ, независимо от t оплаты - предварительной или последующей 1. 8. Учет дебиторской и кредиторской задолженности ДЗ - сумма неоплаченных долгов, причитающихся со стороны покупателей и заказчиков за реализованные им товары (выполненные работы, оказанные услуги), это важный компонент ОбА.
КЗ - неосуществленные платежи по возникшим обязательствам (поставщикам - за приобретенные товары, работы, услуги; налоговым органам - по суммам начисленных налогов; своим работникам - по суммам начисленной заработной платы и т.п.).
ДЗ в б/у возникает: 1) при переходе права собственности на товары; 2) при передаче результатов работ, оказании услуг.
ДЗ в общем случае отражается в учете: 1) после оформления документов на отгрузку товаров;
2) после подписания акта выполнения работ (услуг).
Согласно ПБУ 9/99 в целях б/у КЗ, по которой истек срок исковой давности, относится к прочим доходам. Согласно 10/99 "Расходы организации" в целях б/у суммы ДЗ, по которой истек срок исковой давности, являются прочими расходами.
Срок исковой давности = 3 года. ДЗ списывается: 1) Д 91 К62,76 или 2) Д 63 К 62,76.
До истечения срока исковой давности и до получения документального подтверждения о невозможности исполнения должником своих обязательств организация вправе признавать задолженность сомнительной и создавать по ней резерв по сомнительным долгам Д 91.2 К 63. Сомнительным долгом признается ДЗ организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Резерв сомнительных долгов создается на основе результатов проведенной инвентаризации ДЗ организации. Его величина определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или. В случае если до конца следующего года этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам: Д 63 К 91.1
ДЗ списывается: 1) Д 91 К62,76 или 2) Д 63 К 62,76. Списанная ДЗ должна отражаться в течение 5 лет на сч. 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов".
1.10. Анализ зависимости прибыли от объема реализации и расходов предприятия (CVP-анализ (затраты-объем-прибыль)).
Поведение затрат - это характер изменения затрат в зависимости от изменения уровня деловой активности (объема продаж).
По характеру поведения в отношении деловой активности издержки разделяют на постоянные (фиксированные) и переменные.
Переменные (V)- в сумме изменяются прямо пропорционально изменению объема производства, но в расчете на 1 ед. продукции представляют собой постоянную величину.
Постоянные (C)- в сумме не меняются в пределах релевантного уровня, но в расчете на ед. продукции при уменьшении объема производства увеличиваются и наоборот.
CVP-анализ ("Cost-Volume-Profit", анализ зависимости "затраты - объем - прибыль", анализ безубыточности) является одним из наиболее эффективных методов управ-го анализа, его цель - оперативное и стратегическое планирование и контроль. Взаимосвязи CVP формируют основную модель финансово-хозяйственной деятельности организации. Анализ взаимосвязи этих показателей используется менеджерами для планирования производственной программы, принятия правильных управленческих решений по выбору оптимального заказа, ценообразования, вопросов, капитальных вложений.
Ключевыми элементами CVP-анализа являются:
1. Определение критического объема продаж (точки безубыточности, критической точки, порога рентабельности). Nкр - это та точка объема производства (продаж), в которой выручка от продажи покрывает суммарные затраты (C+V), а прибыль равна нулю. Это точка, начиная с которой предприятие начинает зарабатывать прибыль.
2. Определение размера маржинального дохода - разница между выручкой от продажи и переменными затратами: Дм =B-V.
3. Расчет запаса финансовой прочности (зоны безопасной работы) Зб = Nфактич - Nкр
Кб = Зб / Nфактич - коэффициент безопасности (если он=14%, то примерно на 14% предприятие может снизить достигнутый объем продаж, прежде чем понести убыток).
При проведении CVP-анализа все затраты организации делятся на переменные и постоянные. На практике встречаются смешенные затраты, которые тоже бывают переменными и постоянными.
Для вычисления точки безубыточности применяется:1)Математический метод (метод уравнения), 2)Метод маржинального дохода (валовой прибыли), 3)Графический метод.
Математический метод: Из любого отчёта Ф2 прибыль от продаж может быть рассчитана по следующей формуле: Прибыль = выручка - переменные затраты - постоянные затраты, Пр=В-V-С.
Или Пр= Цена ед продукции* N - переменные расходы на единицу продукции *N-С
Пр = Ц*N-V¢*N-C = (Ц-V¢)*N-C
NКрит в ед продукции =С/ (Ц-V¢)
Метод маржинального дохода: Дм =B-V; Д¢м = Ц - V¢.
NКрит в ед продукции = С/ на маржинальный доход на единицу продукции = С/ Д¢м.
N крит в тыс рублях = С / норму маржинального дохода. Норма маржинального дохода = (В - V)/ В = Дм / В.
Графический метод позволяет наглядно увидеть взаимосвязь между величиной маржинального дохода, объёма производства и прибылью. Однако, при проведении CVP- анализа и построение графика следует помнить о различиях : 1) все затраты можно разделить на переменные и постоянные 2) цены в пределах планируемого периода остаются неизменными 3) структура проданной продукции является постоянной 4) объём производства приблизительно равен объёму продаж. (наносится линия перемен. затр., пост. затр, линия суммарных затр.(параллельна лин. перем. затр.), линия выручки, точка пересечения линии суммарных затрат и линии выручки и есть NКрит.)
1. 11. Состав, учет и распределение косвенных расходов
Для формирования себестоимости продукции, работ, услуг, а также для принятия оптимальных управленческих решений крайне важно правильно распределить затраты на прямые и косвенные.
В действующем бухгалтерском законодательстве точный перечень расходов, относящихся к прямым, не установлен. Организация в своей УП для целей б/у самостоятельно определяет, какие расходы относятся к прямым. Прямые расходы - это затраты, связанные с производством отдельного вида продукции (Р,У), которые могут быть непосредственно включены в себестоимость этой продукции (Р,У). Косвенные расходы - это затраты, которые связаны с производством нескольких видов продукции (Р,У). Они распределяются по видам продукции косвенно (условно) согласно предусмотренным в УП организации показателям, с помощью заранее рассчитанных коэффициентов. К косвенным относятся общепроизводственные и общехозяйственные расходы.
Процесс распределения косвенных расходов на производстве может происходить в два этапа. На 1 этапе косвенные расходы распределяются по месту их возникновения, в частности между цехами, подразделениями или отделами. На 2 этапе они перераспределяются по видам продукции. Важным моментом в этом процессе является определение базы (показателя) распределения. Например, для распределения зарплаты администрации в качестве такой базы можно использовать число работников, для отопления и электроэнергии - площадь помещения, для водоснабжения - площадь помещения или число работников, для затрат на сбыт и маркетинг - прямые расходы. Способ распределения косвенных расходов между видами продукции, работ и услуг должен быть закреплен в УП организации.
Для отражения косвенных расходов в организациях используются счета 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы" и 44 "Расходы на продажу".
Общепроизводственные расходы. По дебету счета 25 накапливаются такие косвенные расходы, как:
- расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования;
- амортизационные отчисления и затраты на ремонт основных средств и иного имущества, используемого в производстве;
- расходы на отопление, освещение и содержание помещений;
- арендная плата за помещения, а также за машины и оборудование, используемые в производстве;
- оплата труда работников, занятых обслуживанием производства.
В конце месяца при распределении общепроизводственные расходы списываются:
- в дебет счета 20 - в части затрат, включаемых в себестоимость продукции основного производства;
в дебет счета 23 - в части затрат, относящихся на себестоимость продукции вспомогательных производств.
Базой для распределения таких расходов (закрепленной в УП) могут быть: зарплата производственных рабочих, выпускающих продукцию конкретного вида; стоимость сырья, отпущенного для производства продукции этого вида; сумма прямых расходов, относящаяся к продукции данного вида.
Общехозяйственные расходы. На счете 26 собираются следующие косвенные расходы:
- административно-управленческие расходы;
- расходы на содержание общехозяйственного персонала;
- амортизационные отчисления и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения;
- арендная плата за помещения общехозяйственного назначения;
- расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных услуг.
Порядок списания общехозяйственных расходов организация также устанавливает самостоятельно и закрепляет в УП. Существует два способа списания таких расходов: 1) они списываются на основное производство. В результате по дебету счета 20 отражается полная производственная себестоимость продукции (работ, услуг). 2) организация может отнести всю сумму общехозяйственных расходов, произведенных за отчетный период, на реализованную продукцию (на счет 90). Способ списания общехозяйственных расходов влияет на финансовый результат деятельности организации. Если общехозяйственные расходы распределяются между реализованной и нереализованной продукцией, то списываются не все произведенные общехозяйственные расходы, а только те, которые учтены в себестоимости реализованной продукции. При использовании второго способа общехозяйственные расходы списываются полностью на реализованную продукцию.
1. 13 Учет затрат по центрам ответственности (ЦО).
ЦО - часть предприятия, выделяемая в учете для контроля за ее деятельностью, руководитель которого: 1) наделен правом в принятии решений по использованию ресурсов (материальных, трудовых, финансовых); 2) обладает полномочиями, достаточными для обеспечения достижения поставленных целей; 3) отвечает за выполнение установленных планов и контрольных показателей, в том числе - подчиненных ему подразделений (ЦО нижестоящего уровня). Система учета по ЦО является основой системы бюджетирования и обеспечивает руководителей информацией о достижении плановых показателей и причинах отклонений от них. Цели сбора затрат в учете по ЦО - определение фактического значения показателя затрат, установленного для конкретного руководителя. Как правило, ЦО типизируют по видам основных показателей, за которые они будут отвечать. В зависимости от масштаба решений, которые может принимать руководитель ЦО, выделяют: центры затрат, доходов, прибыли, инвестиций.
1. Центр затрат: руководитель контролирует только затраты сегмента предприятия или области деятельности. Основная цель - минимизация затрат. Это подразделение, как правило, низшего уровня.
2. Цент доходов: руководитель контролирует только получение доходов и имеет возможность оказывать влияние на цены или объем продаж.
3. Центр прибыли: руководитель контролирует не только затраты, но и доходы. Составляя их, определяет прибыль. Основная цель: максимизация прибыли.
4. Центр инвестиций: руководитель контролирует не только затраты, доходы и прибыль, но и использование прибыли, в т.ч. инвестиции в собственные акции.
В холдинговых структурах часто управление затратами осуществляется по статьям затрат: дочерняя компании должна отчитываться перед материнской компанией за выполнение не только бюджета в целом, но и каждой статьи. Например, за расход нормируемых материалов может отвечать главный технолог, за расходы по ремонту и содержанию оборудования - главный инженер, за расход электроэнергии - главный энергетик и т.д. Эффективность управления затратами во многом определяется их правильной классификацией на переменные и постоянные и регулируемые и нерегулируемые. Выделение регулируемых и нерегулируемых статей затрат позволяет включить в бюджет руководителя ЦО только те затраты, на которые он может влиять. Классификация затрат для каждого ЦО решает следующие основные задачи:
1. закрепление персональной ответственности за каждую статью затрат; 2. определение методов планирования по статьям:
2.1. определение норм расхода ресурсов по переменным статьям на единицу выпущенной продукции; 2.2. определение норматива в стоимостном выражении по постоянным статьям затрат или иных методов планирования с учетом влияющих факторов. Особенности учета затрат по ЦО во многом определяются применяемыми методами учета и распределения затрат: 1. Директ-костинг - отнесение постоянных затрат организации непосредственно на финансовый результат. Данный метод дает информацию для принятия управленческих решений в отношении ассортимента производимой продукции, работ, услуг, расчета точки безубыточности, прогноза деятельности организации в долгосрочной перспективе. Данный метод является наименее трудоемким. 2. Стандарт-костинг - учет полных затрат целесообразен как с точки зрения наличия аналитической информации при формировании цен, так и с точки зрения управления затратами подразделений, бизнес-единиц, направлений деятельности. Однако необходимо помнить, что если руководитель подразделения не влияет на размер косвенных затрат, то они не могут быть включены в его бюджет, в то время как могут быть распределены на себестоимость производимой им продукции при калькулировании. 3. АВС (Activity based costing) - система учета, измеряющая затраты и их изменения по объектам, процессам и ресурсам. АВС-метод является наиболее трудоемким и отличается более точными методами распределения косвенных расходов, требующих детального учета рабочего времени и других используемых ресурсов. Появление метода связано с ростом автоматизации процессов и соответствующим увеличением доли постоянных затрат в структуре себестоимости, что вызывает необходимость применения новых методов управления постоянными затратами. 1. 14. Бухгалтерская (финансовая)отчетность.
Бух отч-ть (БО) - единая систем данных об имущ-ом и фин положении орг-ии и о результатах ее хоз деятельности, составляемая на основе данных б/у по установленным формам.
Состав: Бухгалтерский баланс-Ф№1, Отчет о прибылях и убытках - Ф№2, Отчет об изменении капитала - Ф№3, Отчет о движении денежных средств - Ф№4, Приложение к бух. балансу - Ф№5, Отчет о целевом использовании полученных средств - Ф№6, Пояснительная записка - текстовая часть БО; Аудиторское заключение, подтверждающее достоверность БО, если необходимо по законодательству.
Промежуточная отчетность состоит из ф.1 и ф.2. Бух баланс д. характ-ть финансовое положение орг-ии по состоянию на отчетную дату. 2) Отчет о Пр и Уб д. хар-ть финансовые результаты деятельности орг-ии за отчетный период.
[ Выручка (нетто) - Себестоимость проданных Т,Р,У = Валовая прибыль - Коммерческие р-Управленческие расходы = Прибыль (убыток) от продаж +прочие доходы - прочие расходы = Прибыль (убыток) до налогообложения ] - ОНА + ОНО - Текущий налог на прибыль = Чистая прибыль (убыток) отчетного периода; Постоянное налоговое обязательство]
3) Отчет об изменениях кап-ла: отражаются показатели, хар-ие формир-е УК (80), РК (82), ДК (83), а также нераспределен прибыли (непокрыт убытка). Также сведения о формир и использ резервов.
Ф№ 3 включ в себя: раздел I "Изменения капитала"; раздел II "Резервы"; раздел "Справки".
Раздел I "Изменения капитала": изменеие сч 80,82,83,84.
Все данные указ-т послед-но за 2 периода - предыдущ и отчетн год. По каждому году фиксируют вел-ну СК организации по состоянию на 1.01 и 31.12, а также на 31.12 года, предшествовавшего предыдущ. Дело в том, что данные на 31.12 и 1.01 могут не совпадать, если, например, произошли изменения в УП или была проведена переоценка ОС.
Раздел II "Резервы"
В данном разделе раскрывается информац по видам созданных резервов. Данные об остатках на нач и конец периода (графы 3 и 6), поступлении (графа 4) и использ сумм резерва (графа 5) указывают за предыдущ и отчетн год.
Подраздел "Резервы, образованные в соответ-ии с закон-вом". Строку "Резервы, образов-ые в соответ с учредит док-ми" заполняют организац, для кот-ых законодат-вом предусмотрено право, а не обязанность создавать РК, т.е. ООО. Подраздел "Оценочные резервы". Вел-на созданных резервов на нач и конец года соответствует с-до сч-в 14 "Резерв под снижение стоимости МЦ", 59 "Резерв под обесценение вложений в ц.б.", 63м "Резервы по сомнительным долгам".
Подраздел "резервы предстоящих расходов" - сч. 96
Раздел "Справки"
Строка "Чистые активы" отражается ст-ть ЧА организац на нач и конец отчетн года. Стоимость ЧА АО опред-ся как разница между суммой отдельных видов активов и пассивов. В состав активов, принимаемых к расчету, включаются:
ВА, отраженные в разделе I б/баланса (в том числе разреш включать ОНА);
ОА, отраженные в разделе II баланса, за исключ задолж участников (учредителей) по взносам в УК.
В состав пассивов, принимаемых к расчету, входят:
долгосроч обязат-ва по займам и кредитам и прочие долгосрочн обязат-ва;
краткосроч обязат-ва по займам и кредитам;
кредиторск задолж-ть;
задолж-ть участникам (учредителям) по выплате доходов;
резервы предстоящ расходов;
прочие краткосрочн обязат-ва.
Бухгалтер должен рассчитывать стоимость ЧА ежеквартально, а также в конце года. Результаты расчета включаются в состав б/отч-ти. 4) Отчет о движении ден ср-в д. хар-ть изменения в фин положении орг-ии в разрезе текущее, инвестиционной (приобретение и реализацию ОС, ц.б., выдачу кредитов, НМА, со строительством для собственных нужд, с осуществлением НИОКР и технологических разработок, вклады в УК др-х орган-ий..) и фин деят-ти (Поступления от эмиссии акций или иных долевых бумаг, Поступления от займов и кредитов, предоставленных другими организациями, Погашение займов и кредитов (без процентов), Погашение обязательств по финансовой аренде.).
Квартальная БО д.б. представлена в течение 30 дней по окончании квартала, а годовая - в течение 90 дней по окончании года. ОАО, банки и др кредитные орг-ии, страх орг-ии, биржи, инвест-ные и иные фонды, создающиеся за счет частных, общ-ных и гос средств (взносов), обязаны публиковать годовую БО не позднее 1 июня года, следующего за отчетным
Требования к информации, формируемой в бухгалтерской отчетности: достоверность и полнота, нейтральность, целостность, последовательность, сопоставимость, соблюдение отчетного периода, правильность оформления. 1. 15. Учет расчетов с бюджетом по налогам и сборам
Учет расчетов с бюджетом по налогам организуется на счете 68 "Расчеты по налогам и сборам".
Условный расход по налогу на прибыль=бухгалтерская прибыль*20% (Д 99 К68)
Условный доход по налогу на прибыль=бухгалтерский убыток*20% (Д68 К99)
Постоянные разницы - это расходы (или доходы), учитываемые при формировании бух-ой прибыли отчетного периода и не учитываемые при расчете налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих периодов. (превышение фактических расходов, отраженных в б/у, над расходами по нормам, принимаемым для целей налогообложения (суточные до 2009 г., % по займам и кредитам), расходы по безвозмездной передаче имущества)
Временные разницы - это доходы и расходы, учитываемые при формировании бх-ой прибыли (убытка) в одном отчетном периоде, а налоговой базы по налогу на прибыль - в другом отчетном периоде.
Вычитаемые временные разницы возникают, когда расходы в б/у признаются раньше, чем в н/у, либо доходы в б/у признаются позже, чем в н/у. (прибыль б/у< прибыли н/у) (применение различных способов начисления амортизации в б/у и н/у)
Налогооблагаемые временные разницы возникают, когда расходы в б/у признаются позже, чем в н/у, либо доходы в б/у признаются раньше, чем в н/у. (прибыль б/у> прибыли н/у)
ПНО = постоянные разницы*20% (Д 99 К 68)
ОНА = Вычитаемые временные разницы*20% (Д 09 "Отл. нал. актив" К 68)
ОНО = Налогооблагаемые временные разницы*20% ( Д 68 К 77 "Отл. нал. обяз.")
По мере уменьшения или полного погашения временных разниц делаются обратные проводки (Д 68 К 09 и Д 77 К68)
Текущий налог на прибыль = УР (УД) по налогу на прибыль + ПНО + ОНА - ОНО.
НДС
Налоговый период = квартал. Налоговые ставки: 0% (экспорт, международные перевозки; драгоценных металлов НП-ами, осуществляющими их добычу или пр-во из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Гос фонду драг металлов и драг камней РФ, ЦБ и банку; для дипломатических представительств, если аналогичный порядок 0 ставки действ для РФ); 10% (Товаров 1 необх+ детских товаров; периодических печатных изданий за искл. рекламы и эротики; книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, за искл. рекламы и эротики; изделий медицинского назначения); 18%.
НДФЛ
Д 70 К 68 субсчет "НДФЛ" - удержан НДФЛ с сумм, начисленных работникам фирмы; Д 75 К 68 субсчет "НДФЛ" - удержан налог на доходы с сумм дивидендов, выплаченных учредителям (участникам), если они не являются работниками вашей фирмы;
Д 76 К 68 субсчет "НДФЛ" - удержан налог на доходы с сумм, выплаченных физическим лицам, которые не состоят в штате вашей фирмы. Налогоплат-ки НДФЛ - физ лица, являющиеся нал резидентами РФ, а также физ лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся нал. резидентами РФ.
ЕСН
Налогоплательщики: 1) организации, ИП, физические лица, не признаваемые ИП; 2) ИП, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой.
В составе трудовой пенсии граждан 1966 года рождения и старше страх часть пенсии=14%.
Для граждан 1967 года рождения и моложе: ЕСН=26%, страх часть пенсии=8%, накопительная=6%.
доходФБФССФФОМСТФОМСДо 28000020%2,9%1,1%2%От 280001 до600 00056000+7,9% с превыш 2800008120 +1% с превыш 2800003080+0,6% с превыш 2800005600+0,5% с превыш 280000Свыше 60000081280+2% с превыш 6000001132050007200
Д20,23,25,26,29,44 К69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"- начисление ЕСН.
Д69 К 70 - выплаты соответствующих пособий по временной нетрудоспособности, беременности и родам, пособий на детей и др.
Объект налогообложения по налогу на имущество - движимое и недвижимое им-во (включая им-во, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе орг-ии в качестве объектов ОС в соответствии с установленным порядком ведения б/у.
Налоговая база определяется как среднегодовая ст-ь им-ва, признаваемого объектом налогообложения. Среднегодовая ст-ть им-ва, признаваемого объектом наогообложения, за нал (отчетный) период опред как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной ст-ти им-ва на 1-е число каждого месяца нал (отчетного) периода и на и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом, на кол-во месяцев в нал (отчетном) периоде, увеличенное на 1 (т.е., н-р, за 12мес:СрГодСт= (01.01.07+01.01.08)/13)
Налог период = календарный год. Отчетные периоды: 1 кв, полугодие и 9 мес.
Налог ставки устанавливаются законами субъектов РФ и не м. превышать 2,2%.
Нал декларации по итогам нал периода представляются НП-ами не позднее 30 марта года, следующего за истекшим нал периодом
Сумма налога (авансового платежа) на имущество орг-ий: Д91 К68
Д 90-4 К 68 субсчет "Расчеты по акцизам" - начислен акциз; Д 90-5 К 68 субсчет "Расчеты по экспортным пошлинам" - начислена экспортная пошлина.
Д 91-2 К 68 субсчет "Расчеты по налогу на имущество" - начислен налог на имущество;
Д 91-2 К 68 субсчет "Расчеты по налогу на рекламу" - начислен налог на рекламу;
Д 91-2 К 68 субсчет "Расчеты по налогу на операции с ценными бумагами" - начислен налог на операции с ценными бумагами.
А) Транспортный налог: Д 20 (25, 26...) К 68 субсчет "Расчеты по транспортному налогу" - начислен транспортный налог (в зависимости от цели использования транспортного средства). В торговых фирмах транспортный налог начисляют проводкой: Д 44 К 68 субсчет "Расчеты по транспортному налогу" - начислен транспортный налог;
б) земельный налог: Д 20 (23, 25, 26, 29, 44) К 68 субсчет "Расчеты по земельному налогу" - начислен земельный налог; в) налог на добычу полезных ископаемых: Д 20 (23, 25, 26, 29) К 68 субсчет "Расчеты по налогу на добычу полезных ископаемых" - начислен налог на добычу полезных ископаемых; г) плата за пользование водными объектами: Д 20 (23, 25, 26, 29) К 68 субсчет "Расчеты по плате за пользование водными объектами" - начислена плата за пользование водными объектами.
Некоторые налоги и сборы в зависимости от ситуации начисляются по дебету различных счетов. К таким налогам относятся: а) импортные таможенные пошлины: Д 08 (10, 11, 41...) К 68 субсчет "Расчеты по таможенной пошлине" - начислены импортные таможенные пошлины; б) государственная пошлина: Д 08 (10, 11, 41...) К 68 субсчет "Расчеты по государственной пошлине" - начислена госпошлина, непосредственно связанная с приобретением имущества; Д 20 (26, 44...) К 68 субсчет "Расчеты по государственной пошлине" - начислена госпошлина, связанная с текущей деятельностью фирмы; Д 91-2 К 68 субсчет "Расчеты по государственной пошлине" - начислена госпошлина, уплаченная фирмой при судебных разбирательствах.
1. 16. Бюджетирование в системе управленческого учета.
Бюджетирование - упорядоченная система финансового планирования, учета и контроля доходов и расходов организации на всех уровнях управления, позволяющая анализировать прогнозируемые и полученные показатели. Бюджет - это финансовый план, охватывающий все стороны деятельности организации, позволяющий сопоставлять все понесенные затраты и полученные результаты в финансовых терминах на предстоящий период времени в целом и по отдельным подпериодам.
Различают текущее (краткосрочное)планирование (разработка смет, бюджетов) - сроком до года - и перспективное планирование (сроком более года).
Использование бюджета создает для организации следующие преимущества:
1. Планирование помогает контролировать деятельность организации. Без наличия плана управляющий, как правило, только реагирует на обстановку, вместо того, чтобы ее контролировать. 2. Бюджет является составной частью управленческого контроля, создает объективную основу оценки результатов деятельности организации в целом и по ее подразделениям. 3. Бюджет является средством координирующим деятельности различных подразделений организации. Оно побуждает управляющих отдельных звеньев строить свою деятельность, принимая во внимание интересы организации в целом.
4. Бюджет - основа для оценки выполнения плана ЦО и их руководителей. 5. С помощью бюджета проводится анализ отклонений.
Процесс составления бюджета называется бюджетным циклом, который состоит из таких этапов как:
- планирование с участием руководителей всех ЦО, деятельности организации в целом, а так же ее структурных подразделений;
- определение показателей, которые будут использоваться при оценке деятельности;
- обсуждение возможных изменений в планах, связанных с новой ситуацией;
- корректировка планов, с учетом приложенных поправок.
В зависимости от поставленных задач различают следующие виды бюджетов:
a) генеральный и частные;
б) гибкие и статистические.
Бюджет, охватывающий общую деятельность предприятия называется генеральным бюджетом.
Генеральный бюджет состоит из следующих частей:
- финансовые (основные) бюджеты (бюджет прибылей и убытков (бюджет доходов и расходов), бюджет движения денежных средств, прогнозируемый (расчетный) баланс);
- операционные бюджеты (бюджет продаж, бюджет прямых материальных затрат, бюджет управленческих расходов и др.);
- вспомогательные бюджеты (бюджеты налогов, план капитальных (первоначальных) затрат, кредитный план и др.);
- дополнительные (специальные) бюджеты (бюджеты распределения прибыли, бюджеты отдельных проектов и программ).
Также бюджеты разделяют на статический и динамический.
Статический бюджет - это бюджет, рассчитанный на конкретный уровень деловой активности организации. Иными словами, в статическом бюджете доходы и расходы планируются исходя только из одного уровня реализации. Все бюджеты, входящие в генеральный являются статическими, так как доходы и затраты предприятия прогнозируются в составных частях генерального бюджета, исходя из определенного запланированного уровня реализации.
Гибкий бюджет - это бюджет, который составляется не для конкретного уровня деловой активности, а для определенного его диапазона, то есть предусматривается несколько альтернативных вариантов объема реализации. Для каждого возможного уровня реализации здесь определена соответствующая сумма затрат. В основе составления гибкого бюджета лежит разделение затрат на переменные и постоянные. Если в статическом бюджете затраты планируются, то в гибком бюджете они рассчитываются.
1.17. МПЗ: классификация, методы оценки, организация учета. ПБУ 5/01
МПЗ: 1. используются в качестве сырья, материалов, при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг); 2. предназначены для продажи (товары) счет 41; 3. используются для управленческих нужд организации.
Готовая продукция также относится к МПЗ! Незавершенной производство к МПЗ не относится!
Единица б/у - номенклатурный номер, партия, однородная группа.
МПЗ принимается к б/у по фактической с/с: факт затрат на приобретение (без НДС и иных возмещ нал): затраты, уплач в соотв с дог-ром продавцу; уплач за инф-ционные и консультационные услуги; таможенные пошлины; невозмещ налоги; затраты по заготовке и доставке до места их use, включ расх по страхованию; затраты по доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях; начисленные до принятия к б/у МПЗ проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих З.
МПЗ: сырье и материалы; покупные полуфабрикаты; топливо; тара и тарные материалы; запасные части; прочие материалы; инвентарь и хоз. приндлежности и др.
МПЗ отражаются на синтет счетах по фак с/с или по учетным ценам: 1. договорные цены, 2. фактическая себест-ть по данным предыдущего месяца или отчетного года, 3. планово - расчетные цены, 4. средняя цена группы материалов. При учете по уч-ым ценам отклонение фак-ой себест-ти МПЗ от их стоимости по учетным ценам списывается на сч. 16 "Отклонение в стоимости мат-ых ценностей" (АП).
Д 16 К15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" (АП) - начислена разница.
Выбытие МПЗ, учитываемых по учетным ценам: отклонения фак-ой себестоимости матенриалов от стоимости их по уч-ым ценам распределяется между израсходованными и оставшимися на складе МПЗ пропорционально стоимости мат. по уч-ым ценам. % = (Откл на нач. + Откл за месяц)*100/(Учетн цена на нач.+Учетн цена за период).
Д15 К60 (покупная стоимость); Д10 К15 (оприходованы МПЗ по учетным ценам); Д16 К15 (списано отклонение фак с/с от учетных цен); Д20 К10 (списаны МПЗ по учетным ценам); Д20 К16 (списано отклонение)
Д 20,23,25 К 16 - списание разницы на те же счета затрат, на которые была списана разница.
МПЗ, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество отражаются в бух. балансе за вычетом резерва под снижение стоимости мат-ых ценностей (Д91 К14)
Методы оценки запасов при отпуске МПЗ в производство и на конец отчетного периода: 1. по с/с каждой единицы, 2. по средней с/с, 3. по методу ФИФО.
Поступление МПЗ по фак с/с: Д10 К60; Д10 К91 (разборка ОС); Д10 К98 (дарение) потом при отпуске Д 20 К10 одновременно Д98 К91.
Продажа МПЗ: Д62 К91; Д91 К10; Д91 К68; при непризнании выручки Д 45 К10.
При списании МПЗ: Д94 К10, Д73 К94 или Д91 К94.
1. 18. Основные средства: состав, классификация, порядок оценки, методы начисления амортизации, организация учета. ПБУ 6/01.
ОС: здания, машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь, рабочий и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги;... капитальные вложения на коренное улучшение земель; капитальные вложения в арендованные объекты ОС; земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы). Условия принятия к б/у: а) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; б) использование в течение длительного времени, свыше 12 месяцев; в) не предполагается последующая перепродажа; г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем. Амортизации: линейный способ; способ уменьшаемого остатка; способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; способ списания стоимости пропорционально объему продукции. Не амортизируются: 1) законсервированные, 2) ОС некоммерческих организаций, 3) потребительские свойства которых не меняются, 4) на упрощенке.
Сроком полезного использования - период, в течение которого использование объекта ОС приносит эк выгоды организации. Инвентарный объект. ОС принимаются к б/у по первоначальной ст-ти, которая может меняться в случаях: переоценки, достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации.
Дооценка: Д 01 К 83 (ДК); Д 01 К 84 (в пределах прошлой уценки).
Сумма уценки: Д 84 К01; Д83 К01 (в пределах прошлой дооценки).
При выбытии объекта сумма его дооценки переносится с ДК: Д83 К84.
Поступление ОС как вклад в УК: Д75 К80; Д08 К75; Д01 К08.
Безвозмездное поступление: Д08 К98.2; Д25 К02 одновременно Д98 К91.
Продажа ОС: Д62,76 К91; Д91 К01 (ост ст-ть); Д91 К68.
Безвозмездная передача: Д02 К01; Д 91 К01 (ост); Д99 К91.
В счет вклада в УК: Д02 К01; Д58 К01 (ост); Д 58 К91 (превыш-е соглас-ой оценки)
Выявление при инвентаризации неучтенных ОС: Д01 К91.
РЕМОНТ 3 способа: 1) при небольших объемах ремонта Д20,23,25 К10,70,69; 2) создание резерва сч 96: Д25 К96; Д96 К10,70,69; 3) сезонная отрасль промышленности Д 97 К10,70,69; ежемес списываются Д 20,23,25,26,44 К 97.
Ремонт ОС непроизводственного назначения: Д91 К10,70,69,60,76.
Недостача, порча ОС: Д02 К01 и Д94 К01 (ост ст-ть); Д 73 К 94 ( рын ст-ть!!!); Д94 К98 (превыш рын над ост); Д50 К73 одновр Д 98 К91.
Учет арендных операций.
1) счет 03 "Доходные вложения в мат-ые ценности" - это инвестиции в приобретение имущества, предназначенного для сдачи в аренду и напрокат (Д 08 К60, затем Д03 К08).
Передача имущества в аренду (учет на балансе собственника) отражается записями по сч 03.
2) Учет у арендодателя.
Если сдача имущества в аренду - основный вид деятельности, то учет по счету 90, если не основной - по сч 91.
Д 91 К 10,70,69 - затраты на ремонт сданных в аренду ОС;
Д 91 К 02 - начислена амортизация;
Д 76 К 91 - начислены арендные платежи;
Д 91 К 68 - начислен НДС;
Д 76 К 98 - арендная плата начислена авансом;
Д 51 К 76, Д 98 К 91 - получена аренда.
Д02 К03 и Д 91 К 03 - выбытие имущества (продажа, списание, ликвидация)
Д 99 К 03 (остат-ая стоимость) - выбытие в результате стихийного бедствия.
Учет у арендополучателя.
Д 001 "Арендованные ОС" - арендованы ОС;
Д 25,44... К 76 - начислены арендные платежи;
Д 97 К 76 - начислены арендные платежи за будущие периоды;
3) Учет лизинговых операций у лизингодателя. Лизинг - финансовая аренда.
Д 08 К 60, Д 03 К 08 - куплено имущество;
3.1) По условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе у лизингодателя:
Д 20 К 10,69,70 - затраты по осуществлению лизинговой деятельности;
Д 20 К 02 - начислена амортизация на лизинговое имущество
Д 62 К 90 - начислены лиз-ые платежи;
Д 01 К 03 - лизинговое имущество вернулось и не будет больше передаваться в аренду.
3.2) По условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе у лизингополучателя:
передача имущества в лизинг: Д 76 К 91 - сумма задолженности по лизинговым платежам;
Д 91 К 03 - на стоимость лизингового имущества;
Д 91 К 98- на разнице между суммой лизинговых платежей и стоимостью имущества.
Д 51 К 76, Д 98 К 91 - поступают лизинговые платежи;
Д 03 К 76 (остат. стоимость) - возврат лизингового имущества.
При возврате имущества с полностью погашенной стоимостью, оно приходуется по оценке 1 руб.
ОС, сданные в аренду, учитываются по счету 011 "ОС, сданные в аренду".
4) Учет у лизингополучателя.
4.1) имущество на балансе лизингодателя: Д 001 "Арендованные ОС" - арендовано имущество.
Д 20,26,44 К 76 - начислены лизинговые платежи.
4.2) имущество на балансе лизингополучателя: Д 08 К 76, Д 01 К 08 - арендовано имущество,
Д 20,25,26,44 К 02 - начислена амортизация.
Возврат имущества при условии полной выплаты лизинговых платежей: Д 91 К 01 (остат.ст-ть)
1. 19. Учет собственного капитала и резервов.
Собственный капитал состоит из УК (80), РК(82), ДК(83), нераспределенной прибыли, целевого финансирования(86).
УК - совокупность в денежном выражении вкладов учредителей в имущество организации при ее создании для обеспечения деятельности в размерах, определенных учредительными документами. Min размер УК ОАО составляет 100 тыс. руб., ЗАО и ООО -10 тыс. руб. УК определяет Min размер имущества, гарантирующего защиту интересов его участников, прав кредиторов.
Д75 К80 (УК зарегистрированный в учредительных документах); Д08,10,11,58... К75 (внесены вклады); Д52 К75 (вклад в ин валюте); Д 75 К83 (+ курс разница).
Увеличение УК: 1. Д83 К80 (за счет добавочного); 2. Д84 К80 (за счет прибыли); 3. Д75 К80 (на сумму выпуска дополнительных акций).
Уменьшение УК: 1. Д80 К75 (Уменьшена номинальная стоимость акций (долей) при внесении изменений в учредительные документы); 2. Д80 К81 (номин ст-ть аннулированных акций); 3. Д 80 К84 (Списан убыток отчетного года при доведение величины УК до величины ЧА).
Учет УК АО.
АО открытого типа выпускают акции на продажу на фондовый рынок всем желающим. Акции продаются по рыночной, а не по номинальной цене. Образующийся эмиссионный доход отражается на счете 83 "Добавочный капитал" (дебет счетов учета денежных средств, кредит счета 83).
Если по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость ЧА АО оказывается меньше его УК, то общество обязано объявить об уменьшении своего УК до величины, не превышающей стоимости его ЧА. Если стоимость ЧА< Min размера УК, то общество обязано принять решение о своей ликвидации.
Величина ЧА= Активы - Обязательств
АО могут выкупать акции у акционеров с целью их последующей перепродажи, аннулирования или распределения среди своих работников. Выкупленные у акционеров акции учитывают на счете 81 "Собственные акции (доли)".
Д81 К51 (выкуплены акции); Д80 К81 (аннулированы выкупленные акции); Д91 К81 (убыток).
РК создают в обязательном порядке АО и совместные организации. По своему усмотрению его могут создавать и другие организации.
Размер РК определяется уставом организации. АО обязаны создавать РК в размере не менее 15% , а на совместных предприятиях - 25% от УК.
Отчисления в РК АО и совместных производятся за счет уменьшения налогооблагаемой прибыли. При этом отчисления в РК не должны превышать 50% налогооблагаемой прибыли организации. РК остальных организаций создается за счет прибыли, оставшейся в распоряжении организации. Д84 К82
РК АО предназначен для покрытия его убытков, а также погашения облигаций и выкупа акций общества в случае отсутствия иных средств.
Организации, создающие РК по своему усмотрению, могут его использовать на различные цели, в том числе:
• на покрытие убытков от хозяйственной деятельности (кредитуют счет 84);
• выплату доходов по облигациям и дивидендов по акциям в случае отсутствия прибыли (кредитуют счета 70 и 75);
• увеличение УК (кредитуют счет 80);
• покрытие различных непредвиденных расходов (кредитуют счета расходов).
Облигации АО учитываются на счетах 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".
Погашение облигаций может осуществляться не только денежными средствами, но и иным имуществом, в соответствии с решением об их выпуске.
Суммы РК, направляемые на погашение облигаций: Д82 К84 одновременно на эту же сумму Д66,67 К51.
ДК складывается из следующих составляющих: 1. эмиссионного дохода, возникающего при реализации акций по цене, которая превышает их номинальную стоимость, и дополнительной эмиссии акций; 2. прироста стоимости имущества по переоценке; 3. курсовых ризниц, образовавшихся при внесении учредителями вкладов в УК организации.
Сч 83: 83-1 "Прирост стоимости имущества по переоценке"; 83-2 "Эмиссионный доход";
83-3 "Курсовые разницы" и др.
Аналитический учет по счету 83 организуется таким образом, чтобы обеспечить получение информации по источникам образования и направлениям использования средств.
Д01 К83 (Увеличение стоимости имущества при переоценке внеоборотных активов);
Д 75 К83 (Продажа акций при формировании УК по цене, превышающей номинальную);
Д75 К83 (Полученный эмиссионный доход); увеличение уставного капитала (1 способ): Д83 К80;
увеличение уставного капитала(2 способ): Д75 К80 и Д83 К75.
Д83 К75 - распределение между учредителями организации; Д75 К51 - Выплачиваем учредителям
Средства ДК могут быть направлены: на увеличение УК; погашение сумм снижения стоимости внеоборотных активов, выявившихся по результатам их переоценки; распределение между учредителями организации и т.п.
Оценочные резервы формируются не реже 1 раза в год, непосредственно перед составлением годовой отчетности, и должны иметь переходящий остаток, уменьшающий оценку того актива, под который они создаются. В течение следующего года осуществляется расходование созданного резерва.
Оценочные резервы формируются для реализации одного из важнейших требований бухгалтерского учета - требования осмотрительности.
Д91 К 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей", 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги", 63 "Резервы по сомнительным долгам" - формирование ОР в размере разности между учетной и рыночной стоимостью соответствующих активов (в случае превышения учетной стоимости над рыночной).
1. Резерв по сомнительным долгам создается на основе результатов проведенной инвентаризации ДЗ организации. Д 63 К62,76 - списание безнадежной ДЗ, если по ней был создан резерв! Д 91 К62,76 - списание ДЗ, по которой резерв не создавался или его веичина была занижена, одновременно делается запись Д007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов" (висит в течение 5 лет). Д 63 К91 - неиспользованная часть резерва присоединяется к доходам. 2. Резерв под обесценение финансовых вложений. В соответствии с ПБУ 19/02 создается при устойчивом существенном снижении стоимости фин вложений на величину разницы между учетной и расчетной их стоимостями.
Д 91 К59 - формирование резерва; Д59 К91 - неизрасходованная сумма резерва присоединяется к фин. рез.
3. Резерв под снижение стоимости МПЗ создается для морально устаревших МПЗ, либо МПЗ полностью или частично потерявших свои первоначальные качества.
Д91 К14 - формирование резерва.
Д14 К20,23,29 - если в период, следующий за отчетным, текущая рыночная стоимость МПЗ, под снижение стоимости которых в отчетном периоде был создан резерв, увеличивается, то соответствующая часть резерва относится в уменьшение стоимости материальных затрат, признанных в периоде, следующем за отчетным.
Д14 К91 - по мере отпуска относящихся к нему запасов начисленный резерв списывается
4. Резервы предстоящих расходов.
Д 20,23,25,26,44... К 96 "Резервы предстоящих расходов".
Д 96 К 70,69.
1. 20. Учет финансовых результатов организации.
Для обобщения информации о доходах и расходах, для определения финансового результата по ним предусмотрены сч 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы". Конечный финансовый результат формируется на счете 99 "Прибыли и убытки". Записи по субсчетам 90.1 "Выручка" , 90.2 "Себестоимость продаж", 90.3 "НДС", производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90.2, 90.3 и кредитового оборота по субсчету 90.1 определяется финансовый результат от продаж за отчетный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90.9 на счет 99. Таким образом, синтетический счет 90 "Продажи" сальдо на отчетную дату не имеет.
По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 (кроме субсчета 90.9), закрываются внутренними записями на субсчет 90.9. Тоже происходит и со счетом 91.
По окончании отчетного года производится реформация баланса: 1) закрывают счета, на которых в течение года учитывались доходы, расходы и финансовые результаты деятельности компании: 90, 91; 2) включают финансовый результат, полученный за прошедший год, в состав нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).
Что делать с убытком на сч 84:
1. оставить убыток на сч. 84 до получения прибыли;
2. погасить за счет целевых взносов участников или акционеров (Д 75 К 84);
3. погасить за счет резервного капитала (Д 82 К84);
4. погасить за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (Д 84 "Нераспределенная прибыль" К 84 "Нераспределенный убыток");
5. списать с баланса, уменьшив УК до величины чистых активов (Д 80 "Уставный капитал" и К 84). Что делать с прибылью на сч. 84:
1. направить на пополнение резервного капитала - Д 84 К 82
2. на погашение убытков прошлых лет - Д 84 "Прибыль, подлежащая распределению" К 84 "Непокрытый убыток";
3. в ООО и в АО начислить дивиденды - Д 84 К 75
4. выплатить премию сотрудникам: Д 84 К 70
ПБУ 18/02:
Условный расход по налогу на прибыль=бухгалтерская прибыль*20% (Д 99 К68)
Условный доход по налогу на прибыль=бухгалтерский убыток*20% (Д68 К99)
Для определения и отражения в учете различий между бух-ой прибылью и налогооблагаемой прибылью применяются постоянные и временные разницы:
Постоянные разницы - это расходы (или доходы), учитываемые при формировании бух-ой прибыли отчетного периода и не учитываемые при расчете налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих периодов. (превышение фактических расходов, отраженных в б/у, над расходами по нормам, принимаемым для целей налогообложения (суточные до 2009 г., % по займам и кредитам), расходы по безвозмездной передаче имущества)
Временные разницы - это доходы и расходы, учитываемые при формировании бх-ой прибыли (убытка) в одном отчетном периоде, а налоговой базы по налогу на прибыль - в другом отчетном периоде.
Вычитаемые временные разницы возникают, когда расходы в б/у признаются раньше, чем в н/у, либо доходы в б/у признаются позже, чем в н/у. (прибыль б/у< прибыли н/у) (применение различных способов начисления амортизации в б/у и н/у)
Налогооблагаемые временные разницы возникают, когда расходы в б/у признаются позже, чем в н/у, либо доходы в б/у признаются раньше, чем в н/у. (прибыль б/у> прибыли н/у)
Постоянное налоговое обязательство = постоянные разницы*20% (Д 99 К 68)
Отложенный налоговый актив = Вычитаемые временные разницы*20% (Д 09 "Отл. нал. актив" К 68)
Отложенное налоговое обязательство = Налогооблагаемые временные разницы*20% ( Д 68 К 77 "Отл. нал. обяз.")
По мере уменьшения или полного погашения временных разниц делаются обратные проводки (Д 68 К 09 и Д 77 К68)
Текущий налог на прибыль = УР(УД) по налогу на прибыль + ПНО + ОНА - ОНО.
1. 21. Мошенничество и ошибки в бух-ой (фин-ой) отчетности.
Бух отчетность должна давать достоверное и полное представление о фин-ом положении организации, фин-ых результатах ее деятельности и изменениях в ее фин-ом положении; достоверной и полной считается бух-ая отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по б/у.
Искажения бух-ой отчетности по степени влияния на достоверность: существенные и несущественные. Искажения считаются несущественными, если их пропуск (или необнаружение) аудитором в процессе проверки не изменит показателей бух-ой отчетности таким образом, что это введет в заблуждение пользователей, которые могут принять неверные решения, основанные на данной отчетности.
В соответствии с этим правилом рекомендован следующий подход к расчету уровня существенности: по балансовой прибыли предприятия - 5%; по выручке нетто - 2%; по валюте баланса - 2%; по собственному капиталу - 10%; по общим затратам предприятия - 2%. На основе уровня существенности аудитор вычисляет среднюю величину (значения, отклоняющиеся от среднего более чем на 20%, не учитываются).
Искажения бух-ой отчетности по характеру возникновения: непреднамеренные и преднамеренные.
Непреднамеренные искажения - ошибки, совершенные по некомпетентности, халатности и невнимательности, а также вызванные несовершенством системы б/у и действующего законодательства. Непреднамеренные ошибки делятся на технические (неправильная ставка налога, неправильный перенос данных из б/у в налоговые декларации, неправильное заполнение строк в декларациях) и бухгалтерские (неправильное отражение на счетах).
Преднамеренные ошибки являются средством деловой политики организаций, в частности АО. Все преднамеренные ошибки можно разделить на не противоречащие и противоречащие законодательству. К не противоречащим законодательству относятся налоговая оптимизация и вуалирование баланса.
Противоречащие законодательству искажения делятся на налоговые преступления и фальсификацию баланса. Фальсификация баланса представляет собой совокупность приемов, направляющих экономическую информацию по ложному пути (подмена одних показателей другими, создание превратного представления о состоянии предприятия, качественных результатах его деятельности и т.д.). Искажения могут быть вызваны действиями управленческого персонала и наемных работников. Борьба с преднамеренными искажениями по вине управленческого персонала должна, на наш взгляд, вестись по линии укрепления внутрифирменного контроля или упрощения чрезмерно усложненной организационной структуры.
Искажения бух-ой отчетности по способу отражения в б/у: неполнота учета фактов хозяйственной жизни, необоснованность учетных записей, ошибки в периодизации, ошибки в оценке, неправильное или недостаточное отражение информации в отчетных формах.
Так, искажение любой статьи (строки) формы бух-ой отчетности не менее чем на 10 % карается штрафом должностных лиц от 2000 до 3000 руб. К грубым нарушениям правил учета доходов и расходов помимо прочего относится систематическое (не менее 2 раз в течение календарного года) неверное отражение операций на счетах б/у. Штраф за такую ошибку составляет 5000 руб. А если нарушение повторялось в другом налоговом периоде, то 15 000 руб. А если в результате бух-их ошибок налоговая база была занижена, то в этом случае штраф составит 10 % от суммы недоимки, но не меньше 15 000 руб.
Если налогоплательщик не уплатил или не полностью уплатил налог в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), то это обернется штрафом в размере 20 % от неуплаченных сумм налога. Если при этом действия были умышленными, то штраф будет исчисляться в размере 40 % от неуплаченных сумм налога.
1. 22. Институциональные аспекты б/у.
23 ПБУ, 39 МСФО.
В соответствии с 129-ФЗ общее методологическое руководство б/у в РФ осуществляется Правительством РФ.
В разработке закон 129-ФЗ: регулирование б/у в РФ осуществляется органами государственного регулирования и органами негосударственного регулирования (саморегулируемые организации, в том числе предпринимателей, аудиторов, заинтересованные принимать участие в регулировании б/у и включенные в установленном порядке в соответствующие государственные реестры саморегулируемых организаций; иные некоммерческие организации, преследующие цели развития б/у).
Согласно проекту, с 1 июля 2009 года аудиторский рынок должен будет перейти от лицензирования к саморегулированию.
ФЗ 307-ФЗ от 30.12.2008 г. "Об аудиторской деятельности" : саморегулируемой организацией аудиторов признается некоммерческая организация, созданная на условиях членства в целях обеспечения условий осуществления аудиторской деятельности (в составе не менее 700 физ лиц или не менее 500 коммерческих; наличие утвержденных правил осуществления внешнего контроля качества работы членов саморегулируемой организации аудиторов и принятого кодекса профессиональной этики аудиторов; обеспечение саморегулируемой организацией аудиторов дополнительной имущественной ответственности каждого ее члена перед потребителями аудиторских услуг и иными лицами посредством формирования компенсационного фонда (компенсационных фондов) саморегулируемой организации аудиторов).
Институт профессиональных бухгалтеров и аудиторов (ИПБР) - подходит под СРО, но вклучен ли он в них - непонятно!
1. 23. Бухгалтерская субкультура организаций
Профессиональная бух-ая субкультура - это индивидуальность, характеризующая способ выполнения работ по сбору и обработке эк-ой информации, относящейся к деятельности конкретного экономического субъекта. Приставка "суб-" показывает определенное ограничение профессиональной культуры для бух-ра со стороны организации, поскольку б/у объективно ограничен рамками отдельного эк-ого субъекта. Культура, царящая в организации (организ-ая культура), оказывает несомненное влияние на организацию, ведение б/у и использование информации, представленной в отчетности как внутренней, так и внешней, а бух-ая профессиональная субкультура является частью организационной. Бухгалтерская культура определяется совокупностью методов и технических приемов и одновременно строгим перечнем этических норм их применения. Социальные ценности определяют бух-ие особенности, или своего рода ценности: профессионализм, единообразие, консерватизм, секретность. Ценности бух-ой субкультуры оказывают влияние на некоторые аспекты бух-ой практики, такие, как: а) полномочия бух-ой системы, б) обязательность их применения, в) применяемые методы оценок, г) степень раскрытия информации. Чем выше уровень профессионализма, тем более развито профессиональное саморегулирование и тем меньше необходимость государственного вмешательства. Чем выше уровень единообразия, тем меньшее значение имеет профессиональное суждение и тем строже бух-ие правила. Чем выше уровень консерватизма, тем сильнее связь с традиционными методами оценок. Степень секретности, предпочитаемой в бух-ой субкультуре, может влиять на объем раскрытия информации в финансовой отчетности. Чем выше секретность, тем меньше раскрывается информации. Кодекс этики професс-ых бухгалтеров КЭПБ - устанавливает правила поведения проф-ых бухгалтеров и аудиторов РФ и определяет основные принципы, кот. д. ими соблюдаться при осуществлении проф-ой деятельности; важнейший док-т, который предваряет МСА и состоит из 3 частей: Часть А - относится ко всем профессиональным бухгалтерам (ПБ); Часть В - относится только к публично практикующим профессиональным бухгалтерам (ПППБ); Часть С - относится только к наемным публичным бухгалтерам (НПБ). ПБ - лица, получившие аттестат профессионального бухгалтера ИПБ России по специальности "главный бухгалтер", "бухгалтер-эксперт (консультант)", "финансовый директор", "финансовый менеджер", "финансовый эксперт (консультант)" или аттестат аудитора и являющиеся членами ИПБ России.
ПППБ - индивидуально оказывающий услуги по аудиту, б/у, налогообложению или иные профессиональные услуги 3-им лицам в соответствии с полученной лицензией.
НПБ - бухгалтер (аудитор), занимающий должность бухгалтера или аудитора в коммерческой или некоммерческой организации, на предприятии или в учреждении.
Часть А. честность; объективность; профессиональная компетентность и должная тщательность; конфиденциальность; профессиональность поведения. Часть В. В этой части Кодекса этики перечисляются качества ПППБ, необходимые для работы в области независимого аудита публично. Ограничения: фин связь с клиентами и их делами; назначение на должность в компании; предоставление других услуг; наличие личных семейных отношений; оплата товарами и услугами; наличие права собственности в отношении капитала; работа с бывшими партнерами; действительное или возможное судебное разбирательство; длительные отношения старшего персонала с клиентами.
Часть С. В этой части содержатся рекомендации НПБ. К основным рекомендациям здесь относится: соблюдение обязательств лояльности по отношению к работодателю, к своей профессии и своей орг-ии; выработка професс-ых суждений с учетом мнения коллег и их поддержки; наличие професс-ой компетентности; представление фин информации в полном объеме, четко и честно и на професс-ом уровне.
1. 24. Нормативные и реальные модели б/у. В мире существует чрезвычайно большое количество моделей учета. Различия этих моделей вызваны как историческими причинами, так и различиями условий окружающей среды, в которых функционируют предприятия различных стран. Классифицировать их по всем параметрам невозможно, да и вряд ли нужно. Можно, тем не менее, выделить две классификации, которые достаточно просты, но при этом по своему интересны.
1) по "географическому" принципу. Она является возможно старейшей попыткой классификации, возникшей еще в 20-ых годах нашего века. Естественно, что страны относятся к каждой из моделей не по степени географической близости, а по степени сходства их учетных практик:
Британо-американская модель - основана на удовлетворении потребностей мелких и средних инвесторов в условиях высокоразвитых фондовых рынков. Для нее характерна максимальная степень и качество раскрытия информации, а также сравнительно невысокая степень государственного вмешательства.
Континентальная модель - основными финансовыми донорами в большинстве европейских стран являются банки. Меньшая актуальность общедоступной информации для банков, которые обычно принимают участие в управлении предприятиями, которые они кредитуют, приводит к тому, что качество раскрытия информации в этих странах ниже, а государство предпринимает определенные усилия по его увеличению. Государство влияет чтобы пополнить налоговые сборы
Латиноамериканская модель - четко сориентирована на нужды государства, прежде всего налоговые. Для стран этой модели характерна большая унифицированность и меньшая сложность отчетности. Также для них характерны развитые механизмы учета инфляции. К этой модели, как видно из названия, относятся прежде всего страны Латинской Америки. Россия соответствует большинству признаков, которые характерны для этой модели.
Классификация в соответствии с правовой системой и инфляцией. РФ в континентальную? Помимо перечисленных моделей, некоторые страны используют смешанные системы с национальной спецификой. Например, специалисты выделяют исламскую модель, которая развивалась под сильным влиянием мусульманской религии. Неудивительно, что такие страны, как Турция, Иран, Бангладеш и др. , строят свои законодательные системы под влиянием богословских идей. Так, поскольку в Коране запрещено роставщичество, отчётная документация не может показывать механизм финансовой внереализационной прибыли. При этом ресурсы и долги компаний учитываются по рыночным ценам.
Основными классическими моделями учета являются континентальная и англо-американская. Эти модели различаются по четырем главным признакам: отношение учета экономического субъекта с государством, вид используемого Плана счетом, отношение с налогообложением и форма движения капитала. По всем перечисленным признакам эти модели диаметрально противоположны. Континентальная предполагает государственное регулирование, единый национальный План счетов, подчинение учетных правил требованиям налоговых законов и движение капитала через банковскую систему. Англо-американская модель предполагает экономическое нормирование, множество отраслевых профессиональных Планов счетов, полная автономия налоговой системы с созданием параллельного налогового учета и движение капитала через фондовую систему.
МСФО
2.1.Анализ имущественного положения орг-ии.
Экон. потенциал орг-ии может быть охарактеризован двояко: с позиции имущ. положения предприятия и с позиции его фин.положения. Обе эти стороны финансово-хоз. деят-ти взаимосвязаны - нерациональная структура имущества, его некачественный состав могут привести к ухудшению фин. положения и наоборот.
Согласно действующим нормативам, баланс в настоящее время составляется в оценке нетто. Однако ряд статей по-прежнему носит характер регулирующих. Для удобства анализа целесообразно использовать так называемый уплотненный аналитический баланс-нетто, который формируется путем устранения влияния на итог баланса (валюту) и его структуру регулирующих статей. Для этого:
· СК + ОбА - суммы по статье "Задолженность учредителей по взносам в УК";
· ДЗ и СК предприятия - "Оценочные резервы ("Резерв по сомнительным долгам")" сч 63;
· однородные по составу элементы балансовых статей объединяются в необходимых аналитических разделах (долгосрочные текущие активы, собственный и заемный капитал).
Устойчивость фин. положения предприятия в значительной степени зависит от целесообразности и правильности вложения фин. ресурсов в активы. Наиболее общее представление об имевших место качественных изменениях в структуре средств и их источников, а также динамике этих изменений можно получить с помощью вертикального и горизонтального анализа отчетности.
Вертикальный анализ (ВАн) показывает структуру средств предприятия и их источников. Горизонтальный анализ (ГАн) - абсолютные показатели дополняются относительными темпами роста (снижения) - что позволяет прогнозировать их значения.
ВАн и ГАн взаимодополняют друг друга, поэтому их можно запихнуть в 1 таблицу. Критериями качественных изменений в имущ. положении предприятия и степени их прогрессивности выступают такие показатели, как:
· сумма хозяйственных средств предприятия (итог баланса-нетто);
· доля ОС в активах= ОС/ итог баланса-нетто
доля активной части ОС= стоимость активной части ОС / стоимость ОС
· коэффициент износа = износ ОС / первоначальная стоимость ОС
Коэффициент обновления = поступивших за период ОС / стоимость ОС на конец периода
Коэффициент выбытия = выбывшие за период ОС / стоимость ОС на начало периода
· удельный вес быстореализуемых активов (ДС,КрФинВлож,ДЗ<12 мес.);
· доля арендованных ОС;
· удельный вес ДЗ и др.
Сумма хозяйственных средств, находящихся в распоряжении предприятия. Этот показатель дает обобщенную стоимостную оценку активов, числящихся на балансе предприятия. Это учетная оценка, не совпадающая с суммарной рыночной оценкой его активов. Рост этого показателя свидетельствует о наращивании имущественного потенциала предприятия. Доля активной части ОС. Под активной частью ОС понимают машины, оборудование и транспортные средства. Рост этого показателя в динамике обычно расценивается как благоприятная тенденция.
Коэффициент износа. Показатель характеризует долю стоимости ОС, оставшуюся к списанию на затраты в последующих периодах. Коэффициент износа зависит от принятой методики начисления амортизации и не отражает в полной мере фактического износа ОС. Значение коэффициента износа более, чем на 50% считается нежелательным. Коэффициент обновления. Показывает, какую часть от имеющихся на конец отчетного периода ОС составляют новые ОС.
Коэффициент выбытия. Показывает, какая часть ОС, с которыми предприятие начало деятельность в отчетном периоде, выбыла из-за ветхости и по другим причинам.
2.2.Анализ использования внеоборотных активов орг-ии.
ВнА активы являются тем инструментом, который дает возможность предприятию вести бизнес, совершая многократные обороты ОбА. ВнА: ОС (здания, сооружения, оборудование и т. п.), НмА (программное обеспечение, зарегистрированные товарные знаки, права на использование изобретений и т. п.), долгосрочные финансовые вложения и др. Показатели отдачи характеризуют выход готовой продукции на 1 руб. ресурсов. Показатели емкости характеризуют затраты или запасы ресурсов на 1 руб. выпуска продукции. Для оценки эффективности использования основных фондов используются такие показатели как:
1. фондоотдача (ФО) = (самый главный)
Этот показатель показывает сколько рублей товарной продукции получено на каждый рубль, вложенный в ОС. В динамике ФО должна увеличиться, если фонды используются эффективно.
Повышение ФО ведет к снижению суммы амортиз-ых отчислений, приходящихся на 1 рубль готовой продукции и является одним из факторов интенсивного роста объема выпуска продукции (ВП). Эту зависимость описывает факторная модель: ВП = ОС * ФО. На основе факторной модели и абсолютных разниц рассчитывают прирост объема выпуска за счет увеличения ОС и роста ФО: ВП = ВП(ОС) + ВП(ФО) . ВП (ОС) = ОС * ФО, ВП (ФО) = ФО * ОС1 2. Фондоемкость (ФЕ) = среднегод. стоимости ОС/ Выручка.
Изменение ФЕ в динамике показывает изменение стоимости ОС на 1 рубль продукции и применяется при определении суммы относительного перерасхода или экономии средств в основные фонды (Э): Э = ( ФЕ1 - ФЕо ) * VВП1, где ФЕ1, ФЕо - фондоемкость отчетного и базисного периода соответственно; VВП1 - объем выпуска продукции в отчетном периоде. Для разработки технологической политики предприятия необходим углубленный факторный анализ показателей эффективности использования ОС и в первую очередь фондоотдачи. Под запасами ресурсов понимают наличный объем ресурсов на отчетную дату по балансу, под затратами - текущие расходы ресурсов, в частности по ОС - амортизация. При сопоставлении запасов ресурсов с объемом выручки за период необходимо рассчитать среднюю величину запасов на тот же период. 2. 3. Анализ ОбА организации. ОбА - стоимостной объем имущества предприятия, организации, денежных средств и средств в расчетах, участвующих в текущем обороте и оборачивающихся не менее 1 раза в течение финансового года. ОбА переносят свою стоимость на себестоимость продукции полностью за 1 производственный цикл.
Назначение ОбА состоит в обеспечении динамической составляющей деятельности предприятия.
ОбА по источникам формирования делятся на: собственные, заемные, привлеченные и т.д.
В финанс. отчетности ОбА расположены по статьям (сверху вниз) по степени увеличения оборачиваемости (ликвидности), т.е. скорости вовлечения в оборот. По степени ликвидности:
1. наиболее ликвидные активы - это денежные средства предприятия и краткосрочные финансовые вложения (ценные бумаги);
2. быстро реализуемые активы - ДЗ <12 мес.;
3. медленно реализуемые активы -Запасы + ДЗ>12 мес. + НДС.
Задачи комплексного анализа состояния и использования ОбА:
1. определение объема ОбА, необходимых для обеспечения непрерывности хоз. деят.;
2. проверка соответствия запасов мат-ых ценностей установленным нормативам;
3. анализ эффективности использования ОбА, ускорение их оборачиваемости;
4. выявление резервов повышения эффективности использования ОбА.
Комплексный анализ состояния и использования ОбА включает в себя:
1. анализ материально - технического снабжения;
2. анализ ДЗ;
3. анализ обеспеченности оборотными средствами;
4. анализ эффективности использования ОбА.
Анализ с помощью абсолютных показателей оценивает стоимость ОбА и абсолютные изменения. К относительным показателям относят удельный вес отдельны активов в общем составе ОбА, темпы роста, темпы прироста, оборачиваемость, рентабельность и др.
К обеспеченности ОбА собственными средствами = (СК-ВнА)/ОбА > 0.1 Он определяет степень обеспеченности средствами, необходимыми для финансовой устойчивости.
К обеспеченности запасов собственными оборотными средствами = (СК-ВнА)/Запасы,
должен изменяться в пределах 0,6-0,8, т. е. 60-80% запасов организации должны формироваться из собственных источников.
Удельный вес материальных затрат (МЗ) в себестоимости продукции = МЗ/полную себ.
Рентабельность МЗ = прибыль/ МЗ (показывает прибыль на 1 руб. МЗ).
Материалоотдача показывает, какой объем реализации услуг приходится на 1 рубль вложенных в производство материальных ресурсов (МР) = Выручка / МР.
Материалоемкость показывает, сколько МЗ приходится на 1 руб. объема реализации = МЗ / объем продаж.
Коэффициент оборачиваемости А = Выручка нетто/Активы (ср. за период)
Коэффициент оборачиваемости ОбА = Выручка нетто/ОбА (ср. за период)
Коэффициент оборачиваемости ДЗ = Выручка нетто/ДЗ (ср. за период)
Показатель ср. продолжительности оборота в днях = t/ коэффициент оборачиваемости, где t = 30 или 90 или 360 дней.
Комплексный анализ ДЗ взаимосвязан с анализом КЗ:
1. в оптимальном балансе ДЗ + ден. средства >= КЗ;
2. значительное превышение КЗ над ДЗ создает угрозу платежеспособности организации;
3. рост КЗ не должен превышать рост ДЗ.
Анализ эффективности ДЗ строится на оценке оборачиваемости (замедление может повлечь увеличение КЗ) и длительности оборота в днях (чем меньше, тем лучше).
Коэффициент просроченной ДЗ = просроченная ДЗ / общая сумма ДЗ
2.4. Анализ платежеспособности и ликвидности орг-ии.
Платежеспособность и ликвидность является основными хар-ками фин состояния орг-ии.
Оценка платежеспособности производится на основе характеристики ликвидности текущих активов.
Анализ ликвидности баланса заключается в сравнении средств по активу, сгруппированных по степени убывающей ликвидности, с краткосрочными обязательствами по пассиву, которые группируются по степени срочности их погашения. Ликвидность актива - это их возможность при определенных обстоятельствах превратиться в денежную форму для возмещения обязательств. Признаки не платежеспособности: Приток ДС < Оттока ДС, КО>ОбА, ДЗ>КЗ.
Необходимо рассчитать показатели ликвидности и платежеспособности.
А1 - наиболее ликвидные активы = Ден. средства + кратк фин вложения (ценные бумаги); А2 - быстро реализуемые активы = ДЗ<12мес.
А3 - медленно реализуемые активы = запасы + ДЗ>12мес. + НДС.
А4 - трудно реализуемые активы = ВнА.
Пассивы баланса формируются по степени срочности их оплаты:
П1 - наиболее срочные обязательства = КЗ, расчеты по дивидендам, прочие краткосрочные обязательства, а также ссуды непогашенные в срок;
П2 - краткосрочные пассивы = краткосрочные кредиты и займы;
П3 - долгосрочные пассивы - долгосрочные кредиты и займы;
П4 - постоянные пассивы = CК + Доходы будущих периодов (сч.98)+ Резервы предстоящих расходов (сч.96) - Расходы будущих периодов (сч.97).
Баланс ликвиден, если А1>П1, А2>П2,А3>П3, А4<П4.
1. К тек. лик-ти показывает, достаточно ли у предприятия средств, которые могут быть использованы им для погашения своих краткосрочных обяз. в течение года. КТЛ = (А1 + А2 + А3) / (П1 + П2). Оптимально от 1 до 2.
2. К быстрой лик-ти показывает, насколько ликвидные средства предприятия покрывают его краткосрочную задолженность. КБЛ = (А1 + А2) / (П1 + П2).
Оптимально от 0,7-0,8 до 1,5.
3. К абсолютной лик-ти показывает, какую часть кредиторской задолженности предприятие может погасить немедленно. КАЛ = А1 / (П1 + П2). Оптимально > 0,2.
4. Общий показатель лик-ти баланса предприятия, который показывает отношение суммы всех ликвидных средств предприятия к сумме всех платежных обязательств (краткосрочных, долгосрочных, среднесрочных) при условии, что различные группы ликвидных средств и платежных обязательств входят в указанные суммы с определенными весовыми коэффициентами, учитывающими их значимость с точки зрения сроков поступления средств и погашения обязательств.
КОЛ = (А1 + 0,5А2 + 0,3А3) / (П1 + 0,5П2 + 0,3П3). Оптимально больше или равно 1.
5. К обеспеченности собственными средствами = (СК-ВнА)/СК > 0,1
Если организация признана неплатежеспособной, то ей может быть оказана финансовая поддержка, либо она может быть реорганизована или вообще ликвидирована. Кроме этого кредиторы организации имеют право обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании организации дебитора банкротом.
Вероятность потенциального банкротства организации:
- неудовлетворительная структура ОА, т.е. тенденция к росту в их составе удельного веса МПЗ, сомнительной ДЗ.
- замедление оборачиваемости ОбА в следствии накопления излишних запасом, а также в следствии наличия просроченной ДЗ покупателей и заказчиков.
- преобладание краткосрочных обязательств в организации дорогостоящих заемных источников (кредитов).
- наличие просроченной КЗ и рост её удельного веса в составе обязательств организации.
- значительные суммы ДЗ, списываемые на убытки или прочие расходы. - уменьшение значения коэффициентов ликвидности.
- формирование ВА за счет краткосрочных источников средств.
При анализе необходимо своевременно выявлять и устранять названные негативные тенденции в деятельности организации.
2. 7. Анализ и оценка формирования прибыли.
Формирование бух-ой прибыли отражается в ф.№2 - Отчет о Пр и Уб, который хар-т фин-ые результаты деятельности орг-ии за отчетный период.
[ Выручка (нетто) - Себестоимость проданных Т,Р,У = Валовая прибыль - Коммерческие р-Управленческие расходы = Прибыль (убыток) от продаж + % к получению - % к уплате + прочие доходы - прочие расходы = Прибыль (убыток) до налогообложения ] - ОНА + ОНО - Текущий налог на прибыль = Чистая прибыль (убыток) отчетного периода; Постоянное налоговое обязательство]
Для анализа необходимо рассчитать абсолютные и относительные изменения выше перечисленных показателей, влияющих на формирование чистой прибыли.
После анализа общего соотношения Д и Р производиться более детальное аналитическое исследование различных показателей фин результатов предприятия и факторов, их определяющих.
Основными задачами анализа фин результатов явл:
* анализ и оценка Ур и динмики пок-ей ПР (гориз/вертик анализ ОПУ); * факторный анализ Пр от реализ прод. (рассм внутр [прибыли от продаж; структуры реализованной продукции; с/с продукции; уровня цен на продукцию; прочих доходов и расходов] и внешн [социально-экономические условия; природные условия; цены на материально-энергетические ресурсы и тарифы на транспортные перевозки; уровень развития внешнеэкономических связей и т.д.] факторы, влияющие на размер Пр); * анализ фин рез-ов от проч реализ; анализ и оценка использ чист Пр (н-р, Пр на обыкн акцию=[чист Пр-Дивиденды на привилиг акц]/кол-во обыкн акц); * анализ взаимосвязи затрат, объема пр-ва и Пр; * анализ резервов роста пр на основе оптимизации объемов реализации и издержек пр-ва и обращения.
Результативность, экономическая целесообразность функционирования динамики организации помимо абсолютных показателей прибыли измеряется и относительными показателями эффективности (рентабельности). Показатели рентабельности оценивают величину прибыли, полученной с каждого рубля средств, вложенных в активы и деятельность организации. Рентабельность (продаж, затрат, активов, ЧА, собств. кап., заемного кап. и т.д.)
Рентабельность продаж = прибыль/ ВР нетто.
Рентабельность затрат на продукцию = прибыль / (с/с + управл. расходы + коммерческие расх.)
Рентабельность МЗ = прибыль/ МЗ.
Фондорентабельность = прибыль / ОС.
Общая рентабельность = прибыль / (ОС + ОА)
Рентабельность активов можно представить себе как произведение следующих двух показателей: Рентаб А = Рентаб. Продаж * Оборач А = (П/выручку)*(Выручка/А)
формула Дюпона: Рентаб. СК = Рентаб. продаж * Оборач. А * Соотношение А и СК = (ЧП/Выручка)*(Выручка/А ср.)*(А ср./СК)
Данная формула значительно расширяет аналитические возможности предприятия, в результате чего оно имеет возможность определить: - динамику чистой прибыли в выручке от реализации продукции (рентабельность продаж); - эффективность использования активов на основе выручки от реализации и существующие тенденции (оборачиваемость активов); - структуру капитала предприятия на основе той доли, которую составляют в активах собственные средства; - влияние вышеперечисленных факторов на ROE. 2.8 Анализ комплексных затрат в составе себест-ти
В составе себ-ти продукции выделяются след основные гр комплексных расходов:
1. Общепроизводственные расходы (ОПР).
2. Общехоз расходы (ОХР).
3. Потери от брака.
4. Проч производственные расходы.
5. Комм расходы (расходы на продажу) (КР).
При этом первые 2 гр расходов принято объединять под названием "Расходы по обслуж пр-ва и управления". Комплексный хар-р указанных расходов означает, что кажд гр содержит целый ряд различ по эк-му содержанию Эл-ов. Это м.б. материальные затраты, з/п, амортизац отчисления и др. Приведенные гр расходов явл-ся косвенными, т.к. относ не прямо на пр-во тех или иных изделий, а косвенно, т.е. пропорционально какой-либо базе, установленной УП орг-ии.
Задачами анализа комплекс статей затрат явл-ся:
• изучение их динамики и соблюдения сметных расходов;
• выявление причин отклонений в динамике от сметы соответствующих статей затрат;
• определение влияния изменений техничо уровня и орг-ии пр-ва и труда на уровень рассматриваемых расходов;
• выявление резервов снижения себест-ти продукции в части комплексных затрат.
Bp cостава ОПР выделяют расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, кот явл-ся условно переменными (кроме амортизации).Др часть ОПР носит хар-р общецеховых расходов, связанных с управлением (з/п и отчисления на соц нужды цехового персонала; расходы на содержание и ремонт зданий и т.д). Общехозяйственные расходы (ОХР) не связ непосред с производствен процессом. Они идут на обеспечение ф-ий управления в рамках всей орг-ии. Эти расходы также явл-ся комплексными, т.к. объединяют разные по эк-му содержанию затраты (административно-управленческие расходы, затраты на содержание общехозя персонала, аморт отчисления и расходы на ремонт и содержание ОС)
Анализ потерь от брака. Брак продукции - это непроизводительные затраты матер, труд и ден ср-в. Различают исправимый и неисправимый (окончательный) брак в пр-ве. Исправимый брак м.б. устранен после доп расходов. Неисправим брак ведет к сокращению объема выпуска продукции, а совокуп затраты на брак приводят к повышен себест-ти продукции. В отдельных производствах (стекольное, литейное) допускается планирование брака. Потери от брака в себест-ти продукции определяются как разность между затратами на брак и ст-ью компенсир-ых затрат. В свою очередь затраты на брак склад-ся из себест-ти окончательно забракованных изделий и расходов на исправление брака. Компенсация части затрат на брак-ю продукцию может осуществляться за счет взыскания определенных сумм с лиц и орг-й-виновников брака и за счет его использования.
Осн-ми причинами брака продукции м.б.:
• ошибки в конструкторской и технологич документации;
• нарушения технологического процесса;
• неисправность и неотлаженность оборудования;
• несоответствие качества матер-ых и покупных полуфабрикатов стандартам или технич усл-ям;
• скрытые пороки заготовок или обработки на предыдущих операциях и др.
Информационной базой для анализа являются калькуляции себест-ти отдельных изделий, регистры б/уч, расшифровочные данные сч 28 "Брак в производстве" и др первич док-ты.
Кроме абсолют показателей потерь от брака и затрат на него, в ходе ЭА опред-ся след относит показатели:
1) сред уровень затрат на брак - отношение суммы затрат на брак к цеховой себест-ти продукции, %.
2) средний уровень потерь от брака - отношение суммы потерь от брака к цеховой себест-ти продукции, %.
3) доля невозмещенных затрат - отношение суммы потерь от брака к сумме затрат на брак, %.
Анализ коммерческих расходов. Комм расходы - представл собой затраты, связанные с отгрузкой и реализацией продукции. Вместе с производствен себест-ью они образуют полную себест-ть продукцию.
В состав комм расходов вкл расходы:
• на затаривание и упаковку изделий на складах гот продукции;
• по доставке продукции на станцию отправления, погрузке в транспорт ср-ва;
• на комиссион сборы, уплачиваемые сбытовым и др посредническим организациям;
• на затраты на рекламу, включающие расходы на объявления в печати и по телевид-ю, проспекты, каталоги, буклеты;
• на представит расходы. 2.6. и 2.9Анализ дебиторской и кредиторской задолженности.
ДЗ -отражается на 62 и 76 счетах, не редко составляет значительную долю ОбА.
КЗ отражается на 60 и 76 счетах.
ДЗ означает временное отвлечение средств из оборота, что уменьшает финансовые ресурсы организации, кредиторская наоборот - привлечение в оборот заемных средств и увеличение фин ресурсов организации.
ДЗ и КЗ м.б. долгосрочными и краткосрочными.
Анализ ДЗ и КЗ является важной частью фин анализа в орг-ии и позволяет выявлять не только показатели текущей и перспективной платежеспособности организации, но и факторы, влияющие на их динамику, а также оценивать количественные и качественные тенденции изменения финансового состояния организации в будущем. Анализ ДЗ и КЗ должен заключаться в изучении их соотношения и динамики, в установлении причин образования и разработке путей снижения.
Осн источники информации: форма №1, ф. №2, ф. №5 (пиложение к б), оборотные ведомости и т.д.
Коэффициент оборачиваемости ДЗ = Выручка нетто/ДЗ (ср. за период)
Показатель ср. продолжительности оборота в днях = t/ коэффициент оборачиваемости, где t = 30 или 90 или 360 дней.
доля ДЗ в общем объеме текущих активов =ДЗ/ОА*100%.
доля сомнительной ДЗ в составе ДЗ= сомнительная ДЗ/общая ДЗ*100% (хар-ет "качество" ДЗ. Тенденция к его росту свидетельствует о снижении ликвидности). Фактические показатели обор-ти ДЗ можно сравнить с плановыми, проектными, с показателями предыдущих периодов, с показ-ми аналогичных фирм, со среднеотраслевыми показателями.
Анализ ДЗ необх дополнить анализом КЗ. Методика анализа КЗ аналогична ДЗ.
Анализ КЗ включает изучение динамики долгов орг-ции ее кредиторам, их количественную и качественную оценку, выявление причин роста или снижения, анализ структуры долговых обязательств и факторов ее изменения. Коэффициент оборачиваемости КЗ = Себестоимость/КЗ (ср. за период)
Комплексный анализ ДЗ взаимосвязан с анализом КЗ:
1. в оптимальном балансе ДЗ + ден. средства >= КЗ;
2. значительное превышение КЗ над ДЗ создает угрозу платежеспособности организации;
3. рост КЗ не должен превышать рост ДЗ.
Анализ эффективности ДЗ строится на оценке оборачиваемости (замедление может повлечь увеличение КЗ) и длительности оборота в днях (чем меньше, тем лучше).
Коэффициент просроченной ДЗ = просроченная ДЗ / общая сумма ДЗ
2. 10. Анализ денежных потоков (CF).
Можно выделить несколько значений понятия cash flow. На статическом уровне это количественное выражение денег, имеющихся в распоряжении субъекта в данный конкретный момент времени. Для инвестора CF - ожидаемый в будущем доход от инвестиций (с учетом дисконта). С точки зрения руководства предприятия, на динамическом уровне, CF представляет собой план будущего движения денежных фондов предприятия во времени либо сводку данных об их движении в предшествующих периодах. Цель анализа CF - это, прежде всего, анализ фин-ой устойчивости и доходности предприятия. Его исходным моментом является расчет CF, прежде всего, от операционной (текущей) деятельности. Денежный поток характеризует степень самофинансирования предприятия, его финансовую силу, фин-ый потенциал, доходность. Для анализа ДП берутся данные как минимум за 3 истекшие года. Если предприятие имело устойчивое превышение притока над оттоком средств, то это свидетельствует о его фин устойчивости - кредитоспособности.
Основным источником информации для анализа денежных потоков является отчет о движении денежных средств, который формируется по сферам деят-ти предприятия - текущей, инвестиционной (приобретение и реализацию ОС, ц.б., выдачу кредитов, НМА, со строительством для собственных нужд, с осуществлением НИОКР и технологических разработок, вклады в УК др-х орган-ий..) и фин деят-ти (Поступления от эмиссии акций или иных долевых бумаг, Поступления от займов и кредитов, предоставленных другими организациями, Погашение займов и кредитов (без процентов), Погашение обязательств по финансовой аренде.).
Следует подчеркнуть приоритетное значение ДП именно по текущей деятельности. Положительный из года в год ДП по текущей деятельности - это первостепенное условие успешной работы предприятия и свидетельство его фин устойчивости. Он означает, что поступлений от текущей деятельности достаточно не только для простого, но и для расширенного воспроизводства. Отрицательный ДП по текущей деятельности свидетельствует в первую очередь о недостатке собственных оборотных средств даже для простого воспроизводства.
Коэффициенты ДП, использующиеся российскими коммерческими банками при оценке кредитоспособности предприятия-заемщика:
1 Коэффициент эффективности ДП, % Кэфф (Чистый ДП / Валовой исходящий ДП)*100%
2 Коэффициент реинвестирования чистого ДП, % Креинв [(Чистый ДП - сумма выплаченных дивидендов) / (Сумма прироста реальных инвестиций + сумма прироста долгосрочных инвестиций)]*100%
3 Коэффициент рентабельности ДП, % Крент (Чистый ДП / ВР от реализации без НДС)*100%
4 Коэффициент участия денежных активов в ОА предприятия, % Кучаст (Средний остаток совокупных денежных активов за год / Средняя сумма оборотных активов за год)*100%
5 Уровень отвлечения свободного остатка денежных активов в краткосрочные финансовые вложения, % Котвл (Средний остаток краткосрочных финансовых вложений за год / Средний остаток денежных активов за год)*100%
В финансовом менеджменте для работы с денежными величинами в разных периодах времени выполняют приведение этих денежных величин к одному периоду. Дисконтирование является базой для расчетов стоимости денег с учетом фактора времени.
Дисконтированная (приведенная) стоимость (PV) - приведенная стоимость будущих денежных поступлений или их эквивалентов с учетом альтернативных возможностей инвестирования.
PV = FV / (1+i), где FV - будущие денежные поступления, i - используемая дисконтная ставка, n - количество отдельных периодов, по которым предусматривается расчет.
Коэф. абсолютной ликвидности = (ДС + Краткосрочные Финансовые Вложения) / Краткосроч.обязательства. Норматив: 0,2-0,4 (2 и 3 раздел бух. баланса). Показывает какая часть краткосрочных обязательств может быть погашена на дату составлении баланса. Коэф. срочной ликвидности = ДС + КФВ / Кредиты + КЗ. Норма >1. Этот коэффициент показывает, какую часть краткосрочной задолженности предприятие может погасить в ближайшее время.
2. 11. Анализ доходов и расходов организации.
Доходы: а) на доходы от обычных видов деятельности; б) прочие поступления.
Расходы: 1) расходы по обычным видам деятельности; 2) прочие расходы.
Рассчитываются абсолютные и относительные изменения выше перечисленных показателей, в том числе укрупненный анализ по статьям и элементам расходов.
Показатели рентабельности оценивают величину прибыли, полученной с каждого рубля средств, вложенных в активы и деятельность организации.
Рентабельность (продаж, затрат, активов, ЧА, собств. кап., заемного кап. и т.д.)
Рентабельность продаж = прибыль/ выручка нетто.
Рентабельность затрат на продукцию = прибыль / (себестоимость + управл. расходы + коммерческие расх.)
Рентабельность МЗ = прибыль/ МЗ.
Фондорентабельность = прибыль / ОС.
Общая рентабельность = прибыль / (ОС + ОбА)
Выявление конкретных факторов, оказывающих воздействие на изменение обобщающего показателя - рентабельности расходов с помощью факторного анализа:
Приб/Расх = (Приб/Выручку нетто)*(Выручку нетто/Дох)*(Дох/Расх), т.е.
Рентаб-сть расходов= Рентаб-сть продаж*Доля выручки от продаж на 1 руб. доходов* Доходы на 1 руб. расходов.
f=xyz.
f(x) = x*y0*z0 (показ. на сколько % увеличилась/уменьшилась рентаб. Рас-ов за счет измен-ния x)
f(y)= x1*y*z0
f(z)=x1*y1*z
f=f(x)+ f(y)+ f(z). (показ. На сколько % увеличилась или уменьшилась рентаб. расходов)
Также можно рассчитать изменение рентабельности активов:
Рентаб. А = (Рентаб. Продаж)*(оборач-сть ОбА)*(Коэффициент тек. Ликвидности)*(Удельный вес краткосрочных обязательств в собст-ом оборотном капитале)*(коэффициент маневренности собственного оборотного капитала)*(коэффициент финансовой независимости).
Приб/А= (Приб/Выручку)*(Выручка/ОбА)*(ОбА/Кратк.Обяз.)*(Кратк.Обяз./СобК)*(СобК/СК)*(СК/А).
2. 12. Особенности анализа финансового состояния предприятия - банкрота.
ФЗ № 127-ФЗ от 26.10.2002 г. "О несостоятельности (банкротстве)":
Несостоя́тельность (банкро́тство) - признанная уполномоченным государственным органом неспособность должника удовлетворить в полном объеме требования кредиторов и (или) исполнить обязанность по уплате обязательных государственных платежей.
Целью банкротства как процедуры может являться восстановление платежеспособности должника, реструктуризация задолженности либо удовлетворение требований кредиторов за счет имущества должника с его последующей ликвидацией. Процедуры банкротства: наблюдение, фин. оздоровление, внешнее управление, конкурсное производство, мировое соглашение.
Цели проведения эк. анализа:
1. расчет коэффициентов финансово - хозяйственной деятельности должника;
2. нахождение причины утраты платежеспособности;
3. анализ активов и пассивов должника;
4. выявление признаков фиктивного и преднамеренного банкротства;
5.формирование вывода о возможности/невозможности восстановления платежеспособности;
6. формирование выводов о целесообразности введения соответствующей процедуры банкротства;
7. формирование выводов о возможности/невозможности покрытия судебных расходов.
Необходимо рассмотрение динамики чистых активов ЧА =(ОС+ОбА-НДС - задолженность учредителей по взносам в УК - собственные акции, выкупленные у акционеров) - (Нераспределенная прибыль прошлых лет + долгосрочные обязательства + краткосрочные обязательства - доходы буд. периодов - резервы предстоящих расходов) .
Чистые активы -это свободный капитал организации - что останется в случае ликвидац, после того как организация погасит все свои долги.
Для установления наличия признаков фиктивного банкротства определяется обеспеченность краткосрочных обязательств его ОбА = (ОбА-НДС)/ (краткосрочные пассивы - доходы буд. периодов - резервы предстоящих расходов). Если коэффициент равен или больше 1, то признаки фиктивного банкротства усматриваются. Т.е. компания в хорошем состоянии.
Основным показателем, характеризующим наличие реальной возможности у предприятия восстановить свою платежеспособность в течение определенного периода, является коэффициент восстановления платежеспособности (Квост.). Квост.= (Ктл ф + 6/Т (Ктл ф - Ктл н)) / 2 , где: Ктл ф - фактическое значение (в конце отчетного периода) коэффициента текущей ликвидности (Ктл); 6 - период восстановления платежеспособности в месяцах; Т - отчетный период в месяцах; Ктл н - значение коэффициента текущей ликвидности в начале отчетного периода;
Если Квост. < 1, рассчитанный на период, равный 6 месяцам, показывает, что у предприятия в ближайшее время нет реальной возможности восстановить платежеспособность.
Необходимо рассчитать показатели ликвидности и платежеспособности.
А1 - наиболее ликвидные активы = Ден. средства + кратк фин вложения (ценные бумаги); А2 - быстро реализуемые активы = ДЗ<12мес.
А3 - медленно реализуемые активы = запасы + ДЗ>12мес. + НДС.
А4 - трудно реализуемые активы = ВнА.
Пассивы баланса формируются по степени срочности их оплаты:
П1 - наиболее срочные обязательства = КЗ, расчеты по дивидендам, прочие краткосрочные обязательства, а также ссуды непогашенные в срок;
П2 - краткосрочные пассивы = краткосрочные кредиты и займы;
П3 - долгосрочные пассивы - долгосрочные кредиты и займы;
П4 - постоянные пассивы = CК + Доходы будущих периодов (сч.98)+ Резервы предстоящих расходов (сч.96) - Расходы будущих периодов (сч.97).
1. К тек. лик-ти показывает, достаточно ли у предприятия средств, которые могут быть использованы им для погашения своих краткосрочных обяз. в течение года. КТЛ = (А1 + А2 + А3) / (П1 + П2). Оптимально от 1 до 2.
2. К быстрой лик-ти показывает, насколько ликвидные средства предприятия покрывают его краткосрочную задолженность. КБЛ = (А1 + А2) / (П1 + П2). Оптимально от 0,7-0,8 до 1,5.
3. К абсолютной лик-ти показывает, какую часть кредиторской задолженности предприятие может погасить немедленно. КАЛ = А1 / (П1 + П2). Оптимально > 0,2.
4. Общий показатель лик-ти баланса предприятия, который показывает отношение суммы всех ликвидных средств предприятия к сумме всех платежных обязательств (краткосрочных, долгосрочных, среднесрочных) при условии, что различные группы ликвидных средств и платежных обязательств входят в указанные суммы с определенными весовыми коэффициентами, учитывающими их значимость с точки зрения сроков поступления средств и погашения обязательств.
КОЛ = (А1 + 0,5А2 + 0,3А3) / (П1 + 0,5П2 + 0,3П3). Оптимально больше или равно 1.
Показатели финансовой устойчивости показывают насколько организация независима с финансовой точки зрения, растет или снижается уровень этой независимости и отвечает ли состояние его активов и пассивов задачам ее финансово-хозяйственной деятельности.
1) К капитализации=(Долгосрочные обяз. + Краткосроч. Обяз.)/СК (< 1.5)
Показывает, сколько заемных средств организация привлекла на 1 тыс. руб. вложенных в активы собственных средств. 2) К обеспеченности собственными источниками финансирования =(СК-ВнА)/ОбА. (>0,5)
Показывает, какая часть оборотных активов финансируется за счет собственных источников.
3) К финансовой независимости = СК/А. ( не ниже 0,4 - 0,6).
4) К финансирования = СК/ЗК (>1)
5) К финансовой устойчивости = (СК+ДО)/А (Оптимально > 0,6)
Показывает, какая часть активов финансируется за счет устойчивых источников.
2. 13. Комплексный анализ финансового состояния организации.
Комплексный финансовый анализ - это составляющая общего, полного, всестороннего анализа хозяйственной деятельности, который охватывает два взаимосвязанных раздела: анализы финансовый и управленческий. Такое разделение является достаточно условным и соответствует направленности б/у на предприятии на финансовую и управленческую деятельность, что является объективной потребностью функционирования предприятия в рыночных условиях. Цель финансового анализа - информационно обеспечить принятие решений, на которые существенно влияют фактические или прогнозные данные о финансовом состоянии предприятия. Речь идет о получении относительно небольшого количества ключевых параметров, что объективно всесторонне характеризует финансовое состояние предприятия (платежеспособность, финансовую устойчивость, независимость, рентабельность деятельности, вероятность банкротства и т.д.).
Необходимо рассчитать показатели ликвидности и платежеспособности.
А1 - наиболее ликвидные активы = Ден. средства + кратк фин вложения (ценные бумаги); А2 - быстро реализуемые активы = ДЗ<12мес.
А3 - медленно реализуемые активы = запасы + ДЗ>12мес. + НДС.
А4 - трудно реализуемые активы = ВнА.
Пассивы баланса формируются по степени срочности их оплаты:
П1 - наиболее срочные обязательства = КЗ, расчеты по дивидендам, прочие краткосрочные обязательства, а также ссуды непогашенные в срок;
П2 - краткосрочные пассивы = краткосрочные кредиты и займы;
П3 - долгосрочные пассивы - долгосрочные кредиты и займы;
П4 - постоянные пассивы = CК + Доходы будущих периодов (сч.98)+ Резервы предстоящих расходов (сч.96) - Расходы будущих периодов (сч.97).
1. К тек. лик-ти показывает, достаточно ли у предприятия средств, которые могут быть использованы им для погашения своих краткосрочных обяз. в течение года. КТЛ = (А1 + А2 + А3) / (П1 + П2). Оптимально от 1 до 2.
2. К быстрой лик-ти показывает, насколько ликвидные средства предприятия покрывают его краткосрочную задолженность. КБЛ = (А1 + А2) / (П1 + П2). Оптимально от 0,7-0,8 до 1,5.
3. К абсолютной лик-ти показывает, какую часть кредиторской задолженности предприятие может погасить немедленно. КАЛ = А1 / (П1 + П2). Оптимально > 0,2.
4. Общий показатель лик-ти баланса предприятия, который показывает отношение суммы всех ликвидных средств предприятия к сумме всех платежных обязательств (краткосрочных, долгосрочных, среднесрочных) при условии, что различные группы ликвидных средств и платежных обязательств входят в указанные суммы с определенными весовыми коэффициентами, учитывающими их значимость с точки зрения сроков поступления средств и погашения обязательств.
КОЛ = (А1 + 0,5А2 + 0,3А3) / (П1 + 0,5П2 + 0,3П3). Оптимально больше или равно 1.
Показатели финансовой устойчивости показывают насколько организация независима с финансовой точки зрения, растет или снижается уровень этой независимости и отвечает ли состояние его активов и пассивов задачам ее финансово-хозяйственной деятельности.
1) К капитализации=(Долгосрочные обяз. + Краткосроч. Обяз.)/СК (< 1.5)
Показывает, сколько заемных средств организация привлекла на 1 тыс. руб. вложенных в активы собственных средств. 2) К обеспеченности собственными источниками финансирования =(СК-ВнА)/ОбА. (>0,5)
Показывает, какая часть оборотных активов финансируется за счет собственных источников.
3) К финансовой независимости = СК/А. ( не ниже 0,4 - 0,6).
4) К финансирования = СК/ЗК (>1)
5) К финансовой устойчивости = (СК+ДО)/А (Оптимально > 0,6)
Показывает, какая часть активов финансируется за счет устойчивых источников.
Рентабельность (продаж, затрат, активов, ЧА, собств. кап., заемного кап. и т.д.)
Рентабельность продаж = прибыль/ выручка нетто.
Рентабельность затрат на продукцию = прибыль / (себестоимость + управл. расходы + коммерческие расх.)
Рентабельность МЗ = прибыль/ МЗ (показывает прибыль на 1 руб. МЗ).
Фондорентабельность = прибыль / ОС.
Общая рентабельность = прибыль / (ОС + ОбА)
Материалоотдача показывает, какой объем реализации услуг приходится на каждый рубль вложенных в производство материальных ресурсов (МР) = объем продаж / МР.
Материалоемкость показывает, сколько МЗ приходится на 1 руб. объема реализации = МЗ / объем продаж.
Деловая активность:
К оборачиваемости А = Выручка нетто/Активы (ср. за период)
К оборачиваемости ДЗ = Выручка нетто/ДЗ (ср. за период)
Показатель ср. продолжительности оборота в днях = t/ коэффициент оборачиваемости, где t = 30 или 90 или 360 дней.
2.14. Стратегический учет и анализ деятельности организаций.
Стратегический маркетинг представляет собой постоянный анализ потребностей рынка, что предшествует разработке эффективных товаров предназначенных для конкретных покупателей и обладающих особыми свойствами, отличающих их от товаров конкурентов. Этапы стратегического маркетинга: анализ потребностей для определения; анализ конкурентоспособности; анализ привлекательности рынка; сегментация рынка; выбор стратегии рынка.
Этап стратегического анализа интерпретирует стратегической положение организации с помощью: 1.определения изменений, которые возникали в экономическом окружении организации, и выявления их воздействия на организацию и ее деятельность, 2. определения преимуществ и ресурсов организации в зависимости от этих изменений. Основная цель стратег анализа - оценка ключевых воздействий на нынешнее и будущее положение организации и определение их специфического влияния на стратегический выбор.Одним из результатов стратегического анализа является определение общих целей организации, которые определяют сферу ее деятельности. При маркетинговом анализе используются различные стандартные методы:
1)эвристические, т.е. опросы специалистов, математическая обработка результатов такого опроса и др.; 2)трендовые, т.е. определение основной тенденции развития продаж товара за предыдущий период и прогнозирование на этой основе продаж товара на перспективу; 3) статистического факторного анализа, при котором на значительной экспериментальной базе информации строится зависимость продаж товара от основных факторов, определяющих эту продажу, - коэффициенты парной и множественной корреляции, современный факторный (компонентный) анализ и др.
В последнее время в практике маркетингового анализа все более широкое применение находят такие методы, как анализ скидок, SWOT-анализ, портфельный анализ.
Анализ скидок. в процессе анализа рассчитываются дополнительный объем продаж, необходимый для того, чтобы доход организации не упал в результате предоставления скидок. при этом в качестве ограничений могут выступать как емкость рынка, так и производственные возможности организации. для определения дополнительных продаж используется формула: , где -необходимое увеличение объема продаж, %; х-скдика с продажной цены,%; - перемен затраты на 1 изд (или на весь объем продаж); -цена 1 изд или объем продаж; - доля перемен затрат в цене (выручке).
SWOT-анализ получил свое название от английских терминов Strengths (Силы), Weaknesses (Слабости), Opportunities (Возможности) и Threats (Угрозы), которые характеризуют содержание и направление этого метода. Его цель - определение всех сильных слабых сторон орг-ии, которые рассматриваются как внутренние факторы, а также изучение внешних факторов, каковыми являются рыночные возможности и угрозы. Структура SWOT-анализа:
SWOT-анализ может проводиться для орг-ии в целом по рынкам, по видам выпускаемой продукции, а также для оценки орг-ии сбыта и ур квалификации специалистов по продажам. SWOT-анализ дает представление о внешней среде и деловом климате, отличительных характеристиках деят-ти предприятия и результатах этой деят-ти, позволяет сравнивать предприятие и его продукцию с конкурентами и их товарами, определять степень соответствия между положением компании и заявленными целями ее развития.
выс
рост рынка
низ"Звезды" Стратегия поддерж
"Трудные дети"
Стратегия взращивания"Дойные коровы"
Стратегия использ "Собаки"
Стратегия избавлен высниз
доля рынка Портфельный анализ (ПА) зародился в финанс сфере. Существует неск-ко методов ПА. Из них наибольшее распространение получил аналзи, разработанный Бостонской консалтинговой группой (БКГ) на основе двумерной матрицы "Доля рынка - рост рынка". В качестве важнейших критериев успеха компаний приняты рыночная доля и рыночный рост. При этом особое внимание уделяется относительной доле рынка. Чем выше ее величина ( и, соответственно, объем производства), тем с меньшими затратами предприятие будет производить продукцию. Относит доля рынка опред по формуле: . Особое достоинство этого метода состоит в том, что сложный предмет можно описать всего 2 параметрами и получить простое и наглядное представление о сложных взаимозависимостях. Все виды продукции размещаются в 4 квадратах в зав-ти от соответствия указанным критериям. Все эти категории анализируются с точки зрения их доходности. "Звезда" занимает лидирующее положение в развивающейся отрасли. Основная цель - поддержать отличительное преимущество фирмы в условиях растущей конкуренции. "Звезда" дает значительные прибыли, но требует большого финансирования продолжающегося роста. По мере того как развитие отрасли замедляется, "звезда" превращается в "дойную корову".
"Дойная корова" занимает лидирующее положение на зрелом, медленно растущем или постепенно сокращающемся рынке. Этот товар обычно имеет преданных приверженцев из числа потребителей, и конкурентам трудно их переманить. Поскольку сбыт относительно стабилен, то и без значительных затрат на маркетинг "дойные коровы" приносят хорошую прибыль. На полученные средства предприятие разрабатывает новые товары. Предприятию следует использовать "напоминающую рекламу", периодически устанавливать скидки и поддерживать каналы сбыта. "Трудный ребенок" занимает небольшую долю на растущем рынке. Поддержка со стороны потребителей невелика, отличительные преимущества товара неясны, ведущее положение на рынке занимают товары конкурентов. Для поддержания или увеличения доли на рынке в условия сильной конкуренции нужны значительные средства, очень часто затраты на производство и распределение товара превышают финансовую отдачу. Предприятие должно решить, следует ли увеличить расходы на продвижение трудного ребенка и активнее искать новые каналы сбыта или уйти с рынка.
"Собака" - это товар с ограниченным объемом сбыта на медленно растущем или сокращающемся рынке. Очень часто такие товары приносят предприятию убытки, поэтому следует либо снять товар с производства, либо попытаться выйти на узкоспециализированный рынок и извлечь прибыль, сократив до минимума финансовые затраты на поддержание этого товара.
3.1. Планирование аудиторской проверки (Стандарт № 3)
Планирование аудита предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур.
Планирование способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно. Планирование позволяет эффективно распределять работу между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также координировать такую работу.
Общий план аудита содержит предполагаемый объем и порядок проведения аудиторской проверки. Он должен быть достаточно подробным, чтобы мог служить руководством при разработке программы аудита. При разработке общего плана аудита учитываются:
* деятельность аудируемого лица;
* системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
* риск и существенность;
* характер, временные рамки и объем процедур;
* координация и направление работы, текущий контроль и проверка выполняемой работы...
Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы. В процессе подготовки программы аудита аудитор обязан принимать во внимание полученные им оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля...
Общий план и программа аудита должны по мере необходимости уточняться и пересматриваться в ходе аудита. Планирование аудитором своей работы осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания. Причины внесения значительных изменений в общий план и программу аудита должны быть документально зафиксированы.
3.7. Аудиторская выборка, виды и построение (Стандарт № 16)
Аудиторская выборка - применение аудиторских процедур менее чем ко всем элементам одной статьи отчетности или группы однотипных операций.
При получении аудиторских доказательств аудитор должен использовать профессиональное суждение для оценки аудиторского риска и разработки аудиторских процедур, обеспечивающих снижение такого риска до приемлемого уровня. Аудиторский риск - риск того, что аудитор выразит ненадлежащее аудиторское мнение при наличии существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудиторский риск включает:
1) неотъемлемый риск;
2) риск средств внутреннего контроля;
3) риск необнаружения.
Риск, связанный с использованием аудиторской выборки, может быть снижен путем увеличения объема отбираемой совокупности, а риск, не связанный с использованием аудиторской выборки, - путем надлежащего планирования задания, текущего контроля за работой членов группы аудиторов и проверки выполнения процедур.
Аудитор анализирует конкретные цели, которые должны быть достигнуты, и то сочетание аудиторских процедур, которое в наибольшей мере будет способствовать достижению таких целей.
При тестировании средств внутреннего контроля аудитор обычно проводит предварительную оценку уровня ошибки, которую он предполагает обнаружить применительно к проверяемой генеральной совокупности, и уровня риска средств внутреннего контроля.
Для аудитора важно обеспечит, чтобы генеральная совокупность (полный набор элементов, из которых аудитор отбирает совокупность и в отношении которой он хочет сделать выводы) была:
А) надлежащей с точки зрения цели процедуры выборки;
Б) полной.
Эффективность аудита может быть повышена, если аудитор проводит стратификацию генеральной совокупности путем разделения ее на дискретные подмножества, которые имеют какие-либо идентифицирующие характеристики. Цель стратификации - уменьшение объема выборки без пропорционального увеличения риска, связанного с использованием выборочного метода.
Подходы к построению выборки:
1) бессистемный отбор (систематизация отсутствует);
2) систематический отбор (интервал выборки. Например, равный 50);
3) отбор элементов для проверки блоками (выбор смежных элементов генеральной совокупности. Например, первичные документы какого-либо раздела учета, относящиеся к одному месяцу);
4) случайный отбор (генератор случайных чисел).
Аудитор должен оценить результаты проверки элементов в отобранной совокупности, чтобы определить, подтвердилась ли предварительная оценка соответствующей характеристики генеральной совокупности или оценка должна быть пересмотрена.
Существуют 2 риска:
1) риск средств внутреннего контроля ниже, чем в действительности. Тогда мы придем к выводу, что существенной ошибки не существует, а в действительности она будет;
2) риск средств внутреннего контроля выше, чем в действительности. Тогда мы решим, что существенная ошибка имеет место быть, хотя в действительности ее нет.
Если анализ результатов проверки отобранной совокупности показывает, что необходимо пересмотреть предварительную оценку соответствующей характеристики генеральной совокупности, то аудитор может:
1) обратиться к руководству аудируемого лица с просьбой проанализировать выявленные ошибки, 2) рекомендовать руководству аудируемого лица принять меры к обнаружению в данной области учета других ошибок, а также произвести необходимые корректировки;
3) видоизменить запланированные аудиторские процедуры;
4) рассмотреть влияние результатов проверки отобранной совокупности на выводы, содержащиеся в аудиторском заключении.
3.2. Аудит учредительных документов и учетной политики организации.
Целью аудита учред-ых документов является установление соответствия учред-ых документов организации нормам действующего законодательства, правильности формирования (изменения) УК. Задачами аудита учредительных документов являются: 1. Изучение статуса юр. лица организации, сферы деятельности и права его функционирования; 2. Изучение наличия лицензий по видам деятельности; 3. Проверка порядка формирования изменения УК и изучение его структуры. У организации запрашиваются такие документы, как: 1. устав; 2. учредительный договор; 3. свидетельство о государственной регистрации; 4. документы, связанные с приватизацией и акционированием организаций, протоколы собраний учредителей, акты приема-передачи акций, акты оценки имущества, внесенного в счет оплаты акций (долей УК); 5. Бухгалтерский баланс (форма № 1); 6. Отчет об изменении капитала (форма № 3); 7. Главная книга или оборотно-сальдовая ведомость, регистры бухгалтерского учета по счетам 80 "Уставный капитал", 75 "Расчеты с учредителями". Последовательность работ при проведении аудита учредительных документов можно разделить на три этапа: ознакомительный (проверяют соответствие учредительных документов требованиям законодательства); основной (изучаются виды деятельности, осуществляемые предприятием, установление их соответствия тем видам деятельности, которые зафиксированы в его уставе; необходимо запросить наличие всех лицензий.); заключительный - формируется пакет рабочих документов, составляется аудиторский отчет и представляется вместе с рабочей документацией руководителю проверки.
Типичными ошибками, которые выявляются в ходе проверки операций с учредительными документами, являются: 1. несоответствие данных о размере УК, указанных в учредительных документах, с данными, указанными в регистрах б/у; 2. неполное внесение учредителями долей в УК; 3. невнесение изменений в учредительные документы или их несвоевременное внесение; 4. деятельность без лицензии; 5. нарушения, связанные с формированием УК общества и размещением его акций; 6. нарушения, связанные с недействительностью решений органов управления общества; 7. нарушения, связанные с порядком выплаты дивидендов; 8. нарушения, связанные с обеспечением прав акционеров на приобретение размещаемых обществом дополнительных акций и эмиссионных ценных бумаг, конвертируемых в акции. УП организации - совокупность способов ведения б/у - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной
деятельности. Аудиторы приступают к аудиту УП проверяемой организации после аудита учредительных документов.
Цель аудита УП заключается в составлении мнения о ее соответствии нормам действующего законодательства и оценке достоверности бухгалтерской отчетности организации исходя из требований ПБУ 1/98. Способы ведения б/у, принятые УП, раскрывают в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности организации.
В качестве основных нормативных документов при этом используются:
ПБУ "УП организации" (ПБУ 1/08), ПБУ "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), Содержание аудита УП организации составляют действия по установлению:
1. наличие и состав распорядительных документов по УП;
2. соответствие формы и сроков принятия документов по УП требованиям нормативных актов;
3. последовательность применения УП;
4. наличие способов учета, отличных от установленных нормативными документами, но позволяющих организации достоверно отразить ее имущественное состояние и финансовые результаты;
5. полностью ли раскрыты избранные при формировании УП способы ведения б/у, существенно влияющие на оценку и принятие решений пользователями бухгалтерской отчетности;
6. соблюдение УП.
7. соответствия записей в б/у действующей методологии;
8. соблюдения типовой корреспонденции счетов б/у;
9. правильности отражения хозяйственных операций в соответствующих синтетических и аналитических регистрах б/у;
Аудитор должен проверить, соблюдается ли установленный ПБУ 1/08 порядок принятия УП:
- издан ли приказ (распоряжение) руководителя организации об УП;
- утверждены ли рабочий план счетов, формы используемых нетиповых первичных документов, правила документооборота и технология обработки учетной информации, порядок проведения инвентаризации и методы оценки имущества, порядок контроля хозяйственных операций и др.;
- издавался ли приказ о дополнениях, вносимых в УП и изменениях УП;
По результатам аудита делаются предварительные выводы о ложных нарушениях по соответствующим участкам б/у, которые могут привести к нарушениям законодательства.
Анализ форм бухгалтерской отчетности, правильности заполнения отдельных статей, увязки показателей форм отчетности между собой и внутри каждой формы позволяет выявить хозяйственные операции, не соответствующие законодательству РФ, которые также могут привести к налоговым ошибкам.
Уставный капитал - совокупность вкладов участников в имущество при создании организации для обеспечения ее деятельности в размерах, определенных учредительными документами.
Минимальный размер УК для ОАО = 100 тыс. руб., ЗАО = 10 тыс. руб., ООО = 10 тыс. руб.
Для государственной регистрации должно быть оплачено не менее половины УК. Неоплаченную часть УК общества участники должны погасить в течение 1 года деятельности общества.
Д 75 К 80 - начислен УК,
Д 08,10,50,51,52.... К 75 - внесены средства УК.
Увеличение или уменьшение УК может быть осуществлено только по решению учредителей после внесения соответствующих изменений в устав и др. учред-ые документы.
Д 83,84,75 К 80 - увеличение УК,
Д 80 К 75,81, 84 - уменьшение УК.
Учет УК АО.
АО открытого типа выпускают акции на продажу на фондовый рынок всем желающим. Акции продаются по рыночной, а не по номинальной цене. Образуется эмиссионный доход - Д 51 К 83 "Добавочный капитал".
Если по окончании 2-го и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов АО оказывается меньше его УК, то общество обязано объявить об уменьшении своего УК до величины, не превышающей стоимости его ЧА. Если стоимость ЧК оказывается меньше величины минимального размера УК, то общество обязано принять решение о своей ликвидации.
Величина ЧА= Активы - Обязательств
АО могут выкупать акции у акционеров с целью их последующей перепродажи, аннулирования или распределения среди своих работников. Выкупленные у акционеров акции учитывают на счете 81 "Собственные акции (доли)".
Д81 К51 (выкуплены акции); Д80 К81 (аннулированы выкупленные акции); Д91 К81 (убыток).
3. 3. Аудит операций с ОС и нематериальными активами.
ПБУ 6/01. ПБУ 14/2007
Цель аудита ОС, а также НмА, заключается в составлении обоснованного мнения о достоверности и полноте информации о них, отраженной в финансовой отчетности проверяемой организации.
Теоретические аспекты аудита ОС и НмА могут быть представлены в виде общей схемы, включающей несколько этапов.
1. Определение цели и задач аудиторской проверки.
2. Планирование и разработка рабочей программы аудита.
3. Составление аудиторского заключения.
4. Разработка рекомендаций и предложений по оптимизации учета. Для достижения цели аудитору необходимо:
- оценить систему внутреннего контроля организации-клиента;
- определить методы проверки;
- разработать программу аудиторских процедур по существу.
Для разработки эффективного подхода к аудиту ОС и нем-ых активов на стадии планирования производится предварительная оценка системы внутреннего контроля, которая подтверждается или корректируется непосредственно в ходе проверки. При оценке системы внутреннего контроля аудитор должен:
- проверить наличие и действие распорядительных документов, закрепляющих способы ведения учета операций, связанных с движением ОС и нем-ых активов;
- осуществить экспертизу порядка документального оформления фактов хозяйственной деятельности, изучить утвержденные графики и схемы документооборота;
- провести анализ соответствия применяемой формы учета;
- проверить наличие регистров н/у;
- установить, соблюдается ли установленный порядок подготовки и представления внутренней бухгалтерской отчетности, обобщить информацию о составе, масштабах и характере операций в проверяемом периоде.
В программу аудита целесообразно включать следующие контрольные процедуры:
- проверку соблюдения условий для отнесения имущества к ОС и нем-ым активам;
- оценку сохранности и проверку наличия;
- проверку документального оформления;
- проверку правильности формирования первоначальной (восстановительной) стоимости;
- проверку обоснованности и размера начисления амортизации в б/у и н/у;
- проверку операций с ОС в рамках заключенных договоров лизинга;
- анализ и обобщение результатов аудита.
Информационная база, используемая аудитором при проверке ОС, включает:
- основные нормативные документы, регулирующие вопросы организации б/у и налогообложения ОС;
- приказ об учетной политике организации;
- регистры синтетического и аналитического учета движения ОС, используемые в организации;
- первичные документы по отражению операций по ОС;
- бухгалтерскую отчетность.
Операции с основными средствами можно укрупненно объединить в три группы:
- приобретение(получение);
- процесс эксплуатации (начисление амортизации);
- выбытие (списание).
План и программа проверки НмА:
1.убедиться, что объекты отраженные в составе НМА в действительности являются таковыми, исходя из требований ПБУ 14/07. (изучить первичные документы и учетные регистры и сопоставить с перечнем НМА). 2. изучить правильность оценки НМА и отражения на счетах б/у операций по их движению. Приобретение и выбытие- поступление отражается на счете 08, а после того как первоначальная стоимость сформирована, дебетуется счет 04, а выбытие производится с применением счета 91.
3. порядок начисления амортизации способам и методам, отраженным в учетной политике. ПБУ 14 дает возможность амортизировать двумя способами: через счет 04 и через счет 05.
4. проверить соответствие данных синтетического и аналитического учета НМА записям в главной книге и балансе.
Методы проверки:
• сплошная проверка (основные регистры синтетического учета НМА);
• выборочная проверка (первичные документы);
• опрос;
• тестирование;
• арифметический пересчет. Типичные ошибки:
• отсутствие первичных приходных документов или оформление их с нарушением установленных требований;
• неправильное отнесение отдельных видов расходов к НМА;
• неправильное начисление амортизации по НМА. Обобщение результатов осуществляется в виде рабочих документов, таких как "Таблица выявленных нарушений"; "Оценка влияния выявленных нарушений на показатели бухгалтерской отчетности". 3.4. Аудит расчетов по оплате труда.
Нормативная база: ТК РФ, НК РФ, ФЗ№129-ФЗ, №307-ФЗ, план сч и др.
Цель: проверка соблюдения действующего зак-ва о труде, правильности начисления з/п и удержания из нее; документального оформления и отражения в учете всех видов расчетов между предприятием и его работниками; определение обоснованности и правильности начисления основной и дополнительной з/п, различных доплат и удержаний.
Источники информации: штатное расписание, положения по предприятию, приказы распоряжения, контракты, договоры гражданского правового характера, табеля учета использования рабочего времени, наряды. Листки временной нетрудоспособности, расчетно-платежные ведомости, главная книга, бухгалтерская отчетность, положения об учетной политике и др. Аудит расчетов по оплате труда был разделен на несколько взаимосвязанных этапов:
> проверка расчетов по оплате труда,
> проверка документального оформления трудовых отношений,
> проверка трудовых отношений и выплат по договору гражданско-правового характера,
> подтверждение достоверности производимых начислений и выплат работникам по всем основаниям и отражениям их в учете.
> Установление законности и полноты удержания из з/п
> Проверка орг-ии аналитич учета расчетов с персоналом по ОТ
> проверка расчетов по прочим операциям с персоналом, в т.ч. по расчетам по возмещению материального ущерба и по операциям займа,
> проверка исчисления и удержания НДФЛ, ЕСН и них начислений на доходы физических лиц и др.
Типичные ошибки и нарушения: не прим типовые формы первичных учет док-ов по ОТ, не ведутся табели учета раб времени, неправильное отнесение к ФОТ, неправильное отнесение Р, учитыв и неучитыв для целей налога на Пр и т.д.
Методы проверки: сплошная, выборочная, опрос, тестирование, арифмет пересчет.
3.5. Аудит операций с денежными средствами
Нормативная база: ФЗ№129-ФЗ, №307-ФЗ, план сч, ПБУ3/2006 (учет активов и обяз, ст-ть кот выражена в ин валюте), порядок ведения кассовых операций, положение ЦБ РФ "О безналичных расчетах в РФ" и др.
Цель проверки - установление законности, достоверности и целесообразности совершения операций с ден. ср-вами правильность их отражения в учете.
Источники: кассовая книга, счета 50,51,52 (валют.счет),55,57, отчеты кассира с приложенными первичными док-ами, договоры на банковское обслуживание, выписки банков, и др.
План и программа проверки:
В процессе аудита проверяются: правильность документального оформления (наличие всех документов, подписей); законность совершения кассовых операций и их соответствие требованиям нормативных документов; соблюдение установленного лимита расчетов наличными между юр лицами; выяснить законность и целесообразность операций по движению средств на банк. счетах и их отражение в учете.
Типичные ошибки и нарушения:
Отсутствие кассовых док-ов или оформление их с нарушением установленных требований; выплаты подотчетными лицами без оформления аванс отчетов на основании оправдательных документов, несоблюдение установленного лимита расчетов деньгами между юр лицами; несоответствие данных платежных поручений данным выписки банка; неправильн применение курса ин валюты при опред ст-ти А и обяз, выраженных в ин валюте, ошибки при исчислении курсовой разинцы, арифметич ошибки и др.
Методы проверки: сплошная, выборочная, опрос, тестирование, арифмет пересчет.
3.6.Аудиторские доказательства (АД), их источники и процедуры получения.
Правило (Стандарт)№5.
Аудиторские доказательства - это информация, полученная аудитором в ходе проверки от клиента и третьих лиц или результат ее анализа, позволяющие сделать выводы и выразить собственное мнение по предмету проверки.
К аудиторским доказательствам относятся:
-Первичные документы и бух записи
-Письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица
-Информация, полученная от 3-их лиц.
К аудиторским доказательствам применимы понятия достаточности и надлежащего характера.
-Достаточность - это количественная мера аудиторских доказательств.
-Надлежащий характер является качественной стороной доказательств, определяющий их совпадение с конкретной предпосылкой подготовки отчетности и ее достоверности.
На суждения аудитора о том, что является надлежащим и достаточным доказательством влияет:
-Аудиторская оценка характера и величины риска
-Характер системы б/у и внутреннего контроля
-Существенность проверяемой статьи отчетности
-Результаты аудиторских процедур, включая возможность обнаружения мошенничества или ошибок
-Источник и достоверность информации.
Предпосылки подготовки фин отчетности - это сделанные руководством аудируемого лица в явной или неявной форме утверждения, отраженные в отчетности.
Предпосылки достоверности бух отчетности:
существование - наличие по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в бух отчетности;
права и обязанности - принадлежность аудируемому лицу по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в бух отчетности;
возникновение - относящиеся к деятельности аудируемого лица хозяйственная операция или событие, имевшие место в течение соответствующего периода;
полнота - отсутствие не отраженных в б/у активов, обязательств, хозяйственных операций или событий либо нераскрытых статей учета;
стоимостная оценка - отражение в бух отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства;
точное измерение - точность отражения суммы хозяйственной операции или события с отнесением доходов или расходов к соответствующему периоду времени;
представление и раскрытие - объяснение, классификация и описание актива или обязательства в соответствии с правилами его отражения в бух отчетности.
Надежность АД зависит от их источника (внутреннего или внешнего), а также от формы их предоставления (визуальной, документальной или устной): 1. АД, полученные из внешних источников (от 3-их лиц), более надежны, чем док-ва, полученные из внутренних источников; 2. АД, полученные из внутренних источников, более надежны, если существующие системы б/у и внутреннего контроля явл эффективными; 3. АД, собранные непосредственно аудитором, более надежны, чем док-ва, полученные от аудируемого лица; 4. АД в форме документов и письменных заявлений более надежны, чем заявления, представленные в устной форме.
Процедуры получения АД:
Аудитор получает АД путем выполнения следующих процедур проверки по существу: инспектирование - проверка записей, документов или материальных активов, наблюдение - отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами, запрос - поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица, подтверждение - ответ на запрос об информации, содержащейся в бух записях, пересчет (проверка арифметических расчетов аудируемого лица) и аналитические процедуры - анализ и оценка полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экон пок-ей проверяемого аудируемого лица. Длительность выполнения указанных процедур зависит, в частности, от срока, отведенного на получение АД.
3.8 Аудит операций с ТМЦ и производствен запасами
Цель проверки - сформировать мнение относит правильности классификации МПЗ, реальности их оценки и достоверности отражения в учете/отч-ти.
Целями проведения аудита ТМЦ явл-ся: 1 установление правильности ведения учета ТМЦ; 2 опред-ие точных данных о наличии и движен ТМЦ; 3 опред-е соответствия хранения и распределения ТМЦ существующим законодат-м нормам; 4 опред-е и реализация ТМЦ активов предприятия, кот явл-ся лишними с целью повышения рентаб работы предприятия и оптимизации его деят-ти
Источники инф:
• договоры поставки;
• накладные;
• сч-ф, книги покупок;
• доверенности на получение ТМЦ;
• акты о приеме материалов;
• инвентаризац описи ТМЦ;
• договоры о матер ответственности;
• ведомости синтетич и аналитич учета по счетам 10, 15, 16, 19, 20, 60, 91 и т.д.;
• главная книга;
• положение об учетной пол-ке. В процессе проведения аудита МПЗ необходимо решить след задачи:
• изучить состав МПЗ;
• ознакомиться с усл их хранения;
• подтвердить первич оценку внутр контроля и б/уч МПЗ;
• подтвердить правильность оценки запасов и отражения операций по их поступлению и использованию в учете;
• оценить качество проводимых инвентаризаций МПЗ. План и программа проверки
Аудитору необходимо проверить, что оценка МПЗ осуществлена в соответ с требованиями ПБУ № 5/01 в завис от вида поступления: приобретение за плату у юр/физ л.; по дог-ру мены; безвозмездное получение; поступление в качестве вклада в УК.
Необходимо проверить соответствие принципа оценки при выбытии МПЗ, заложенного в учет пол-ку орг-ии с фактич-м положением вещей. Правильность применения первич учетных док-ов по учету материалов, особенно док-в по расходу МПЗ (требование-накладная, лимитно-заборная карта и т.д.). Правильность орг-ии складского учета (наличие инвентар карточек). Имеется ли приказ об установлен круга лиц, имеющих право требовать материалы, разрешать их отпуск со склада (образцы этих подписей должны находиться на складе). Разработана ли в орг-ии номенклатура-ценник, в случае, если в приказе об учетной пол-ке указан метод учета с использ сч 15 и 16. Проверяется наличие приказов о назначении матеро-ответственных лиц и заключение с ними дог-в о полной матер ответственности. Правильность применяемых схем корреспонденции счетов по приходу и расходу МПЗ.
Обязательному контролю подлежит возмещение НДС по МПЗ. Правильность отражения в учете ст-ти недостающих (излишних) ценностей, выявленных в ходе инвентар, особенности документ-го оформления и отражение в учете операций по поступлению и выбытию товаров и тары.
Методы проверки:
• сплошной;
• выборочный;
• опрос;
• тестирование;
• арифметический пересчет. Проверка, как правило, проводится выборочным методом. Типичные ошибки:
• отсутствие первич приход и расход док-ов/оформление их с нарушениями;
• неправильное исчисление фактич ст-ти заготовления материалов;
• списание в расход неоприходованных ТМЦ;
• списание материалов на пр-во по мере их отпуска со склада, а не по факту их расход-я;
• арифметич ошибки при расчете торг наценки.
Обобщение результатов проверки можно осуществлять в таблицах выявленных нарушений по однород гр хоз операций.
3.9 Существенность и риски в аудите.
Стандарт № 4.
Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на эк-ие решения пользователей, принятые на основе бух-ой отчетности. Существенность зависит от величины показателя бух-ой отчетности и/или ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения.
Определение уровня существенности - то предельное значение ошибки б/ отч-ти, начиная с кот квалифицир пользователь этой отч-ти с большей степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные эк-е решения.
Аудитор оценивает то, что является существенным, по своему профессиональному суждению.
При разработке плана аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных (с количественной точки зрения) искажений. Тем не менее как количество, так и качество искажений должны приниматься во внимание. Примерами качественных искажений являются: недостаточное или неадекватное описание УП, отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований.
Аудитор рассматривает существенность как на уровне бух-ой отчетности в целом, так и в отношении остатков по отдельным счетам б/у, групп однотипных операций и случаев раскрытия информации. Аудиторская оценка существенности, относящаяся к отдельным счетам б/у и группам однотипных операций, помогает аудитору решить вопросы: какие показатели бух-ой отчетности проверять, использовать ли выборочной проверки и аналитических процедур. Между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость.
Оценка существенности и аудиторского риска на начальной стадии планирования может отличаться от такой оценки после подведения итогов аудиторских процедур. При оценке достоверности бух-ой отчетности аудитору следует определить, является ли совокупность неисправленных искажений, выявленных в ходе аудита, существенной.
Если искажения могут оказаться существенными, ему необходимо снизить аудиторский риск посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или потребовать от руководства аудируемого лица внесения поправок в отчетность.
Если руководство отказывается вносить поправки в отчетность, аудитору следует рассмотреть вопрос о надлежащей модификации аудиторского заключения.
Аудиторский риск - риск того, что аудитор выразит ненадлежащее аудиторское мнение при наличии существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудиторский риск включает:
1) неотъемлемый риск (наличие ошибок при отсутствии должных средств контроля);
2) риск средств внутреннего контроля (из-за средст контроля ошибка не будет вовремя найдена и исправлена);
3) риск необнаружения (аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажение).
Уровень риска необнаружения напрямую связан с аудиторскими процедурами проверки по существу. Оценка риска средств контроля наряду с оценкой неотъемлемого риска влияет на характер, временные рамки и объем аудиторских процедур проверки по существу, которые проводятся с целью снижения риска необнаружения и, следовательно, уменьшения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня.
3. 10. Аудит расчетов.
Аудит расчетов с подотчетными лицами Основными задачами проверки является контроль за целесообразностью и законностью использования подотчетных сумм, а также за соблюдением предусмотренного законодательством порядка возмещения затрат на служебные командировки. Проверки проводят с использованием приказов (распоряжений) по организации, авансовых отчетов с приложенными к ним оправдательными документами, отчетов кассира с приходными и расходными кассовыми ордерами, Главной книги, данных аналитического и синтетического учета по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами" Аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками Проверка этих расчетов должна осуществляться по следующим направлениям: 1. наличие и правильность оформления договоров (контрактов) на поставку материалов;
2. полнота и своевременность оприходования;
3. верность оплаты;
4. соблюдение сроков исковой давности.
Аудит расчетов с покупателями и заказчиками При проверке расчетов с покупателями устанавливают, заключены ли договора поставки продукции, правильно ли исчисляются суммы (с учетом сроков реализации, качества продукции и других факторов), причитающиеся организации за принятую покупателем продукцию, а также проверяют реальность задолженности покупателей, числящейся по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Аудит расчетов по претензиям.
Учет расчетов по претензиям ведется на счете 76.2 "Расчеты по претензиям" На этом счете сосредотачивается информация о расчетах по претензиям, предъявленным поставщикам, подрядчикам, транспортным и другим организациям, а также по предъявленным или признанным (или присужденным) штрафам, пеням, неустойкам.
Претензии предъявляют в письменной форме с приложенными необходимыми документами. При полном или частичном отказе в удовлетворении претензии или неполучении в срок ответа на претензию заявитель вправе предъявить иск в арбитражный суд. При проверке расчетов по претензиям аудитор обращает внимание: 1. на обоснованность, своевременность и правильность оформления документов;
2. на обоснованность и правильность претензий, предъявляемых к проверяемому предприятию;
3. на правильность составления проводок и ведения аналитического учета по счету 76.2 Аудит расчетов с бюджетом Расчеты по начислению налогов и их перечислению в бюджет отражаются по сч 68 "Расчеты с бюджетом" и 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению".
Аудитор прежде всего должен установить, по каким платежам и налогам предприятие ведет расчеты с бюджетом. По каждому налогу необходимо определить правильность: 1. исчисления налогооблагаемой базы;
2. применения ставок налогов и платежей;
3. расчетов сумм налогов;
4. применения льгот при расчете и уплате налогов;
5. полноты и своевременности уплаты платежей в бюджет;
6. составления бухгалтерских проводок по начислению и уплате налогов и платежей;
7. составления и своевременности представления в налоговую инспекцию отчетности по видам налогов и платежей;
8. ведения аналитического и синтетического учета по счету 68.
Определяем перечень налогов, плательщиков которого является юрид. лицо.
Всего 14 налогов, из них 9 федеральных, 3 региональных,2 местных.
9 федеральных: налог на прибыль, ЕСН, Гос пошлина ,НДФЛ, Акцизы, Водный налог, Сбор за пользованием объектов животного мира и водными биолог. Ресурсами, НДПИ (на полез.ископаемые)
3 региональных: налог на имущество организации, налог на игорный бизнес, транспортный налог
2 местных: земельный налог, налог на имущество физ.лиц. Аудит расчетов с разными дебиторами и кредиторами Расчеты с разными дебиторами и кредиторами ведутся на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" К ним относятся: 1. операции с транспортными организациями за услуги, оплачиваемые чеками; 2. операции по депонированным суммам з/п;
3. операции по суммам, удержанным из з/п работников предприятия в пользу разных организаций и отдельных лиц на основании исполнительных документов или постановлений судебных органов, и др. Аудитор при проверке устанавливает: 1. правомерность использования счета 76 для выполнения расчетов (многие бухгалтеры используют счет 76 вместо счетов 60, 62 и др.);
2. правильность и обоснованность удержаний по исполнительным листам;
3. правильность выдачи депонированной заработной платы и зачисления ее после сроков исковой давности;
4. правильность составления бухгалтерских записей по прочим дебиторам и кредиторам;
5. соответствие записей аналитического учета по счету 76 записям в журнале-ордере № 8, главной книге и балансе. 4. 1. Налоговый учет, сущность и содержание.
Н/у - система обобщения информации для определения НБ по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.
Цель н/у: -формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогооблож хоз операций, осуществленных НП-ом в течение отчетного (налогового) периода;- обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.
Принципы н/у:
1. последовательность применения норм и правил н/у 2. организация н/у осуществляется НП-ом самостоятельно, в соотв. с требованиями нал. зак-ва и принципа последовательности применения норм и правил. Организация отражается в УП для целей НО Большинство небольших организаций организуют н/у в соответствии с ПБУ 18/02, т.е.отражают расхождения между правилами б/у и н/у в системе счетов б/у: Сч.09 - ОНА, Сч.77 - ОНО
Н/у организуется вне системы б/у, в основном крупными НП-ами, имеющими специальные подразделения в структуре управления, вычислительную технику и различия (большие) между б/у и н/у.
3. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для НП-ов обязательные формы документов н/у.
В соответствии с НК РФ НП-ки обязаны формировать аналитические регистры н/у - сводные формы систематизации данных н/у за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями гл.25 НК РФ, без распределения (отражения) по счетам б/у.
Данные н/у - данные, к-ые учитываются в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах НП-ка, группирующих информацию об объектах НО. Формирование данных н/у предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей НО.
Основанием для записи в аналит. регистры н/у являются первичные документы, включ. справку бухгалтера. В них должны быть обязательно включены обязательные реквизиты (наименование орг-ии, место,дата, подписи...)
Аналитические регистры н/у предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных н/у для отражения в расчете НБ.
Регистры н/у ведутся в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронном виде и (или) любых машинных носителях.При этом формы регистров н/у и порядок отражения в них аналитических данных н/у, данных первичных учетных документов разрабатываются НП-ом самостоятельно и устанавливаются приложениями к УП организации для целей налогообложения На практике может применяться способ формирования аналит регистров н/у, путем дополнения регистров б/у реквизитами, вытекающими из норм нал. зак-ва.
Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах н/у обеспечивают лица, составившие и подписавшие их. При хранении регистров н/у должна обеспечиваться их защита от несанкционированных исправлений.
Исправление ошибки в регистре н/у должно быть обосновано и подтверждено подписью ответственного лица, внесшего исправление, с указанием даты и обоснованием внесенного исправления.
4. 2. Учетная политика организации для целей налогообложения
ПБУ 1/2008: УП - совокупность способов ведения б/у - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. НК РФ: УП для целей налогообложения - выбранная налого-ком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения Д и (или) Р, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налог-ния показателей финансово-хозяйственной деятельности налого-ка.
Принципы построения УП н/у "разбросаны" по различным главам НК РФ. УП для целей налог-ия выполняет сразу несколько функций: 1) грамотно сформированная УП - это очень весомый аргумент для предотвращения или, по крайней мере, решения в свою пользу споров с налоговыми органами; 2) УП может обеспечивать не только оптимизацию налог-ия, но и в очень многих случаях оптимизацию учетного процесса с точки зрения снижения его трудоемкости, повышения качества представления и группировки учетной информации и т.п. (применение одинаковых правил формирования стоимости товаров в б/у и н/у).
НК РФ - УП, в том числе для целей налогообложения:
1. утверждается приказами, распоряжениями руководителя организации; 2. применяется с 1 января года, следующего за годом ее утверждения. При этом для вновь созданных организаций утверждается не позднее окончания первого налогового периода и считается применяемой со дня создания организации; 3. является обязательной для всех обособленных подразделений организации. "Стандартного набора вариантов" элементов УП, оптимального для каждого налогоплательщика, не существует. Во многих случаях выбор метода, позволяющего сэкономить на налогах, влечет за собой усложнение ведения учета - необходимости ведения раздельного б/у и н/у.
На формирование УП для н/у может оказывать влияние целый ряд факторов:
размеры ставок налогов, установленных субъектами РФ; вид и/или виды деятельности организации; договорная политика организации; объем производства и реализации; наличие технических возможностей и квалификации бухгалтера, связанных с необходимостью ведения раздельных б/у и н/у; наличие обособленных подразделений. 4. 3. Сравнительная характеристика состава и группировки Д и Р организации в б/у и в н/у.
В соответствии с ПБУ 9/99 "Д организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества)".
Доходы организации в б/у делятся на: а) на доходы от обычных видов деятельности (выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (отраж. на сч 90 "Продажи")); б) прочие поступления.
Прочими доходами являются:
1. доходы, получаемые организацией от предоставления за плату во временное владение и пользование своих активов и от участия в УК др организаций, когда это не является предметом деятельности организации;
2. прибыль, полученная организацией по договору простого товарищества; 3. поступления от продажи ОС; 4. %, полученные по выданным кредитам и депонированию в банки; 5. штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров; 6. активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения; 7. поступления в возмещение причиненных организации убытков; 8. прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году; 9. суммы КЗ, по которым истек срок исковой давности; 10. курсовые разницы; 11. сумма до оценки активов; 12. поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств и т.д.
В н/у в соответствии с Гл. 25 НК РФ к доходам относятся:
1) Д от реализации товаров (Р,У) и имущественных прав - это выручка от реализации товаров (Р,У) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
2) внереализационные Д - это Д не перечисленные выше (аналогичные прочим доходам в б/у).
В соответствии с ПБУ 10/99 Р организации - это "уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)".
Расходы организации в б/у подразделяются на: 1) расходы по обычным видам деятельности (связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров.); 2) прочие расходы (аналогичные прочим доходам, перечисленным выше). Расходы по обычным видам деятельности формируют:
1. расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных МПЗ; 2. расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) МПЗ для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров. При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам: 1. материальные затраты; 2. з/пл; 3. отчисления на социальные нужды; 4. амортизация; 5. прочие затраты.
Расходы в Н/У подразделяются на: Р, связанные с производством и реализацией, и внереализационные Р. К внереализационным Р относятся все учитываемые для целей налогообложения расходы организации, кроме тех, которые связаны с производством и реализацией. Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, в соотв. с гл. 25 НК РФ подразделяются на:
1) материальные расходы; 2) з/пл; 3) суммы начисленной амортизации; 4) прочие расходы. В Н/У расходы на производство и реализацию делятся на прямые и косвенные. Это деление не применяется для внереализационных расходов и не применяется организациями, использующими кассовый метод (ст. 318 НК РФ). Правила деления на прямые и косвенные расходы различны для производственной и торговой деятельности.
1) производ-ая деятельность: Прямые расходы = сырье и материалы, непосредственно используемые в производстве; комплектующие изделия и полуфабрикаты; амортизация производственного оборудования; оплата труда производственного персонала и соответствующие суммы ЕСН (определяются компанией самостоятельно в УП).
Косвенные расходы = прочие материальные расходы; амортизация оборудования, не участвующего непосредственно в производстве; прочие расходы на оплату труда и соответствующие суммы ЕСН
Прямые расходы частично распределяются на стоимость продукции, реализованной в данном месяце, а частично - распределяются на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но нереализованной продукции.
Косвенные расходы текущего отчетного периода полностью уменьшают налоговую базу этого периода.
2) торговая деят-сть: Прямые расходы = стоимость реализованных товаров + транспортные расходы на доставку от поставщика.
Косвенные расходы = все прочие расходы, связанные с приобретением и реализацией товаров.
Транспортные расходы по доставке покупателю при реализации являются косвенными.
Косвенные расходы текущего отчетного периода уменьшают налоговую базу в полном объеме, без распределения на будущие периоды.
Транспортные расходы на покупку товаров текущего отчетного периода частично уменьшают налоговую базу, а частично - распределяются на остатки товаров на складе.
Доходы, НЕ учитываемые при определении налоговой базы: предварительная оплата товаров, работ, услуг; получ-ый залог или задаток; получ. взнос в УК, получ. безвозмездная помощь, средства получ. для комитента и принципала, получ. кредит или займ, в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования и т.д.
Расходы, НЕ учитываемые при определении налоговой базы: в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения; в виде пени, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет; в виде взноса в УК, вклада в простое товарищество; в виде взносов на негосударственное пенсионное обеспечение; в виде %, начисленных налогоплательщиком-заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения; в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей; в виде сумм материальной помощи работникам и т.д.
4. 4. Выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущества и имущественных прав, ее отражение в б/у и н/у.
В б/у доходами от обычных видов деятельности являются выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг.
ПБУ 9/99: выручка признается в б/у при наличии следующих условий:
а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
б) сумма выручки может быть определена;
в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации (организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива);
г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.
Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в б/у организации признается КЗ, а не выручка.
В н/у доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
1. Порядок признания доходов при методе начисления: доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. Следовательно, по договорам купли-продажи или поставки товаров датой признания дохода будет являться дата перехода права собственности на указанные товары. Например, если в договоре поставки будет указано, что право собственности на товар переходит в момент его оплаты покупателем, то датой признания дохода от реализации указанного товара у поставщика будет являться дата оплаты товара.
2. Порядок определения Д и Р при кассовом методе: датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом. Организации (за исключением банков) имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие 4 квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета НДС не превысила 1 миллиона руб. за каждый квартал.
4. 5. Налоговый учет расходов, связанных с производством и реализацией товаров (Р,У) собственного производства
НК РФ Р: 1) расходы, связанные с производством и реализацией продукции, Т,Р,У (материальные затраты; з/пл; суммы начисленной амортизации; прочие); 2) внереализационные расходы.
Кассовый метод (Р отражают в н/у тогда, когда оплатят поставщику или подрядчику выполненные работы, оказанные услуги, списанные в производство материалы и т.п.);
Метод начисления (Р отражают в н/у в том периоде, когда фирма фактически понесла их - списала в производство материалы, для нее выполнили работы или оказали услуги и т.п.)
По ст. 254 Налогового кодекса в состав материальных расходов включают затраты на приобретение:
- материалов и сырья, используемых в производстве товаров (Р,У) и на другие производственные нужды;
- комплектующих и полуфабрикатов, подвергающихся в дальнейшем обработке;
- материалов для упаковки реализуемых товаров (тара);
- топлива, воды и энергии всех видов, отопления зданий для производственных нужд;
- работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или структурными подразделениями фирмы (например, транспортные расходы); (20, 25, 26, 44)
- инструментов, производственного инвентаря, лабораторного оборудования, спецодежды и спецобуви и др.
Перечень материальных расходов, который содержится в ст. 254 Налогового кодекса, не является исчерпывающим. В состав материальных расходов также могут быть включены другие документально подтвержденные затраты, которые непосредственно связаны с процессом производства и реализации.
Некоторые расходы по правилам б/у включают в их фактическую себестоимость, а по правилам н/у - нет. Так, в налоговую себестоимость материалов не включают:
- отрицательные разницы (внереализационные Р);
- информационные и консультационные услуги, связанные с покупкой материалов, если налоговой учетной политикой фирмы предусмотрен их учет в составе прочих расходов.
Расходы, связанные с оплатой труда производственного персонала, уменьшают облагаемую прибыль фирмы. Если фирма определяет доходы и расходы по кассовому методу, то прибыль уменьшают после того, как те или иные выплаты будут выданы работникам. (з/п, начисленную персоналу фирмы; премии; доплаты за работу в ночное время, в многосменном режиме, за совмещение профессий и т.д.; расходы на з/п за время вынужденного прогула; компенсации за неиспользованный отпуск; средний заработок, сохраняемый за сотрудником в случаях, предусмотренных трудовым законодательством; начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией фирмы, а также сокращением ее штата; единовременные вознаграждения за выслугу лет; районные коэффициенты и надбавки за работу в тяжелых климатических условиях; расходы на з/п по договорам подряда или поручения; платежи по договорам обязательного и добровольного страхования сотрудников; расходы на формирование резерва на предстоящую оплату отпусков и выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и другие)
Амортизация. Основные средства > 20 000р.
В б/у и н/у первоначальную стоимость купленных ОС формируют по-разному. Так, в налоговую стоимость ОС не включают:
- отрицательные суммовые разницы (внереализационные Р);
- % по кредиту, полученному на покупку основных средств (внереализационные Р);
- платежи, связанные с регистрацией прав на недвижимое имущество (их учитывают в составе прочих налоговых расходов).
В н/у в отличие от б/у фирма вправе переносить стоимость ОС на расходы по-особому. Она может 1/10 часть первоначальной стоимости ОС (за исключением полученных безвозмездно) списать в расходы сразу в том периоде, в котором фирма начинает их амортизировать в н/у. Такой порядок амортизации получил неформальное название - "амортизационная премия".
Применять 10-процентную премию фирма может, если она: 1) купила ОС; 2) создала его; 3) модернизировала, достроила, дооборудовала или технически перевооружила существующий объект.
10 % премия - это право, а не обязанность. Причем вы можете по какому-то одному объекту начислить все 10 % премии, по другому - меньше (например, 4%), по третьему - вообще не начислять. Однако в б/у амортизационную премию не применяют. ПБУ 6/01: 1) линейный способ; 2) способ уменьшаемого остатка; 3) способ списания стоимости по сумме количества лет срока полезного использования; 4) способ списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции.
НК РФ: 1) линейный; 2) нелинейный = суммарный баланс группы * норма амортизации для соответствующей амортизационной группы (подгруппы)/100.
Амортизация начисляется отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе) при применении нелинейного или отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества при применении линейного метода начисления амортизации.
Вне зависимости от установленного налогоплательщиком в УП для н/у метода начисления амортизации линейный метод применяется в отношении зданий, сооружений, передаточных устройств, НмА, входящих в 8-10 амортизационные группы.
Налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 2:
1) в отношении амортизируемых ОС, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности (не применяется к ОС, относящимся к 1-3 амортизационным группам);
2) в отношении собственных амортизируемых ОС налогоплательщиков - сельскохозяйственных организаций промышленного типа;
3) в отношении собственных амортизируемых ОС налогоплательщиков - организаций, имеющих статус резидента промышленно-производственной особой экономической зоны или туристско-рекреационной особой экономической зоны.
Налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3:
1) в отношении амортизируемых ОС по договору лизинга (не применяется к ОС 1 -3 амортизационным группам);
2) в отношении амортизируемых ОС, используемых только для осуществления научно-технической деятельности.
4. 6. Налоговый учет прочих расходов по производству и реализации
Прочие Р представляют собой комплексный элемент расходов, связанных с производством и реализацией. Причем к этим Р можно отнести не только Р, перечисленные в статье 264 "Прочие Р, связанные с производством и (или) реализацией" НК РФ, но и Р, приведенные: Р на ремонт ОС; Р на освоение природных ресурсов; Р на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки; Р на обязательное и добровольное страхование имущества.
НК РФ прочие р:
· суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов;
· расходы на сертификацию продукции и услуг;
· суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги);
· Р на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, Р на гражданскую оборону, а также Р на лечение профессиональных заболеваний работников, занятых на работах с вредными или тяжелыми условиями труда, Р, связанные с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации;
· Р по набору работников;
· арендные (лизинговые) платежи за арендуемое;
· Р на содержание служебного транспорта;
· Р на командировки;
· Р на юридические и информационные услуги;
· Р на консультационные и иные аналогичные услуги;
· плата государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление
· Р на аудиторские услуги;
· Р на управление организацией или отдельными ее подразделениями;
· представительские Р;
· Р на подготовку и переподготовку кадров;
· Р на канцелярские товары;
· Р на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги;
· Р на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг);
· Р на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (Р, У), · Р на услуги по ведению Б/У, оказываемые сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями;
· Р по договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), заключенным с индивидуальными предпринимателями, не состоящими в штате организации;
· НСиПЗ;
· другие Р, связанные с производством и (или) реализацией (например, расходы по проведению предварительных и периодических медосмотров).
При расчете налога на прибыль не все Р могут быть учтены организацией в полном объеме, иначе говоря, глава 25 НК РФ в отношении некоторых видов Р налогоплательщика предполагает использование определенных нормативов. К таким нормируемым расходам относятся представительские Р, Р на рекламу, взносы по договорам добровольного страхования работников, Р на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, и так далее.
Исходя из этого, необходимо организовать раздельный учет таких расходов в пределах установленного лимита и свыше его.
4. 8. Налоговый учет расходов на оплату труда.
В расходы НП-ка на ОТ включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами зак-ва РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
К ним относятся, в частности: суммы по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам; начисления стимулирующего характера, в т.ч. премии за производственные результаты, надбавки за проф мастерство, высокие достижения; компенсирующего характера: за вредные условия труда и режим (ночной); отпускные; стоимость бесплатно предоставляемых работникам коммунальных услуг, питания и продуктов, предоставляемого работникам налогоплательщика в соответствии с установленным зак-вом РФ порядком бесплатного жилья; расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска; денежные компенсации за неиспользованный отпуск; единовременные вознаграждения за выслугу лет; надбавки за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях; расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности; начисления при реорганизации или ликвидации организации, при сокращении штата расходы; на оплату труда работников-доноров за дни обследования, сдачи крови и отдыха, предоставляемые после каждого дня сдачи крови; и др. выплаты предусмотренные труд или коллективным договором.
Обязательно должен быть заключен трудовой договор и коллективный договор, в которых прописаны нормы и условия труда. В случаях добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) указанные суммы относятся к расходам на оплату труда. Взносы по договорам добр личного страхования- в размере, не превышающем 6% от суммы расхода на ОТ. Расходы по дог-ам долгоср страх жизни, пенс страх и негос пенс обеспеченья -сововокупная сумма платежей в размере не превышающих 12% от суммы расхода на ОТ
Расходами признаются обоснованные (в ден измер.) и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) НП-ом.
Все выплаты производятся либо за счет с/с, либо за счет прибыли. за счет прибыли: разовые премии (к юбилею), премии за выполнение особо важного задания, оплата за время выполнения общественных обязанностей, не предусмотренных законодательством, в соответствии с распорядительными документами работодателя.
Д 20,23,25,26,29,44 К 70 - начислена з/п
4. 9. Налоговый учет амортизируемого им-ва (АИ) и амортизационных отчислений.
ПБУ 14/2007 (НмА), ПБУ 6/01 (ОС).
Согл гл.25 НК РФ, АИ - имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, при соблюдении следующих 4 условий в совокупности:
1) нахождение у НП-ка на праве собственности;
2) использование для извлечения дохода;
3) СПИ более 12 месяцев;
4) стоимость более 20 000 руб.
АИ также признаются кап вложения в предоставленные в аренду объекты ОС в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя.
Не подлежат амортизации: земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), МПЗ, товары, объекты незавершенного кап строительства, ц.б., фин инструменты срочных сделок (в т.ч. форвардные, фьючерсные контракты, опционные контракты).
Не подлежат амортизации следующие виды АИ: 1) имущество бюджетных организаций 2) имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений 3) имущество, приобретенное (созданное) с использованием бюджетных средств ЦФ; 4) объекты внешнего благоустройства 5) продуктивный скот 6) приобретенные издания (книги, брошюры ....) в полной сумме включ в состав Пр Р. 7) приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и др.
ОС стоимостью не более 20.000 руб.
Б/у: ОС стоимостью 20.000 руб. и менее можно либо амортизировать в течение СПИ, либо списать на Р по мере ввода их в эксплуатацию.
Налоговый учет: ОС, стоимость которых не более 20.000руб., не являются АИИ, поэтому их списывают на Р сразу.
Из состава АИ исключаются ОС: переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование; переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше 3 месяцев; находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.
Порядок определения стоимости АИ
Под ОС (согл. ст.256 НК РФ) понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления орг-ей первоначальной стоимостью более 20 000 рублей.
Первоначальная стоимость ОС определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов.
При проведении НП-ом в последующих отчетных (налоговых) периодах после вступления в силу гл.25 НК РФ переоценки (уценки) ст-ти объектов ОС на рыночную стоимость положительная (отрицательная) сумма такой переоценки не признается Д (Р), учитываемым для целей НО, и не принимается при определении восстановительной ст-ти АИ и при начислении амортизации, учитываемым для целей НО.
Остаточная стоимость ОС, определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.
Первоначальная стоимость ОС изменяется в случаях: достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
НмА признаются приобретенные и (или) созданные НП-ком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (Р,У) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (свыше 12 месяцев).
Для признания НА необходимо наличие способности приносить НП-ку экон выгоды, а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого НА и (или) исключительного права у НП-ка на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).
К НА, в частности, относятся: 1) исключительное право патентообладателя: на изобретение, промышленный образец, полезную модель; на использование программы для ЭВМ, базы данных; на использование топологии интегральных микросхем; 4) исключительное право на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное наименование; на селекционные достижения; владение "ноу-хау", секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта.
К НА не относятся:1) не давшие положительного результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы; 2) интеллектуальные и деловые качества работников организации, их квалификация и способность к труду.
Амортизационные группы. АИ распределяется по амортизационным группам в соотв со СПИ. СПИ признается период, в течение которого объект ОС или объект НА служит для выполнения целей деятельности НП-ка. НП вправе увеличить СПИ объекта ОС после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта произошло увеличение его СПИ. Учет недвижимости, которая не зарегистрирована, но которую эксплуатируют
Б/у: Недвижимость до ее государственной регистрации можно учитывать либо на счете 08, либо на отдельном субсчете счета 01. Амортизацию можно начислять с того момента, как были поданы документы на регистрацию Н/у: недвижимость включают в состав амортизируемого имущества с момента подачи документов на регистрацию.
ОС стоимостью не более 20.000 руб.
Б/у: основные средства стоимостью 20.000 руб. и менее можно либо амортизировать в течение СПИ, либо списать на Р (МПЗ) по мере ввода их в эксплуатацию.
Н/у: ОС, стоимость которых не более 20.000руб., не являются амортизируемым имуществом, поэтому их списывают на Р сразу.
Переоценка ОС
Б/у: переоценку стоимости ОС можно проводить не чаще 1 раза в год путем прямого пересчета. Пересчитывают при этом также сумму начисленной амортизации. Если орг-и решит переоценивать ОС, то она должна будет это делать регулярно.
Н/у: переоценка не влияет на стоимость ОС по которой их учитывают в Н/у.
Амортизация ОС
БУ: начислять ам-ю можно одним из следующих способов: линейным, уменьшаемого остатка, списания стоимости по сумме чисел лет СПИ, списания ст-ти пропорционально объему продукции(работ). НУ: Амортизацию начисляют линейным и нелинейным методом.
Амортизационная премия в размере 10%
БУ: не предусмотрена
НУ: организация может включать в состав расходов Р на капе вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости ОС и расходов, понесенные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации ОС Амортизация НмА
БУ: линейным, уменьшаемого остатка, пропорционально объему продукции (работ). При этом сумму амортизации можно накапливать на отдельном счете 05, либо отражать по кредиту счета 04. СПИ не может превышать 20 лет.
НУ: два способа амортизации НА- линейным и нелинейным способом. СПИ НА, по которым нельзя определить СПИ, не может быть больше 10 лет.
4. 10.Особенности налогового учета торговых операций.
Прямые расходы = стоимость реализованных товаров + транспортные расходы на доставку от поставщика.
Косвенные расходы = все прочие расходы, связанные с приобретением и реализацией товаров.
Транспортные расходы по доставке покупателю при реализации являются косвенными.
Косвенные расходы текущего отчетного периода уменьшают налоговую базу в полном объеме, без распределения на будущие периоды.
Транспортные расходы на покупку товаров текущего отчетного периода частично уменьшают налоговую базу, а частично - распределяются на остатки товаров на складе.
Стоимость приобретения товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца, не включается НП-ком в состав расходов, связанных с производством и реализацией, до момента их реализации. Сумма прямых расходов в части транспортных расходов, относящаяся к остаткам нереализованных товаров, определяется по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке:
1) определяется сумма прямых расходов, приходящихся на остаток нереализованных товаров на начало месяца и осуществленных в текущем месяце = (Р на начало+Р за период)
2) определяется стоимость приобретения товаров, реализованных в текущем месяце, и стоимость приобретения остатка нереализованных товаров на конец месяца = (Т реализ за период + Т остаток в конце)
3) рассчитывается средний % как отношение суммы прямых расходов к стоимости товаров;
4) определяется сумма прямых расходов, относящаяся к остатку нереализованных товаров, как произведение среднего % и стоимости остатка товаров на конец месяца.
В уч пол-ке для целей нал.обложения орг-ия опред включ ли сумму расходов на доставку покупных товаров до склада в ст-ть поступивших тов или Р на доставку учитыв отдельно как статью издержек обращения.
5.8.Организация бухгалтерского учета на предприятиях малого бизнеса
ФЗ №209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в РФ (МП и СрП)".
Критерии отнесения к субъектам МП и СрП юр лиц:
1. относятся внесенные в единый гос реестр юр лиц потребительские кооперативы и коммерческие организации (за исключением государственных и муниципальных унитарных предприятий), 2. физ лица, внесенные в единый гос реестр ИП и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, крестьянские (фермерские) хозяйства.
3. доля в УК РФ субъектов РФ, муниципальных образований, иностранных юр лиц, иностранных граждан, общественных и религиозных организаций, благотворительных и иных фондов не должна превышать 25%. Исключения: инвестиционные и закрытые паевые инвестиционные фонды. 4. доля в УК, принадлежащая одному или нескольким юр лицам, не являющимся субъектами МП и СрП, не должна превышать 25%;
5. средняя численность работников за предшествующий календарный год не должна превышать:- микропредприятия - до 15 чел., -малые предприятия - [16;100]чел, -средние предприятия - [101;250] чел
6. выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС за предшествующий календарный год не должна превышать: - микропредприятия - 60 млн. руб., - малые предприятия - 400 млн. руб., - средние предприятия - 1 млрд. руб.
7. с 1.01.10: в балансовую стоимость активов (остаточная стоимость ОС и НМА) за предшествующий календарный год не должна превышать предельные значения, устан Правительством РФ.
Средняя численность работников микропредприятия, малого предприятия или среднего предприятия за календарный год определяется с учетом всех его работников, в т.ч.: - работающих по гражданско-правовым договорам; - по совместительству с учетом реально отработанного времени, работников представительств, филиалов и других обособленных подразделений.
5.1.Орг-ия б/у на МП при общем режиме нал обложения (ОРНО).
Обязанность уплаты: налога на Пр, на имущ-во, ЕСН и НДС, -отличает ОРНО от спец налоговых режимов. Для МП спец льгот по нал облож с 2006г. нет.
В соотв с з-ом №129-ФЗ "О б/у", бух служба организуется рук-ем предприятия в зав-ти от объема работ: 1.гл бухом, 2.рук-ль = гл бух (в большинстве случаев), 3.сторонние орг-ии.
В наст время существуют несоответствия в терминологии в зак-ых док-ах=> льготами по орг-ии учета, составу бух и статистич отч-ти, могут воспользоваться только МП и микропредприятия.
Льготы для МП:
1.Возм-ть отказа применения 18/02. 2. возм-ть выбора плана счетов (обычн пл сч №94-н, упрощен пл сч №64-н, индивид пл сч). В упрощ пл сч: а)однородные гр объектов учитыв на 1 счете (н-р,01.1-ОС, 01.2-НМА) б)назв кодов др. в)нестандартные (упрощ) проводки (Д 62 К 90.1без НДС; Д62 К68.НДС). Разработка индивид пл счетов: коды и назв счетов могут сами разрабатывать.
3. возм-ть выбора форм ведения учета. Мемориально-ордерная форма. Льготы: простая форма, регистры. Для прим простой формы необх соблюдать 2 критерия: 1) Только для предпр, осущ-их небольшое число хоз операций (как правило, не более 30 в месяц); 2) не д. осуществляться пр-во продукции, раб, усл, связанного с большими затратами матер ресурсов. В простую форму входит: книга (журнал) учета фактов хоз деят-ти по форме К1 и ведомость учета оплаты труда по форме В8. Те кто работает по простой форме не заполн оборотн ведомость. Минуя оборотн ведомость , Ск по счетам отраж в балансе, т.е. из К1 в баланс. А те кто ведут учет з/п по форме В8 м не вести формы Т49 и Т51.
Регистры состоят из 9 ведомостей (одновременно в каждой ведомости отражается информ по нескольким счетам; В9-шахматная ведомость + оборотн ведом-ть).
4. возм-ть не соблюдать допущение временной определенности факторов хоз деят-ти. МП м. вести б/у: 1. по методу начисл, 2. по кассовому методу (приказ №64-н).
5. возм-ть прим сокращенного объема бух отч-ти (№67-н), т.е. составл и представл. МП (№307-ФЗ "Ауд деят") делятся: 1.обязаны проводить ежегодную ауд проверку. В составе год бух отч-ти имеют право не предоставлять форму №3,4,5, если нет данных для их заполнения=> Ф№1,2+пояснит записка
2.не обязаны проводить ежегодную ауд проверку.В составе год бух отч-ти МП имеют право не предоставлять ф.№3,4,5+ пояснит записку. => Ф№1,2.
6.возм-ть сост и представл сокращ объема статистич отч-ти.
МП обязаны предоставлять в территориальный орган Госстата бух отч-ти+статистич отч-ть по выборке. Форма: ПМ-"Сведения об осн показателях деят-ти", 2МП -"Сведения об технолог инновациях МП", ДАП-ПМ-"Обследование дел активности МП", 1-Лицензия "Свед о комм обмене технологиями с зарубежн странами", 1-ТС "Свед о поставке тов в Беларусь", МП-1 "Свед о перевозочной деят-ти".
5. 2. Организация учета доходов и расходов на предприятиях малого бизнеса
В соответствии с ФЗ № 209 - ФЗ от 24.07.07 г. "О развитии малого и среднего предпринимательства в РФ" к субъектам малого и среднего предпринимательства относятся внесенные в ЕГРЮЛ потребительские кооперативы и коммерческие организации (за исключением государственных и муниципальных унитарных предприятий), а также физические лица, внесенные в ЕГРИП и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юр. лица (далее - индивидуальные предприниматели), крестьянские (фермерские) хозяйства, соответствующие следующим условиям:
1) для юр. лиц - суммарная доля участия РФ, субъектов РФ, муниципальных образований, иностранных юридических лиц, иностранных граждан, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов в УК (паевом фонде) не должна превышать 25% (за исключением активов акционерных инвестиционных фондов и закрытых паевых инвестиционных фондов), доля участия, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого и среднего предпринимательства, не должна превышать 25%;
2) средняя численность работников за предшествующий календарный год не должна превышать следующие предельные значения средней численности работников для каждой категории субъектов малого и среднего предпринимательства:
а) от 101 до 250 человек включительно для средних предприятий;
б) до 100 человек включительно для малых предприятий; среди малых предприятий выделяются микропредприятия - до 15 человек;
3) выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС или балансовая стоимость активов (остаточная стоимость ОС и нематериальных активов) за предшествующий календарный год не должна превышать:
для микропредприятий - 60 млн. руб.,
для малых предприятий - 400 млн. руб.,
для средних предприятий - 1 000 млн. руб.
Мп могут работать по: общему режиму налог-ния и специальным режимам (УСН, ЕНВД для отдельных видов деятельности).
1. Общий режим налогообложения: учет доходов и расходов такой же, что и у крупных предприятий (см. 4. 1. Сравнительная характеристика состава и группировки доходов и расходов организации в б/у и в н/у), только у МП есть право выбора применять или не применять ПБУ 18/02, МП может вести б/у по методу начисления или по кассовому методу)
2. Упрощенная система: МП освобождены от обязанности вести б/у (кроме ОС и НмА) и представлять отчетность, они должны вести Книгу учета доходов и расходов.
Объекты налогообложения: 1. доходы (6% ставка налога), 2. доходы, уменьшенные на величину расходов (ставка 15%). Объект налогообложения может изменяться налогоплательщиком ежегодно.
Налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы:
доходы от реализации, внереализационные доходы.
Список расходов, на которые налогоплательщик уменьшает полученные доходы закрытый: расходы на приобретение, сооружение и изготовление ОС, НмА, расходы на ремонт ОС (в том числе арендованных); арендные (в том числе лизинговые) платежи за арендуемое имущество; материальные затраты, з/п, расходы на все виды обязательного страхования работников, имущества и ответственности, расходы на канцелярские товары; расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи и т.д.
Сумма налога (авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый (отчетный) период, уменьшается на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных за этот же период времени, также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50 %.
В отношении приобретенных, изготовленных ОС, НмА до перехода на упрощенную систему налогообложения стоимость ОС и НмА включается в расходы в следующем порядке:
1) со сроком полезного использования до 3 лет включительно - в течение 1 календарного года применения УС;
2) со сроком полезного использования от 3 до 15 лет включительно в течение 1 календарного года применения УС - 50 % стоимости, второго календарного года - 30 % стоимости и третьего календарного года - 20 % стоимости;
3) со сроком полезного использования свыше 15 лет - в течение первых 10 лет УС равными долями стоимости ОС.
При этом в течение налогового периода расходы принимаются за отчетные периоды равными долями.
В случае, если налогоплательщик применяет УС с момента постановки на учет, стоимость ОС и НмА принимается по первоначальной стоимости.
В случае реализации приобретенных, созданных самим налогоплательщиком ОС и НмА до истечения 3 лет с момента учета расходов на их приобретение, сооружение (в отношении ОС и НмА со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет) налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими ОС и НмА с момента их учета в составе расходов на приобретение и уплатить дополнительную сумму налога и пени.
УСН на основе патента (только для ИП): Книга учета доходов и расходов ведется как и при объекте налогообложения по единому налогу.
3. ЕНВД у юр. лиц применяется в обязательном порядке для отдельных видов деятельности.
При ЕНВД МП обяз. вести б/у методом двойной записи в полном объеме, учет доходов и расходов как и при общем режиме налогообложения, сдавать бух. отчетность. 4. ЕНВД у ИП: законодательством не установлены специальные формы по ведению доходов и расходов. Можно самостоятельно разрабатывать учет доходов и расходов.
5.3.Особенности ведения бухгалтерского учета у плательщиков единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности
ЕНВД введен не на всей территории РФ. Вводится законодательством РФ на территории субъектов РФ или муниципальных образований. ЕНВД - обязательная система налогообложения. Виды предпринимательской деятельности, попадающие под ЕНВД:
1. оказание ветеринарных услуг;
2. оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств;
3. оказание услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках;
4. распространение и (или) размещение наружной рекламы - В МОСКВЕ ВВЕДЕН ЕНВД ТОЛЬКО ДЛЯ ЭТОГО ВИДА ДЕЯТЕЛЬНОСТИ;
5. и т.д. см. п.2 ст.346.26 НК РФ
Юр. лица, уплачивающие ЕНВД, освобождаются от уплаты:
* налога на прибыль;
* налога на имущество;
* ЕСН;
* НДС (за исключением НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ)
ИП не уплачивают: * НДФЛ, * налог на имущество физ. лиц, * ЕСН, * НДС (за исключением НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ.
Организации и ИП уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (14%).
Налоговый период - квартал.
Ставка налога - 15% величины вмененного дохода. Уплата единого налога производится не позднее 25-го числа первого месяца, следующего налогового периода. Налоговые декларации по итогам налогового периода предоставляются налогоплательщиками в налоговые органы не позднее 20-го числа первого месяца, следующего налогового периода.
Вмененные доход - потенциально возможный доход налогоплательщика ЕНВД, рассчитываемый с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке.
Вмененный доход рассчитывается путем умножения физического показателя (кол-во работников или площадь торгового зала...) на базовую доходность (см. таблицу в п.3 ст. 346.29 НК РФ)
Базовая доходность - условная месячная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя, характеризующего определенный вид предпринимательской деятельности в различных сопоставимых условиях, которая используется для расчетов величины вмененного дохода.
Сумма ЕНВД = сумме вмененного дохода × (К1 × К2) × 15%,
Где К1 и К2 - корректирующие коэффициенты, устанавливаемые на календарный год Правительством РФ и субъектом РФ соответственно.
Юр. лица ведут учет в полном объеме. Организация учета такая же, как при общем режиме налогообложения. Если малое предприятие, то льготы по организации бух учета для малого предприятия сохраняются. Юр. лица сдают бухгалтерскую и налоговую отчетность. Единая декларация по ЕНВД.
Для ИП законодательством не установлены специальные формы по ведению учета доходов и расходов, поэтому их можно разрабатывать самостоятельно. Сохраняется обязанность ведения кассовых операций при наличии кассового аппарата. Существует только налоговая отчетность; ЕНВД, НДФЛ, пенсионное страхование (для работников).
5.4. Раздельный учет доходов и расходов малого предприятия, работающего одновременно по нескольким системам налогообложения
Малым предприятиям дается возможность выбора систем бухгалтерского учета, отчетности и налогообложения. Малые предприятия могут работать по нескольким системам налогообложения (по общему режиму, по упрощенной системе, стать плательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности).
Налогоплательщики, которые работают по нескольким системам налогообложения одновременно, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и правомерно распределять доходы и расходы от своей деятельности.
Формы ведения раздельного учета при уплате ЕНВД и других налогов определяются налогоплательщиками самостоятельно, руководствуясь гл. 25 НК РФ. Так в НК РФ расходы делят на прямые (материальные, расход на оплату труда, амортизационные отчисления) и косвенные расходы.
Налогоплательщикам необходимо вести документирование хозяйственных операций, для того, чтобы правильно распределить доходы и расходы по видам деятельности, облагаемым налогами по разным системам. Так же вести учет доходов и расходов по каждому виду деятельности на отдельных субсчетах синтетических счетов.
Наряду с этим, следует определить такие показатели, как прямые затраты по каждому виду деятельности, косвенные расходы и выручку от реализации по каждому виду деятельности.
Выручку от реализации нужно определить согласно ст. 249 НК РФ. Прямые затраты по видам деятельности определяются исходя из их принадлежности.
Самой важной составляющей при расчете налогов по разным системам налогообложения является распределение косвенных расходов, т.к. они могут относиться к нескольким видам деятельности.
Перераспределение косвенных расходов целесообразно проводить пропорционально полученной выручке от видов деятельности, облагаемых и необлагаемых ЕНВД. Расчет производится исходя из соотношения выручки по видам деятельности без НДС.
В бухгалтерском учете на списание косвенных расходов нужно сделать следующие проводки:
Дт 90 "Продажи" сб "выручка, не облагаемая вмененным налогом"
Кт 26 "Общехозяйственные расходы";
Дт 90 "Продажи" сб "выручка, облагаемая вмененным налогом"
Кт 26 "Общехозяйственные расходы"
Наряду с этим, налоговикам необходимо еще и рассчитать сумму налога на прибыль, налог на имущество, НДС. Т.к. при общеустановленной системе налогообложения такие налоги уплачиваются.
Уплату налога на прибыль налогоплательщик будет производить в соответствии с гл. 25 НК РФ. Организации, переведенные на уплату ЕНВД, не являются плательщиками налога на имущество. В то же время, имущество, используемое при ведении иной предпринимательской деятельности, подлежит обложению налогом на имущество. Для расчета налога на имущество следует обратиться к гл. 30 "Налог на имущество организаций". В ней говорится, что в данном случае имущество подлежит налогообложению налогом на имущество предприятий в части, пропорциональной сумме выручки от реализации товаров (работ, услуг), полученной в процессе иной деятельности, в общей сумме выручки от реализации товаров (работ, услуг) организации.
Что касается налога на добавленную стоимость, то организации могут принять к зачету только ту часть налога, которая приходится на расходы вида деятельности, не облагаемой ЕНВД. А ту часть налога, которая относится к виду деятельности, облагаемой вмененным налогом, следует отнести на затраты.
Для субъектов малого предпринимательства обязательными к предоставлению являются две формы бухгалтерской отчетности, форма №1 "Бухгалтерский баланс" и форма №2 "Отчет о прибылях и убытках". Если организация осуществляет виды деятельности, облагаемые и необлагаемые единым налогом на вмененный доход, то при подаче отчетности следует представлять общий баланс с приложением отчетов о прибылях и убытках по форме №2 с расшифровкой доходов и расходов, полученных от разных видов деятельности.
5.5. Орг-я Д и Р у ИП при общей сис-ме н/о-я
ИП явл-ся НП/ми налогов и сборов, предусмот-х законодат-м РФ для ИП. ИП не уплач налог на ПР, НДФЛ сл своих Д, ЕСН и ОПС.
ЕСН у ИП: гл 25 НК - уплач с доход, начис-х в пользу наемн-х работников и со своих доходов. Если инвалид 1,2,3 гр, то льготы.
У Ип ставка ЕСН 10% (от 280000 по касс методу, за искл адвокатов): 7,3% Федер фонд; 0,8 -ТФОМС, 1,9% ФФОМС, А у адвокатов 8%: федер фонд, - 6,3%, ТФОМС 0,8%, ФФОМС 1,9%. Если ИП инвалид 1,2,3 гр, то НБ Д до 100000 не вкл. ИП не уплач ЕСН в ФСС, но уплач-т за работников на травматизм.
НБ вкл все Д ИП, как в ден форме, так и натур виде, расчет НБ по ЕСН провод-сяналог органами по мес-цу регист-ии ИП. Налог орган предоставл-т ИП платежн уведомления, по кот он уплач ЕСН за период: янв-июнь - не позднее 15.07, июль-сент - не позднее 15.10, окт-дек - не позднее 15.01.
ИП может предоставляться доп расчет, если произошло увел/снижен Д относит рассчит-го. Если Д больше на 50%, то ЕСН доплач. Переплата вкл в счет аванс платежей
ФОПС: в отношен наем работников и со своих Д - 14%, взносы на ОПС за себя в виде фиксир платежа (100 если 1966 год рожд/150 руб, если 1967 и моложе)
НДФЛ: начисл аванс платежи налог органы в теже сроки, как и у ЕСН. Ип погаг-ся все налог вычеты. Деклар предоставл до 30 апр.
Книга учета Д и Р: все ИП при общем режиме н/о ведут учет Д и Р в книге, вкл-я адвокатов и частных нотариусов. По итогам книги опред-ся база по налогу на Д с физ л. Книгу можно вести на бумаж носителе и в электрон виде. Ее можно изменять и дорабатывать по согласован с налог-й. Д и Р отраж по касс методу на основан первичн док-в.
5.6. Организация учета доходов и расходов у ИП. Работающих по УСН.
УСН - особый вид налогового режима, ориентированный на снижение налогового бремени в организациях малого бизнеса и облегчение ведения б/у. УСН -гл 26.2 НК РФ с 1.01.03, примен в добровольн порядке орг-ями и ИП, соблюд критерии, устан ст. 346.12 НК РФ: Критерий перехода на УСН для ИП (расчетный): ср числ-ть работников за отч период не д. превышать 100 чел. И ост ст-ть ОС и НА не д.превышать 100 млн.руб.
!!!Не имеют права прим УСН ИП:
1) ИП, занимающиеся производством подакцизных товаров, а также добычей и реализацией п/и, за исключением общераспространенных п/и;
2) ИП, занимающиеся игорным бизнесом;
3) нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также иные формы адвокатских образований;
4) ИП, перешедшие на систему НО для с/х-ых товаропроизводителей (единый сельскохоз налог).
Перейти на УСН можно только с нового года, предварительно (с 1 октября по 30 ноября) подав заявление установленного образца в налоговую инспекцию по месту жительства. ИП не уплачив: НДФЛ, частично ЕСН, НДС, налог на им-во физ лиц.=> единый налог.
Кроме того ИП явл НП: 1. др налогов в соотв с НК РФ + 2.страх взносы от несч случаев и проф заболев только за работников!!! + 3.взносы на ОПС (за себя и наем работников)=14%. За себя в виде фиксир платежа (100/150р-после 1967г. в мес.). ИП м. выступать как нал агенты за наемн работников.
Единый налог: 1. Д*6% 2. (Д-Р)*15%
ИП м. выбирать любой объект НО без каких-либо условий.
!Уч-ки простого тов-ва и дог-ра доверит упр-ия им-ом м. работать по схеме (Д-Р)!
Объект НО м. изменить по истеч 3 лет работы по 1 из объектов НО (2006г). С 1.01.2009 года не надо ждать 3 года для возможности сменить объект НО.
Объект: Д.
1. сумма Д, подлеж НО. 2. сумма Д (НБ) = 6%, 3. сумма налога м.б. уменьш на сумму взносов на ОПС, уплачив за тот же период времени и сумму пособий по врем нетруд-ти, уплачив работод-ем раб-ку без учета возмещ в ФСС (ФСС возмещ работодателю 1 МРОТ на 1 раб-ка, за полный календ мес (сумма по врем нетруд-ти).), при этом сумма налога не м.б. уменьш более чем на 50%. Д включ по ст 249 (от реализ) , 250 (внереализ) НК РФ, 251 (не включ в НБ).
Д призн по кассовому методу (по оплате). Авансы получ включ в состав Д + безвозмезд им-во.
Сумма Д нараст итогом не д. превышать 20 млн. руб., с учетом К дефлятора. На каждый год устанавливается коэффициент-дефлятор для определения годового лимита выручки. В 2009г.Кдефл = 1,538 . Т.е. годовой лимит выручки 30, 760 млн. руб.
Объект: (Д-Р).
За отч периоды:
1. опред сумма Д, включ в НБ; 2. сумма Р, уменьш сумму Д; 3. опред НБ (п.1-п.2); 4.опред сумма налога = НБ*15%.
За нал период (календ год):
1. опред сумма Д, включ в НБ
2. сумма Р, уменьш сумму Д
3. а)опред НБ (п.1-п.2)
б) опред НБ (п.1-п.2), но НБ м.б. уменьш на сумму Уб, получ по итогам предыдущ нал периодов до 2008г]. до 2009г. НБ не м.б. уменьш более чем на 30%. С 2009г. НБ м.б. уменьш до 0. Уб, кот был получен по итогам прошл периодов в обычн деят-ти не м.б. перенесен в УСН.
4. опред сумма налога = НБ*15%.
5. опред сумма мин налога (исчисл по итогам года)= 1%*Д.
6.сравниваются сумма единого и мин налогов за нал период, и большая из них уплачив в бюджет. (если сумма единого налога> суммы мин налога => то доплачив единый налог за 4 кв.)
7. опред сумма Уб, если есть.
1эл. Д>Р => Д-Р
2эл. Фактич уплач сумма мин налога и расчетной величной суммы ед налога.
Орг-ия учета при УСН.
Согл №129-ФЗ НП УСН м. не вести б/у по плану счетов и приниву двойной записи + не обязаны составлять и представлять бух отч-ть. Книга учета Д и Р № 67н Минфина РФ. Если на бумажном носителе до перехода на УСН необх зарегистр в нал. органе. Если в эл виде => не нужно.
Порядок заполн КУДР:
1.по Д: не заполн 2,3 раз+справка к 1 разд., а заполн только 1 часть.
2. по Р: заполн 1 разд, 2 разд=сумма Р по ОС и НА, уменьш сумму Д (Д-Р-сумма Уб, получ в УСН)*15%).
Учет ОС и НА.
Гл.26.2 НК РФ: "Остат ст-ть ОС и НА, опред-ая по правилам б/у не д. превышать 100 млн руб." (если больше=>переход на ОРН), при этом ОС и НА д.относиться к Ам-ому им-ву по правилам гл.25.
Варианты ведения учета: 1. по плану сч и 2-ой записи. 2. в аналит таблице. Любой из 2 вариантов. Если п.1. б прим 2-ая запись и пл сч в рамках:01,02,04,05,08,60,76,51. сч.19 не нужен, т.к. не явл НП НДС, кроме экс/имп. Необх карточки ОС и НА-т.е. док-ты.
Если п.2. аналит таблицы НП разрабатывает сам. Нет никаких тербований, но необх обяз: назв объекта, норма Ам, оста ст-ть по правилам б/у. (ПБУ 6/14-для формир первонач ст-ти.)
Сохр док-ое оформление хоз операций:
а) Д (подтв Д и Р на ОПС и по врем нетруд) б) (Д-Р) подтв Д и Р.
Для ИП, применяющих УСН, сохраняются действующие порядок ведения кассовых операций и порядок представления стат отчетности. Статистика: организации, являющиеся МП, сдают форму ПМ (только если попали в выборку), и годовую декларацию по УСН (но не везде ее требуют, да и обязанности сдавать её нет).
Налог, подлежащий уплате по истечении календарного года, уплачивается не позднее 30 апреля.
Прекращение применение УСН
1. Вы вправе по своему желанию перейти на иной режим НО с начала календарного года=>необх уведомить налоговый орган об этом до 15 января года.
2. Обязаны прекратить применения УСН: превышение доходов, средней списочной численности работников, остаточной стоимости ОС и НА и др.).
5.7. Организация доходов и расходов у ИП - плательщиков ЕНВД для отдельных видов деят-ти.
Гл.26.3. (введена с 1.01.03). Под обложение ЕНВД предпринимательская деятельность подпадает автоматически - если вид деятельности предусмотрен НК РФ и введен на территории того субъекта России, где деятельность осуществляется. (г.Москва, 1 вид деят-ти -размещение наружной рекламы).
Для ЕНВД необх.: 1.н территории субъекта РФ д.б. введен ЕНВД по этому виду деят-ти. 2. НП д. осущ-ть вид/ы деят-ти, кот в этом субъкете РФ переедены на ЕНВД (фактич осущ деят-ти, а не где регистр.), кроме взносов в ОПС и ОМС.
Перечень для ЕНВД перечисл в НК РФ ст.346.26. не м перейти на ЕНВД: - те, кто созд и реализ прод собственного пр-ва; -оптовая торговля.
На уплату ЕНВД не переводятся: Средняя списочная численность работников за предшествующий календарный год превышает 100 человек. 2. Доля участия в орг-ях других организаций более 25%. 3. Иные условия, предусмотренные ст.346.26 НК РФ. ИП не уплачив: НДФЛ, частично ЕСН, НДС, налог на им-во физ лиц.=> единый налог.
Кроме того ИП явл НП: 1. др налогов в соотв с НК РФ + 2.страх взносы от несч случаев и проф заболев только за работников!!! + 3.взносы на ОПС (за себя и наем работников)=14%. За себя в виде фиксир платежа (100/150р-после 1967г. в мес.). ИП м. выступать как нал агенты за наемн работников. При этом сумма единого налога не может быть уменьшена более чем на 50%.
ЕНВД:
1. сумма объекта НО и НБ.
2.сумма вмененного налога (НБ*15%)
3. сумма налога м.б. уменьш на сумму взносов на ОПС, уплачив за тот же период времени и сумму пособий по врем нетруд-ти, уплачив работод-ем раб-ку без учета возмещ в ФСС (ФСС возмещ работодателю 1 МРОТ на 1 раб-ка, за полный календ мес (сумма по врем нетруд-ти).)
Вмен Нал= сумма ВменД*(K1*K2)*15%,
Сумма ВменД (потенциально возможный доход) = физ пок-ль (количество работников, площадь стоянки, торгового зала и др.)*баз доходность (условная месячная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя).
К1, К2-корректирующие коэф-ты.
К1 - устан правит-ом РФ на календ год. К1 на 2009 год установлен в размере 1,148.
К2- устан субъекты РФ на календ год. [0,005;1].
Нал период для ЕНВД= квартал. не позднее 25 числа след мес - уплачив ЕНВД.
Орг-ия учета у НП ЕНВД:
Для ИП зак-ом РФ не устан спец формы по ведению учета Д и Р м. сам-но разраб учет Д и Р. Сохр обяз-ть ведения касс опер при наличии ККТ. Существует только: нал отч-ть (деклар по ЕНВД, НДФЛ, ФСС и ОПС- за работников), статистич отч-ть.
6.1. МСФО в современной практике бухгалтерского учета
С середины 90-х МСФО играют значимую роль на крупнейших мировых рынках. Более 50 крупнейших стран приняли специальные планы перехода на МСФО или сближения национальных стандартов с МСФО. Россия также не стала здесь исключением. ЕС обязал компании, чьи ценные бумаги обращаются на европейских биржах, использовать с 2005 года МСФО при составлении консолидированной финансовой отчетности.
Когда речь идет о компаниях, относящихся к сфере крупного бизнеса, необходимость МСФО понятна и очевидна. Это выход на международные финансовые рынки, это привлечение иностранных инвестиций, это предоставление отчетности зарубежным акционерам и проч.
Следует отметить, что последние 10 лет все изменения, которые претерпевает российская нормативная база, обусловлены процессом сближения российских учетных регулятивов с положениями МСФО. Такие категории как допущения и требования, т.е. принципы учета (в т. ч. начисление, консерватизм, приоритет содержания над формой), УП, современная трактовка Д и Р, условные факты хозяйственной деятельности, события после отчетной даты, отложенные налоговые активы и обязательства и проч. - это следствие адаптации российских нормативных документов к МСФО. Идея теоретической концепции МСФО заключается в демонстрации пользователю отчетности экономического содержания операций компании. Такой подход существенно раздвигает методологические границы учета, характерные для российской практики. Здесь следует назвать оценку имущества предприятия в соответствии с текущей экономической ситуацией, отражение доходов и расходов и обязательств, их формирующих, с учетом фактора временной ценности денежных средств, концепцию поддержания капитала. Новым шагом в реформировании б/у в России послужила Концепция развития б/у и отчетности в РФ на среднесрочную перспективу, одобренная приказом Минфина от 01.07.2004 №180. Концепция назвала следующие этапы реформирования учета в нашей стране в части достижения соответствия учетной практики МСФО.
Выдержка из документа
1) 2004-2007 гг. Обязательный перевод на МСФО консолидированной финансовой отчетности общественно значимых хозяйствующих субъектов, кроме тех, чьи ценные бумаги обращаются на фондовых рынках других стран и которые составляют такую отчетность по иным международно признаваемым стандартам. Утверждение основного комплекта российских стандартов индивидуальной бухгалтерской отчетности на основе МСФО. Создание основных элементов инфраструктуры применения МСФО. Сближение правил н/у с правилами б/у.
2) 2008-2010 гг. Обязательный перевод на МСФО консолидированной финансовой отчетности других хозяйствующих субъектов, включая общественно значимые, ценные бумаги которых обращаются на фондовых рынках других стран и которые составляют такую отчетность по иным международно признаваемым стандартам. Оценка возможности составления определенным кругом хозяйствующих субъектов индивидуальной бухгалтерской отчетности непосредственно по МСФО (вместо российских стандартов)...
Идея МСФО заключается в том, чтобы сделать сопоставимой отчетность компаний разных стран. XX век в истории экономической жизни общества стал веком зарождения и распространения транснациональных корпораций. Им стало необходимым составлять отчетность, объединяющую показатели бухгалтерских балансов компаний, находящихся в разных странах, понятную при этом их инвесторам во всем мире.
Если говорить кратко, то МСФО базируются на трех концепциях:
- справедливая стоимость;
- приоритет экономического содержания над правовой формой;
- прозрачность.
Концепция справедливой стоимости. Ее суть состоит в том, чтобы дать пользователю информацию о финансовом состоянии и результатах деятельности предприятия исходя из его реальной цены. В российском учете, как правило, показывается только остаточная стоимость. Регулярно переоценивают свое имущество лишь немногие организации.
Концепция приоритета экономического содержания над правовой формой. Согласно МСФО, не столь важно, в какую правовую форму облечен тот или иной факт хозяйственной деятельности. Гораздо важнее, что он собой представляет с экономической точки зрения.
Концепция прозрачности. По МСФО в отчетности должен быть представлен достаточно большой объем сведений о деятельности предприятия. Это говорит о том, что составление отчетности по МСФО дает возможность более реально видеть финансовое состояние предприятия.
6.2.Сравнительный анализ принципов учета по МСФО и росс учетным стандартам (РПБУ).
Несмотря на наличие большого сходства между вариантами УП, использование которых разрешено в соответствии с РПБУ и МСФО, применение этих вариантов зачастую строится на различных основополагающих принципах, теориях и целях. Расхождения между РПБУ и МСФО приводят к значительным различиям между БО, составляемой в России и в западных странах.
1.Цель фин (бух) отч-ти (БО). В соотв. с п.7 МСФО 1, целью БО общего назначения является представление информации о фин положении, финансовых результатах деятельности и движении денежных средств компании, полезной для широкого круга пользователей при принятии экон решений. БО также показывает результаты управления ресурсами, доверенными руководству компании.
В РПБУ нет четкого указания, что цель БО состоит в представлении информации об организации, полезной для широкого круга пользователей при принятии экон решений.
2.Отчетная дата. Продолжительность отчетного периода. В отличие от РПБУ (с 1 января по 31 декабря), в МСФО отсутствует жесткое закрепление отчетной даты.
3.Допущение имущественной обособленности. Допущение имущественной обособленности в МСФО реализовано только косвенно, путем указания на экон ресурсы, контролируемые предприятием.
В допущениях непрерывности деятельности и последовательности применения уч политики различий нет. И в РПБУ и МСФО учет ведется по методу начисления.
4.В требованиях полноты, своевременности, осмотрительности и приоритета содержания перед формой различий нет.
Отсутствие в МСФО определения требования непротиворечивости (тождество данных аналит учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца) и Требование рациональности (Рациональное ведение б/у учета, исходя из условий хоз деятельности и величины организации) объясняется тем, что МСФО в большей степени ориентированы на подготовку БО, чем на ведение б/у.
5.В РПБУ в отличие от МСФО не содержится определения активов, обязательств и капитала. В РПБУ эти определения представляются в виде показателей разделов бухгалтерского баланса: "Внеоборотные активы" и "Оборотные активы", "Долгосрочные обязательства" и "Краткосрочные обязательства", "Капитал и резервы" бух баланса.
В определениях Доходов и Расходов различий нет.
6.Состав БО. 1. В системе МСФО, в отличие от РПБУ, не существует определения формы БО. В связи с этим отчеты, включаемые в полный комплект БО, могут формироваться исходя из предлагаемых в МСФО 1 вариантов построения БО и разрабатываться организациями сам-но. Росс формы БО, даже с учетом продекларированного подхода к сам-ой разработке организациями форм БО на основе образцов форм, приведенных в приложении к приказу Минфина России № 67н, обычно не отличаются от рекомендуемых. 2. В МСФО 1, в отличие от РПБУ, предусмотрено 2 варианта представления отчета об изменениях капитала: 1.Отчет, показывающий все изменения в капитале; 2. отчет, не включающий операции с акционерами по вкладам в капитал и выплате дивидендов. 3. В росс системе регулирования б/у в отличие от МСФО существует требование составления Приложения к бух балансу (формы № 5), а также Отчета о целевом использовании полученных средств (форма №6). В них приводится информация, которая согласно МСФО включается в пояснительные примечания к БО. 4. МСФО не устанавливает прямого требования об обязательном включении в состав БО аудит. заключения, подтверждающего достоверность БО орг-ии.
7.Структура и состав показателей бух баланса. 1)Классификация активов и обязательств - В отличие от РПБУ МСФО предусматривает возможность представления А и Об в порядке убывания ликвидности. Помимо этого компании по МСФО могут представлять А и Об по срокам возможного погашения (анализ по срокам погашения). 2) Критерии представления обязательств в бух балансе как краткосрочных и долгосрочных - (РПБУ): В соотв. с п.19 ПБУ 4/99, обязательства, срок погашения которых не превышает / превышает 12 месяцев после отчетной даты, представляются в КО / ДО; (МСФО): МСФО 1 (пп. 64-67) устанавливают специальные требования к классификации обязательства в качестве КО / ДО: КО - если на отчетную дату кредитор может, руководствуясь положениями договора, потребовать от отчитывающейся компании досрочного погашения долгосрочного кредита / займа. ДО - если на отчетную дату отчитывающаяся организация имеет полномочия в одностороннем порядке продлевать срок погашения по краткосрочному кредиту / займу на период свыше 12 месяцев; или если кредитор согласился предоставить льготный период погашения более 12 мес. 3)Раскрытие информации о капитале. Согласно МСФО 1 в БО следует раскрывать виды информации, не указанные в РПБУ, а именно: существующие права, преференции и ограничения в отношении каждого типа акций; описание экон сущности и назначения каждого вида созданного резерва в составе капитала организации.
8. Структура и состав показателей отчета о прибылях и убытках (ОПУ). 1)Состав статей ОПУ. В росс форме ОПУ отсутствуют статьи, указанные в форме отчета в МСФО. В п.81 МСФО 1 установлен состав показателей, включаемых в ОПУ, в частности:- затраты по финансированию; - доля прибылей и убытков ассоциированных компаний и совместной деятельности, учитываемых по методу долевого участия;- прибыль или убыток до налогообложения, полученные в результате выбытия активов или погашения обязательств, относящихся к прекращаемой деятельности. В соответствии с п.87 МСФО 1, следует учитывать обстоятельства, которые приводят к отдельному раскрытию в ОПУУ статей доходов и расходов. 2)Представление расходов. РПБУ - в ОПУ информация о расходах представляется в группировки по их функциональному назначению. МСФО-Компания должна представлять в ОПУ или в примечаниях к нему анализ расходов, используя классификацию, основанную на характере доходов и расходов, или их функции в рамках компании. Компании поощряются в предоставлении анализа расходов в самом ОПУ. Т.е. форма росс ОПУ не предусматривает возможность включения классификации расходов по экон содержанию (они подлежат раскрытию в пояснительной записке к БО в соответствии с п.22 ПБУ 10/99).
6.3.Национальные учетные системы (НУС): хар-ка и сравнительный анализ.
Учетные системы (УС) разных стран существенно отличаются. Причины: 1.социально-экономические, 2.политические, 3.географические факторы. Одним из критериев деления может быть и уровень инфляции: страны, таким образом, подразделяются на имеющие высокий (страны Южной Америки) и низкий уровень инфляции. Для того чтобы информация, содержащаяся в БО, была полезна для пользователей, она должна быть скорректирована на индексы инфляции. Для стран с низким уровнем инфляции такая проблема не актуальна. Страны, обычно, делят на 2 большие группы: страны-законодатели (по принципу: "разрешено то, что разрешено", в силу этого, учетные правила жестко регламентированы и определяются зак-ом- Германия, Франция, Австрия и др.) и страны-незаконодатели (по принципу: "разрешено то, что не запрещено", отличаются большей многовариантностью и гибкостью; учетные правила или стандарты определяются не зак-вом, а разрабатываются профессиональными организациями бухгалтеров - США, Великобритании, Канаде и др.). УС могут быть экспортированы так же, как и любые другие товары. Влияние учетных правил одной страны на учетные правила другой может быть обусловлено политической или экономической зависимостью, географической близостью. Классификация УС
Одной из самых распространенных является трехмодельная классификация УС, согласно которой выделяются:
1.Британо-американская модель (Великобритания, США, Нидерланды, Канада, Австралия и др.). 2. Континентальная модель (Германия, Австрия, Франция, Швейцария, Италия и др.). 3. Южноамериканская модель (Бразилия, Аргентина, Боливия и др.). Основными характеристиками первой модели являются ориентация учета на нужды широкого круга инвесторов, что обусловлено высокоразвитым рынком ценных бумаг; отсутствие законодательного регулирования учета, который регламентируется стандартами, разрабатываемыми профессиональными организациями бухгалтеров; гибкость УС; высокий образовательный уровень как бухгалтеров, так и пользователей финансовой информации. Вторая модель отличается наличием законодательного регулирования учета; тесными связями предприятий с банками, являющимися основными поставщиками капитала; ориентацией учета на государственные нужды налогообложения и макроэкономического регулирования; консерватизмом учетной практики. Основной особенностью третьей модели считается ориентация методики учета на высокий уровень инфляции и нужды гос регулирования. Один из способов преодоления различий национальных УС - применение МСФО.
Международные стандарты учета
Международные стандарты учета (International Accounting Standards) представляют собой документы, определяющие общий подход к составлению фин отчетности и предлагающие варианты учета отдельных средств или операций предприятий. Они не являются обязательными и носят рекомендательный характер. Однако, в силу объективных интеграционных процессов в развитии мирового хозяйства, эти стандарты приобретают все большее значение как наиболее удобное средство "общения" между предприятиями различных стран. Кроме собственно стандартов в состав МСУ входят Концептуальные основы подготовки и представления финансовой отчетности, в которых изложены основные принципы ведения учета и составления отчетности. Эти принципы можно считать общепринятыми в мировом масштабе, поскольку в той или иной форме они закреплены в учетных стандартах всех стран. С 1995 года эти принципы в большинстве своем были приняты в России и задекларированы ПБУ "Учетная политика предприятия" (ПБУ 1/2008), хотя, к сожалению, их практическое применение затруднено. Этим принципам на Западе придается большое значение, поскольку теоретические, на первый взгляд, положения оказывают существенное влияние на практику ведения учета и являются базой для принятия решений при отсутствии прецедентов. МСУ разрабатываются Комитетом по МСФО (International Accounting Standard Committeе - IASC), который был создан в 1973 году соглашением между проф организациями бухгалтеров из 9 стран. В настоящее время он включает в себя более 100 членов-организаций. К 2009 году разработано более 40 учетных стандартов, касающихся различных аспектов ведения учета. При разработке УС делалась попытка обобщения бухгалтерского опыта, накопленного в разных странах. Следует отметить, что в силу различных причин МСУ находятся под сильным влиянием практики ведения учета в США. МСБУ отличаются многовариантностью подходов к решению учетных проблем (например, возможность использовать несколько методов начисления износа ОС, несколько методов учета запасов, несколько вариантов оценки фин инвестиций), они постоянно дорабатываются и изменяются, принимаются новые. В последние годы данный процесс протекает наиболее интенсивно. Еще одной влиятельной международной организацией, занимающейся проблемами унификации учета на мировом уровне, является Международная федерация бухгалтеров (International Federation of Accountants - IFAC), созданная в 1977 году и разрабатывающая и публикующая Международные стандарты аудита (International Auditing Standards). Также вопросами учета в международном масштабе занимаются ООН (UN) и Организация экономического сотрудничества и развития (Organization for Economic Co-operation and Development - OECD). Работа по унификации подходов к учету ведется не только на международном, но и на региональном уровне. Обязательными для исполнения компаниями европейских стран - членов ЕЭС являются директивы или законы ЕЭС. Наиболее важными из них в области учета являются Четвертая директива "Об унификации форм отчетности и правил их аудирования" (25 июля 1978 г.) и Седьмая директива "О принципах составления консолидированной отчетности" (13 июня 1983 г.). Региональные организации существуют также в Африке, Южной Америке, странах тихоокеанского региона. Таким образом, в каждой стране действует своя НУС, со своими индивидуальными особенностями. Однако существуют общие концептуальные основы или единые принципы, на которых строится фин учет и составляется фин отчетность, а также принципы и положения, которые признаются как во всех странах, так и на международном уровне. 6.4. Международные организации, гармонизация и стандартизации я учетных систем.
В настоящее время все страны условно могут быть разбиты на 4 группы по типу исповедуемой модели б/у: англо-американская, континентальная, страны со смешанной экономикой и страны с нарождающимися моделями учета. Эти модели различаются по способам регулирования учета, значимости тех или иных категорий пользователей в определении его методологии, степени участия государственных органов в процессе создания нормативного хозяйства и т. п.
Способы регулирования БО в различных странах мира существенно отличаются.
Подчеркнем, что нестыковка моделей б/у носит глобальный характер, а ее нивелирование осуществляется в рамках решения проблемы унификации б/у. Эта проблема разрабатывается учеными и практиками уже в течение многих лет, и постепенно были сформулированы основные принципы и подходы к ее решению. К настоящему времени наибольшую известность получили 2 подхода: гармонизация и стандартизация. Эти подходы изначально различались как по заложенной в них идеологии, так и по принципам реализации, однако, в последние годы нередко оба термина используются либо как синонимы, либо как взаимодополняющие понятия.
Идея гармонизации различных систем б/у реализуется в рамках Европейского союза. Суть гармонизации - в каждой стране могут существовать свои модели организации учета и системы стандартов, их регулирующие, но эти стандарты не должны противоречить аналогичным стандартам в странах - членах Европейского союза.
Идея стандартизации реализуется в рамках унификации учета, которую проводит Комитет по МСФО (КМСФО) Комитет занимается разработкой и публикацией МСФО. Суть подхода - разработка унифицированного набора стандартов, применяемых к любой ситуации в любой стране, в силу чего отпадает необходимость создания национальных стандартов. Единые стандарты вводятся не законодательным путем, а при добровольном соглашении.
Схема разработки стандартов следующая. Специалисты Комитета в результате обсуждений выбирают проблему, вызывающую много нареканий с позиции международного бизнеса. После этого разрабатывается проект стандарта и рассылается всем заинтересованным лицам: в национальные и региональные учетные организации, крупнейшим ученым, ведущим ТНК. Поступающие замечания и поправки анализируются и при необходимости используются для выработки окончательной редакции стандарта. В зависимости от сложности стандарта обсуждение может длиться от нескольких месяцев до одного - двух лет. В окончательной редакции стандарта указывается дата ввода его в действие.
Основная проблема с международными стандартами заключается в том, что они носят рекомендательный характер. Кроме того, являясь результатом взаимного компромисса многих участников процесса разработки, нередко придерживающихся разных взглядов на содержание того или иного стандарта, международные учетные стандарты представляют собой достаточно широкое и общее описание рассматриваемых ими проблем и способов решения этих проблем.
Объективные преимущества МСФО перед национальными стандартами:
- четкая экономическая логика;
- обобщение мировой практики в области учета;
- простота восприятия для пользователей финансовой информации во всем мире.
Недостатки МСФО:1)обобщенный характер стандартов предполагает большое многообразие методов учета; 2)отсутствие подробных интерпретаций и примеров приложения стандартов к конкретной ситуации.
В России МСФО начали внедряться с 1992 г. в связи с:
1) отсутствием достоверной информации о фин положении, фин результатах деятельности предприятий, пытающихся получить инвестиции;
2) тем, что фин отчетность, составленная по МСФО, обладает большей прозрачностью и полезностью для пользователей;
3)тем, что их использование позволяет сократить затраты времени и ресурсов для разработки новых национальных правил ведения б/у.
6.5. Практическое применение концепций поддержки капитала и определение доходов
Оценка прибыли и отражение изменений капитала в отчетности компаний в соответствии с концепцией поддержания капитала является одним из базовых отличий МСФО и существующей российской бухгалтерской практики. МСФО: прибыль рассматривается как величина, демонстрирующая оценку роста реального (с точки зрения эконом теории) благосостояния фирмы, позволяющего говорить о получении собственниками доходов от инвестиций в ее деятельность.
Принципы МСФО определяют капитал как чистые активы, а именно как "остаточную долю участия в активах организации после вычета всех ее обязательств". Данное определение отвечает следующему уравнению баланса: Активы - Обязательства = Капитал.
Согласно МСФО существуют две концепции капитала: финансовая и физическая.
Согласно финансовой концепции капитала, подразумевающей инвестированные деньги или инвестированную покупательную способность, капитал рассматривается как синоним чистых активов или собственный капитал компании. Большинство компаний для составления своей отчетности принимают финансовую концепцию капитала.
Согласно физической концепции капитала, подразумевающей операционную способность, капитал - это производственная мощность компании, основанная, например, на выпуске единиц продукции в день.
Экономический смысл концепции капитала заключается в стремлении компании сохранять и увеличивать капитал в течение своей деятельности. Прибыль представляет собой остаточную величину, которая получается после вычета расходов (в том числе корректировок, обеспечивающих поддержание капитала, где это необходимо) из дохода. Согласно концепции поддержания капитала любая сумма, сверх требуемой для поддержания капитала, в начале периода является прибылью. При этом соблюдаются следующие условия:
1) при выборе финансовой концепции капитала прибыль считается полученной только в случае, если финансовая (денежная) сумма чистых активов в конце периода превышает финансовую (денежную) сумму чистых активов в начале периода после вычета всех выплат владельцам и взносов владельцев в течение периода. Финансовый капитал может быть измерен либо в номинальных денежных единицах, либо в единицах покупательной способности (с учетом инфляции капитала).
2) при выборе физической концепции капитала прибыль считается полученной только в случае, если физическая производительность компании (или ресурсы или фонды, необходимые для достижения этой способности) в конце периода превышают физическую производительность в начале периода после вычета всех распределений или вкладов владельцев в течение периода. Согласно физической концепции капитала, когда капитал определяется в единицах физической производительности, прибыль представляет собой увеличение этого капитала за период. (переоценка А по рыночной стоимости)
Таким образом, принципиальная разница между двумя концепциями поддержания капитала состоит в отражении результатов изменений цен на активы и обязательства компании.
Выбор компанией соответствующей концепции капитала должен основываться на потребностях пользователей ее финансовой отчетности. Таким образом, если пользователи финансовой отчетности главным образом озабочены обеспечением номинального инвестиционного капитала или покупательной способности инвестиционного капитала, должна быть принята финансовая концепция капитала. Однако если пользователей больше заботит операционная способность компании, то должна использоваться физическая концепция капитала. Выбор концепции указывает на цель, которая должна быть достигнута при определении прибыли.
В рамках концепции поддержания капитала, в основе которой лежат идеи Дж. Хикса (1946 г.), прибыль рассматривается как сумма, которую организация может потратить, не обеднев относительно своего финансового положения на начало периода. Интерпретация этих идей в МСФО состоит в том, что организация может не обеднеть, потратив прибыль, то есть сохранить капитал, если его оценка при исчислении прибыли принимает во внимание факторы временной ценности денежных средств, роста цен вследствие инфляции. То есть изменение капитала оценивается с поправкой на "сегодняшнюю" ценность денег. В этом случае прибыль определяется как сумма, заработанная фирмой сверх суммы, необходимой для замещения (восстановления) активов. Под доходами организации понимается "увеличение экономических выгод за отчетный период в форме притока или прироста активов или сокращения обязательств, что выражается в увеличении капитала, не связанном с вкладами участников капитала".
Иными словами, если изменение величины активов или обязательств прямо отражается на величине капитала, что не обусловлено операцией с собственниками организации как таковыми, то организация получила доход или понесла расход. 6.6.Финансовая аренда (ФА).
МСФО 17 "Аренда" устанавливает принципы отражения в ФО операций аренды,
за исключением:(1) аренды, связанной с добычей или использованием п/иск, нефти, природного газа и аналогичных невосстанавливаемых ресурсов; (2) лицензионных соглашений в отношении таких объектов, как художественные фильмы, видеозаписи, театральные постановки, рукописи, патенты и авторские права. Методы оценки активов, приведенные в МСФО 17, не применяются в отношении: (1) объектов собственности, находящихся в распоряжении арендатора, которые учитываются как инвестиционная собственность (МСФО 40 "ИС");
(2) ИС, предоставляемой арендодателем по операционной аренде (МСФО 40);
(3) биологических активов, находящихся в распоряжении арендатора по договору ФА (МСФО (IAS) 41 "Сельское хозяйство"), (4) биологических активов, предоставляемых арендодателем по операционной аренде (МСФО 41). Аренда - договор, согласно к-ому арендодатель передает арендатору право на использование актива в течение согласованного периода времени в обмен на платеж или ряд платежей. Различают фин и операц аренду.
ФА - аренда, предусматривающая передачу практически всех рисков и выгод, связанных с владением активом. Право собственности в конечном итоге может быть передано или нет. Операционная аренда - аренда, отличная от ФА.
Дата начала арендных отношений - более ранняя из 2 дат: даты заключения договора аренды и даты принятия сторонами обязательств в отношении основных условий аренды. По состоянию на эту дату: a) аренда классифицируется как операционная или фин; b) в случае фин аренды определяются суммы, подлежащие признанию на начало срока аренды.
Начало срока аренды - это дата, с к-ой арендатор может использовать арендуемый актив. Срок аренды - период, на который арендатор заключил договор аренды актива (и в течение которого аренда не подлежит расторжению), с учетом каких-либо последующих периодов, в течение к-ых арендатор имеет право продолжить аренду актива, внося дальнейшую оплату или без таковой. При этом должна существовать вероятность того, что арендатор реализует это право. Аренда классифицируется как ФА, если она подразумевает передачу практически всех рисков и выгод, связанных с владением активом: 1.договор аренды предусматривает передачу права собственности на актив арендатору в конце срока аренды;2. в конце срока арендатор имеет право на покупку актива по льготной цене, т.е существенно ниже справедливой стоимости и в нач аренды есть обоснованная уверенность в том, что арендатор использует это право; 3. срок аренды составл большую часть (н-р 75%) срока экономической службы актива; 4. на дату начала арендных отношений дисконтир стоимость минимальных арендных платежей (платежи, к-ые арендатор обязан или м.б. обязан осуществлять в теч срока аренды (за искл аренд платы, налоги и др)+ сумм аренд платы и др.) практически равна справедливой стоимости арендованного объекта; 5. арендованный А имеет специализированный характер, только арендатор может использовать их без сущ-ых изменений и др.
Отражение ФА в ФО у арендаторов:
Можно выделить след особенности учета операций ФА:1. При ФА объект учитыв в балансе, следовательно, арендатор отражает в ОПУ Ам-ые Р и Р по %. 2. Аренда не м.б. расторгнута до окончания дог-ра. 3. Р по страх и текущ обслуживанию объекта аренды несет арендатор. 4.прямые затраты арендодателя, кот связаны с заключением и выполн арендного соглашения (за исключ затрат произв-ля или дилера), подлежат включению в ст-ть аренд объекта.
На нач срока ФА арендатор д.отразить в балансе арндованный актив и обяз-во по ФА. Д"Арендованный А" К "Обязательства по аренде"Согл МСФО 17 оценка ст-ти А и обяз-ва осущ в сумме, к-ая представляет собой наименьш из 2 величин: справедливую ст-ть аренд объекта или дисконтир ст-ть миним арендных платежей (регул аренд платежи+гарантир по дог-ру арендатором ликвидационную ст-ть). Если оценка обязательства принимается в сумме минимальных арендных платежей, его следует представлять в виде элементов займа: основной суммы и процентов. Последующая оценка
Арендные платежи подлежат разграничению на финансовые выплаты и уменьшение суммы непогашенных обязательств. Финансовые выплаты в обязательном порядке должны распределяться по периодам в течение срока аренды таким образом, чтобы получилась постоянная периодическая ставка % на остающееся сальдо обязательства. В начале аренды большую часть платежей составляют %ы, а погашение основной суммы явл небольшим элементом. По мере продолжения аренды повышается доля выплат по основной сумме долга, а доля %ов уменьшается.
Существуют 3 метода распределения процентов по времени: актуарный (применяется постоянная процентная ставка на непогашенную сумму обязательства по ФА), кумулятивный (для распределения процентного платежа используется сумма лет периода аренды), прямолинейный (процентная составляющая на каждый период распределяется равномерно в течение срока аренды). IAS 17 устанавливает, что условная арендная плата в обязательном порядке подлежит начислению в качестве расходов в периоде ее возникновения. Условная арендная плата - это та часть арендных платежей, которая не фиксируется в виде определенной суммы, но основана на будущей величине фактора, изменение к-ого не связано с прошествием времени (н-р, будущий объем продаж, будущий объем использования, будущие индексы цен, будущая рыночная ставка процента).
Отражение ФА в ФО у арендодателей:
Арендодатели часто несут первоначальные прямые затраты (не относятся общие накладные затраты), такие как затраты на комиссионные, юридические услуги, а также внутренние расходы, непосредственно связанные с ведением переговоров и оформлением договора аренды. Такие затраты включаются в первоначальную оценку ДЗ по ФА и уменьшают сумму дохода, признаваемого на протяжении срока аренды. Это означает, что первоначальные прямые затраты распределяются на весь период аренды, а не признаются расходами текущего периода.
Исключением являются затраты, производимые арендодателями в лице производителей и дилеров. Затраты, понесенные арендодателем-производителем или дилером в связи с ведением переговоров и оформлением договора аренды, не включаются в сумму первоначальных прямых затрат. Они учитываются как расход на момент признания прибыли от продаж, который при ФА, как правило, совпадает с началом срока аренды. В нач срока в балансе арендодателя отраж ДЗ = сумма чист инвестиций в аренду (разница м/ду валовыми инв в аренду и незаработанным фин доходом). Д "Аренда к получ" К "Арендованный А". суммы арендных платежей, получ за весь срок аренды, позволит арендодателю возместить справедливую ст-ть объекта аренды и получить фин доход. ДЗ уменьшится на суммы получ фин дохода (дохода по %).
IAS 17 предусматривает распределение фин дохода арендодателя в течение срока аренды на систематической и рациональной основе. Это распределение дохода обычно основывается на схеме, отражающей постоянную периодическую норму прибыли на чистые неоплаченные инвестиции арендодателя в ФА. Чистые инвестиции в аренду представляют собой валовые инвестиции в аренду, дисконтированные по ставке процента, предусмотренной в договоре аренды. Валовые инвестиции в аренду - это совокупность минимальных арендных платежей, получаемых арендодателем при ФА и любой негарантированной ликвидационной стоимости, причитающиеся арендодателю. Также целесообразно раскрывать информацию о валовых инвестициях в аренду за вычетом неполученного финансового дохода по новому направлению бизнеса в течение отчетного периода за вычетом сумм по расторгнутым арендным договорам. 6.7. Учет вознаграждения работникам и пенсионные планы МСФО
В МСФО-19 "Вознаграждения работникам", МСФО-26 "Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения (пенсионным планам)" содержатся указания по учету операций, связ-х с оплатой труда персонала компаний или, как сказано в тексте самих стандартов, связанные со "всеми формами вознаграждений и выплат, предоставляемых компанией работникам в обмен на оказанные ими услуги" +освещаются пенсион планы. Краткосроч вознаграждения работникам вкл в себя выплаты в течение 12 мес после окончания периода, в кот работник оказывал услуги компании и заработал соответ вознаграждение. В общем случае краткосроч вознаграждения работникам спис-ся в расход текущего отч-го периода или относ в себест-ть отдельных активов, таких, как запасы, ОС. В МСФО 19 выделяются 5 видов вознаграждений работникам:
Краткосроч вознаграждения (з/п, оплачиваемый отпуск по болезни, ежегодный оплачиваемый отпуск и проч); вознаграждения по окончании труд деят-ти (пенсии); долгосроч вознаграждения (долгосроч пособия по нетрудоспособ и отложенные компенсации); выходные пособия; компенсационные выплаты долевыми инструментами. В МСФО 19 проводится важное разграничение между пенсион планами с установленными взносами и пенсион планами с установленными выплатами. 1- - это пенсион планы, в соответ с кот вел-на пенсион выплат зависит от взносов в фонд и начисленного на них инвестицион дохода. В рамках плана с установленными выплатами размер пенсий, как правило, рассчит-ся исходя из доходов сотрудников и/или числа лет, проработанных в компании. По планам пенсион обеспечения с установленными взносами сумма пенсион выплат после окончания труд деят-и работника опред-я суммой взносов компании, а также суммой взносов самого работника, в ПФ и суммой доходов на вложенные ср-в данный фонд за все время их свободного использ-я самим фондом. Пенсион планы с установленными выплатами предполагают, что компания принимает на себя обязательства выплачивать, непосред или через специализир орг-ию - фонд, пенсион вознаграждения определен размера бывшим работникам. Пенсион выплаты могут производиться действующим работникам, достигшим определенного возраста. МСФО 26 дополняет МСФО 19 в части порядка учета пенсионных планов с установленными взносами и пенсион планами с установленными выплатами. Размеры взносов завис от рассрочки платежа на ожидаемую сумму пенсион выплат.
Бухгалтеру необходимо знать основы актуар расчетов по пенсион планам, т.к. это требуется для составления фин отч-ти. Стандарт требует, чтобы стоимость обязательств по пенсион плану определялась с учетом не только формальных юр обяз-в, но и любых иных традицион обязат-в, вытекающих из общепризнанной практики и традиций данной компании.
Сумма пенсионных выплат, причитающаяся сотрудникам компании за текущ и предыдущ периоды, опред-ся с учетом актуарных допущений демографических и фин переменных, кот будут оказывать влияние на размеры пенсий и, след-но, на вел-ну затрат на выплату пенсий и затрат на мед обслуж. Стоимость будущих пенсионных выплат оценивается по стоимости текущих и прошлых услуг.
Содержание отч-ти по пенс плану с установленными взносами:
Отчет об изменениях усл плана, сроков и объемов платежей
Отчет об инвестицион деят-ти плана
Отчет о фин положении плана
Описание информацион пол-ки плана
Отчет о взносах участников и учредителей за отчетный период
Информация по пенсион планам с установленными выплатами, раскрываемая в фин отч-ти:
Учет пол-ка по признанию актуарных прибылей и убытков
Общее описание плана
Сверка активов и обязательств, признанных в балансе
Суммы, включенные в реальную ст-ть активов плана
Сверка изменений и обязательств, признанных в балансе
Классификация сумм расходов, признанных в отчете о ПР и УБ
Фактический доход на активы плана
Актуарные допущения, примененные в отчетном периоде
Создается резерв на выплату премиальных и вознаграждения в виде участия в прибылях. Резерв, как совок-ть обязательств создается независ от того, что отдельные работники могут не выполнить усл премирования, оставить работу в компании раньше установленного срока или по иным причинам утратить право на формир и участие в прибылях. Если начисленные суммы не выплачиваются в течен 12 мес после окончания соответствующего периода, то относятся к обязательствам по другим долгосроч вознаграждениям или компенсационным выплатам.
6.8 Сравнит анализ учета ОС по МСФО и росс стандартам
Опред-е и отнесение к ОС: Сравнение росс и междунар стандартов учета ОС нач с определ объекта учета. И РСБУ и МСФО оговар-т 4 усл отнесен актива к ОС: 1 Объект предназнач для использ при пр-ве прод-ии, при выполнен работ/оказан услуг, для управленч нужд орг-ии/для предоставлен орг-ей за плату во t-ое владен и польз-е/во врем польз-е
2 Объект предназначен для использ в течен длит-го t (более 12 мес).
3 Орг-я не предполаг последующ перепродажу данного объекта
4 Объект способен приносить орг-ии эк-е выгоды (доход) в будущем
РСБУ требует одноt выполнения всех условий для постановки актива на учет как ОС.
По РСБУ в составе ОС учит-ся также кап вложения на коренное улучшение земель; земельные участки, объекты природопольз, что не оговар в МСФО. С др стороны, в МСФО к ОC относ матер активы, приобретенные для обеспечения безопасности и защиты окруж среды. Эти объекты не связаны непосред с увелич буд эк выгод,но они необходимы для получ эк выгод от использ др принадлежащих компании активов.
В РСБУ есть еще 2 пункта, не затронутые МСФО: 1) ОС, предназначенные исключит для предоставления орг-ей за плату во t-ое владение и пользование или во t-ое пользование с целью получ дохода, отражаются в б/уч и б/отч-ти в составе доходных вложен в матер ценности сч. 03; 2) Активы <20000 отражаются как МПЗ. Единица бухучета также есть расхождения в стандартах. Согласно РСБУ - инвентарный объект, порядок определения кот подробно описан в ПБУ 6/01 "Учет ОС". МСФО не определяет, что именно составляет объект ОС. В связи с этим применение критериев признания к конкретным обстоятельствам, в кот наход орг-ия, требует професс суждения.
Первонач оценка также есть различия в стандартах. Во-первых, отличается терминология: в РСБУ ОС приним к б/уч по первонач ст-ти, а в МСФО по фактич ст-ти. В определении этих 2 понятий неск-о различий: 1 РФ: первонач ст-ью ОС, внесенных в счет вклада в УК орг-и, признается их ден оценка, согласованная учредителями орг-ии, если иное не предусмотр законодат РФ. По МСФО, такие ОС оцен-ся по справедлив ст-ти переданных акций. 2 РФ: кап вложен в многолетние насаждения и на коренное улучшение земель вкл в состав ОС ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в отч-м году в экспл площадям, независ от даты окончан всего комплекса работ. 3 По МСФО, в случае приобретен ОС с отсрочкой более года платежей разница между эквивалентом цены при единоt-й оплате и общей сумме платежа признается расходом на выплату % на протяжен всего срока кредитования, если только данная разница не явл-ся затратой по займам в баланс ст-ти актива. 4 МСФО: арендованное им-во первонач приним-ся к учету по мин из 2 существующих сумм: справедливой ст-ти, кот = сумме ден ср-в, уплаченных за арендованное имво; по дисконтированной ст-ти мин-х арендных платежей.
Дальнейшие затарты: В РСБУ не оговаривается порядок учета последующих затрат на ОС. А, в соответ с МСФО, последующие затраты, относящ-ся к объекту ОС, кот уже был признан, могут увелич-ть его баланс ст-ть, если с большей долей вероятности будут получены буд эк выгоды, превышающие первоначально рассчитанные нормативные показатели существующего актива.
Суммы последующ влож в ОС могут относ: на увел ст-ти объекта ОС; на расходы отч-го периода; на уменьш сумм накоп аморт по соответ объекту ОС. Классификация и сроки полез использ объектов ОС:
Росс сис-ма учета предусматр наличие док-ов, подтверждающих приобретение и реализацию ОС, а также сроки их полез использ. Существующие требования к документальному оформлению сделки часто приводят к тому, что активы, хотя уже и участвуют в пр-ве, тем не менее не проводятся в учете как ОС, потому что не оформлена необходимая документация. Сроки полезного использования ОС устанавл-ся росс министерствами и явл-ся нормативными для зданий, станков и оборудования, и других видов ОС. Активы <20000 = МПЗ. Такие позиции отражаются в росс сис-ме учета в составе ср-в в обороте. Согласно IAS такие активы, должны учитываться как ОС. Аморт по ним должна начисляться в течен периода t, не превышающего срок службы соответ-го ОС Согласно IAS срок службы ОС опред-ся решением рук-ва компании и основывается на опыте предприятий, использующих аналогичные ОС, общей деловой практике и других соображениях, кот рук-во сочтет важными. Срок службы ОС, как правило, опред-ся, исходя из его полезности для предприятия и, соответственно, может быть короче срока его эк (или физ) службы. IAS определяют аморт как распределение подлежащей списанию ст-ти ОС на предполагаемый срок его службы. Ст-ть ОС, подлежащая списанию, - это разница между ст-ью приобретения ОС и его остаточной ст-ью. Сумма аморт за отчетный период, учитываемая в составе прямых либо косвенных накладных расходов относ на счет прибылей или убытков и влияет на чистую прибыль (убыток). Амортизация Здесь различия начин с базы опред-я срока полез использ объектов ОС. По МСФО, срок полезной службы обозначает:период t на протяжении кот орг-я предполаг использ-ть актив; кол-во ед пр-ва или аналогич единиц, кот-е орг-я ожидает получить от использования актива. В РСБУ срок полез использ явл-ся период, в течен кот использование объекта ОС приносит эк выгоды (доход) орг-ии.
При расчете срока полезной службы оба стандарта исходят из трех факторов: ожидаемого срока использ этого объекта в соответ с ожидаемой производительностью или мощностью применения; предполагаемого физ износа актива исходя из производствен факторов, усл эксплуатации, программ ремонта и технического обслуживания, усл хранения и обслуживания актива во время простоя; юр ограничений на использов актива.В МСФО, помимо перечисл, есть еще 1 фактор: моральное устаревание в рез-те изменений или усовершенствования производствен цикла.
В РСБУ, помимо 3 методов, в МСФО (метод равномерного начисления, метод уменьшаем остатка и метод единиц производства), есть 4-й метод - способ списания ст-ти по сумме чисел лет срока полез использ.В соответств с росс стандартами, по объектам ОС, кот законсервированы и не использ-ся, аморт не начисл. В МСФО, аморт по таким объектам продолжает начисляться. Однако возможен пересмотр (увеличение) сроков полезной службы таких объектов, В МСФО введено понятие "амортизируемой ст-ти" - разницы между первонач ст-ью и ликвидационной.
Переоценка:
ОС составляют большую часть активов предприятия, след, их переоценка оказ значит влиян на фин отч-ть. IAS допускают переоценку ОС из-за изменения рыночной ст-ти каждого ОС, если такая переоценка подкреплена заключением эксперта. Несмотря на то, что оба требования имеют целью обеспечить достоверное отражение ст-ти активов, конечный результат может однако значительно различаться. В IAS переоценка производится с учетом гиперинфляции согласно общему коэффициенту инфляции. РФ: восстановление по текущей стоимости.
Компания, составляющая свою фин отч-ть в соответствии с IAS и работающая в усл гиперинфляции, должна выполнять одну из след процедур, чтобы достоверно отразить ст-ть ОС: систематич переоценивать ОС, как правило, с привлечен профессионал независ оценщика; или организовать учет так, чтобы фиксировать, хранить и вести должным образом всю инф ценам и датам приобретения и реализации ОС. Такая инф очень важна, поскольку компании будет необходимо "переоценивать" ОС дважды: сначала с использ нормативных коэфф для целей росс обязательной фин отч-ти; затем, для целей фин отч-ти согласно IAS, компании придется ввести поправки на инфляцию на основан ежемес изменений коэфф инфляции. Раскрытие информации в отчетности: МСФО. Раскрытие инф в примечаниях к фин отч-ти по видам ОС. Раскрываются способы оценки баланс ст-ти до вычета аморт отчислений, вопросы раскрытия аморт пол-ки, первонач ст-ти и сумме начисл аморт по основным группам на нач и конец отчет года Кроме этого в приложениях к фин отч-ти необходимо указать: 1. дисконтируются ли ожидаемые ден потоки при расчетах возмещаемой суммы по объектам; 2. ст-ть заложенных объектов ОС и ограниченных прав собственности на них или определения их ст-ти 3. сумму затрат на строительство объектов ОС, баланс ст-ть неиспользуемых объектов, хотя бы и временно, в том числе баланс ст-ть объектов предназначенных к списанию, продаже, другим видам выбытия; 4. баланс ст-ть без вычета аморт отчислений объектов, используемых в хоз деят-ти, по кот амортизир-я ст-ть погашена. В росс стандарте б/уч в б/отч-ти подлежит раскрытию с учетом существенности, как мин, след инф: 1. О первонач ст-ти и сумме начисл аморт по основным группам на нач и конец отчетн года 2. О движен ОС в течен года по основным группам 3. О способах оценки ОС, полученных по д-ру предусматривающим исполнение обязательств неден ср-ми 4. Об изменении ст-ти ОС 5. О принятых орг-ей сроках полез использ объектов ОС 6. Об объектах ОС, ст-ть кот-х не погашается 7. Об объектах ОС, предоставленных и полученных по д-ру аренды 8. О способах начислений аморт 9. Об объектах недвижимости принятых в эксплуатац и фактическом использ, находящихся в процессе гос регистрации. В данном аспекте наблюд значительные различия между нац и международ стандартами учета и отч-ти. Обесценение
В МСФО введено также понятие "обесценение", кот не встреч в РСБУ. На кажд отч-ю дату Группа проводит анализ состояния объектов ОС на предмет выявления наличия признаков возможного обесценения ОС и оценивает возмещаемую ст-ть (Recoverable amount - стоимость, определяемая как наибольшая из чистой текущей рыночной стоимости актива и "эксплуатационной стоимости использования") объектов ОС, в том числе на стадии незаверш строительства. Если возмещаемая ст-ть какого-либо объекта ОС оказ-ся ниже его баланс ст-ти, баланс ст-ть этогоОС уменьш до размера его возмещаемой ст-ти. Убытки от обесценения признаются немедленно в составе расходов в том отч-м периоде, в кот было выявлено обесценение. Если в последующие отч-е периоды возмещаемая ст-ть увелич, то убыток от обесценения, начисленный в прошлые отч-е периоды, сторнируется к сумме, необходимой для отражения объекта ОС по возмещаемой ст-ти на отч-ю дату.
Прекращение признания
В правилах прекращения признания и выбытия объектов ОС существенных различий в стандартах нет.
6.9. Сравнительный анализ учета нематериальных активов (НМА)
по МСФО и российским стандартам
Учету НМА в международных стандартах финансовой отчетности посвящен МСФО 38 "Нематериальные активы", а в России - его аналог - Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000.
По МСФО 38 НМА:
- представляет собой идентифицируемый неденежный актив;
- не имеет физической формы;
- содержится для использования в производстве, предоставления товаров или услуг, для сдачи в аренду или для административных целей;
- контролируется компанией в результате прошлых событий.
- от НМА ожидаются экономические выгоды.
По ПБУ 14/2000 отнесение к НМА предполагает единовременное выполнение следующих условий:
- отсутствие материально - вещественной (физической) структуры;
- возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества;
- использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
- использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- отсутствие предположений о последующей перепродаже данного имущества;
- способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;
- наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.д.).
Сопоставив перечисленные условия отнесения объекта к НМА в МСФО 38 и ПБУ 14/2000, можно сделать вывод, что большинство из условий, требуемых в ПБУ 14/2000, равноценны условиям, заложенным в МСФО 38. Вместе с тем в определении, данном в МСФО 38, нет временного критерия отнесения объекта к НМА, который присутствует в ПБУ 14/2000: к НМА должны относиться объекты с длительным сроком использования, по крайней мере свыше 12 месяцев. Отсутствие в определении НМА временного критерия связано с более гибким подходом в МСФО 38 к сроку использования НМА, чем соответствующий подход в ПБУ 14/2000. Таким образом, если российский стандарт явно относит НМА в группу внеоборотных активов с длительным сроком использования, то МСФО 38 однозначно этого не делает. Это может привести к тому, что трактовка конкретных объектов на основании временного критерия окажется различной в российском и международном стандарте.
Еще одним существенным различием является наличие в МСФО 38 и отсутствие в ПБУ 14/2000 критериев признания НМА, т.е. условий, при которых конкретный объект должен показываться в отчетности. По МСФО 38 данных условий два: большая вероятность поступления экономических выгод, связанных с данным активом, и возможность надежной оценки актива. Кроме определения НМА и в МСФО 38, и в ПБУ 14/2000 приведены перечни объектов, которые относятся к ним.
Сопоставление трактовок объектов в МСФО 38 и ПБУ 14/2000:
Объект По МСФО 38 По ПБУ 14/2000 Исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, модель Относится к НМА Относится к НМА Исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных Относится к НМА Относится к НМА Исключительное право на товарный знак Не относится к НМА, если товарный знак создан внутри предприятия Относится к НМА Лицензии Относятся к НМА Не относятся к НМА Организационные расходы Не относятся к НМА Относятся к НМА Деловая репутация Не относится, если деловая репутация создана внутри предприятия Относится к НМА Затраты по НИР Не относятся к НМА Относятся к НМА в случае положительного результата работ Затраты по ОКР Могут относиться или не относиться к НМА в зависимости от реальности получения экономических выгод Относятся к НМА в случае положительного результата работ Оценка НМА. В соответствии с ПБУ 14/2000 НМА оцениваются по первоначальной стоимости, в соответствии с МСФО 38 - по себестоимости. Конкретные объекты НМА могут быть оценены по-разному в отчетности, составленной по российским и международным стандартам. Так, по-разному могут быть оценены НМА, связанные с затратами на разработки, из-за разного определения, в российских и международных стандартах стадии, начиная с которой эти затраты будут капитализироваться.
Другим примером может служить оценка деловой репутации. По ПБУ 14/2000 деловая репутация - это разница между покупной ценой организации и стоимостью по балансу всех ее активов и обязательств. По МСФО 38 деловая репутация определяется как превышение стоимости покупки приобретаемой компании над справедливой стоимостью приобретенных активов и обязательств. Справедливая стоимость по международным стандартам - это сумма, на которую можно обменять актив при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию сторонами. Справедливая стоимость объектов может существенно отличаться от их балансовой стоимости. Таким образом, разница между справедливой и балансовой стоимостью активов и обязательств приобретаемой организации приводит к разным оценкам величины деловой репутации в российском и международном стандартах.
Еще одно отличие российского норматива от его международного аналога выявляется в отношении к последующей оценке НМА. В соответствии с ПБУ 14/2000 последующей оценкой НМА останется его первоначальная стоимость. В отличие от этого подхода МСФО 38 допускает переоценку НМА.
В отношении последующей оценки НМА МСФО 38 разрешает два варианта:
- основной подход, не предполагающий переоценки НМА;
- допустимый альтернативный подход, разрешающий переоценку НМА.
В российском ПБУ 14/2000 нет данной альтернативности, однако и противоречия международным стандартам в данном случае нет, поскольку отечественный подход к оценке НМА соответствует основному подходу по МСФО 38. Вместе с тем последующая оценка НМА по российским стандартам может существенно отличаться от требований МСФО 38, поскольку последние требуют обязательной уценки НМА в случае их обесценения. Это требование в международных стандартах распространяется на любой актив и имеет место независимо от того, какой подход (основной или альтернативный) к последующей оценке объекта использует организация. Данное требование сформулировано в МСФО 36 "Обесценение активов" и сводится к тому, что объекты, стоимость которых уменьшилась, должны в обязательном порядке уцениваться до возмещаемой стоимости, которая равна большему из двух значений: чистой продажной цены актива и ценности его использования. В отличие от МСФО 38, в ПБУ 14/2000 нет аналогичного требования, поэтому оценка НМА в отчетности российских организаций может оказаться завышенной по сравнению с отчетностью, составленной по международным стандартам.
Срок полезного использования НМА. Как уже отмечалось, в отличие от российского законодательства МСФО 38 устанавливает более гибкий подход к сроку полезного использования нематериальных активов, не требуя использовать их в течение срока более 12 месяцев. При определении срока полезного использования НМА должно учитываться множество факторов, например:
- ожидаемое применение актива компанией;
- типичный жизненный цикл для актива;
- техническое, технологическое и другие виды устаревания;
- стабильность отрасли, в которой используется актив;
- период контроля над активом, юридические или иные ограничения на использование актива.
Несмотря на то что для большинства НМА срок полезного использования ограничивается 20 годами, допускается и гораздо больший срок, если компания обосновывает использование данного НМА в течение этого срока. Амортизация НМА. Установленные в ПБУ 14/2000 методы начисления амортизации НМА соответствуют МСФО 38. Однако в отличие от российского законодательства по МСФО 38 метод амортизации должен пересматриваться, по крайней мере, на конец каждого финансового года. И если произошло значительное изменение в графике поступления экономических выгод от актива, метод начисления амортизации должен быть изменен и скорректирована уже начисленная амортизация. Отличается от российского законодательства и подход МСФО 38 к определению амортизируемой стоимости НМА. По МСФО 38 амортизируемая сумма равна первоначальной (восстановительной) стоимости объекта минус ликвидационная стоимость. Ликвидационная стоимость представляет собой чистую сумму, которую компания ожидает получить за актив в конце срока его полезной службы. При этом ликвидационная стоимость НМА отличается от нуля только в том случае, если компания предполагает продать данный актив в конце срока полезного использования. В отечественном ПБУ 14/2000 не вводится понятия ликвидационной стоимости НМА и амортизируемая стоимость всегда равна первоначальной стоимости объекта.
Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности. По сравнению с МСФО 38 в российском ПБУ 14/2000 перечень информации о НМА, необходимой для раскрытия в отчетности, более ограничен. При этом информация, требуемая по ПБУ 14/2000, включена и в перечень МСФО 38, однако кроме нее МСФО 38 требует также отражения еще ряда показателей (убытков от обесценивания, способов переоценки, информации о выбытии нематериальных активов, ликвидационной стоимости и др.).
Несмотря на то, что в российских стандартах есть аналог международного стандарта по учету НМА, данный стандарт имеет отличия от своего международного аналога практически по всем показателям. Возможно, российский национальный стандарт и не должен быть полной копией соответствующего международного. Однако взаимодействие отечественных организаций с иностранными партнерами требует понимания отчетности наших компаний зарубежным пользователем. НМА - один из наиболее сложных объектов учета, их неосязаемость, проблемы с идентификацией и оценкой могут привести к неоднозначным трактовкам отчетности. Поэтому представляется целесообразным приблизить отечественный стандарт к МСФО 38, который является плодом более чем десятилетнего обсуждения на международном уровне предложенных проектов.
6. 10. Сравнительный анализ учета товарно-материальных запасов по МСФО и российским стандартам.
ПБУ 5/01 "Учет МПЗ", МСФО 2 "Запасы"
Определение.
По МСФО 2 запасы - это активы, которые: 1) предназначены для продажи в ходе обычной деятельности, 2) созданы в процессе производства для такой продажи (готовая продукция, незавершенное производство, сырье); 3) представлены в форме сырья и материалов, предназначенных для использования в производственном процессе или при оказании услуг.
По МСФО к запасам относятся: товары, земля и другое имущество, закупленные и хранящиеся для перепродажи, готовая продукция выпущенная компанией, незавершенная продукция, сырье и материалы.
По ПБУ 5/01 МПЗ - это активы: 1) используемые в качестве сырья и материалов при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг), 2) предназначенные для продажи, 3) используемые для управленческих нужд организации.
Определение запасов по МСФО и ПБУ идентичны за исключением того, что по ПБУ незавершенное производство к запасам не относится, при этом в балансе незав-ое производство отражается в запасах. Признание запасов в отчетности может быть как активов, так и как расходов.
1. МСФО: запасы признаются в балансе компании как активы, если существует вероятность притока буд-их экономических выгод в компанию, запасы имеют стоимость или оценку, которая может быть надежно измерена.
2. Признание запасов в качестве расходов производится после их продажи в том отчетном периоде, когда признается соответствующий доход.
По МСФО первоначальная оценка запасов может осущ-ся одним из 3-х методов: по себестоимости запасов (в ПБУ 5 по фактической себестоимости), по нормативным затратам (в РФ отражением по учетным ценам), по розничным ценам. По МСФО затраты включаемые в себестоимость запасов: 1) на приобретение запасов: цена покупки, импортные пошлины и не возвращаемые налоги, транспортно - заготовительные расходы; 2) на переработку: прямые производственные затраты, распределенные переменные накладные затраты, связанные с переработкой материалов в готовую продукцию, 3) прочие: непроизводственные накладные расходы, связанные с приведением запасов в их нынешнее состояние (складские запасы на выдержку коньяка)
По МСФО затраты НЕ включаемые в себестоимость запасов: сверхнормативные потери сырья, з/п, затраты на хранение, если они не связаны с хранением полуфабрикатов для производства, административные расходы, не связанные с доведением запасов до их нынешнего состояния, расходы на продажу. Общий подход к формированию себестоимости запасов в ПБУ 5/01 и МСФО 2 совпадает.
МСФО: при составлении фин-вой отчетности запасы оцениваются по наименьшей из 2-х величин: себестоимости и чистой цене продаж - предполагаемая продажная цена актива. Запасы уцениваются до возможной чистой цены их продажи постатейно. Сырье и др-ие материалы, находящиеся в запасах, не отражаются в отчетности ниже себестоимости, если готовую продукцию, в которую они войдут, предполагается продать по цене, не меньшей их себестоимости.
Аналогично в ПБУ 5/01: МПЗ, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась, отражаются в бух-ом балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости - Д 91 К 14.
По МСФО оценка запасов производится: 1) методом ФИФО - используется для учета запасов в массовых и крупносерийных производствах, в розничной торговле, 2) оценка по средневзвешенной стоимости - используется для учета запасов, продажа, использование которых не зависит от даты их поступления на склад.
По ПБУ 5/01 при отпуске МПЗ (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) в производство и ином выбытии их оценка производится одним из следующих способов: 1) по себестоимости каждой единицы; 2) по средней себестоимости; 3) способ ФИФО.
6. 11. Обесценение активов компании (МСФО 36).
Аналога МСФО 36 в российских стандартах нет!
Активы компании должны отражаться в балансе по стоимости, не превышающей их возмещаемой стоимости, т.е. не выше стоимости будущих экономических выгод, которые можно ожидать от использования актива. МСФО 36 НЕ применяется в отношении: МПЗ, активов, признаваемых в результате договоров подряда, отсроченных налоговых активов, финансовых активов, активов, признаваемых в связи с выплатой вознаграждения работникам.
МСФО 36 требует регулярного анализа: ОС, гудвилла, инвестиций в дочерние и зависимые компании.
Основные правила МСФО 36: 1) по состоянию на каждую отчетную дату компания должна проверять наличие любых признаков, указывающих на возможное уменьшение стоимости актива, и в случае выявления любого из них оценить возмещаемую стоимость актива; 2) если признаки возможного обесценения отсутствуют, то осуществлять формальную оценку возмещаемой суммы не следует.
Убыток от обесценения - это сумма, на которую балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую стоимость.
Возмещаемая стоимость - это наибольшая из: 1) чистой стоимости реализации актива (стоимость, за которую можем продать, за вычетом издержек на реализацию); 2) из ценности актива в использовании. Если расчет одной из этих величин показал ее превышение над балансовой стоимостью актива, то рассчитывать вторую величину не обязательно.
Ценность актива в использовании - это текущая дисконтированная стоимость предполагаемых будущих денежных потоков, которые ожидаются от продолжения использования актива и его выбытия по истечении срока использования. Возмещаемая стоимость определяется для отдельно взятого актива, кроме случаев когда актив не является генерирующей единицей. Единица, генерирующая денежные средства, - это наименьшая определяемая группа активов, которая за счет ее использования создает приток денежных средств, в основном не зависимых от притоков денежных средств других активов или групп активов.
Дисконтированная (приведенная) стоимость (PV) - приведенная стоимость будущих денежных поступлений или их эквивалентов с учетом альтернативных возможностей инвестирования.
PV = FV / (1+i), где FV - будущие денежные поступления, i - используемая дисконтная ставка, n - количество отдельных периодов, по которым предусматривается расчет.
Если актив используется в совокупности с другими, т.е. конкретный актив является частью единицы, генерирующей денежные средства (ЕГДС), то правила обесценения применяются к комплексу активов.
Убыток от обесценения должен признан в отчете о прибылях и убытках как расход. Если ранее создавался резерв переоценки, то убыток уменьшает резерв переоценки.
После первоначального признания убытка от обесценения актива компания должна проводить его оценку в последующие годы. Основаниям к таким действиям могут служить: 1) продолжение обесценение актива, 2) уменьшение размера убытка от обесценения, признанного в предыдущие годы.
6.12.Консолидированный бухгалтерский баланс. Консолидированный отчет о прибылях и убытках.
Целью конс отчетности (КО) является представление результатов деятельности и фин положения группы компаний как единой отчитывающейся организации. Материнская организация (МО) - это организация, имеющая одну или несколько дочерних организаций. Дочерняя организация (ДО) - это организация, в том числе неинкорпорированная организация, такая как товарищество, которая контролируется дрорганизацией (называемой материнской). Контроль - это полномочия на управление финансовой и операционной политикой организации таким образом, чтобы получать выгоды от ее деятельности. Зачастую специалисты считают, что контроль существует, когда компания владеет более чем половиной пакета акций с правом голоса, однако это не так, и пар. 19, 20 МСФО (IFRS) 3 "Объединение бизнеса" дают дополнительные признаки существования контроля. В то же время и владение контрольным пакетом акций не всегда может обеспечить контроль над компанией. На практике в каждом конкретном случае необходимо будет установить наличие или отсутствие контроля, так как это является основным фактором при определении группы. Существуют: первичная консолидация;последующая консолидация.
Согласно МСФО (IAS) 27 "Консолидированная и отдельная финансовая отчетность", КО группы компаний составляется на каждую отчетную дату. Но сначала необходимо изучить принципы составления КО на дату приобретения (дата фактич перехода контроля над приобретаемой орг-ей) . При этом на дату приобретения материнская компания должна составить только конс баланс. Конс ОПУ не составляется, так как в момент приобретения материнская и дочерняя компании только начинают существовать как группа и никаких совместных доходов еще не заработали и расходов не понесли.
Зависимость методики консолидации от степени контроля:
1. 0%-20% - Пассивное влияние (финансовые активы)=> Учет инвестиций по фактическим затратам: МСФО (IAS) 32, МСФО (IAS) 39, МСФО (IFRS) 7.
2. 21-50% - Существенное влияние (ассоциация)=> Метод долевого участия: МСФО (1АS) 28
3. 51-100% - Контроль (дочерняя компания)=> Метод покупки:(IAS) 27, МСФО (IFRS) 3, ПКИ (SIC) 12
4.Совместные предприятия=> Метод пропорциональной консолидации или альтернативный метод - метод учета по долевому участию:МСФО (1АS) 28, МСФО (IAS) 31. (Совместная деятельность - это договорное соглашение, по которому две (или более) стороны осуществляют экон деятельность при условии совместного контроля над ней).
Принципы КО: Принцип полноты (все активы, обязательства, расходы будущих периодов, доходы будущих периодов конс группы принимаются в полном объеме независимо от доли МО; долю меньшинства показывают в балансе одной статьей под соответствующим заголовком), Принцип собственного капитала (СК определяется по балансовой стоимости акций консолидируемых предприятий, а также по фин результатам деятельности этих предприятий и резервам), Принцип справедливой и достоверной оценки, Принцип постоянства использования методов консолидации и оценки и принцип функционирующего предприятия, Принцип существенности, Единые методы оценки, Единая дата составления.
Процесс составления КО в обобщенном виде можно представить как совокупность следующих этапов:
1. Оценка чистых активов дочерних компаний по справедливой стоимости и отражение соответствующих корректировок.
2. Исключение балансовой стоимости инвестиций МО в каждую ДО и части капитала каждой ДО, принадлежащей материнской.
В российской практике этот расчет не проводится. А по МСФО в КО включается полностью капитал МО. Для дочерних же компаний этого делать не следует, так как часть их капитала уже вошла в отчетность. Во избежание двойного счета в КО включают только ту накопленную прибыль, которая сформировалась после даты приобретения и принадлежит головной компании.
3. Определение и отражение в КО деловой репутации (ДР - это будущие экон выгоды, возникающие в связи с активами, которые не могут быть индивидуально идентифицированы и отдельно признаны).
4. Идентификация доли меньшинства (ДМ - это часть прибыли или убытка и чистых активов ДО, приходящаяся на долю в СК, которой МО не владеет прямо или косвенно через ДО) в прибыли или убытке конс ДО-ий за отчетный период, а также определение ДМ в чистых активах кон ДО-ий.
5.Начисление амортизации сделанной дооценки внеоборотных активов и обесценение ДР. Амортизацию за текущий год отнести на расходы, за предыдущие периоды - на нераспределенную прибыль МО. Обесценение ДР за предыдущие периоды относится только на нераспределенную прибыль. ДМ скорректировать на амортизацию сделанной дооценки внеоборотных активов пропорционально ДМ.
6. Проведение корректировок для исключения внутригрупповых остатков, операций, доходов и расходов.
7. Постатейное суммирование соответствующих элементов фин отчетности МО и ДО.
Долевой метод - метод, при котором инвестиции вначале учитываются по с/с, а затем коррект-ся на произошедшие после приобретения изменения доли инвестора в чист А объекта инвестиции. Фин рез-ты инвестора включ в его долю в Пр( Уб) объекта инвестиции.
Метод пропорциональной консолидации - это метод учета инвестиций, при котором доля инвестора в активах, обязательствах, доходах и расходах совместно контролируемой деятельности суммируется построчно с аналогичными статьями финансовой отчетности общества-инвестора.
6. 13. Выручка (МСФО 18). Оценка выручки. Определение сделки.
ПБУ 9/99 шире, чем МСФО 18, в последнем определяется выручка только от основного вида деятельности, в ПБУ 9/99 - еще и прочие поступления, а также чрезвычайные доходы.
Выручка - это валовое поступление экономических выгод в ходе обычной деятельности компании, результатом которых является увеличение собственного капитала (кроме прироста капитала за счет вкладов акционеров). Она возникает в результате продажи товаров, предоставления услуг, использования активов компании, приносящих проценты, лицензионные платежи и дивиденды.
Если предмет деятельности компании - извлечение выгоды из правообладания активами, то выручкой считаются доходы от сдачи имущества в аренду.
Выручка оценивается по справедливой стоимости полученного или ожидаемого возмещения с учетом (за минусом) суммы любых торговых или оптовых скидок, предоставляемых компанией. При начислении выручки не всегда можно узнать, воспользуется ли покупатель скидкой, погасив задолженность в указанный период. Только после оплаты счетов покупателем учитываются скидки с продажи за досрочную оплату, поэтому они и не вычитаются из суммы выручки.
Если товары или услуги обмениваются на аналогичные по характеру и стоимости, то признание выручки не происходит.
Основным критерием признания выручки явл-ся переход к покупателю от продавца значительных рисков и преимуществ владения товарами. Выручка от продажи товаров признается, если выполняются все перечисленные условия:
1. к покупателю от продавца перешли значительные риски и преимущества владения товарами. В большинстве сделок перевод рисков совпадает с передачей права собственности и владения. 2. продавец не участвует в управлении проданными товарами и не контролирует их;
3. сумма выручки может быть надежно оценена;
4. велика вероятность того, что экономические выгоды, связанные со сделкой, поступят в организацию;
5. понесенные или ожидаемые затраты, связанные со сделкой, могут быть надежно оценены.
Выручка НЕ признается:
1. организация сохраняет ответственность за неудовлетворительное функционирование товара, которое не покрывается стандартными гарантийными обязательствами;
2. получение выручки зависит от получения выручки покупателями в результате повторной перепродажи;
3. отправленные товары подлежат установке силами и средствами продавца, а установка составляет значительную часть контракта, который еще не выполнен организацией;
4. покупатель имеет право расторгнуть сделку купли - продажи, и у организации отсутствует уверенность в окончательном получении дохода.
Выручка и расходы должны признаваться одновременно. Если невозможно надежно оценить расходы, то выручка не признается и полученное за товар вознаграждение в этом случае считается обязательством.
Выручка от предоставления услуг признается в зависимости от степени завершенности операции на отчетную дату, если конечный результат операции может быть надежно оценен.
Если результат не может быть надежно оценен, то выручка может быть признана только в размере возмещаемых расходов.
Метод признания выручки по мере готовности - выручка признается в том отчетном периоде, когда предоставлены услуги. Единого метода оценки степени завершенности работ не существует.
В зависимости от характера договора в качестве его завершенности могут быть признаны:
1. отчеты о выполненной работе;
2. предоставленные на дату составления отчетности услуги в процентах к общему их объему;
3. пропорциональное отношение понесенных затрат по договору на дату составления отчета к общим ожидаемым затратам по сделке.
Выручка, возникающая из правообладания активами, - это выручка от использования др-ми лицами активов компании, приносящих проценты, лицензионные платежи (плата за торговые марки, патенты, программное обеспечение, авторские права) и дивиденды.
Она признается если: 1) велика вероятность того, что экономические выгоды, связанные со сделкой, поступят в организацию; 2) сумма выручки может быть надежно оценена.
7.1.Особенности бухгалтерского учета по прекращаемой деятельности
В соответствии с ПБУ 16/02 "Информация по прекращаемой деятельности" под прекращаемой деятельностью понимают решение орг-ии о прекращении деятельности части, одного или нескольких своих сегментов.
Прекратить часть своей деятельности орг-ия может следующими способами:
1) продать предприятие или его часть, выполняющей законченный цикл производства продукции, Р,У;
2) продать часть А, без которых невозможно осуществлять определенный вид деятельности;
3) реорганизовать организацию, выделяя из нее юр. лица;
4) прекратить деятельность, ликвидируя морально или физически изношенное оборудование.
Датой прекращения части деят-ти орг-ии признается дата одного из 2 событий, которое произойдет раньше: 1) заключение договора купли-продажи А, без которых прекращаемая деятельность не может быть продолжена; 2) информирование о принятом решении о прекращении деятельности всех заинтересованных лиц (акционеров, работников организации, поставщиков, покупателей и др.).
При прекращении части деят-ти организации возникают Р, связанные с увольнением работников, разрывом отношений с постоянными клиентами и др. Для покрытия предстоящих затрат организации создают резерв. В соответствии с ПБУ 8/01 "Условные факты хоз. деятельности" создание такого резерва признается в БУ расходом:
резерв, создаваемый на выплату выходных пособий увольняемым работникам, включают в затраты по обычным видам деятельности (Д 20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу", К 96 "Резервы предстоящих расходов"), а резерв на выплату штрафов, пеней, неустоек соответствующим организациям - в прочие расходы (Д91.2 "Прочие расходы" и К 96). Начисляемые работникам выходные пособия и уплачиваемые штрафы, пени, неустойки отражают по Д 96.
Созданный резерв подлежит пересмотру и корректировке по состоянию на конец каждого отчетного периода в период от признания деят-ти прекращаемой до завершения прекращения деят-ти. По завершении прекращения деят-ти оставшаяся сумма резерва используется в течение времени, установленного исходя из сроков погашения обязательств, связанных с прекращением деят-ти.
При недостаточности созданного резерва не перекрытые резервом расходы отражаются в учете в общем порядке. Списание избыточного резерва - Д 96 и К 91.
Признание деят-ти прекращаемой требует уточнение стоимости А, относящихся к прекращаемой деят-ти, исходя из возможного снижения их стоимости.
Оценка возможного снижения стоимости производится по правилам, установленным соответствующими ПБУ (5/01, 6/01, 14/2007), и в зависимости от способа прекращения деятельности.
1) деятельность прекращается путем продажи имущественного комплекса или его части. В данном случае снижение стоимости А признается при заключении предварительного договора купли-продажи, в соответствии с которым передача имущества приходится на последующие отчетные периоды. Сумму снижения стоимости А организации определяют самостоятельно, с учетом договора купли-продажи. Фин рез. от продажи активов определяют по счету 91 "Прочие доходы и расходы" сопоставлением Д от продажи активов с Р по их продаже.
2) деятельность прекращается путем продажи отдельных А и прекращения отдельных обязательств. При данном способе величину убытка от снижения стоимости А определяют как разницу между учетной и текущей рыночной стоимостью за вычетом расходов по выбытию А.
3) деятельность прекращается путем отказа от ее продолжения. При невозможности продать А сумма снижения его стоимости будет совпадать с его балансовой стоимостью.
7.2. Финансовый анализ и основы финансового менеджмента при проведении процедур арбитражного управления
Эффективное антикризисное управление невозможно без проведения ФА, и грамотное его проведение является залогом разработки успешной программы по выходу из кризиса. Как известно, управление как процесс состоит из 4 взаимосвязанных функций: планирование, организация, координация, контроль. Не проанализировав ситуацию, невозможно заниматься планированием - ФА играет первостепенную роль в планировании. Осущ-ие контроля требует четких параметров, по которым оценивается результат выполнения задания, ими могут выступать показатели ФА. Таким образом, цикл управления начинается и заканчивается ФА.
Наиболее универсальными и наглядными индикаторами остаются конечные финансовые результаты деятельности компании: размер валовой прибыли и уровень рентабельности. Как правило, первым признаком кризисного состояния в компании является отрицательный финансовый результат - валовой убыток от деятельности, снижение уровня рентабельности или стремительное сокращение размера прибыли по периодам.
Анализ финансового состояния компании включает в себя следующие важнейшие разделы: 1) структура активов и пассивов; 2) анализ имущественного положения; 3) экспресс-анализ финансового состояния; 4) ликвидность; 5) финансовая устойчивость; 6) анализ деловой активности, а также оборачиваемости средств предприятия; 7) рентабельность капитала и продаж; 8) эффект финансового рычага.
По отмеченным выше разделам проводится анализ финансовых и экономических показателей, сравниваются показатели за ряд анализируемых кварталов, лет, отслеживается динамика показателей во времени, вычисляются темпы роста показателей и финансовых коэффициентов за последний период. Важно отметить: в антикризисном управлении финансовый менеджмент играет очень важную роль. Финансовый менеджмент можно определить как систему управленческих мер и решений по диагностике, предупреждению, нейтрализации и преодолению кризисных явлений и их причин на всех уровнях экономики.
7.3.Методы и приемы финансового анализа при арбитражном наблюдении.
Наблюдение - 1 этап арбитражного управления предприятием. Он начинается с момента возбуждения арб судом дела о банкротстве должника. В ходе процедура наблюдения рук-ль должника продолжает выполнять свои обязанности и нести ответственность согл ФЗ и учред док-ам. Временный управляющий обязан проверить его действия на предмет нарушения зак-ва как в теч процедуры наблюдения, так и в предшествующий период.
Наблюдение применяется в целях обеспечения сохранности имущества должника, проведения анализа его фин состояния, выявления кредиторов должника и составления реестра их требований, созыва 1-го собрания кредиторов.
Законом о банкротстве процедура наблюдения определена из 7 составляющих:
1.Введение наблюдения. Наблюдение вводится по результатам рассмотрения Арб судом обоснованности требования заявителя. При возбуждении дела о банкр-ве на основании заявителя должника наблюдение вводится с датой принятия судом заявления должника к производству.
Дело о банкр-ве должно быть рассмотрено в заседании Арб суда в срок не более 7 месяцев с датой поступления заявления о признании должника банкротом в суде.
С датой вынесения судом определения о введение наблюдения наступают следующие последствия для хоз. субъектов: 1. запрещается выплата дивидендов и иных платежей по ц.б.; 2.запрщается удовлетворять требования учредителя должника в связи с выходом из состава учредителей; 3 приостанавливается исполнение исполнительных документов по имуществ взысканиям и т.д.
Органы управления не в праве принимать решения:-о реорганизации и ликвидации должника; -о создании филиалов, представительств; -о выходе состава учредителей.
2. Назначение временного управляющего. Временный управляющий назначается судом, который указывает размер его вознаграждения.
3.Временный управляющий в праве:
-предъявлять в суд от своего имени требования о признании не действ-х сделок и решений должника.
-заявлять возражения относительно требованиям кредиторов
-принимать участия в судебных заседаниях суда по проверке обоснованности представленных возражений должника.
4.Временный управляющий обязан:
-принять меры по обеспечению сохранности им-ва должника, проводить анализ фин состояния должника, выявлять кредиторов должника, вести реестр требования кредиторов, уведомлять кредиторов о введении наблюдения, созывать и проводить 1 собрание кредиторов.
5.Анализ фин состояния должника при наблюдении.
Основные цели анализа: определение достаточности принадлежащего должнику имущества для открытия судебных расходов, расходов на выплату вознаграждения арбитражным управляющим; определение возможности или невозможности восстановления платежеспособности, выявление обстоятельств, дающих достаточное обоснования полагать, что платежеспособность должника может быть восстановлена; установление размеров требований кредиторов, признаваемых установленными.
К воссановления (утраты) платежесп-ти сроком на 6 мес= К утр 6мес = [Ктек ликвкон+6/Т"период"*(Ктек ликв кон-Ктек ликв нач)] / 2 (если меньше 1=> в ближайшие 6 мес у предпр нет шансов восстановить платеж-ть).
Необходимо рассчитать показатели ликвидности и платежеспособности.
А1 - наиболее ликвидные активы = Ден. средства + кратк фин вложения (ценные бумаги); А2 - быстро реализуемые активы = ДЗ<12мес.
А3 - медленно реализуемые активы = запасы + ДЗ>12мес. + НДС.
А4 - трудно реализуемые активы = ВнА.
Пассивы баланса формируются по степени срочности их оплаты:
П1 - наиболее срочные обязательства = КЗ, расчеты по дивидендам, прочие краткосрочные обязательства, а также ссуды непогашенные в срок;
П2 - краткосрочные пассивы = краткосрочные кредиты и займы;
П3 - долгосрочные пассивы - долгосрочные кредиты и займы;
П4 - постоянные пассивы = CК + Доходы будущих периодов (сч.98)+ Резервы предстоящих расходов (сч.96) - Расходы будущих периодов (сч.97).
1. К тек. лик-ти показывает, достаточно ли у предприятия средств, которые могут быть использованы им для погашения своих краткосрочных обяз. в течение года. КТЛ = (А1 + А2 + А3) / (П1 + П2). Оптимально от 1 до 2.
2. К быстрой лик-ти показывает, насколько ликвидные средства предприятия покрывают его краткосрочную задолженность. КБЛ = (А1 + А2) / (П1 + П2). Оптимально от 0,7-0,8 до 1,5.
3. К абсолютной лик-ти показывает, какую часть кредиторской задолженности предприятие может погасить немедленно. КАЛ = А1 / (П1 + П2). Оптимально > 0,2.
4. Общий показатель лик-ти баланса предприятия, который показывает отношение суммы всех ликвидных средств предприятия к сумме всех платежных обязательств (краткосрочных, долгосрочных, среднесрочных) при условии, что различные группы ликвидных средств и платежных обязательств входят в указанные суммы с определенными весовыми коэффициентами, учитывающими их значимость с точки зрения сроков поступления средств и погашения обязательств.
КОЛ = (А1 + 0,5А2 + 0,3А3) / (П1 + 0,5П2 + 0,3П3). Оптимально больше или равно 1.
Одной из важнейших характеристик устойчивости фин состояния фирмы, ее независимости от заемных источников средств, является коэффициент автономии или коэффициент фин независимости, который определяется как отношение собственного капитала к величине всех активов предприятия = СК/А. д.б.= 0,5.
Временный управляющий на основе анализа финансового состояния должника, в том числе результатов инвентаризации имущества должника при их наличии, анализа документов, удостоверяющих гос регистрацию прав собственности, подготавливает предложения о возможности или невозможности восстановления платежеспособности должника, обоснование целесообразности введения последующих процедур банкротства.
6. Созыв 1 собрания кредиторов (принимаются решения о введении внешнего управления, о введении фин оздоровления и т.д)
7.Окончание наблюдения.
Основанием вынесения судом определения является 1 собрания кредиторов, что обуславливает его важность для продолжения кредиторов.
7. 4. Признаки неудовлетворительной структуры баланса. Признаки неплатежеспособности.
Распоряжение ФУДН при Госкомимуществе РФ от 12.08.1994 N 31-р (ред. от 12.09.1994) "Об утверждение методичсеких положений по оценке финансового состояния предприятия и установлению неудовлетворительной структуры баланса":
Источники информации: форма N 1 "Баланс предприятия"; форма N 2 "Отчет о Пр и У".
Основанием для признания структуры баланса предприятия неудовлетворительной, а предприятия - неплатежеспособным является выполнение одного из следующих условий:
1) Ктл на конец отчетного периода имеет значение < 2; Ктл определяется как отношение фактической стоимости находящихся в наличии у предприятия ОбА в виде производственных запасов, готовой продукции, денежных средств, ДЗ и прочих ОбА к наиболее срочным обязательствам предприятия в виде краткосрочных кредитов банков, краткосрочных займов и различных КЗ = ОбА/КО
Ктл характеризует общую обеспеченность предприятия ОбС для ведения хозяйственной деятельности и своевременного погашения срочных обязательств предприятия.
2) Кобсс (оэффициент обеспеченности собственными средствами) на конец отчетного периода имеет значение < 0,1.
Кобсс = (СК - ВнА)/ОбА = (3 разд. Баланса - 1) /2.
Коэффициент обеспеченности собственными средствами характеризует наличие собственных оборотных средств у предприятия, необходимых для его финансовой устойчивости. В случае если хотя бы один из указанных коэффициентов не отвечает установленным выше требованиям, рассчитывается коэффициент восстановления платежеспособности за предстоящий период (6 месяцев).
Квост.= (Ктл ф + 6/Т (Ктл ф - Ктл н)) / 2 , где: Ктл ф - фактическое значение (в конце отчетного периода) коэффициента текущей ликвидности (Ктл); 6 - период восстановления платежеспособности в месяцах; Т - отчетный период в месяцах; Ктл н - значение коэффициента текущей ликвидности в начале отчетного периода;
Если Квост. < 1, рассчитанный на период, равный 6 месяцам, показывает, что у предприятия в ближайшее время нет реальной возможности восстановить платежеспособность.
Кутраты = (Ктл ф + 3/T (Ктл ф - Ктл н)) / 2
Коэффициент утраты платежеспособности, принимающий значение < 1, рассчитанный на период, равный 3 месяцам, свидетельствует о том, что у предприятия в ближайшее время имеется возможность утратить платежеспособность.
На основании данной системы судами принимались решения:
- о признании структуры баланса предприятия неудовлетворительной, а предприятия - неплатежеспособным;
- о наличии реальной возможности у предприятия - должника восстановить свою платежеспособность;
- о наличии реальной возможности утраты платежеспособности предприятия, если оно в ближайшее время не сможет выполнить свои обязательства перед кредиторами.
После принятия соответствующих решений о неудовлетворительности структуры баланса и неплатежеспособности предприятия, у последнего запрашивается дополнительная информация и проводится углубленный анализ его финансового состояния. Оценка платежеспособности производится на основе характеристики ликвидности текущих активов, т.е. времени, необходимого для превращения их в денежную на- личность. Ликвидность актива - это их возможность при определенных обстоятельствах превратиться в денежную форму для возмещения обязательств. Необходимо рассчитать показатели ликвидности и платежеспособности.
А1 - наиболее ликвидные активы = Ден. средства + кратк фин вложения (ценные бумаги); А2 - быстро реализуемые активы = ДЗ<12мес.
А3 - медленно реализуемые активы = запасы + ДЗ>12мес. + НДС.
А4 - трудно реализуемые активы = ВнА.
Пассивы баланса формируются по степени срочности их оплаты:
П1 - наиболее срочные обязательства = КЗ, расчеты по дивидендам, прочие краткосрочные обязательства, а также ссуды непогашенные в срок;
П2 - краткосрочные пассивы = краткосрочные кредиты и займы;
П3 - долгосрочные пассивы - долгосрочные кредиты и займы;
П4 - постоянные пассивы = CК + Доходы будущих периодов (сч.98)+ Резервы предстоящих расходов (сч.96) - Расходы будущих периодов (сч.97).
1. К тек. лик-ти показывает, достаточно ли у предприятия средств, которые могут быть использованы им для погашения своих краткосрочных обяз. в течение года. КТЛ = (А1 + А2 + А3) / (П1 + П2). Оптимально от 1 до 2.
2. К быстрой лик-ти показывает, насколько ликвидные средства предприятия покрывают его краткосрочную задолженность. КБЛ = (А1 + А2) / (П1 + П2). Оптимально от 0,7-0,8 до 1,5.
3. К абсолютной лик-ти показывает, какую часть кредиторской задолженности предприятие может погасить немедленно. КАЛ = А1 / (П1 + П2). Оптимально > 0,2.
7.5.Диагностика кризиса финансового состояния результата. Стадии кризиса.
Оценка кризисных симптомов предприятия и диагностирование его финансового кризиса (ФК) осуществляется задолго до проявления его явных признаков. Диагностика ФК представляет собой систему целевого финансового анализа, направленного на выявление возможных тенденций и негативных последствий кризисного развития предприятия.
Масштаб кризисного состояния предприятия: 1.Легкий ФК => Нормализация текущей фин деятельности
2.Глубокий ФК => Полное использование внутренних механизмов фин стабилизации
3.Катастрофический ФК => Поиск эффективных форм внешней санации (при неудаче - ликвидация).
В зависимости от целей и методов осуществления диагностика ФК предприятия подразделяется на 2 основные системы:
1) экспресс-диагностики ФК;
2) фундаментальной диагностики ФК.
Основной целью экспресс-диагностики ФК является раннее обнаружение признаков кризисного развития предприятия и предварительная оценка масштабов кризисного его состояния. Основные этапы:
1.Определение объектов наблюдения "кризисного поля", реализующего угрозу возникновения ФК предприятия. Система наблюдения "кризисного поля" предприятия может быть представлена следующими основными объектами:
o чистый денежный поток предприятия (К: достаточности ЧДП=поступл/платежи, ликвидности ДП, эффективности ДП=ЧДП/ВалИсходДП*100%, реинвестирования ДП= [(Чистый денежный поток - сумма выплаченных дивидендов) / (Сумма прироста реальных инвестиций + сумма прироста долгосрочных инвестиций)]*100%);
o рыночная ст-ть предприятия (рын ст-ть предпр, ст-ть предпр по К капитализации Пр);
o структура капитала предприятия (К: автономии=СК/А>0.5, финансирования =СК/ЗК (фин леверидж=ЗК/СК<1), долгосрочной фин независимости);
o состав фин обязательств предприятия по срочности погашения (К : соотнош долг и краткоср фин обяз-в, соотнош привлеч фин и тов кредита, период обращения КЗ);
o состав активов предприятия (К: маневренности активов = (СК-ВА)/СК>0.1, обеспеченности высоколиквидными активами= (СК-ВА)/ОА=0.1, обеспеченности готовыми ср-ами платежа, текущей плат-ти, абс плат-ти);
o состав текущих затрат предприятия (Ур текущих затрат к объему реализации продукции, Ур переменных текущих затрат, К операционного левериджа);
o уровень концентрации фин операций в зонах повышенного риска (К Крит риска= отношение наиболее ликвидных активов компании и ДЗ к текущим обязательствам. Этот коэффициент отражает платежные возможности предприятия для своевременного и быстрого погашения соей задолженности);
2.Анализ отдельных сторон кризисного фин развития предприятия, осуществляемый стандартными методами. Основу такого анализа составляет сравнение фактических показателей-индикаторов с плановыми (нормативными) и выявление размеров отклонений в динамике. Рост размера негативных отклонений в динамике характеризует нарастание кризисных явлений фин деятельности предприятия, генерирующих угрозу возникновения его ФК (фин ан: гориз, вертик, сравнител, анализ фин К-ов;анализ фин рисков; интегральный фин анализ, основанный на "Модели Дюпона").
Рентаб. СК = Рентаб. продаж * Оборач. А * Соотношение А и СК = (ЧП/Выручка)*(Выручка/А ср.)*(А ср./СК)
3.Предварительная оценка масштабов кризисного фин состояния предприятия. Такая оценка проводится на основе анализа отдельных сторон кризисного развития предприятия за ряд предшествующих этапов. Фундаментальная диагностика ФК характеризует систему оценки параметров кризисного фин развития предприятия, осуществляемой на основе методов факторного анализа и прогнозирования.
Основными целями фундаментальной диагностики ФК являются:
* углубление результатов оценки кризисных параметров фин развития предприятия, полученных в процессе экспресс-диагностики;
* подтверждение полученной предварительной оценки масштабов кризисного фин состояния предприятия;
* прогнозирование развития отдельных факторов, генерирующих угрозу ФК предприятия, и их негативных последствий;
* оценка и прогнозирование способности предприятия к нейтрализации ФК за счет внутреннего фин потенциала.
Квост.= (Ктл ф + 6/Т (Ктл ф - Ктл н)) / 2 , где: Ктл ф - фактическое значение (в конце отчетного периода) коэффициента текущей ликвидности (Ктл); 6 - период восстановления платежеспособности в месяцах; Т - отчетный период в месяцах; Ктл н - значение коэффициента текущей ликвидности в начале отчетного периода;
Если Квост. < 1, рассчитанный на период, равный 6 месяцам, показывает, что у предприятия в ближайшее время нет реальной возможности восстановить платежеспособность.
7.6. Основы финансового менеджмента в антикризисном управлении
Эффективность управления финансовым состоянием коммерческих организаций - важнейшая функция финансового менеджмента, что вызывает необходимость поиска новых подходов и методов диагностики состоятельности бизнеса на ранних этапах, когда сохраняется возможность осуществить один из трех возможных сценариев развития: 1) наращивание производственных мощностей на основе привлечения частных инвестиций; 2) реформирование действующего производства за счет реструктуризации; 3) активизация антикризисного менеджмента как следствия остановки в развитии бизнеса.
Третий сценарий применяется в том случае, если у организации отсутствуют экстенсивные возможности экономического роста и необходимо изыскивать внутренние резервы. В любом случае причиной надвигающегося кризиса является остановка развития, а следствием - факт отсутствия реальной возможности финансировать текущую операционную деятельность как собственными, так и заемными ресурсами.
Национальная система антикризисного управления включает два этапа:
- мониторинг финансово-хозяйственной деятельности организации по признакам угрозы банкротства на основе оценки ее платежеспособности;
- доказательство финансовой несостоятельности организации по результатам комплексного анализа финансового состояния.
Анализ современных отечественных исследований в области антикризисного менеджмента показывает, что объектом мониторинга и диагностики финансовой состоятельности на ранней стадии избираются либо источники средств коммерческой организации, либо снижение прибыльности, либо состояние структуры активов как совокупности основного и оборотного капитала. Ни один из критериев не может быть признан достаточным для достижения поставленной цели, поскольку они не отражают главного - динамики капиталообразования коммерческой организации как процедуры воспроизводства ее капитала. Отрицательное капиталообразование свидетельствует о неспособности организации воспроизводить собственный капитал и является, таким образом, причиной финансовой несостоятельности.
Воспроизводство капитала осуществляется в процессе капиталообразования и является формой экономического роста в рыночной экономике, основным ее элементом, относительно которого все остальные становятся производными.
7.7. Финансовое планирование в антикризисном управлении
В отличие от внутрифирменного планирования, осуществляемого в рамках "финансового здорового" предприятия, антикризисное планирование проходит в разных фазах кризиса предприятия (нерентабельность, убыточность, неплатежеспособность) и в рамках различных доарбитражных (досудебная санация) и арбитражных процедур (наблюдение, финансовое оздоровление, внешнее управление, конкурсное производство). Специфика условий, в которых проходит антикризисное планирование:
1. Сжатость сроков планирования (примерно 1 месяц, за исключением особых обстоятельств). 2. Недостаточность внутренних, особенно финансовых ресурсов. 3. Негативное влияние внешних, особенно рыночных, факторов на весь процесс антикризисного планирования, в том числе постоянное ухудшение состояния предприятия на разных этапах процесса планирования и реализации планов. 4. Отсюда необходимость постоянного отслеживания изменений внутренней и внешней среды, внесение корректив в оперативное планирование и реализацию антикризисных мероприятий. 5. Особая роль контроля на всех этапах планирования: изнутри - арбитражным управляющим; извне - кредиторами. 6. Неблагоприятный социально-психологический климат на предприятии, возможность фальсификации исходных данных и (или) саботаж планируемых мероприятий. 7. Учет особенностей фазы кризиса предприятия-должника и его прогнозных моделей. Процесс антикризисного планирования на предприятии можно разделить на 2 стадии:
1) разработка антикризисной стратегии деятельности фирмы (антикризисное стратегическое планирование); 2) определение тактики реализации выбранной стратегии (оперативное планирование). Тактические (оперативные) мероприятия по выходу из кризиса могут быть защитными (сокращение расходов, закрытие подразделений, сокращение персонала, уменьшение объемов производства, и сбыта) и наступательными (активные маркетинговые исследования, высокие цены на продукцию, использование внутренних резервов, модернизация, совершенствование управления). Оперативные мероприятия по выходу из кризиса состоят в установлении текущих убытков, выявлении внутренних резервов, привлечении специалистов, кадровых изменениях, получении кредитов, укреплении дисциплины.
Стратегическое планирование позволяет устранить отрицательный эффект неопределенности и изменчивости внешней среды функционирования фирмы, сосредоточить внимание на главных задачах выхода из кризиса с минимальными потерями. Стратегическое антикризисное планирование:
1) определение текущей миссии организации;
2) анализ среды бизнеса и выяснение причин эк-го кризиса деятельности предприятия.
3) проводится стратегический анализ. Фирма сравнивает цели (желаемые показатели) и результаты исследований факторов внешней и внутренней среды, которые ограничивают достижение желаемых показателей, определяет разрыв между ними. Затем при помощи методов стратегического анализа и планирования формулируются стратегические альтернативы выхода предприятия из экономического кризиса. 4) выбор 1 из альтернативных стратегий и ее проработкой. На этом заканчивается процесс стратегического планирования и начинается процесс оперативного планирования. Необходимо решить задачи: 1) устранение неплатежеспособности; Антикризисное управление допускает любые потери (в том числе и будущие), ценой которых можно добиться восстановления платежеспособности предприятия сегодня. Сущность данного этапа заключается в маневре денежными потоками для заполнения разрыва между их расходованием и поступлением. Маневр осуществляется как уже полученными и материализованными в активах предприятия средствами, так и теми, что могут быть получены, если предприятие переживет кризис: продажа краткосрочных финансовых вложений, продажа ДЗ, продажа запасов готовой продукции, продажа избыточных производственных запасов, продажа инвестиций, продажа нерентабельных производств и объектов непроизводственной сферы. 2) восстановление финансовой устойчивости; Сущность - максимально быстрое и радикальное снижение неэффективных расходов: остановка нерентабельных производств, выведение из состава предприятия затратных объектов, совершенствование организации труда и оптимизация численности занятых на предприятии, уменьшение текущей финансовой потребности, выкуп долговых обязательств с дисконтом. 3) расчет с кредиторами.
7.8.Цели и задачи финансового планирования в неплатежеспособной орг-ии.
Согласно з-ну о банкротстве №127-ФЗ от 26.10.2002, учредители должника, собственник им-ва должника обязаны приниать своевременные меры по предупреждению банкротства орг-ии.
Неплатежеспособность орг-ии можно выявить с помощью след коэф-ов: 1 К тек ликвидности =ОА/КО (если менее 2=>неплат), К обеспеч собств ср-ами=(СК -ВА)/ОА (менее 0,1=>неплат) и Квост.= (Ктл ф + 6/Т (Ктл ф - Ктл н)) / 2 , где: Ктл ф - фактическое значение (в конце отчетного периода) коэффициента текущей ликвидности (Ктл); 6 - период восстановления платежеспособности в месяцах; Т - отчетный период в месяцах; Ктл н - значение коэффициента текущей ликвидности в начале отчетного периода;
Если Квост. < 1, рассчитанный на период, равный 6 месяцам, показывает, что у предприятия в ближайшее время нет реальной возможности восстановить платежеспособность.
Если орг-ия неплатежеспособна=> воост-ие плат-ти или проведение ликвидационных мер в соотв с дейст-им зак-ом.
СМ. ПРЕДЫДЩИЙ ВОПРОС № 7
7. 9. Определение потребности во внешнем финансировании.
Прогнозирование по методу пропорциональной зависимости показателей от объема реализации.
Рассмотрим достаточно простой, но часто применяемый подход к прогнозированию переменных и постоянных затрат и других параметров деятельности предприятия. Этот метод базируется на трех основных допущениях: 1) при увеличении выручки на некоторое количество процентов переменные затраты, ОбА и краткосрочные обязательства увеличиваются на это же количество процентов; 2) прирост стоимости ОС рассчитывается под прогнозируемый объем выручки и, соответственно, объем производства. При этом учитывается, хватит ли существующих ОС (если они не загружены полностью) или же придется приобретать новые ОС; 3) долгосрочные обязательства и акционерный капитал переносятся в прогноз без изменений. Исходя из прогноза выручки и изложенных выше допущений, строится прогнозный вариант отчета о прибылях и убытках и баланс, вычисляется чистая прибыль и иные планируемые финансовые показатели. Как правило, если запланирован высокий рост выручки, в прогнозном балансе, построенном по методу пропорциональной зависимости параметров от выручки, образуется дефицит пассивов (активы становятся больше пассивов). Это означает, что предприятию не хватает источников формирования активов, необходимых для обеспечения запланированного объема выручки. Эта разница между активами и пассивами в прогнозном балансе является потребностью предприятия во внешнем финансировании (кредиты, займы и т. п.). Составление прогнозной отчетности позволяет достаточно точно спрогнозировать потребность предприятия во внешнем финансировании (N). Кроме того, для этих целей часто используется достаточно простая формула, позволяющая оценить эту потребность приблизительно: N= (A/V)dV- (L/V)dV- RV1(1 - D); где А - сумма активов, изменяющихся пропорционально изменению выручки, на начало планируемого периода, V - объем выручки за период, предшествующий планируемому, dV- планируемое изменение объема выручки, L - сумма пассивов, изменяющихся пропорционально изменению выручки, на начало планируемого периода, R - рентабельность реализуемой продукции, V1 - планируемая выручка от реализации, D - доля прибыли, направляемая на выплату дивидендов. Как можно видеть, потребность предприятия во внешнем финансировании определяется как разность между потребностью в приросте активов (возникающей при изменении выручки на dV), соответствующим приростом пассивов и приростом нераспределенной прибыли. Если прирост пассивов и нераспределенной прибыли полностью покрывает потребность в приросте активов, то потребности во внешнем финансировании не возникает.
Коэффициент обеспеченности собственными источниками финансирования U2.Оптимальное значение U2>=0.5. Показывает, какая часть оборотных активов финансируется за счет собственных источников.
U2 = (стр.490-стр.190)/стр.290 = (Капитал и резервы - Внеоб. активы)/ОбА.
7. 10. Порядок проверки признаков фиктивного и преднамеренного банкротства.
Несостоя́тельность (банкро́тство) - признанная уполномоченным государственным органом неспособность должника удовлетворить в полном объеме требования кредиторов и (или) исполнить обязанность по уплате обязательных государственных платежей.
Признаки преднамеренного банкротства выявляются как в течение периода, предшествующего возбуждению дела о банкротстве, так и в ходе процедур банкротства.
Выявление признаков преднамеренного банкротства осуществляется в 2 этапа.
1) проводится анализ значений и динамики коэффициентов, характеризующих платежеспособность должника. В случае установления существенного ухудшения (темп снижения превышает средний темп снижения значений данных показателей в исследуемый период) значений 2 и более коэффициентов проводится второй, который заключается в анализе сделок и действий органов управления за исследуемый период, которые могли быть причиной такого ухудшения.
2) арбитражный управ-ий проводит анализ сделок за весь исследуемый период - устанавливается соответствие сделок и действий (бездействия) органов управления законодательству, а также выявляются сделки, заключенные или исполненные на условиях, не соответствующих рыночным условиям, послужившие причиной возникновения или увеличения неплатежеспособности и причинившие реальный ущерб должнику в денежной форме.
К сделкам, заключенным на условиях, не соответствующих рыночным условиям, относятся:
а) сделки по отчуждению имущества, не являющиеся сделками купли-продажи, направленные на замещение имущества должника менее ликвидным;
б) сделки купли-продажи, заключенные на заведомо невыгодных условиях, а также осуществляемые с имуществом, без которого невозможна основная деятельность;
в) сделки, связанные с возникновением обязательств должника, не обеспеченные имуществом, а также влекущие за собой приобретение неликвидного имущества;
г) сделки по замене одних обязательств другими, заключенные на заведомо невыгодных условиях.
По результатам анализа значений и динамики коэффициентов, характеризующих платежеспособность должника, и сделок должника делается один из следующих выводов:
а) о наличии признаков преднамеренного банкротства;
б) об отсутствии признаков преднамеренного банкротства;
в) о невозможности проведения проверки наличия (отсутствия) признаков преднамеренного банкротства - при отсутствии документов, необходимых для проведения проверки.
Порядок определения признаков фиктивного банкротства (производится в случае возбуждения производства по делу о банкротстве по заявлению должника).
Для установления наличия (отсутствия) признаков фиктивного банкротства проводится анализ значений и динамики коэффициентов, характеризующих платежеспособность: коэффициента абсолютной ликвидности, коэффициента текущей ликвидности, показателя обеспеченности обязательств должника его активами, а также степени платежеспособности по текущим обязательствам должника. Показатели ликвидности и платежеспособности.
А1 - наиболее ликвидные активы = Ден. средства + кратк фин вложения (ценные бумаги); А2 - быстро реализуемые активы = ДЗ<12мес.
А3 - медленно реализуемые активы = запасы + ДЗ>12мес. + НДС.
А4 - трудно реализуемые активы = ВнА.
Пассивы баланса формируются по степени срочности их оплаты:
П1 - наиболее срочные обязательства = КЗ, расчеты по дивидендам, прочие краткосрочные обязательства, а также ссуды непогашенные в срок;
П2 - краткосрочные пассивы = краткосрочные кредиты и займы;
П3 - долгосрочные пассивы - долгосрочные кредиты и займы;
П4 - постоянные пассивы = CК + Доходы будущих периодов (сч.98)+ Резервы предстоящих расходов (сч.96) - Расходы будущих периодов (сч.97).
1. К тек. лик-ти показывает, достаточно ли у предприятия средств, которые могут быть использованы им для погашения своих краткосрочных обяз. в течение года. КТЛ = (А1 + А2 + А3) / (П1 + П2). Оптимально от 1 до 2.
2. К быстрой лик-ти показывает, насколько ликвидные средства предприятия покрывают его краткосрочную задолженность. КБЛ = (А1 + А2) / (П1 + П2). Оптимально от 0,7-0,8 до 1,5.
3. К абсолютной лик-ти показывает, какую часть кредиторской задолженности предприятие может погасить немедленно. КАЛ = А1 / (П1 + П2). Оптимально > 0,2.
8.1Экспортные операции как объект аудита
Экспорт товаров подвержен различного рода рискам (коммерческий риск, финансовый риск, валютный риск, риск неэффективности сделки и т.д.) и, как следствие, возможности возникновения искажений данных отчетности, поэтому считается необходимым выделение экспортных торговых операций в обособленный объект аудита.
Особенностью внешнеэкономических сделок является то, что они выходят за рамки одного государства, а значит, информационная база значительно шире, чем при оценке других видов операций предприятия.
При классификации информации для аудита целесообразно разделение всех источников на внутренние и внешние.
В качестве источника внешней информации при проведении проверки организаций-экспортеров прежде всего необходимо выделить информационные ресурсы банков, таможенных органов, осуществляющих контроль за экспортной торговой деятельностью организаций. К таким источникам информации относятся, например, грузовая таможенная декларация (ГТД), паспорт экспортной сделки (ПС), платежные документы уполномоченных банков. Получение информации из указанных источников является эффективным способом сбора и обобщения аудиторских доказательств.
Помимо приведенных выше внешних источников информации экспортных торговых операций к ним также относятся:
1) Информация о политической и экономической ситуации в отношении стран, субъектами которых являются контрагенты по сделке.
2) Информация о денежно-кредитной и бюджетной политике государства.
3) Отраслевая информация.
4) Характеристика контрагентов.
5) Законодательная и справочно-информационная базы.
6) Заключения официальных государственных органов, внешних аудиторов и иных организаций, уполномоченных проводить проверки.
7) Информация СМИ, сети Интернет.
К внутренним источникам информации относятся сведения, генерируемые самим предприятием:
1) Правовые документы предприятия. К ним относятся учредительные документы, которые являются обоснованием для аудитора при определении возможности осуществления данного рода деятельности. Кроме того, правильность их составления, своевременность оформления и регистрации изменений позволяет сделать вывод о законности существования предприятия в целом. С правовой точки зрения аудитор также должен оценить банковские и таможенные документы.
2) Учетная и налоговая политики.
3) Экспортные торговые контракты.
4) Договоры с транспортными, посредническими, экспедиторскими и другими организациями.
5) Первичные документы. К ним относятся товарные накладные, инвойсы, акты, счета-фактуры, книги покупок и книги продаж, ведомости учета готовой продукции, ведомости учета отгруженной экспортной продукции и т.д.
6) База данных бухгалтерского учета.
7) Данные бухгалтерской отчетности.
8) Внеучетные источники информации, такие как, например, внутренние приказы организации-экспортера.
Аудит экспортных операций является одним из самых трудоемких этапов проверки. В связи с высокой сложностью бухгалтерского оформления и налогообложения экспортных операций, их аудит требует больших трудозатрат и досконального знания законодательства. Порядок ведения организациями бух. учета экспортных торговых операций существенно зависит от условий, содержащихся в отдельных внешнеэкономических договорах, применяемых в деловом обороте организации форм расчетов с иностранными покупателями, а также от формы выхода российского поставщика экспортного товара на внешний рынок - самостоятельно или через посредника.
В рамках аудита экспортных операций выделяют 5 этапов: • аудит движения экспортного товара от поставщика к покупателю; • аудит накладных расходов по экспорту; • аудит реализации и расчетов с иностранными покупателями; • аудит экспортного НДС; • аудит обязательной продажи части экспортной валютной выручки. Аудит экспортных операций подразумевает осуществление следующих процедур: • анализ документов (контрактов, паспортов сделок, инвойсов, коносаментов, международных товарно-транспортных накладных и пр.), подтверждающих формирование кредиторской или дебиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте; • проверка перехода права собственности при совершении экспортных операций (в соответствии с международным правом или экспортными контрактами); • проверка возмещения НДС при экспорте товаров; • аудит экспортных операций с участием посредника (комиссионера, агента и т. п.). В рамках аудита экспортных операций проводится тщательная экспертиза бухгалтерского учета и налогообложения данного участка и даются рекомендации по устранению обнаруженных отклонений.
8.2. Планирование аудита экспортных операций
Согласно Федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности можно выделить три основных этапа аудиторской проверки:
1. Планирование аудиторской проверки. В первую очередь аудитору необходимо ознакомиться с бизнесом клиента, его организацией, с отраслью, в которой действует предприятие. Также происходит знакомство с организацией и ведением бухгалтерского учета, системой внутреннего контроля. Согласно Федеральному правилу (стандарту) аудиторской деятельности № 4 аудитору необходимо оценить уровень существенности и его взаимосвязь с аудиторскими рисками. Для проведения эффективной проверки в соответствии с Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 3 разрабатывается план и программа аудита.
2. Сбор аудиторских доказательств: проверка оборотов, сальдо по счетам; аналитические процедуры; тестирование средств контроля.
3. Завершение аудита, т.е. формирование мнения аудитора и подготовка итоговых документов.
Планирование аудита заключается в определении его стратегии и тактики, составлении общего плана аудит проверки, разработке аудиторской программы и конкретных аудит процедур, оценке объема аудит проверки. Планирование аудита должно осуществляться до письма-обязательства и заключения договора.
При планировании должны соблюдаться принципы:
- комплексность - все этапы планирования аудита должны быть связаны и согласованы между собой.
- непрерывность - выражается в установлении сопряженных заданий группе аудиторов и увязке этапов планирования по срокам и по смежным хозяйствующим субъектам.
- оптимальность - гибкость планирования в выборе наиболее рационального варианта плана.
При планировании выделяют следующие этапы:
- предварительное планирование аудита;
- подготовка и составление общего плана аудита;
- подготовка и составление программы аудита.
Предварительное планирование. На этом этапе следует получить информацию об: организационной структуре клиента; особенностях его производственной деятельности; о круге его поставщиков и покупателей; дочерних и зависимых организациях; рентабельности и порядке распределения получаемой прибыли; системе внутреннего контроля; принципах формирования оплаты труда персонала и т.д. Все это целесообразно отразить в рабочей документации.
Подготовка общего плана и программы аудита. На этом этапе следует установить уровень существенности и дать оценку аудит рисков. Стандартом предполагается возможность согласования с клиентом общего плана и программы аудита. При этом аудиторская организация является независимой в выборе приемов и методов аудита, отраженных в общем плане и программе, но несет полную ответственность за результаты своей работы в соответствии с данным общим планом и данной программой. С помощью проведения аналитических процедур аудиторская организация должна выявить
области, значимые для аудита. Составляя общий план и программу аудита, аудиторской организации следует учитывать степень автоматизации обработки учетной информации. Программа аудита - может представлять собой детальный перечень содержания аудит процедур. Одновременно программа может служить средством контроля за качеством и временем проверки.
Программа аудита экспортных операций.
Как было сказано нами ранее, в соответствии с ПСАД № 3 "Планирование аудита" аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно. Планирование аудита предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур. План и программа проведения аудита экспортных торговых операций строятся с учетом результатов проверки системы внутреннего контроля на данном участке.
1. Аудит учета себестоимости экспортируемой продукции (остатков незавершенного производства). 2. Аудит учета расчетов с покупателями экспортного товара.
3. Аудит учета расчетов с комиссионерами (поверенными, агентами) по посредническим договорам.
4. Аудит учета операций по валютным счетам.
5. Аудит соблюдения организациями-экспортерами налогового законодательства.
6. Оценка применимости допущения принципа непрерывности деятельности организации.
8. 3. Изучение и оценка систем б/у и внутреннего контроля организаций - экспортеров.
Б/у организаций - экспортеров имеет ряд особенностей:
1. учет активов и обязательств при осуществлении валютных операций;
2. исчисление НДС при осуществлении экспортных операций;
3. восстановление и зачет НДС при отгрузке на экспорт;
4. раздельный учет затрат при реализации товаров на экспорт и на внутренний рынок;
5. контроль за валютной выручкой.
1. В соответствии с ПБУ 3/06 пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации, средств на банковских счетах, денежных и платежных документов, ценных бумаг (за исключением акций), средств в расчетах, включая по заемным обязательствам с юридическими и физическими лицами (за исключением средств полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков), выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату.
Пересчет стоимости вложений во внеоборотные активы (ОС, НмА), а также средств полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков после принятия их к б/у в связи с изменением курса не производится (т.е пересчет производится 1 раз - при принятии к учету).
Курсовая разница подлежит зачислению на финансовые результаты организации как прочие доходы или прочие расходы.
2. При реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов (в общем случае это: контракт с иностранным лицом, выписка банка, подтверждающая получение выручки, таможенная декларация, копии транспортных, товаросопроводительных документов) налогообложение НДС производится по налоговой ставке 0 %.
Документы представляются в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта. Если по истечении 180 календарных дней, считая с даты выпуска товаров таможенными органами в таможенных режимах экспорта налогоплательщик не представил указанные документы, указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам 18% или 10%. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 %, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику.
Являясь экспортером, налогоплательщик сначала покупает товары, которые потом при реализации на экспорт и облагаются по 0%. При приобретении таких товаров он уплачивает "входной" НДС, для которого установлен особый порядок возмещения, согласно которому налогоплательщик может принять его к вычету на основании документов, подтверждающих экспорт.
4. При применении налогоплательщиками при реализации (передаче, выполнении, оказании для собственных нужд) товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. В этой связи при реализации продукции как на внутреннем рынке, так и на экспорт организации должны осущ-ть раздельный учет сумм НДС по товарам (работам, услугам), используемым в процессе производства и реализации этих видов продукции.
Если компания не ведет раздельный учет, то она не вправе принять налог к вычету, который в такой ситуации нельзя относить и на затраты, учитываемые при налогообложении прибыли. Универсальной методологии ведения данного расчета в НК не предусмотрено, каждая компания должна самостоятельно отразить в УП свой метод. Например, указать необходимые изменения в рабочем плане счетов. К счету 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" открывают отдельные субсчета: * 19-1 "НДС по приобретенным ценностям, предназначенным для облагаемых НДС операций"; * 19-2 "НДС по приобретенным ценностям, предназначенным для не облагаемых НДС операций"; * 19-3 "НДС по приобретенным ценностям, предназначенным для обоих видов продукции".
Не все затраты фирмы можно прямо распределить между различными видами продукции. К примеру, для списания входного НДС по общехозяйственным расходам налоговое законодательство предусматривает особый метод. Для того чтобы определить, какую сумму НДС можно принять к вычету, компания должна рассчитать долю стоимости отгруженных товаров, работ, услуг, имущественных прав, не подлежащих обложению налогом, в общей стоимости реализованной продукции за отчетный период: Д = А : В x 100 %, где:
Д - Доля продукции, не облагаемой НДС, в общей выручке;
А - выручка от продажи продукции, не облагаемой НДС;
В - общая выручка от реализации товаров покупателям. Следует отметить, что не всегда при наличии смешанных операций фирмы обязаны вести трудоемкий раздельный учет. Так, если в налоговом периоде доля совокупных затрат на производство продукции, не облагаемой НДС, не больше 5 % всех расходов, к вычету можно принять весь "входной" налог.
5. В соответствии с ФЗ № 173-ФЗ налогоплательщик обязан в сроки, предусмотренные внешнеторговыми договорами: 1) обеспечить возврат денег, причитающихся за переданные нерезидентам товары, выполненные для них работы, оказанные им услуги, переданные им информацию и результаты интеллектуальной деятельности; 2) возвратить в Россию деньги, уплаченные нерезидентам за неввезенные на таможенную территорию России товары, невыполненные работы, неоказанные услуги, непереданные информацию и результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них. Методика аудита экспортных торговых операций в значительной мере зависит от состояния системы внутреннего (внутрихозяйственного) контроля аудируемого лица. Если в организации отличная система внутреннего контроля, то риск аудита будет незначительным, а количество аудиторских свидетельств может быть меньше, чем при слабом внутреннем контроле. Для оценки системы внутреннего контроля целесообразно провести тестирование. Тесты средств контроля выполняются с целью получения аудиторских доказательств относительно эффективности: a) структуры систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, то есть того, насколько хорошо они организованы с точки зрения предотвращения или обнаружения и исправления существенных искажений; б) работоспособности средств внутреннего контроля в течение рассматриваемого периода. 8. 4. Особенности применения категорий существенности, выборки, риска при проведении аудита организаций - экспортеров.
Аудит экспортных операций является одним из самых трудоемких этапов проверки. Причиной этого является сложность бухгалтерского оформления и налогообложения таких операций.
Порядок ведения организациями бухгалтерского учета экспортных торговых операций существенно зависит от условий, содержащихся в отдельных внешнеэкономических договорах (контрактах), применяемых в деловом обороте организации форм расчетов с иностранными покупателями, а также от формы выхода российского поставщика экспортного товара на внешний рынок - самостоятельно или через посредника.
В рамках аудита экспортных операций представляется целесообразным выделить 5 этапов:
1. аудит движения экспортного товара от поставщика к покупателю; 2. аудит накладных расходов по экспорту; 3. аудит реализации и расчетов с иностранными покупателями; 4. аудит экспортного НДС. Аудит экспортных операций подразумевает осуществление следующих процедур:
1. анализ документов (контрактов, паспортов сделок, инвойсов, коносаментов, международных товарно-транспортных накладных и пр.), подтверждающих формирование кредиторской или дебиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте; 2. проверка перехода права собственности при совершении экспортных операций (в соответствии с международным правом или экспортными контрактами); 3. проверка возмещения НДС при экспорте товаров; 4. аудит экспортных операций с участием посредника (комиссионера, агента и т. п.).
Существенность - это максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в отчетности и рассматриваться как несущественная, т.е. не вводящая пользователей отчетности в заблуждение. Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности. Существенность зависит от величины показателя финансовой (бухгалтерской) отчетности и (или) ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения.
Уровень существенности принимают во внимание: а) на этапе планирования при определении содержания, затрат времени и объема применяемых аудиторских процедур;
6) в ходе выполнения конкретных аудиторских процедур;
в) на этапе завершения аудита при оценке влияния, оказываемого обнаруженными искажениями, на достоверность бухгалтерской отчетности.
Уровень существенности рассчитывают следующим образом: по итогам финансового года экономического субъекта, подлежащего проверке, определяют финансовые показатели, например: прибыль, валюта баланса, выручка, собственный капитал, общие затраты. Для них устанавливается % от 1 до 10%,показывающий, на сколько аудитор разрешает исказить строку, чтобы баланс был достоверным. Затем значения всех показателей умножается на процент и находится их среднее значение. Это и есть уровень существенности.
Аудиторский риск - это риск того, что аудитор выразит ненадлежащее аудиторское мнение при наличии существенных искажений в фин., бух. отчетности. Аудиторский риск включает три составные части: внутрихозяйственный риск, риск средств контроля и риск необнаружения.
Между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость, то есть чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска. Такая взаимосвязь принимается во внимание аудитором при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур.
Аудиторская выборка - применение аудиторских процедур менее чем ко всем элементам одной статьи отчетности или группы однотипных операций.
Чем ниже риск, который готов принять аудитор, тем больше необходимый объем выборки.
Метод отбора совокупности: случайный отбор (генератор случайных цифр), систематический отбор, бессистемный отбор, отбор элементов для проверки блоками.
Перечень аудит процедур по разделам аудитаРабочие док-тыПримечаниеПроверка порядка подтверждения факта экспорта товара.Налог деклар по НДС, комплект документов, предусмотренный ст. 165 НК РФ.Используются правовой, арифметический и аналитический методы проверки.Проверка порядка предъявления сумм НДС, относящийся к реализованной на экспорт продукции, к вычету.Налог декларации по НДС, книга покупок, спец налог расчеты, б/справки.При проверке использ: нормативно-правовой, арифметич и аналитич методы.Проверка порядка заполнения налог деклар по НДС.Налог декларации по НДС, книги покупок (продаж), регистры б/уч по сч 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС".При проверке использ формальный, встречный, нормативно-правовой методы.
7. 6. Методика проверки соблюдения организациями - экспортерами налогового законодательства.
8.7.Импортные операции (ИО) как объект аудита.
Нормативная база: 1. НК РФ 2. №307-ФЗ от 30.12.2008"Об ауд деят-ти"; 3. 164-ФЗ "основы гос регулиров ВнешТоргДеят" 4. №129-ФЗ "О бухгалтерском учете" 5. приказ Минфина России № 34н "О ведении б/у и бух отч-ти"; 6. ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в ин. валюте"; 7. План счетов б/у №94н; 8. ПБУ 9/99 "Учет доходов оргии"; 9. ПБУ 10/99 "Учет Р орг-ии".
Согл. 164-ФЗ "основы гос регулиров ВнешТоргДеят", импорт товара - ввоз товара на таможенную территорию РФ без обязательства об обратном вывозе.
Факт импорта фиксир в момент пересеч товаров таможни, получения усл и прав на результаты интелл деят-ти.
Аудит ИО - это выражение независимого мнения о достоверности учета импортных операций во всех существенных отношениях, в том числе, об их соответствии нормам действующего законодательства, о надежности и эффективности средств внутреннего контроля. Факт импорта фиксир в момент пересеч тов таможни, получения усл и прав на результаты интелл. Деят-ти.
Программы аудита предусматривают следующие специфические процедуры:
* анализ документов (контрактов, паспортов сделок, инвойсов, коносаментов, международных товарно-транспортных накладных и пр.), которые подтверждают права клиента на отражение в б/у операций по формированию КЗ, выраженной в ин валюте;
* проверка порядка формирования стоимости ТМЦ, оборудования и прочих активов, приобретенных в результате совершения импортных операций;
* проверка перехода права собственности при совершении внешнеэкономических операций (в соответствии с международным правом или импортными контрактами);
* проверка существования, точности измерения и полноты отражения в учете сумм НДС, подлежащего уплате на таможне.
* аудит ИО с участием посредника (комиссионера, агента и т. п.);
* проверка порядка отражения задолженности перед таможенными органами по таможенным платежам;
* проверка правоустанавливающих документов, своевременности отражения и стоимостной оценки сумм штрафных санкций, предусмотренных импортными контрактами.
При аудите ИО необх соблюдать 2 принципа:1.имп тов д.б. поставлены на учет с момента перех. права собственности к импортеру 2.д.б. правильно сформирована внешнеторг ст-ть имп товара.
На формирование фактической стоимости оказывают влияние следующие факторы:
1) дата совершения операции. Ни в ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в ин. валюте", ни в ПБУ 10/99 "Расходы организации" не дано четкого критерия для определения конкретной даты признания расходов, связанных с приобретением товаров. В соответствии с ГК РФ, датой принятия товаров к б/у считают дату перехода права собственности на данные товары от поставщика к покупателю, в соответствии с условиями заключенного между ними договора. Причем этой датой может быть не только дата фактического поступления товаров на склад покупателя или дата отгрузки товара поставщиком, но и любая другая дата, которую участники сделки могут установить и зафиксировать в контракте.
2) виды расходов, порядок отражения в момент таможенного оформления; При осуществлении ИО предприятия - импортеры, для минимизации таможенных пошлин и других платежей, стараются уменьшать стоимость поставки, не включая, например, перевозку товара по территории РФ, оформляя ее отдельным договором.
3) порядок включения в фактическую с/с импортируемых материальных ценностей таможенных пошлин и сборов за таможенное оформление. Важно учитывать уплаченные сборы и пошлины за каждый отдельный вид материальных ценностей, если эти расходы учитывать в целом, то происходит искажение данных б/у в виде недостоверной фактической с/с ввезенных ценностей и соответствующих налоговых выплат;
4) порядок пересчета в валюту РФ стоимости импортируемых материальных ценностей. Пересчет должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату. Кроме того, пересчет м.б. по мере изменения курса. Недостоверное отражение покупателем (импортером) в учете даты совершения операций по импорту, и как следствие неверный пересчет стоимости ценностей в рубли по курсу ЦБ РФ, действующему на эту дату, может привести к искажению учета курсовых разниц, данных бух отчетности и нарушению действующего законодательства.
Контрактная стоимость товара проставляется в сч/ф (INVOICE), кот вместе с др товаро-сопроводит и отгрузочными док-ами, экспортер предъявляет импортеру для оплаты. Получив сч/ф экспортер после надлежащей проверки акцентирует ее и на момент перехода права собственности на товар ставит этот товар на учет.
Учетная стоимость тов= Общефактич ст-ть+тамож полшлина+тамож сборы и процедуры+транспорт расходы.
Учет имп. Тов ведется на сч.41 в разрезе аналилит сч.(по отдельн. местонахожд)
Имп. Ведется на сч.60, к кот. также открываются субсчета 2 порядка.
Пересчет иностр валюты в руб за расчет имп тов., производимых по ст-ке ЦБ РФ на дату покупки, после постановки тов на учет пересчет не производится.
Закупка имп тов, связанная с опред. Расх., кот. наз накладными Расх. По импорту: транспортировка, погрузо-разгрузочные работы, перевалка, хранение, страхование и др. Та часть этих Расх., кот по базисным условиям поставки не включ в контрактную стоимость тов., оплачив импортером отдельно.
Накладные расх по импорт отраж в учете на отд субсчетах сч.44 (Расх на продажу): Д44 К60,76. накл. Расх явл часью фактич ст-ти имп. товара.
Следующим Эл-ом имп.тов. явл платежи на таможне: акцизы и тамож пошлины. При ввозе тов на территорию РФ порядок их облож акцизами опред. в зак-ве. Пошлины устан. по ставкам, устан правит-ом РФ, они едины для всех, но дифференцированы в зав-ти от страны происхождения тов.
Исчисление суммы пошлин по адвалорной ставке (ст-ка в %) производится в той же валюте, в кот опред таможенная ст-ть товара. Таможенная пошлина выплачив как в руб, так и в валюте.
8.8.Планирование аудита импортных операций (ИО).
Нормативная база: 1. НК РФ 2.№307-ФЗ "Об ауд деят-ти"; 3. 164-ФЗ "основы гос регулиров ВнешТоргДеят" 4. №129-ФЗ "О бухгалтерском учете" 5. приказ Минфина России № 34н "О ведении б/у и бух отч-ти"; 6. ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в ин. валюте"; 7. План счетов б/у №94н; 8. ПБУ 9/99 "Учет доходов оргии"; 9. ПБУ 10/99 "Учет Р орг-ии".
Согл. 164-ФЗ "основы гос регулиров ВнешТоргДеят", импорт товара - ввоз товара на таможенную территорию РФ без обязательства об обратном вывозе.
Факт импорта фиксир в момент пересеч товаров таможни, получения усл и прав на результаты интелл деят-ти.
Планирование аудита предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур.
Аудит ИО - это выражение независимого мнения о достоверности учета импортных операций во всех существенных отношениях, в том числе, об их соответствии нормам действующего законодательства, о надежности и эффективности средств внутреннего контроля. Аудит ИО требует знания международного и росс законодательства, специфических разделов б/у и н/у. Программы аудита предусматривают следующие процедуры:
* анализ документов (контрактов, паспортов сделок, инвойсов, коносаментов, международных товарно-транспортных накладных и пр.), которые подтверждают права клиента на отражение в б/у операций по формированию КЗ, выраженной в ин валюте;
* проверка порядка формирования стоимости ТМЦ, оборудования и прочих активов, приобретенных в результате совершения импортных операций;
* проверка перехода права собственности при совершении внешнеэкономических операций (в соответствии с международным правом или импортными контрактами);
* проверка существования, точности измерения и полноты отражения в учете сумм НДС, подлежащего уплате на таможне.
* аудит ИО с участием посредника (комиссионера, агента и т. п.);
* проверка порядка отражения задолженности перед таможенными органами по таможенным платежам;
* проверка правоустанавливающих документов, своевременности отражения и стоимостной оценки сумм штрафных санкций, предусмотренных импортными контрактами.
Методы проверки: сплошная, выборочная, опрос, тестирование, арифметический пересчет и др. процедур проверок по существу.
9. 1. Б/у и н/у как информационная база аудита налогообложения.
Аудит - это предпринимательская деятельность по независимой проверке б/у организаций и ИП.
Аудит налогообложения - это независимая проверка систем б/у и н/у организации на предмет:
1) правильности формирования налогооблагаемой базы по каждому виду налогов, исчисления и уплаты налогов и сборов за определенный период времени;
2) состояния расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами;
3) соответствия систем б/у и н/у требованиям действующего законодательства.
Аудитор должен получить достаточные надлежащие доказательства с целью формирования обоснованных выводов, на которых основывается мнение аудитора.
Достаточность представляет собой количественную меру аудиторских доказательств. Надлежащий характер является качественной стороной аудиторских доказательств, определяющей их совпадение с конкретной предпосылкой подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности и ее достоверность.
Аудиторские доказательства - это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся, в частности, первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и информация, полученная из различных источников (от третьих лиц).
Аудиторские доказательства получают в результате проведения комплекса тестов средств внутреннего контроля и необходимых процедур проверки по существу: инспектирование, наблюдение, запрос, подтверждение, пересчет (проверка арифметических расчетов аудируемого лица) и аналитические процедуры. 9.4. Аудит правильности исчисления налог базы (н/б) по налогу на ПР
Аудит НП проводится с целью выражения мнения аудитора в части правильности порядка исчисления и уплаты рассматриваемого налога согласно требованиям действующего законодательства. При проведении аудита НП необходимо: - проанализировать порядок ведения син-го и ан-го учета расчетов по налогу; - провести оценку правильности формирования нб согласно нормам действующего законодательства, например, определить Д и Р, не учитываемые при определении нб; - провести оценку отражения текущих налоговых обязательств перед бюджетом в бухгалтерской и налоговой отчетности; - провести оценку отражения сумм отложенных налогов в бухгалтерской отчетности; - проанализировать порядок классификации и раскрытия в финансовой отчетности с должной степенью детализации информации о Р, текущих налоговых обязательствах, отложенных налоговых активах и обязательствах; - провести оценку полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов. Процедура проведения проверки правильности исчисления налога на прибыль включает в себя анализ следующих документов: формы № 1 и 2, главной книги или оборотно-сальдовой ведомости; положения об УП организации для целей налогообложения; регистров б/у по счету 68 субсчет "Расчеты по НП"; - налоговые деклараций; первичных документов, подтверждающих Д и Р для целей налогообложения. Учет расчетов с бюджетом по налогам организуется на счете 68 "Расчеты по налогам и сборам".
При начислении налога на прибыль следует руководствоваться ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль". Налог на прибыль в бухучете отражают в два этапа. Сначала начисляют налог на бухгалтерскую прибыль. Затем корректируют его так, чтобы получилась сумма по данным налогового учета. Условный расход по налогу на прибыль=бухгалтерская прибыль*20% (Д 99 К68)
Условный доход по налогу на прибыль=бухгалтерский убыток*20% (Д68 К99)
Для определения и отражения в учете различий между бух-ой прибылью и налогооблагаемой прибылью применяются постоянные и временные разницы:
Постоянные разницы - это расходы (или доходы), учитываемые при формировании бух-ой прибыли отчетного периода и не учитываемые при расчете налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих периодов. (превышение фактических расходов, отраженных в б/у, над расходами по нормам, принимаемым для целей налогообложения (суточные до 2009 г., % по займам и кредитам), расходы по безвозмездной передаче имущества)
Временные разницы - это доходы и расходы, учитываемые при формировании бх-ой прибыли (убытка) в одном отчетном периоде, а налоговой базы по налогу на прибыль - в другом отчетном периоде.
Вычитаемые временные разницы возникают, когда расходы в б/у признаются раньше, чем в н/у, либо доходы в б/у признаются позже, чем в н/у. (прибыль б/у< прибыли н/у) (применение различных способов начисления амортизации в б/у и н/у)
Налогооблагаемые временные разницы возникают, когда расходы в б/у признаются позже, чем в н/у, либо доходы в б/у признаются раньше, чем в н/у. (прибыль б/у> прибыли н/у)
ПНО = постоянные разницы*20% (Д 99 К 68)
ОНА = Вычитаемые временные разницы*20% (Д 09 "Отл. нал. актив" К 68)
ОНО = Налогооблагаемые временные разницы*20% ( Д 68 К 77 "Отл. нал. обяз.")
По мере уменьшения или полного погашения временных разниц делаются обратные проводки (Д 68 К 09 и Д 77 К68)
Текущий налог на прибыль = УР (УД) по налогу на прибыль + ПНО + ОНА - ОНО.
Расходы, не учитываемые в целях налогообложения: начисленные дивиденды из чистой прибыли; пени, штрафы в бюджет; взнос в УК, вклад в простое товарищество; взносы на негосударственное пенсионное обеспечение; проценты сверх среднего % (отклонение больше 20%); имущество, деньги, переданные агенту; отчисления в резерв под обесценение вложений в ценные бумаги (сч. 59); сумма выданного займа; предварительная оплата; безвозмездная передача имущества; материальная помощь работникам; залог, задаток.
Наиб часто в налог учете выявл след ошибки: 1 в н/б не вкл Д от реализации (выр-ка от продажи недвиж-ти, плата за предоставление им-ва в аренду); 2 в н/б не включены внереализац Д (признанные должником или судом к уплате штрафы и пени, % по векселям и банк счетам, восстановленные резервы, списанная КЗ, положит суммовая разница); 3 нормируемые расходы учтены сверх нормативов; 4 неправильно рассчитана амортизация имущества (начислена амортизация на имущество, полученное безвозмездно, начислена амортизация на недвижимость до подачи документов на гос. регистрацию, неправильно определена амортизационная группа, не использованы понижающие коэффициенты по дорогостоящим легковым автомобилям); 5 единовременно учтены Р, требующие распределения по периодам; 6 н/б уменьшена на затраты, кот нельзя учитывать в Р.
9.5. Оценка системы налогового учета
Практически каждая аудиторская фирма имеет собственные методы и способы проведения аудита. Создать универсальную методику НА невозможно, так как, несмотря на единство налоговой системы в нашей стране, каждый хоз-щий субъект имеет свои особенности в исчислении и уплате налогов, что может привести к ошибкам и нарушениям, выявление которых и является задачей НА. В целом НА можно определить как выполнение аудиторской организацией специального аудиторского задания по рассмотрению бух-их и налоговых отчетов эк-го субъекта с целью выражения мнения о степени достоверности и соответствия нормам, установленным законодательством, порядке формирования, отражения в учете и уплаты экономическим субъектом налогов и других платежей в бюджеты разных уровней и внебюджетные фонды. НА как процесс состоит из нескольких этапов: предварительная оценка существующей системы налогообложения эк-го субъекта; проверка и подтверждение (неподтверждение) правильности исчисления и уплаты эк-им субъектом налогов и сборов в бюджет и внебюджетные фонды; оформление и представление результатов проведения НА.
На каждом из этих этапов аудиторы выполняют определенные проверочные действия. Так, на 1 этапе необходимо: провести общий анализ элементов системы налогообложения эк-го субъекта; определить основные факторы, влияющие на налоговые показатели; проверить правильность методики исчисления налоговых платежей; провести правовую и налоговую экспертизу существующей системы хоз-ых отношений; проанализировать организацию документооборота и изучить функции и полномочия служб, ответственных за исчисление и уплату налогов; осуществить предварительный расчет налоговых показателей эк-го субъекта. Выполнение процедур на данном этапе позволяет рассмотреть такие существенные факторы, как специфика основных хоз-ых операций эк-го субъекта и существующие объекты налогообложения, соответствие применяемого организацией порядка налогообложения нормам действующего законодательства, оценить уровень налоговых обязательств и потенциальных налоговых нарушений.
На основном 2 этапе проверки необходимо определить, на каких именно участках н/у необходима углубленная проверка. По результатам предварительного анализа аудиторы могут выявить проблемные моменты в налоговой системе организации, поэтому проводить полноценный аудит всех участков налоговой системы нецелесообразно. Например, на 1 этапе вполне можно понять, что проблемы у организации, скорее всего, возникнут с экспортным НДС, так как организация реализует товары (Р,У) за рубеж, с налогом на прибыль, так как учет Д и Р в целях налогообложения не организован должным образом, с акцизами, если организация реализует подакцизную продукцию, и т.д. С другой стороны, можно сразу определить участки, где проблем, вероятнее всего, не возникнет. Это касается в первую очередь несложных налогов (налог на рекламу, транспортный налог и т.д.).
Однако в организациях со сложной и объемной системой налоговых обязательств, имеющих обособленные подразделения, дочерние компании, применяющих разные режимы налогообложения (общий режим у головной организации и ЕНВД обособленного подразделения),2 этап НА должен проводиться сплошным методом. При этом осущ-ся проверка налоговой отчетности, представленной эк-им субъектом по установленным формам, правильности исчисления налогов, сроков уплаты и т.д. При этом способы и методы проверки каждого налога имеют свои особенности. Например, при проверке правильности исчисления налога на прибыль в первую очередь обращается внимание на документальное подтверждение и экономическую обоснованность затрат.
В ходе НА проводится проверка правильности формирования налоговой базы и заполнения налоговых деклараций организации.
9. 6. Аудит правильности исчисления и уплаты НДС.
Источники информации:
- счета-фактуры выставленные (предъявленные), поставщиком за ТМЦ и услуги;
- первичные документы по движению ТМЦ и другого имущества и денежных средств;
- журнал регистрации полученных и выданных счет-фактур;
- книга покупок;
- книга продаж;
- декларации по НДС.
В ходе аудиторской проверки аудиторы должны проверить:
- правильность исчисления налогооблагаемой базы;
- правильность применения налоговых ставок;
- правомерность применения льгот при расчете и уплате налогов;
- правильность начисления, полноту и своевременность перечисления налоговых платежей;
- правильность ведения ан-ого и син-ого учета по счетам 19 и 68;
- правильность составления налоговой декларации.
НП-ами НДС признаются: организации; ИП; лица, признаваемые налогоплательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ.
Объект налогообложения: 1) реализация товаров (Р,У) на территории РФ; 2) передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через Ам-ые отчисления) при исчислении налога на прибыль орг-ий; 3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; 4) ввоз товаров на таможенную территорию РФ.
При применении налогоплат-ми при реализации товаров различных нал ставок нал база определяется отдельно по каждому виду товаров, облагаемых по разным ставкам. Налоговый период = квартал. Моментом определения нал базы является наиболее ранняя из следующих дат:
1) день отгрузки товаров (работ, услуг), имущественных прав;
2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, передачи имущественных прав.
НДС не начисляется при получении частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг): 1) длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев; 2) которые облагаются по налоговой ставке 0 %; 3) которые не подлежат налогообложению.
При реализации товаров, передаче имущ прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее 5 дней, считая со дня отгрузки товара или со дня передачи имущественных прав.
Уплата не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим нал периодом.
По К68 отраж-ся суммы НДС, подлежащие уплате в бюджет. Д90,91,62 К68; Д68 К19; Д68 К51.
Налоговые ставки:
по налоговой ставке 0% при реализации: 1) товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов; 2)работ (услуг), непосредственно связанных с пр-вом и реализацией товаров, помещенных под таможенный режим экспорта; 3)международные перевозки; 4)драгоценных металлов НП-ами, осуществляющими их добычу или пр-во из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Гос фонду драг металлов и драг камней РФ, ЦБ и банку; 5)для дипломатических представительств, если аналогичный порядок 0 ставки действ для РФ.
по налоговой ставке 10% при реализации: Товаров 1 необх+ детских товаров; периодических печатных изданий за искл. рекламы и эротики; книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, за искл. рекламы и эротики; изделий медицинского назначения.
Налогообложение производится по налоговой ставке 18% во всех остальных случаях.
Не подлежит налогообложению реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ: 1) медицинских товаров по перечню; важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники; очков, линз и оправ для очков; 2) медицинских услуг за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг; 3) услуги по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты по перечню; 4) услуг по содержанию детей в дошкольных учреждениях, проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях; 5) продуктов питания, непосредственно произведенных студенческими и школьными столовыми 6) услуг по сохранению, комплектованию и использованию архивов, оказываемых архивными учреждениями и организациями; 7) услуг по перевозке пассажиров (за исключением такси, в том числе маршрутного) и т.д.
9. 7. Аудит правильности исчисления НДС по экспортно-импортным операциям
Целью аудита операций, связанных с НДС, является установление соответствия порядка исчисления НДС требованиям налогового законодательства.
Основные задачи этого вида аудита:
- оценка состояния син-ого и ан-ого учета расчетов по НДС;
- проверка формирования налоговой базы, применения налоговых льгот и налоговых вычетов;
- контроль за отражением текущих налоговых обязательств перед бюджетом в бух-ой и налоговой отчетности;
- проверка соблюдения организацией налогового законодательства при формировании налоговой базы по НДС, полноты и своевременности уплаты налога в бюджет.
- Соответствие данных деклараций, книг покупок и продаж, оборотно-сальдовым ведомостям и ан. счетов. - Ведение раздельного учета.
Аудитор использует также следующие документы: - бухгалтерский баланс (форма N 1); - отчет о прибылях и убытках (форма N 2); - главная книга или оборотно-сальдовая ведомость; - приказ об УП организации; - регистры б/у по счетам 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС", 19 "НДС по приобретенным ценностям"; - налоговые декларации; - книга покупок; книга продаж; - счета-фактуры; - первичные документы, подтверждающие поступление ТМЦ, реализацию продукции (оказание услуг).
По результатам проверки формулируются и представляются руководству проверяемого субъекта рекомендации по использованию организацией налоговых льгот, а также предложения по созданию или совершенствованию в организации системы внутреннего контроля за правильностью исчисления НДС.
НДС не начисляется при получении частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг): 1) длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев; 2) которые облагаются по налоговой ставке 0 % (экспорт); 3) которые не подлежат налогообложению.
Применение налоговой ставки 0 %. На выборочной основе проверяется порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по ставке 0 %, ведения раздельного учета сумм НДС, уплаченного по товарам (Р,У), использованным при производстве и реализации товаров на внутреннем рынке и на экспорт. Следует выяснить, по каким причинам те или иные отгрузки не были подтверждены и каким образом был осуществлен расчет суммы НДС, подлежащего уплате в бюджет (п. 3 ст. 153 НК РФ).
НДС при импорте товаров При ввозе товара на тамож территор РФ импортер обязан уплатить НДС таможенным органам по ставке 10 или 18% в завис от вида ввозимого товара. В зависимости от вида товара и от таможенного режима ввоза товары м.б. освобождены от обложения НДС полностью или частично. Уплаченный при импорте товаров НДС принимается к вычету н/п-м при выполнении следх усл: - ввезенные товары приняты на учет; - имеются в наличии соответствующие первичные док-ы; - ввезенные товары будут использоваться для осуществлен операций, признаваемых объектами обложения НДС; - НДС фактически уплачен таможенным органам. В книге покупок при ввозе товаров на территор РФ регистрируются тамож деклар на ввозимые товары и платежные док-ты, подтверждающие фактическую уплату таможенному органу НДС. Документы должны храниться в журнале учета полученных сч-ф. Если организация-импортер применяет УСН, сумму уплаченного НДС она должна вкл в ст-ть товара. При объекте н/о "доходы минус расходы" она имеет право включить данную сумму в расходы, уменьшающие н/о-ю базу. Если такая организация ввезла не товары, а ОС, то сумма НДС самостоятельно к расходам не принимается, а вкл в ст-ть ОС. НДС при экспорте товаров В соответствии с НК РФ перемещение товаров (работ, услуг) через тамож границу РФ явл-ся объектом обложения НДС. Реализация товаров на экспорт, а также работы, непосредственно связанные с пр-ом и реализацией экспортируемых товаров, облагаются НДС по ставке 0%. "Входной" НДС по товарам м.б. принят к вычету. Для подтверждения ставки 0 и возмещения "входного" НДС необходимо представить документы по факту экспорта товаров. Срок для подтверждения установлен в 180 календ дн со дня помещения товара под тамож режим экспорта. При продаже товаров за рубеж счет-фактура составляется в общеустановленном порядке. В нем указывают ставку НДС - 0%. Счет-фактуру следует выставить не позднее 5 календ дн даты отгрузки товаров и зарегистрировать в журнале учета выставленных счетов-фактур. Счет-фактура м.б. выставлен в ин валюте Учет выставленных покупателю и получ-х от поставщиков счетов-фактур, а, след, и НДС завис от того, успеет ли н/п собрать все необходимые док-ты в установленный законод-вом срок. Если док-ты собраны, то: - выставленный покупателю счет-фактуру следует зарегистрировать в книге продаж в том налог периоде, на кот приходится день сбора подтверждающих экспорт док-ов; - полученные от поставщиков счета-фактуры регистрир в книге покупок в послед день мес того налог периода, в кот будет собран полный пакет док-ов. О возможных ошибках экспортёров. Распр ошибки н/п: 1 Орг-ия приобретает товар с целью его реализации как внутри страны, так и на экспорт. При этом суммы "входного" НДС принимаются к вычету после оплаты и оприходования товара. Ошибка организации состоит в том, что не производится восстановление уплаченного поставщику налога с суммы товаров, вывезенных в тамож режиме экспорта. Эта часть НДС подлежит вычету только после представления в налог орган деклар по ставке 0% и подтверждения факта экспорта. 2 Отсутствие раздельного учета "входного" НДС по товарам, использованным при пр-тве/реализации товаров на экспорт. Если по истечении 180 дн со дня выпуска товаров таможенными органами экспортёр не представил в налог органы док-ты, операции, связанные с реализацией товаров на экспорт, подлежат н/о по ставкам НДС 10% или 18% .
9. 8.Аудит налогообложения доходов физических лиц.
Аудит НДФЛ проводится с целью выражения мнения аудитора о правильности порядка исчисления и уплаты рассматриваемого налога согласно требованиям действующего законодательства. Анализ: главной книги или оборотно-сальдовой ведомости; УП; регистров б/у по счетам 70, 68 субсчет "Расчеты по НДФЛ"; налоговых деклараций; реестров по НДФЛ; ведомостей по начислению з/п; трудовых договоров; штатного расписания; кадровых приказов и др.
Аудит правильности исчисления НДФЛ проводится в 3 этапа: 1.Ознакомительный. На данном этапе рассматриваются такие факторы, как существующие объекты налогообложения (НО), соответствие применяемого организацией порядка НО нормам действующего зак-ва, уровень налоговых обязательств и потенциальных налоговых нарушений. На данном этапе проводится: оценка систем б/у и нал учета; оценка аудиторских рисков; расчет ур существенности; определение основных факторов, влияющих на налоговые показатели; анализ правовых актов, регулирующих социально-трудовые отношения; анализ орг-ии документооборота и изучение функций и полномочий служб, ответственных за исчисление и уплату налогов. 2.Основной. На данном этапе проводится углубленная проверка участков нал учета, на которых выявлены ошибки, недостатки. В частности, проводится: 1) анализ порядка ведения син-го и ан-го учета расчетов по налогу; 2) оценка правильности определения нал базы по НДФЛ.
3) проверка наличия документов, подтверждающих право применения нал вычетов (Стандартные нал вычеты в размере: 1) 3000 рублей (Чернобыльской АЭС; инвалиды ВОВ и др.), 2) 500 рублей: (Героев Советского Союза и Героев РФ, а также лиц, награжденных орденом Славы трех степеней; инвалидов с детства, а также инвалидов I и II групп и др.) 3) 400 рублей: все остальные случаи. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 40 000р., нал вычет, предусмотренный настоящим подпунктом, не применяется;4) налоговый вычет в размере 1000 рублей на каждого ребенка у НП-ов. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 280 000р., налоговый вычет, предусмотренный настоящим подпунктом, не применяется. НП-ам, имеющим в соответствии с пп. 1 - 3 право более чем на один стандартный налоговый вычет, предоставляется максимальный из соответствующих вычетов. Социальные нал вычеты: 1) в сумме доходов, перечисляемых НП-ом на благотворительные цели в виде денежной помощи организациям науки, культуры..., но не более 25% суммы дохода, полученного в налоговом периоде;2) в сумме, уплаченной НП-ом в налоговом периоде за свое обучение в образовательных учреждениях, - в размере фактически произведенных расходов на обучение, но не более 50 000р., а также в сумме, уплаченной НП-ом -родителем за обучение своих детей в возрасте до 24 лет, НП-ом за обучение своих подопечных в возрасте до 18 лет на дневной форме обучения в образовательных учреждениях...но не более 50 000р. на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей 3) в сумме, уплаченной НП-ом в нал периоде за услуги по лечению, предоставленные ему медицинскими учреждениями РФ, а также уплаченной налогоплательщиком за услуги по лечению супруга (супруги), своих родителей и (или) своих детей в возрасте до 18 лет...не более 50 000р.
Имущественные налоговые вычеты: 1) в суммах, полученных НП-ом в нал периоде от продажи жилых домов, квартир... находившихся в собственности НП-ка менее 3 лет, но не превышающих в целом 1 000 000 р., а также в суммах, полученных в нал периоде от продажи иного имущества, находившегося в собственности НП-ка менее 3 лет, но не превышающих 125 000 р. 2) в сумме, израсходованной НП-ом на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры или доли (долей) в них, в размере фактически произведенных расходов, а также в сумме, направленной на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций РФ и фактически израсходованным им на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры или доли (долей) в них.
Общий размер имущественного налогового вычета, предусмотренного настоящим подпунктом, не может превышать 1 000 000 рублей без учета сумм, направленных на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций. Повторное предоставление налогоплательщику имущественного налогового вычета не допускается.
Профессиональные налоговые вычеты: 1) ИП, нотариусы, адвокаты, лица, заним частной практикой в сумме фактич произведенных ими и докум-но подтвержденных расходов, непосредственно связанных с привлеч дохода. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется НП-ом самостоятельно. 2) НП-ки, получающие доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением этих работ (оказанием услуг); 3) НП-ки, получающие авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства, вознаграждения авторам открытий, изобретений и др, в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов.) 4) проверка правильности определения нал базы с учетом нал вычетов; 5) проверка правильности определения доходов, не подлежащих налогообложению (гос пособия, компенс выплаты, пенсии, алименты, граны, выплаты донорам, стипендии ...доходы, не превышающие 4000 рублей: ст-ть подарков от ИП и орг-ий, ст-ть призов в ден и натур формах, суммы мат помощи работникам при выходе на пенсию по инвалид/по возрасту....); 6) проверка правильности применения налоговых ставок (1. в размере: 13% 2. 35%:стоимости любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров, работ и услуг, в части превышения 4000р, страховых выплат по договорам добр страхования, процентных доходов по вкладам в банках в части превышения суммы, рассчитанной исходя из действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ, в течение периода, за который начислены проценты, по рублевым вкладам (за исключением срочных пенсионных вкладов, внесенных на срок не менее 6 мес) и 9% годовых по вкладам в инвалюте; 3. 30% в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами; 4. 9%: в отношении доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов и др); 7) проверка нал отчетности; расчет налоговых последствий для общества в случаях некорректного применения норм налогового зак-ва; 8) проверка своевременности перечисления НДФЛ в бюджет (нал период - календ год, не позднее 30 апреля); 9) разработка и представление рекомендаций об использовании организацией налоговых льгот и предложений по улучшению системы внутреннего контроля за правильностью исчисления налога.
3.Заключительный этап предусматривает: анализ выполнения программы аудита; классификацию выявленных ошибок и нарушений; обобщение результатов проверки; оформление результатов налогового аудита по НДФЛ. В ходе аудита единого социального налога (ЕСН) и налога на доходы физических лиц (НДФЛ) осуществляются:
проверка формирования налоговой базы по ЕСН и НДФЛ;
анализ перечня выплат в пользу работников
9. 9. Аудит правильности исчисления и уплаты ЕСН.
Основной целью аудита единого социального налога является изучение соответствия ведения б/у и отчислений по ЕСН действующим нормативно правовым актам, а так же верно, ли произведен расчет налогооблагаемой базы. Сам аудит ЕСН можно разделить на 3 составляющих по числу входящих в него взносов. Аудит взносов в Пенсионный фонд РФ - аудиторы проверяют налоговую базу и верность ее исчисления, сверяют используемые организацией ставки налога, в соответствие с категорий налогоплательщика и с действующими ставками. Производится проверка сроков уплаты налога, а так же правильность составления проводок. Аудит взносов в ФСС РФ - тут аудиторы проверяют, зарегистрировано ли предприятие в качестве страхователя в отраслевом или региональном ФСС, верно ли определены размеры выплат, применяемые ставки налога и соответствуют ли они действующему законодательству. Проверяется сумма налога, и сроки его уплаты в Фонд. В завершении данного этапа аудиторы проверяют, верность составленных проводок. Аудит взносов в ФОМС - изучается правильность формирования налогооблагаемой базы, соответствия применяемых ставок категории эк-ого субъекта, согласно действующему законодательству, соблюдении сроков уплаты налога и соответствие бух-их проводок установленным нормам. Налоговым периодом признается календарный год.
Отчетными периодами по налогу признаются 1 квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года. Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.
Налогоплательщики: 1) организации, ИП, физические лица, не признаваемые ИП; 2) ИП, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой.
1) Налогоплательщики: организации, ИП, физические лица, не признаваемые ИП; Объектом налогообложения - выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физ. лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.
Налоговая база - сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных за налоговый период в пользу физ. лиц -учитываются любые выплаты и вознаграждения вне зависимости от формы, в частности, полная или частичная оплата товаров (Р,У, имущественных или иных прав), предназначенных для работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования.
Налогоплательщики определяют налоговую базу отдельно по каждому физ. лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом.
2) Налогоплательщики: ИП, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой.
Объектом налогообложения (Нал база)-доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов соответствует составу затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль.
Суммы, не подлежащие налогообложению: 1) государственные пособия, в том числе пособия по временной нетрудоспособности, пособия по уходу за больным ребенком, пособия по безработице, беременности и родам; 2) компенсационные выплаты, в том числе компенсацию за неиспользованный отпуск; 3) суточные в пределах норм, командировочные расходы; 4) суммы единовременной материальной помощи; 5) стипендии учащихся, студентов, аспирантов и т.д.
Налоговые льготы
От уплаты налога освобождаются:
1) выплаты, не превышающие в течение налогового периода 100 000 руб. инвалидам I, II или III группы;
2) следующие категории налогоплательщиков - с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих 100 000 рублей в течение налогового периода на каждое физ. лицо:
2.1) общественные организации инвалидов, среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 %, их региональные и местные отделения;
2.2) организации, УК которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов и в которых среднесписочная численность инвалидов составляет не менее 50 %, а доля з/п инвалидов в фонде оплаты труда составляет не менее 25 %;
2.3) учреждения, созданные для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям, единственными собственниками имущества которых являются указанные общественные организации инвалидов.
3) налогоплательщики - ИП, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой, являющиеся инвалидами I, II или III группы, в части доходов от их предпринимательской деятельности и иной профессиональной деятельности в размере, не превышающем 100 000 рублей в течение налогового периода.
Налогоплательщики: 1) организации, ИП, физические лица, не признаваемые ИП; В составе трудовой пенсии граждан 1966 года рождения и старше страх часть пенсии=14%.
Для граждан 1967 года рождения и моложе: ЕСН=26%, страх часть пенсии=8%, накопительная=6%.
доходФБФССФФОМСТФОМСДо 28000020%2,9%1,1%2%От 280001 до600 00056000+7,9% с превыш 2800008120 +1% с превыш 2800003080+0,6% с превыш 2800005600+0,5% с превыш 280000Свыше 60000081280+2% с превыш 6000001132050007200
Д20,23,25,26,29,44 К69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"- начисление ЕСН.
Д69 К 70 - выплаты соответствующих пособий по временной нетрудоспособности, беременности и родам, пособий на детей и др.
9.10 Аудит правильности исчисления и уплаты налога на имущество предприятий.
Процедуры: 1. проверка правильности исчисления налога на имущество предприятий; 2. определение правомерности льготирования объектов по налогу на имущество;
3. анализ порядка ведения син-го и ан-го учета расчетов по налогу.
НнИ - прямой, региональный.
Налогоплательщики: российские организации; иностранные организации, осуществляющие деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое им-во на территории РФ, на континентальном шельфе РФ и в исключительной экономической зоне РФ.
Согласно ст. 374 НК РФ объектом НалОблож по НнИ орг-ий для росс орг-ий признается движимое и недвижимое им-во (включая им-во, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе орг-ии в качестве объектов ОС в соответствии с установленным порядком ведения б/у.
Не признаются объектами налогообложения: 1) земельные участки и иные объекты природопользования; 2) им-во, принадлежащее на праве хоз ведения или оперативного управления федеральным органам исполн-ой власти, в к-ых проводится военная служба, используемое для нужд обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в РФ.
Налоговая база определяется как среднегодовая ст-ь им-ва, признаваемого объектом налогообложения. Среднегодовая ст-ть им-ва, признаваемого объектом наогообложения, за нал (отчетный) период опред как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной ст-ти им-ва на 1-е число каждого месяца нал (отчетного) периода и на и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом, на кол-во месяцев в нал (отчетном) периоде, увеличенное на 1 (т.е., н-р, за 12мес:СрГодСт= (01.01.07+01.01.08)/13).
Налоговая база по НнИ орг-ий определяется росс орг-ей отдельно в отношении им-ва, подлежащего НОблож-ию по местонахождению орг-ии, в отношении им-ва каждого обособленного подразделения орг-ии, имеющего отдельный баланс, в отношении каждого объекта недвижимого им-ва, находящегося вне местонахождения орг-ии, обособленного подразделения орг-ии, имеющего отдельный баланс, а также в отношении им-ва, облагаемого по разным нал ставкам.
Налог период = календарный год. Отчетные периоды: 1 кв, полугодие и 9 мес.
Налог ставки устанавливаются законами субъектов РФ и не м. превышать 2,2%.
Нал декларации по итогам нал периода представляются НП-ами не позднее 30 марта года, следующего за истекшим нал периодом
Сумма налога (авансового платежа) на имущество орг-ий: Д91 К68
Аудит налога на имущество предприятий включает в себя следующие процедуры:
* проверка правильности исчисления налога на имущество предприятий; * определение правомерности льготирования объектов по налогу на имущество
66
Документ
Категория
Типовые договоры
Просмотров
972
Размер файла
1 158 Кб
Теги
1/--страниц
Пожаловаться на содержимое документа