close

Вход

Забыли?

вход по аккаунту

?

Типичные ошибки отражения

код для вставкиСкачать

ПРОГРАММА ПРАВИТЕЛЬСТВА МОСКВЫ
ДЕПАРТАМЕНТ ПОДДЕРЖКИ И РАЗВИТИЯ МАЛОГО ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСТВА ГОРОДА МОСКВЫ
ООО "УЧЕТНЫЕ ЦЕНТРЫ"
Аналитический материал
к семинару на тему:
" Типичные ошибки отражения операций в бухгалтерском учете, их анализ и рекомендации по исправлению"
Москва, 2009
ОГЛАВЛЕНИЕ
1. Введение3
2. Основные требования к ведению и организации бухгалтерского учета3
3. Классификация ошибок7
4. Ошибки при отражении различных хозяйственных операций11
4.1. Основные средства11
4.2. Ошибки при оформлении первичной документации14
4.3. Ошибки при оформлении трудовых отношений23
4.4. Методология бухгалтерского учета24
5. Способы исправления ошибок34
6. Новое ПБУ "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности"42
7. Влияние ошибок бухгалтерского учета на налоговую отчетность43
1. Введение
Видимо, бухгалтера можно уподобить пчеловоду, ибо от его трудов - учетной информации - извлекают пользу очень многие, а трудится он один.
Э.С.Хендриксен М.Ф. Ван Бреда
Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.
Основными задачами бухгалтерского учета являются:
* формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;
* обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;
* предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.
2. Основные требования к ведению и организации бухгалтерского учета
Основные требования к ведению бухгалтерского учета состоят в следующем:
1. Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации - в рублях.
2. Имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации.
3. Бухгалтерский учет ведется организацией непрерывно с момента ее регистрации в качестве юридического лица до реорганизации или ликвидации в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.
4. Организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета.
Данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.
5. Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.
6. В бухгалтерском учете организаций текущие затраты на производство продукции и капитальные вложения учитываются раздельно.
Данные положения являются основополагающими для бухгалтерского учета и прямо отражены в Законе Российской Федерации от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Для выполнения вышеуказанных требований и задач не мало важно создать благоприятные условия для правильной организации ведения бухгалтерского учета.
Выполнить условия правильной организации бухгалтерского учета поможет ст. 6 Закона № 129-ФЗ, в которой закреплены следующие положения:
1. Ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут руководители организаций.
2. Руководители организаций могут в зависимости от объема учетной работы:
а) учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;
б) ввести в штат должность бухгалтера;
в) передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;
г) вести бухгалтерский учет лично.
3. Принятая организацией учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета.
При этом утверждаются:
* рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;
* формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
* порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;
* правила документооборота и технология обработки учетной информации;
* порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.
4. Принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год. Изменение учетной политики может производиться в случаях изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения условий ее деятельности. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года.
Теперь рассмотрим еще один важный аспект бухгалтерского учета - ст. 9 Закона № 129-ФЗ установлено, что основой учета является хозяйственная операция (факт хозяйственной деятельности). При этом каждая хозяйственная операция в момент ее совершения или сразу же после нее должна быть оформлена первичным документом.
Надо отметить, что в отношении первичных документов Закон также определяет четкие критерии.
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:
а) наименование документа;
б) дату составления документа;
в) наименование организации, от имени которой составлен документ;
г) содержание хозяйственной операции;
д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;
ж) личные подписи указанных лиц;
Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.
Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами.
Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.
Для осуществления контроля и упорядочения обработки данных о хозяйственных операциях на основе первичных учетных документов составляются сводные учетные документы.
Первичные и сводные учетные документы могут составляться на бумажных и машинных носителях информации. В последнем случае организация обязана изготовлять за свой счет копии таких документов на бумажных носителях для других участников хозяйственных операций, а также по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры.
Дополнительно, обращаем внимание на то, что с 01 января 2009 года при составлении учетной политики на 2009 года, в ней надо прописать и утвердить все формы первичных документов, которые будут применяться организацией (вне зависимости существуют ли на настоящий момент унифицированные формы для каких-либо операций или нет).
В момент получения первичного документа бухгалтерская служба в организации должна провести полученный документ, как мы указывали ранее, путем составления двойной записи на счетах бухгалтерского учета. Сам План счетов разрабатывается и утверждается Министерством финансов РФ. На настоящий момент для коммерческих предприятий действует План счетов, утвержденный Министерством финансов РФ от 31 октября 2000 № 94н "Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и инструкции по его применению".
Инструкция по применению Плана счетов разработана и применяется для того, чтобы установить единые подходы к отражению фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета. В ней приведена краткая характеристика синтетических счетов и открываемых к ним субсчетов: раскрыты их структура и назначение, экономическое содержание обобщаемых на них фактов хозяйственной деятельности, порядок отражения наиболее распространенных фактов. Описание счетов бухгалтерского учета по разделам приводится в последовательности, предусмотренной Планом счетов бухгалтерского учета.
Принципы, правила и способы ведения организациями бухгалтерского учета отдельных активов, обязательств, финансовых, хозяйственных операций и др., в том числе признания, оценки, группировки, устанавливаются положениями и другими нормативными актами, методическими указаниями по вопросам бухгалтерского учета.
Таким образом, законодательством Российской Федерации предусмотрено, что, применяя План счетов и соответственно Инструкцию по его применению в организациях ведется учет методом двойной записи.
В Инструкции по применению Плана счетов после характеристики каждого синтетического счета дана типовая схема корреспонденции его с другими синтетическими счетами. В случае возникновения фактов хозяйственной деятельности, корреспонденция по которым не предусмотрена в типовой схеме, организация может дополнить ее, соблюдая единые подходы, установленные Инструкцией.
3. Классификация ошибок
Итак, согласно Закону РФ № 129-ФЗ все операции в бухгалтерском учете должны и могут отражаться только при наличии первичных документов, подтверждающих свершившийся факт финансово-хозяйственной деятельности. Вместе с тем, как мы все хорошо знаем, проблема своевременного составления, получения первичных документов является одной из самых актуальных проблем до сих пор. Проблемы с получением первичных документов огромны, т.к. в идеале важно не просто получить правильно составленный, оформленный и подписанный первичный документ, важно получить его ровно в срок и на основании этого составить бухгалтерскую проводку, которая в свою очередь повлияет на результат финансово-хозяйственной деятельности организации.
Декларации, отчеты, нескончаемый поток документов... Большой объем информации зачастую становится причиной невнимательности. И как следствие - ошибок в учете. Самые распространенные из них - ошибки в первичных документах.
Отсутствие или неправильное оформление первичных учетных документов ведет к необоснованному отражению хозяйственной операции, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Например, при оформлении хозяйственной операции документами, в которых отсутствуют обязательные реквизиты, налоговые органы будут настаивать на неправомерном отражении данной операции в учете организации, более того при вынесении такого дел в суд - суд может поддержать контролирующие органы указав на то, что содержание вышеуказанных документов действительно не соответствует требованиям законодательства о налогах и сборах. В результате затраты не будут иметь документальное подтверждение, и организация будет вынуждена пересчитать налоговые обязательства с уплатой суммы штрафа и пеней.
Поиск и устранение ошибок являются одним из основных путей снижения налогового риска. Все ошибки можно разделить на несколько групп:
* ошибки, искажающие величину налоговой базы;
* ошибки, искажающие сумму налога из-за неправильного применения льгот, выбора налоговой ставки или порядка исчисления налога;
* ошибки, нарушающие порядок и сроки представления налоговых деклараций и уплаты налогов.
Ошибки можно дифференцировать на арифметические и методологические. Арифметической ошибкой считается ошибка или описка, допущенная при заполнении декларации (расчета), приложений к ней, в частности при выполнении арифметических действий (сложение или вычитание соответствующих строк), а также описка, допущенная при перенесении данных из приложений, на основании которых заполняется декларация (неверно поставленная запятая при применении единицы измерения, неправильно перенесенный итог из приложения и т.п.). Аналогичные ошибки могут быть допущены и при ведении налогового учета в соответствующих регистрах, а также при перенесении данных налогового учета из регистров в декларацию по налогу на прибыль организации или в приложения к ней. Под методологической ошибкой следует понимать ошибку, допущенную при составлении декларации, которая состоит в неправильном применении или неприменении ставок налогообложения либо коэффициентов при определении налогового обязательства по конкретному налогу, сбору (обязательному платежу).
Ошибки могут возникнуть из-за неправильных действий при сборе и обработке данных, на основании которых составляется налоговая отчетность, из-за искаженных оценочных значений, возникающих в результате необоснованного учета или некорректной интерпретации фактов. От недобросовестного действия ошибка отличается отсутствием умысла, лежащего в основе действия, приведшего к искажению налоговой отчетности.
Исследование налоговых ошибок в отраслях экономики свидетельствует о том, что ошибки возникают вследствие:
* неправильного применения или незнания нормативных налоговых актов и дополнений к ним;
* некомпетентности бухгалтеров;
* несвоевременного или неполного отражения продаж либо неотражения продаж по бартерным (товарообменным) операциям;
* непроведения в учете исправительных проводок по актам проверок налоговых инспекций;
* арифметических ошибок в исчислении налогов, сборов и иных платежей;
* невыделения в документах на приобретение ценностей НДС;
* неотражения в аналитическом учете группы реализуемых товаров, что не дает возможности применить соответствующие расчетные ставки НДС;
* отсутствия раздельного учета оборота по реализации по облагаемым и не облагаемым НДС видам деятельности;
* нарушения порядка формирования себестоимости и необоснованного включения в себестоимость некоторых видов затрат;
* неправильного исчисления налогов при наличии дебиторской и кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности и др.
Случайные ошибки возникают вследствие недосмотра, рассеянности, невнимательности работников бухгалтерии. Довольно часто встречаются ошибки технического характера, обусловленные отсутствием должной настройки всех параметров программного обеспечения, различиями законодательства в области бухгалтерского учета и налогообложения и т.п.
К факторам, способным вызвать появление искажений во внутрихозяйственной предпринимательской среде, относятся:
* наличие значительных финансовых вложений в кризисные отрасли экономики;
* несоответствие величины оборотных средств динамике объемов продаж (производства) хозяйствующего субъекта или снижения прибыли;
* зависимость хозяйствующего субъекта в определенный период от одного или небольшого числа заказчиков или поставщиков;
* изменения в практике договорных отношений или в учетной политике, которые ведут к значительному изменению величины прибыли и, как следствие, размеру налога на прибыль;
* нетипичные сделки хозяйствующего субъекта особенно в период окончания года, которые существенно влияют на величину финансовых показателей;
* наличие платежей за услуги, которые явно не соответствуют предоставленным услугам;
* недостатки организационно-управленческой структуры хозяйствующего субъекта;
* особенности структуры капитала и распределения прибыли;
* наличие отклонений от установленных правил в ведении бухгалтерского учета и организации подготовки бухгалтерской отчетности.
Типичные ошибки в бухгалтерском учете и отчетности можно объединить в следующие группы:
* некорректные учетные записи;
* неполное отражение фактов хозяйственной жизни;
* ошибки в периодизации;
* неверная оценка активов, пассивов и финансовых результатов.
К типичным ошибкам можно отнести и неотражение в учете налоговых платежей. Причиной систематических ошибок чаще всего бывает неправильная интерпретация бухгалтером конкретных правил учета, налогообложения, составления отчетности. Например, бухгалтер не учел, что при списании испорченных товаров за счет собственных источников организации следует вернуть бюджету предъявленный ранее к вычету НДС. Эта ошибка будет систематически повторяться при каждом списании товаров.
Обнаружить ошибку бухгалтер может самостоятельно (например, в результате проведения сверки с контрагентом или в процессе проведения арифметического контроля). Также ошибка может быть обнаружена аудиторами или налоговыми органами при проверке. Кроме того, бухгалтер может изменить свою первоначальную позицию относительно отражения операции в учете или ее документального оформления при появлении новых разъяснений уполномоченных органов. Осуществляя проверку, главный бухгалтер должен скрупулезно проанализировать первичные документы. Необходимо убедиться в полной взаимоувязке формулировок, показателей и цифровых значений в конкретных документах. Их следует проверять как по форме, так и по существу, а также производить арифметический контроль данных, отраженных в первичных документах. Например, если номенклатура товара в накладных поставщика не соответствует указанной в договорах поставки, то можно составить акт о приемке товара, поступившего без счета поставщика, по форме ТОРГ-4 (утв. Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 №132); такой акт не требует подписи поставщиков, и на его основании можно оприходовать товар. Здесь же следует отметить, что при проведении контрольных проверочных мероприятий должны быть учтены в комплексе различные ветви законодательства (налоговое, бухгалтерское, гражданское и др.), регулирующего хозяйственную деятельность организации. Ввиду того, что российское законодательство не только быстро меняется, но и содержит много неясностей и противоречий, оценить законность своих действий главному бухгалтеру не всегда легко. Он может допустить ошибку и не уплатить установленный налог по причине заблуждения или неосторожности, а налоговые органы при предъявлении штрафных санкций не видят разницы между неосторожной и умышленной неуплатой налога.
4. Ошибки при отражении различных хозяйственных операций
4.1. Основные средства
Первое, что должен сделать бухгалтер, принимая на учет основное средство, - это правильно определить его первоначальную стоимость. При всей кажущейся простоте задачи получается это не всегда.
Существует несколько способов поступления основных средств (ОС) в организацию. Наиболее распространенный из них - это приобретение за плату.
Согласно ПБУ 6/01 первоначальная стоимость ОС, приобретенных за плату, определяется как сумма расходов на их создание или приобретение и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением НДС и акцизов.
Вместе с тем, в момент постановки на учет ОС у бухгалтера возникает масса вопросов:
- Как правильно определить единицу учета (один инвентарный объект) в отношении ОС?
В соответствии с ПБУ 6/01 если ОС может функционировать только в составе комплекса, то ему присваивается единый инвентарный номер. Если у ОС каждая часть может существовать самостоятельно, то каждая такая часть может являться отдельным инвентарным номером.
- Включать ли затраты непосредственно связанные с приобретением или изготовлением ОС (в том числе полученных в качестве вклада в уставный капитал, по договору дарения или по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами) в первоначальную стоимость?
В соответствии с ПБУ 6/01 вышеуказанные затраты включаются в первоначальную стоимость ОС.
- включать ли в момент ввода в эксплуатацию ОС часть общехозяйственных расходов, непосредственно не связанных с приобретением и изготовлением ОС?
В соответствии с ПБУ 6/01 включение общехозяйственных расходов непосредственно не связанных с приобретением ОС в его первоначальную стоимость неправомерно.
И это, безусловно, не все вопросы, которые может задавать себе бухгалтер, создавая документы на ввод в эксплуатацию ОС.
При этом напоминаем, что и в бухгалтерском, и в налоговом учете хозяйственные операции отражаются в соответствии с теми нормами, которые действовали на момент совершения операции. После проведения миниопроса о порядке учета ОС в организации, что делать,
если ошибка все-таки обнаружена?
Во-первых, завышение или занижение первоначальной стоимости имущества влечет за собой искажение целого ряда показателей бухгалтерской отчетности: себестоимости отчетного периода, остаточной стоимости внеоборотных активов, задолженности перед бюджетом по налогу на имущество и налогу на прибыль на отчетную дату. Недорогие ОС могут попасть в категорию материально-производственных запасов, если их стоимость будет необоснованно занижена. А это означает, что активы организации в бухгалтерском балансе будут отражены недостоверно.
Согласно ст. 15.11 КоАП искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности на 10% и более признается грубым нарушением правил бухгалтерского учета. За это должностным лицам организации, то есть ее руководителю и главному бухгалтеру, может грозить штраф в размере от 20 до 30 минимальных размеров оплаты труда.
Во-вторых, неправильно были рассчитаны налоги на имущество и на прибыль. Налоговая база по налогу на имущество формируется исходя из его остаточной стоимости по данным бухгалтерского учета (п. 1 ст. 375 НК РФ). Сумма налога на имущество относится к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль (пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Поэтому даже в том случае, если стоимость ОС искажена только в бухгалтерском учете, пересчитать налог на прибыль все равно придется.
Какой бы трудоемкой ни была работа над ошибками, выполнить ее необходимо. Исправление ошибок, допущенных при принятии ОС к учету, заключается в корректировке его первоначальной стоимости и величины начисленной амортизации. Данное требование не противоречит требованию п. 14 ПБУ 6/01, согласно которому изменение первоначальной стоимости объекта возможно лишь в случаях его достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки, ведь в данном случае речь идет об уточнении показателя.
Корректировка бухгалтерского учета в нашем случае будет производиться в следующем порядке:
* если ошибка обнаружена до окончания отчетного года, исправления в бухгалтерский учет вносятся в том месяце, когда она выявлена;
* если ошибка обнаружена в тот период, когда отчетный год уже закончен, но годовая отчетность еще не утверждена, исправительные записи делаются декабрем отчетного года;
* если ошибка выявлена после утверждения годовой бухгалтерской отчетности, исправления в бухгалтерский учет прошлого отчетного периода не вносятся. Изменения производятся в отчетности того периода, в котором были обнаружены искажения. В п. 80 Положения по бухгалтерскому учету и отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н) расписан механизм отражения в бухгалтерском учете прибыли или убытка прошлых лет, выявленных в отчетном году. Прибыль или убыток, выявленные в отчетном году, но относящиеся к операциям прошлых лет, должны включаться в финансовые результаты организации отчетного года.
Таким образом, в настоящее время исправление ошибок прошлых лет, выявленных в текущем году, в бухгалтерском учете производится с использованием счета 91 "Прочие доходы и расходы". Соответственно, ошибки прошлых лет, выявленные в отчетном году, необходимо отражать только в бухгалтерской отчетности текущего года.
4.2. Ошибки при оформлении первичной документации
В этой связи, сейчас мы остановимся на наиболее частых нарушениях при заполнении обязательных реквизитов и использовании унифицированных форм первичных документов.
1. Традиционно по основным средствам не оформляются инвентарные карточки, акты ввода в эксплуатацию заполняются лишь частично.
Отсутствие первичных документов по учету основных средств затрудняет подтверждение правомерности хозяйственных операций по движению основных средств, а также начислению амортизации по ним для целей бухгалтерского и налогового учета.
2. При принятии к учету материалов на склад не составляются приходные ордера; поступление материалов на склад оформляется накладными поставщиков.
Требования нормативных актов по бухгалтерскому учету к документальному оформлению поступления материалов сформулированы в Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н. Согласно п. 49 Методических указаний приемка и постановка на учет поступающих материалов и тары (под материалы) оформляются соответствующими складами, как правило, путем составления приходных ордеров (типовая межотраслевая форма № М-4 утверждена Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 № 71а) при отсутствии расхождений между данными поставщика и фактическими данными (по количеству и качеству).
3. При отпуске со склада материалов не оформляются требования-накладные.
Для учета выбытия со склада материальных ценностей используется типовая межотраслевая форма № М-11 (требование-накладная), утвержденная Постановлением № 71а. В установленные организацией сроки материально ответственное лицо склада сдает в бухгалтерию материальный отчет в форме реестра приходных и расходных документов с приложенными первичными документами.
4. Списание материалов оформляется требованиями-накладными без указания цели их использования.
В соответствии с п. 98 Методических указаний организация может осуществлять отпуск материалов или отдельных видов, наименований своим подразделениям без указания назначения. В этом случае отпуск материалов учитывается как внутреннее перемещение, а сами материалы считаются в подотчете у получившего их подразделения. На фактически израсходованные материалы подразделение - получатель материалов составляет акт расхода, в котором указываются наименование, количество, учетная цена и сумма по каждому наименованию, номер (шифр) и (или) наименование затрат, количество и сумма по нормам расхода, количество и сумма расхода сверх норм и их причины. Списание материалов с подотчета соответствующего подразделения организации и отнесение их стоимости на затраты производства (в зависимости от того, на какие цели израсходованы материалы) осуществляются на основании указанного акта. Конкретный порядок составления акта расхода материалов, а также перечень подразделений, для которых он предусмотрен, устанавливаются организацией. Если в требовании-накладной указано назначение использования материалов, то списание может производиться и в момент отпуска со склада.
5. Не полностью заполняются бланки путевых листов (не указываются пробег, маршрут); не ведется журнал по учету работы строительных машин и механизмов (утв. Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 № 78).
6. К учету принимаются неунифицированные формы первичных документов не прописанные в учетной политики организации.
Согласно п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все первичные учетные документы должны приниматься к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Если организация использует документ, который не предусмотрен в альбомах, то его необходимо утвердить в учетной политике (п. 5 ПБУ 1/2008).
7. Многие первичные документы хранятся в электронном виде.
На основании пп. "ж" п. 2 Закона № 129-ФЗ первичные документы должны заверяться личными подписями лиц, ответственных за совершение. Отсутствие подписей может привести к серьезным налоговым последствиям. Ведь согласно ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
Неправильно заполненные первичные документы могут привести к спорам с налоговыми органами в результате проверки как налога на прибыль (расходы документально не подтверждены), так и НДС. После введения системы учета НДС по моменту начисления налоговые органы стали уделять пристальное внимание оформлению первичных документов. Неправильное оформление первичных документов приравнивают к их отсутствию и, как следствие, отказывают в вычетах по НДС.
8.Много ошибок и при ведении кассовых документов в организации.
Вот основные из них:
* приходные кассовые ордера не содержат подписи главного бухгалтера;
* отсутствуют подписи следующих должностных лиц: бухгалтера на вкладных листах кассовой книги, бухгалтера и кассира в кассовой книге;
* организация не использует кассовый аппарат при существовании наличной выручки;
* организация расходует денежные средства, поступающие в кассу (выручку) на хозяйственные нужды и выплату зарплаты без согласования с банком;
* организация превышает лимит кассы;
* в кассовых документах имеются подчистки, помарки или исправления;
* в приходных и расходных кассовых ордерах не указывается основание для их составления и не перечисляются прилагаемые к ним документы;
* прием и выдача денег по кассовым ордерам производится в день отличных от их составления;
* ведутся две кассовые книги.
Ответственность за несоблюдение порядка ведения кассовых операций возложена КоАП РФ на должностных и юридических лиц. Например, согласно ст. 14.5 КоАП РФ продажа товаров, выполнение работ либо оказание услуг в организациях торговли либо в иных организациях, осуществляющих реализацию товаров, выполняющих работы либо оказывающих услуги, при отсутствии установленной информации об изготовителе или о продавце либо без применения в установленных законом случаях контрольно-кассовых машин влечет наложение административного штрафа на граждан в размере от 1,5 тыс. до 2 тыс. руб.; на должностных лиц - от 3 тыс. до 4 тыс. руб.; на юридических лиц - от 30 тыс. до 40 тыс. руб.
Согласно ст. 15.1 КоАП нарушение порядка работы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций, выразившееся в осуществлении расчетов наличными деньгами с другими организациями сверх установленных размеров, неоприходовании (неполном оприходовании) в кассу денежной наличности, несоблюдении порядка хранения свободных денежных средств, а равно в накоплении в кассе наличных денег сверх установленных лимитов, - влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 4 тыс. до 5 тыс. руб.; на юридических лиц - от 40 тыс. до 50 тыс. руб.
9. Первичные документы составляются с указанием стоимости в иностранной валюте.
В соответствии со ст. 8 Закона № 129-ФЗ бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций ведется в валюте Российской Федерации - в рублях. Таким образом, первичные учетные документы, в том числе товарные накладные, должны быть составлены в рублях. И только в случае необходимости целесообразно добавить в товарную накладную дополнительные графы, где можно указывать суммы в долларах (евро). При этом измененную форму товарной накладной следует отразить в учетной политике (п. 5 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации").
10. Отсутствуют первичные документы при осуществлении производственного цикла на предприятии. Например, при производстве готовой продукции на каждую единицу продукции следует составлять карточку с указанием наименование расходного материала и его кол-ва, а также стоимости единицы готовой продукции и итоговое количество готовой продукции.
При этом, в производство должно быть списано только то количество материалов, которое необходимо для получения произведенной готовой продукции.
11. При обнаружении брака на производстве отсутствуют акты на списание брака с указанием сумм и количества, как бракованной продукции, так и материалов, использованных при изготовлении бракованной продукции; 12. Документы на возврат товара от контрагентов составляются без письменного объяснения причин возврата (брак и др.;).
13. Очень часто организации предоставляют своим контрагентам различные сидки, не подкрепляя их соответствующими документами.
Если скидка не превышает 20% стоимости, то возражений со стороны проверяющих органов быть не должно. Но если скидка предоставляется в размере, превышающем 20%, то контролирующие органы могут воспользоваться своим правом согласно ст. 40 НК РФ осуществить контроль цен. Во избежании спорных ситуаций организациям, предоставляющим скидки, необходимо разработать маркетинговую политику. Нормативными документами форма маркетинговой политики и ее основные положения не закреплены, это могут быть приказы или распоряжения руководителя организации, совета директоров, утвержденные прайс-листы и др. В любом случае документы, касающиеся маркетинговой политики, должны быть утверждены уполномоченным должностным лицом компании и содержать информацию, из которой следует, что предоставляемые скидки призваны продвигать товары, услуги организации на конкретном рынке товаров (услуг).
14. Нередко организации, раздавая сувениры или какие-либо другие рекламные товары своим контрагентам, учитывают их как расходы на рекламу. Основной критерий в определении рекламы закреплен в ст. 2 Федерального закона от 13.03.2006 № 38-ФЗ "О рекламе". Сопоставление норм налогового законодательства и законодательства о рекламе показывает, что ключевым положением для учета расходов на рекламу в целях налогообложения прибыли является распространение информации неопределенному кругу лиц. Если отсутствует элемент неопределенности получателей, характерный для распространения рекламной информации, то произведенные затраты не могут быть отнесены к рекламным расходам, учитываемым при налогообложении прибыли. Подобная передача товаров (продукции), оказание услуг будут расценены налоговыми органами как обычная безвозмездная передача, и, как следствие, их стоимость, а также затраты, связанные с такой передачей, будут исключены из налоговых расходов (п. 16 ст. 270 НК РФ).
Внесенные в главу 21 НК РФ изменения исключили из налогооблагаемых операций передачу в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб. Многие бухгалтеры продолжают начислять по таким операциям НДС, соответственно принимая к вычету сумму входящего НДС, однако об этом необходимо уведомлять налоговые органы.
15. Отсутствие государственной регистрации договоров аренды
Порядок государственной регистрации недвижимости, то есть внесения записи в Едином государственном реестре о возникновении, переходе и прекращении прав на недвижимость, установлен ст.131 ГК РФ. В общем случае аренда зданий и сооружений требует государственной регистрации при заключении договора на срок не менее года. Таким образом, организация, заключающая договор аренды здания, сооружения или нежилого помещения, обязано зарегистрировать договор аренды в случае, если срок его действия - более 1 года.
16. Отсутствие полного и действующего комплекта первичных документов при заключении договора аренды. Согласно требованиям законодательства, во-первых, в организации должен находиться подписанный с двух сторон договор аренды нежилого помещения.
Во-вторых, к договору должен быть приложен подписанный акт приема-передачи имущества.
В-третьих, если это договор субаренды, то договор должен быть заключен с согласия собственника.
В-четвертых, важно чтобы договор был действующим.
17. Отсутствие полного и действующего комплекса первичных документов при приобретении служебного автомобиля.
Во-первых, у организации должен быть подписанный с двух сторон договор купли-продажи автомобиля или договор аренды транспортного средства без экипажа, в случае если генеральный директор (учредитель) передает в пользование принадлежащий ему автомобиль.
Во-вторых, к договору должен быть приложен подписанный акт приема-передачи транспортного средства.
В-третьих, с момента приобретения (заключения договора аренды) автомобиля организация должна вести Журнал учета движения путевых листов.
В-четвертых, согласно действующему законодательству организация ежедневно должна составлять путевые листы. Вместе с тем, можно воспользоваться одним из правил нормативных документов, и самостоятельно разработав акт путевого листа, составлять его не чаще 1 раза в месяц.
18.Отсутствие актов на списание материалов в производство
При оформлении движения и подтверждении фактического расходования материалов следует руководствоваться Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально - производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н.
Пунктом 98 Методических указаний, установлено, что на фактически израсходованные материалы подразделение - получатель материалов составляет акт расхода, в котором указываются наименование, количество, учетная цена и сумма по каждому наименованию, номер (шифр) и (или) наименование заказа (изделия, продукции), для изготовления которого они израсходованы, либо номер (шифр) и (или) наименование затрат, количество и сумма по нормам расхода, количество и сумма расхода сверх норм и их причины. В необходимых случаях указываются количество изготовленной продукции либо объемы выполненных работ.
Списание материалов с подотчета соответствующего подразделения организации и отнесение их стоимости на затраты производства (в зависимости от того, на какие цели израсходованы материалы) производится на основании указанного выше акта.
Конкретный порядок составления акта расхода материалов, а также перечень подразделений, для которых он предусмотрен, устанавливаются организацией.
Таким образом, списание материалов в производство оформляется актом, который организации целесообразно разработать и закрепить в учетной политике
19. Документы, связанные с расчетами за наличный расчет, с выдачей денежных средств подотчет оформляются не в полном объеме.
Для правильного отражения подобных операций в организации должен быть в наличии список работников, которым могут выдаваться в подотчет наличные деньги, а также список работников, которые могут совершать сделки от имени фирмы за счет собственных средств с последующим возмещением произведенных расходов. Указанный список должен быть утвержден приказом (распоряжением) руководителя. В список могут быть включены только постоянно работающие лица. Также организации необходимо утвердить приказом по предприятию 2 стандартные формы служебной записки, которые будут оформляться:
* при предварительной выдаче подотчетной суммы;
* при возмещении средств, уже потраченных подотчетным лицом в интересах организации.
Необходимо обратить внимание на то, что при совершении сделок от имени организации сотрудники должны иметь доверенности, подтверждающие, что при приобретении товарно-материальных ценностей они действуют в интересах организации. Указанные доверенности (формы № М-2 и № М-2а, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 г. № 71а) применяются для оформления права лица выступать в качестве доверенного лица организации при получении материальных ценностей.
Следует помнить, что согласно положениям Постановления Госкомстата России от 30.10.1997 г. № 71а выдача доверенностей лицам, не работающим в организации, не допускается. Доверенность должна быть полностью заполнена и иметь образец подписи лица, на имя которого выписана. Срок выдачи - как правило, 15 дней. Доверенность на получение товарно-материальных ценностей в порядке плановых платежей может быть выдана на календарный месяц.
В соответствии с положениями п. 10 Порядка ведения кассовых операций выдача наличных денег под отчет производится из касс предприятия.
Еще раз напомним, что согласно п. 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, предприятия выдают наличные деньги под отчет на хозяйственно-операционные расходы, а также на расходы, отдельных подразделений хозяйственных организаций, в том числе филиалов, в размерах и на сроки, определяемые руководителями предприятий.
Выдача наличных денег под отчет на расходы, связанные со служебными командировками, производится в пределах сумм, причитающихся командированным лицам на эти цели.
Лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее 3 рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения их из командировки, предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним.
Выдача наличных денег под отчет производится при условии полного отчета конкретного подотчетного лица по ранее выданному ему авансу.
Передача выданных под отчет наличных денег одним лицом другому запрещается.
Согласно п. 14 Порядка ведения кассовых операций выдача наличных денег из касс предприятий производится по расходным кассовым ордерам или надлежаще оформленным другим документам (платежным ведомостям (расчетно-платежным), заявлениям на выдачу денег, счетам и др.) с наложением на этих документах штампа с реквизитами расходного кассового ордера. Документы на выдачу денег должны быть подписаны руководителем, главным бухгалтером предприятия или лицами на это уполномоченными.
Таким образом, денежные средства в подотчет выдаются из касс предприятия по расходным кассовым ордерам на основании утвержденного руководителем предприятия заявления и должны расходоваться строго по назначению. По полученным денежным средствам подотчетные лица должны составить авансовый отчет с приложением оправдательных документов (проездные документы, чеки и т.д.) и представить в бухгалтерию.
Порядок выдачи и отчетности в использовании подотчетных сумм устанавливается приказом руководителя.
Размер денежных средств, выдаваемых в подотчет, не ограничен Порядком ведения кассовых операций. Однако следует иметь в виду, что в соответствии с Указаниями Центрального банка Российской Федерации от 20.06.2007г. № 1843-У в настоящий момент предельный размер расчетов наличными деньгами между юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями по одной сделке установлен в сумме 100 тысяч рублей.
Необходимо отметить, что при приобретении подотчетным лицом товарно-материальных ценностей, документы должны быть выписаны на имя организации. При этом подотчетное лицо в качестве оправдательных документов, предоставляемых в бухгалтерию с авансовым отчетом должен представить следующие документы, выписанные на организацию:
* накладная;
* документы об оплате;
* счет-фактуру.
20. Отсутствие первичных документов на имущество (денежные средства) передаваемые от учредителей ООО.
Согласно ст. 251 НК РФ не подлежит обложению налогом на прибыль взнос от учредителя, доля которого в обществе более чем 50 процентов. Таким образом, зная вышеуказанную норму ст.251 НК РФ, можно составить соответствующим образом устав и учредительный договор.
В случае если учредители не готовы поделить вышеуказанным образом доли в уставном капитале, то это опять - решение учредителей. А бухгалтер должен оформить это решение всеми необходимыми первичными документами.
В настоящий момент помимо проблем бумажного документооборота все большее развитие происходит в части применения "электронного документооборота". Однако этот вид документов таит в себе немало опасностей, т.к. применение электронного документа не позволяет заполнить такой обязательный реквизит, как "личные подписи лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления". В данном случае нарушается ст. 9 Закона № 129-ФЗ, в соответствии с которой первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты.
Оформление первичных документов только в электронном виде влечет за собой следующие последствия:
* первичные документы по учету материалов оформлены в виде электронного билета (формы № М-4 "Приходный ордер"; № М-11 "Требование-накладная") - не дают право на подтверждение прихода и расхода материальных ценностей, что ведет к необходимости корректировки расходов организации и невозможности проведения инвентаризации ценностей в отчетном периоде перед составлением бухгалтерской отчетности;
* первичные документы по учету основных средств (форма № ОС-1 "Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)") - при ненадлежащем оформлении документа о вводе ОС в эксплуатацию обоснованность списания стоимости такого объекта на расходы, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете будет не очевидна (поскольку документально не подтверждена дата признания расхода).
4.3. Ошибки при оформлении трудовых отношений
Огромный массив документов - кадровые документы. В каждой организации действует ряд нормативных актов и документов, устанавливающих права и обязанности сторон трудовых отношений. К ним относятся штатное расписание, трудовые договоры, правила внутреннего трудового распорядка, коллективный договор, положение об оплате труда и о премировании и т.д. И, к сожалению, очень часто предоставляемые и получаемые кадровые сведения и документы абсолютно противоречат друг другу. При анализе кадровых документов достаточно часто можно увидеть, что в трудовых договорах, заключенных с работниками, не указан размер оплаты труда. В соответствии со ст. 57 ТК РФ условия оплаты труда (в том числе размер тарифной ставки или должностного оклада работника, доплаты, надбавки и поощрительные выплаты) являются существенными условиями трудового договора.
Для заключения с сотрудниками срочных трудовых договоров нужны достаточные основания, прямо предусмотренные законодательство. Однако на практике, заключение срочного трудового договора и основания для его заключения очень сильно расходятся. Ситуации, в которых работодатель и работник могут заключить срочный трудовой договор, перечислены в ст. 59 ТК РФ.
Работникам выплачиваются премии, не предусмотренные трудовым законодательством и договорами, в связи, с чем возникают риски по налогу на прибыль.
С этой ошибки следовало бы начать анализ кадровых документов - на практике очень часто с некоторыми сотрудниками организаций трудовые договоры вообще не оформлены. Отсутствует табель в организации.
Табель - основной документ для расчета заработной платы работникам, поскольку он фиксирует, сколько времени фактически отработал каждый сотрудник. Необходимость его ведения следует из ст. 132 ТК РФ. И при проверке расчета зарплаты контролирующие органы в первую очередь потребует именно этот документ. Табель составляется ежемесячно. При этом в табеле необходимо отражать время нахождения сотрудника в командировке, отметки о болезни или пропуске. Все это влияет на порядок расчета заработной платы. Если в табеле нет сведений о сверхурочных часах работы, то их оплату налоговики могут признать необоснованной. Соответственно, они будут исключены из облагаемой базы по налогу на прибыль. Все отметки в табеле о неявке на работу должны быть сделаны только на основании документов: больничного листа, приказа на командировку и др. Отметки без подтверждающих документов недействительны. Закрывать табель нужно в конце месяца последним рабочим днем. Те организации, которые закрывают его до окончания месяца, совершают ошибку.
Если табеля не окажется, то организации придется заплатить штраф по п. 1 ст. 120 НК РФ за отсутствие первичных документов. Размер штрафа - 5000 руб. Еще одно частое нарушение - невыдача расчетных листков работникам (отсутствие типовой формы расчетного листка, несоблюдение письменной формы этого документа, отсутствие типовой формы расчетного листка, несоблюдение письменной формы этого документа, выдача расчетного листка только один раз в месяц)
Для выполнения данного требования бухгалтерской службе необходимо утвердить помимо прочих документов в учетной политики на 2009 год форму расчетного листка для того, что все работники в обязательном порядке извещались в письменном виде о составных частях причитающейся им заработной платы, о размерах и основаниях произведенных удержаний, а также об общей денежной сумме, подлежащей выплате (ч. 1 ст. 136 ТК РФ). Следует учитывать, что, даже если заработная плата сотрудникам перечисляется на пластиковые банковские карточки, работодатель должен выдавать им расчетные листки с информацией о начислениях и удержаниях. Кроме того, при выплате заработной платы необходимо оформлять и хранить в течение установленных сроков все ведомости, записки-расчеты и другие бухгалтерские документы.
4.4. Методология бухгалтерского учета
Помимо нарушений порядка учета, составления и получения первичных документов, нарушение может состоять и в методологии ведения бухгалтерского учета.
Данный вид нарушений приводит к отсутствию в организации достоверной информации о состоянии расчетов, к искажению отчетности, отсутствию уверенности в том, что дебиторская и кредиторская задолженности числятся на счетах учета в реальном значении.
В данном разделе можно выделить следующие нарушения:
1. Несвоевременная регистрация хозяйственных операций. Согласно п. 5 ст. 8 Закона № 129-ФЗ все хозяйственные операции подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий. Указанное нарушение выявляется простым сопоставлением даты первичного документа с датой хозяйственной операции, отраженной в учете на основании этого документа, и свидетельствует о нарушении принципа временной определенности (принципа начисления), установленного п. 6 ПБУ 1/98. Следовательно, может возникнуть вопрос о своевременности признания расходов. Кроме того, налоговые органы вправе наложить на организацию штрафные санкции в соответствии со ст. 120 НК РФ;
2. Несоответствие данных аналитического учета показателям бухгалтерской отчетности. Нарушение выявляется путем сравнения сальдо и оборотов по счетам расчетов по оборотно-сальдовым ведомостям с данными главной книги и влечет за собой искажение отчетности, налоговые риски. Кроме того, в данный разряд нарушений попадает отражение в форме № 1 "Бухгалтерский баланс" свернутого дебетового и кредитового сальдо по счетам. Напомним, что в соответствии с п. 40 Положения по ведению бухгалтерского учета не допускается зачет между статьями активов и пассивов, за исключением случаев, предусмотренных законодательством;
3. Отражение долгосрочной задолженности в составе краткосрочной. Является нарушением принципа классификации и приводит к искажению сведений об уровне ликвидности активов предприятия;
4. Неправильное отражение в учете неотфактурованных поставок. Достаточно часто встречается ситуация, когда аналитический учет по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" не обеспечивает получения данных по неотфактурованным поставкам. Структурными подразделениями предприятия не ведется на должном уровне работа по истребованию документов в разумные сроки (как правило, до наступления отчетной даты в целях избежания корректировок на счетах учета в случае несовпадения цен и номенклатуры);
5. Неправомерное отражение в учете прекращения обязательств с использованием сложных форм расчетов (взаимозачет, договоры агентирования). В первую очередь рассмотрим ошибки, возникающие при проведении зачета взаимных требований (взаимозачета). Но прежде перечислим условия, при соблюдении которых ошибок в отражении взаимозачета в учете практически не происходит:
а) наличие встречного однородного требования. Чаще всего речь идет о зачете денежных обязательств;
б) взаимозачет производится только на равные суммы. Если размеры встречных требований не одинаковы, то большее по размеру прекращается только в соответствующей части, а в остальной части сохраняет свою силу;
в) зачет совершается в отношении способных к исполнению обязательств, в частности таких, по которым наступил срок исполнения обязательств либо этот срок определен моментом востребования. Иными словами, если договором предусмотрен конкретный срок исполнения обязательства, и он еще не наступил, то проведение зачета требований до наступления этого срока без согласования с контрагентом будет неправомерным;
г) правильное оформление факта проведения взаимозачета. Как правило, документом, свидетельствующим о прекращении обязательств между двумя сторонами, является акт о проведении зачета взаимных требований. В нем стороны подтверждают расчеты и намерение проведения взаимозачета. Это первичный учетный документ для отражения операции погашения взаимной задолженности и возникновения соответствующих налоговых обязательств в бухгалтерском учете у каждого из участников зачета. Поскольку форма акта на сегодняшний день законодательно не установлена, при его составлении необходимо руководствоваться требованиями, изложенными в ст. 9 Закона № 129-ФЗ.
Несколько слов о договорах агентирования. Основным нарушением в учете такого рода договоров является неправильное (неполное) оформление отношений агента и принципала. Договору агентирования посвящена гл. 52 ГК РФ. Главной особенностью этого договора является то, что он может строиться по принципу как договора комиссии (гл. 51 ГК РФ), так и договора поручения (гл. 49 ГК РФ). Для того чтобы избежать споров с налоговыми органами, необходимо иметь следующий комплект документов:
* акт приемки услуг, свидетельствующий об исполнении договора и о фактическом оказании услуг;
* отчет агента, который является первичным документом для расчета агентского вознаграждения. Отчеты представляются агентом принципалу в порядке и сроки, предусмотренные договором. Если таковых в договоре нет, отчеты должны поступать от агента по мере исполнения им договора либо по окончании действия договора (п. 1 ст. 1008 ГК РФ). Отметим, что унифицированной формы отчета нет, поэтому она разрабатывается сторонами договора и во избежание разногласий между агентом и принципалом утверждается в качестве приложения к договору агентирования. При отсутствии отчетов агента существует риск исключения расходов по выплате посреднических вознаграждений из расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. * первичные документы (копии), подтверждающие расходы, произведенные агентом за счет принципала (если договором предусмотрена компенсация принципалом расходов агента). Это также необходимо предусмотреть в договоре.
6. Применение общего порядка расчета заработной платы в отношении сотрудников, находящихся в командировке. Вместе с тем, при нахождении сотрудника в командировке расчет заработной платы осуществляется исходя из рабочих дней, в течение которых сотрудник находился на рабочем месте и расчета средней заработной платы за предшествующие 12 месяцев для определения суммы в отношении дней, когда сотрудник находился в командировке. Однако на практике многие бухгалтера полагали, что есть основание не делать такой расчет. Поэтому командировку рассчитывали исходя из оклада. Главное, чтобы он был не ниже среднего заработка. Однако 5 февраля 2007 г. вышло Письмо Роструда № 275-6-0, которое расставило все точки над i. В этом Письме чиновники сделали вывод, что выплата заработной платы за время командировки противоречит трудовому законодательству. Соответственно, нужно платить средний заработок, несмотря на то, что возможны варианты, когда он окажется меньше, чем заработная плата.
Таким образом, если сотрудник уехал в командировку, то за дни командировки ему нужно выплатить средний заработок.
7. Систематическое нарушение сроков выплаты заработной платы и отпускных сотрудникам без учета возможных рисков, связанных с уплатой санкций.
По статистике ст. 136 "Порядок, место и сроки выплаты заработной платы" ТК РФ самая нарушаемая работодателями. Особенно часто нарушается момент, касающийся выплаты отпускных за три дня до начала отпуска.
В случае невыплаты работнику заработной платы работодатель обязан компенсировать данную задержку за каждый день согласно требованиям указанной статьи. То есть в размере не ниже одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования ЦБ РФ от не выплаченных в срок сумм за каждый день задержки, начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчета включительно. Размер этой компенсации может быть повышен коллективным или трудовым договором. Обязанность выплаты указанной денежной компенсации возникает независимо от наличия вины работодателя. За нарушение срока выплаты отпускных и требований по охране труда предусмотрена как административная ответственность, так и уголовная (ст. ст. 5.27, 3.11, 3.12 КоАП РФ, ст. ст. 143 и 145.1 УК РФ).
8. В большинстве организаций до сих пор происходит начисление и выплата аванса по заработной плате вместо обязательных расчетов и выплат заработной платы.
Дни выплаты зарплаты одной и той же группе работников должны, как правило, совпадать и быть обозначены как минимум в следующих документах: в правилах внутреннего трудового распорядка, в коллективном договоре, в трудовых договорах.
Иногда в организациях просят работников написать заявления о выплате заработной платы один раз в месяц. Вместе с тем, надо четко понимать, что такое заявление незаконно. Согласно законодательству работодатель обязан выплачивать заработную плату своим работникам не реже чем каждые полмесяца. Никаких исключений нет. По общему правилу должны быть утверждены две даты в месяц для выплаты заработной платы с интервалом в полмесяца (ч. 6 ст. 136 ТК РФ), то есть 14 - 15 дней. Если установлены даты, например, 5-е и 15-е число месяца, то это ошибка, поскольку между этими числами менее полумесяца.
Официальную позицию по этому вопросу выразили чиновники Роструда в Письме от 01.03.2007 № 472-6-0. Они указали, что выплата заработной платы один раз в месяц является нарушением трудового законодательства, за которое предусмотрена административная ответственность. В Письме особо подчеркнуто, что заявление работника о согласии получать заработную плату один раз в месяц не освобождает работодателя от ответственности.
9. Несоблюдение порядка расчет удержаний из заработной платы. Одним из основных удержаний является НДФЛ. Главная проблема при его расчете - отсутствие необходимых документов. Часто бывает, что сотрудники обещают принести документы, подтверждающие право на вычет, а потом забывают. Согласно нормативным документам после того как удержан НДФЛ, производятся остальные виды удержаний. Важно, что их общий размер не может превышать 20% от заработной платы работника, а в случаях, предусмотренных федеральными законами, - 50%. Если речь идет о взыскании алиментов на несовершеннолетних детей, возмещении вреда, причиненного здоровью другого лица, возмещении вреда лицам, понесшим ущерб в связи со смертью кормильца, и возмещении ущерба, причиненного преступлением, то размер удержаний из заработной платы в этих случаях не может превышать 70% (ст. 138 ТК РФ).
10. Незаконные действия бухгалтерии при обнаружении переплаты заработной платы сотрудникам.
Излишне выплаченную заработную плату организации будет непросто вернуть. Законодательство строго ограничивает такие случаи. В соответствии со ст. 137 ТК РФ заработная плата, излишне выплаченная работнику, не может быть с него взыскана, кроме тех случаев, когда:
* выявлена счетная ошибка;
* орган по рассмотрению индивидуальных трудовых споров признал вину работника в невыполнении норм труда (ч. 3 ст. 155 ТК РФ) или простое (ч. 3 ст. 157 ТК РФ);
* заработная плата была излишне выплачена работнику в связи с его неправомерными действиями, установленными судом.
Работодатель вправе принять решение об удержании определенной суммы из заработной платы сотрудника не позднее одного месяца со дня неправильно исчисленных выплат и при условии, что работник не оспаривает оснований и размеров удержания. Если сотрудник уже уволился, то у работодателя остается один путь для взыскания денег - обращение в суд.
11. Отсутствие на счетах бухгалтерского учета арендованного имущества
Для обобщения информации о наличии и движении основных средств, арендованных организацией, предназначен счет 001 "Арендованные основные средства", на котором они учитываются в оценке, указанной в договорах на аренду. Аналитический учет по счету 001 "Арендованные основные средства" ведется по арендодателям, по каждому объекту арендованных основных средств (по инвентарным номерам арендодателя). Обязательным при таких операциях является и акт приема-передачи арендованного имущества. Согласно п.14 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств на объект основных средств, полученный в аренду, для организации учета указанного объекта на забалансовом счете в бухгалтерской службе арендатора рекомендуется также открывать инвентарную карточку учета объекта основных средств (форма № ОС-6). Данный объект может учитываться арендатором по инвентарному номеру, присвоенному арендодателем.
12. Нарушения учета ведения валютных операций
Некоторые организации отражают продажу валюты без использования счета 91 "Прочие доходы и расходы", списывая на него только финансовый результат. В соответствии с п. 7 ПБУ 9/99 и п. 11 ПБУ 10/99 поступления от продажи иностранной валюты являются прочими доходами, а расходы, связанные с продажей иностранной валюты, - прочими расходами. Нарушая методологию бухгалтерского учета, организации тем самым искажают показатели формы № 2, что может иметь существенное значение и привести к аудиторскому заключению с оговоркой.
13. Достаточно часто при составлении бухгалтерского баланса бухгалтеры нарушают п. 34 ПБУ 4/99, согласно которому не допускается зачет между статьями активов и пассивов. На практике же бухгалтерии ошибочно производят зачет между различными статьями дебиторской и кредиторской задолженности. В результате имущественное положение организации, отраженное в отчетности, оказывается недостоверным. Особенно часто организации отражают в балансе сальдированный остаток по счету 68 "Расчеты по налогам и сборам" и счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
Аналогичной является ошибка, связанная с искусственным раздуванием валюты баланса за счет неправильного закрытия задолженности по контрагентам. Например, когда организация в отчетном периоде перечислила аванс, отраженный по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Авансы выданные", и уже получила до отчетной даты в счет этого аванса товары (работы, услуги), отраженные по кредиту счета 60, субсчет "Расчеты по полученным товарам (работам, услугам). Если организация своевременно не провела зачет между различными субсчетами счета 60, валюта бухгалтерского баланса оказывается завышенной. Подобная ошибка возникает и когда организация ведет аналитический учет по контрагентам в разрезе каждого первичного документа. В этом случае, если организация своевременно не производит закрытие выставленных документов оплатой, также может возникать раздувание валюты баланса за счет того, что по одной и той же организации на одном и том же аналитическом счете числится как кредиторская, так и дебиторская задолженность.
14. Отражение выданных организацией безвозмездных займов (займов с нулевой процентной ставкой) в составе финансовых вложений. В соответствии с п. 2 ПБУ 19/02 одним из условий принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений является способность приносить организации экономические выгоды (доход). Очевидно, что предоставление беспроцентных займов дохода не приносит, а, следовательно, отражать данные активы в бухгалтерской отчетности необходимо как прочие или зачислять их в состав прочей дебиторской задолженности.
15. Организации при заполнении формы № 3 не отражают в ней размер чистых активов. Данный подход противоречит нормам Закона об ООО, согласно которым чистые активы необходимы для оценки значительного количества показателей. Например, показатель чистых активов используется для оценки возможности выплаты дивидендов организацией, а также для оценки возможности функционирования организации в будущем. Ссылка на то, что в настоящее время не утвержден федеральный закон, определяющий порядок расчета чистых активов для обществ с ограниченной ответственностью не может являться оправданием.
Расчет чистых активов для указанных организаций необходимо производить в соответствии с Порядком оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденным Приказом Минфина России и ФКЦБ России от 29 января 2003 г. № 10н/03-6/пз. 16. Значительное число организаций при составлении отчета о движении денежных средств (форма № 4) ошибочно отражают все денежные потоки организации по текущей деятельности. Этому способствует и настройка большинства бухгалтерских программ, которые по умолчанию предлагают именно такое заполнение данной формы. Однако следует иметь в виду, что в соответствии с п. 29 ПБУ 4/99 отчет о движении денежных средств должен характеризовать изменения в финансовом положении организации в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. Определение этим видам деятельности дано в п. 15 Указаний о порядке составления отчетности:
* текущая - деятельность, преследующая извлечение прибыли в качестве основной цели либо не имеющая извлечение прибыли в качестве такой цели в соответствии с предметом и целями деятельности, т.е. производством промышленной, сельскохозяйственной продукции, выполнением строительных работ, продажей товаров, оказанием услуг общественного питания, заготовкой сельскохозяйственной продукции, сдачей имущества в аренду и др.;
* инвестиционная - деятельность, связанная с приобретением земельных участков, зданий и иной недвижимости, оборудования, нематериальных активов и других внеоборотных активов, а также их продажей; с осуществлением собственного строительства, расходов на НИОКР, финансовых вложений (приобретение ценных бумаг других организаций, в том числе долговых, вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, предоставление займов и т.п.);
* финансовая - деятельность, в результате которой изменяются величина и состав собственного капитала организации, заемных средств (поступления от выпуска акций, облигаций, предоставления другими организациями займов, погашение заемных средств).
17. Еще одной методологической ошибкой, на которую хотелось бы обратить внимание, является формальное отношение большинства главных бухгалтеров к составлению пояснительной записки к годовой отчетности. А между тем данный элемент отчетности - один из наиболее важных и существенных. Формальное ее составление, неотражение в записке обязательной информации (к примеру, в части раскрытия информации об аффилированных лицах) могут повлечь за собой признание бухгалтерской отчетности в целом недостоверной.
18. Нередко при составлении отчета о движении денежных средств (форма № 4) данные об остатках и движении в иностранной валюте не пересчитываются по курсу, установленному на отчетную дату.
В соответствии с п. 16 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н, сведения о движении денежных средств организации представляются в валюте Российской Федерации. При наличии (движении) денежных средств в иностранной валюте формируется информация о движении иностранной валюты по каждому ее виду применительно к отчету о движении денежных средств, принятому организацией. После этого данные каждого расчета, составленного в иностранной валюте, пересчитываются по курсу Банка России на дату составления бухгалтерской отчетности. Полученные данные по отдельным расчетам суммируются при заполнении соответствующих показателей отчета о движении денежных средств. Приведенная норма распространяется, в том числе и на данные, приводимые в графе 4 "За аналогичный период предыдущего года".
Таким образом, при отсутствии пересчета остатков и оборотов денежных средств в иностранной валюте по курсу, установленному на дату составления отчетности, происходит искажение показателей отчета о движении денежных средств.
19. Право собственности на товар не перешло, а покупатель отразил его в бухгалтерском учете на счете 41 "Товары".
Все операции по расчетам с поставщиками товаров отражаются в учете независимо от времени оплаты полученных ценностей.
Стороны договора поставки могут предусмотреть любой приемлемый для них момент перехода права собственности. При отсутствии в договоре поставки специального определения момента возникновения права собственности у покупателя это право переходит к нему в момент передачи товара (ст. 223 ГК РФ).
Вещь признается переданной приобретателю с момента ее вручения или передачи перевозчику (например, организации связи) для отправки приобретателю (ст. 224 ГК РФ).
Статьей 8 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации.
20. В бухгалтерском учете принятие к учету материальных ценностей отражается по дебету соответствующего счета учета имущества и кредиту счета 60 именно в момент возникновения права собственности на полученные ценности.
Если право собственности к покупателю не перешло, а товарно-материальные ценности поступили на его склад, то они должны учитываться на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение", в оценке, предусмотренной в договоре купли-продажи.
21. Штраф, наложенный инспекцией труда и административно-технической инспекцией, отражают в бухгалтерском учете на счете 91 "Прочие доходы и расходы".
Согласно Плану счетов сумма признанного административного штрафа отражается в бухгалтерском учете организации по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" на отдельном субсчете (например, 99-2 "Платежи из прибыли, оставшейся после налогообложения") в корреспонденции с кредитом счета 76.
22. Включение в состав затрат расходов, оплаченных до государственной регистрации предприятия
Любое юридическое лицо считается созданным с момента его государственной регистрации (п.2 ст.51 ГК РФ). Именно с момента государственной регистрации оно осуществляет права и исполняет обязанности (в частности, оплачивает услуги по подготовке и регистрации учредительных документов, заказывает изготовление печати, проводит оплату услуг нотариуса при заверении подписей должностных лиц в карточке образцов подписей, представляемой в кредитное учреждение (банк) и т.п.). Как налогоплательщик, юридическое лицо относит вышеперечисленные расходы на себестоимость продукции, уменьшая тем самым налогооблагаемую прибыль.
Но если вышеуказанные платежи производятся одним из учредителей до даты государственной регистрации юридического лица (например, будущим директором с оформлением в последствии авансового отчета), они не могут быть отнесены к расходам конкретного юридического лица из - за того, что в момент оплаты само юридическое лицо еще не существовало. Соответственно, включение подобных расходов в себестоимость продукции является неправомерным.
Руководителям вновь создаваемых организаций, с целью включения в себестоимость объективно возникающих расходов организационного характера, можно посоветовать производить оплату услуг сторонних организаций по дате не ранее, чем дата официальной регистрации предприятия.
В этом случае все такого рода расходы могут быть отнесены на себестоимость продукции, а НДС принят к зачету.
Данные операции будут отражаться следующими проводками:
дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы" кредит счета 51 "Расчетный счет" или кредит счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" - отражена величина расходов по регистрации предприятия, оплаченных безналичным путем или через подотчетное лицо;
дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" кредит счета 51 (71) - отражен уплаченный НДС.
23. Отсутствие проводки по формированию уставного (складочного) капитала
Бухгалтерский аспект факта регистрации юридического лица заключается в выполнении проводок по формированию уставного капитала (складочного) капитала предприятия. Согласно Плану счетов сальдо по счету 80 "Уставный капитал" всегда должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах предприятия.
После государственной регистрации предприятия уставный капитал в сумме вкладов учредителей (участников), предусмотренных учредительными документами, отражается следующей проводкой:
дебет счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал", кредит счета 80 "Уставный капитал" - отражена величина уставного (складочного) капитала после государственной регистрации организации в сумме вкладов учредителей (участников), предусмотренных учредительными документами.
Фактическое поступление вкладов учредителей отражается по кредиту счета 75, субсчет "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал", в корреспонденции со счетами по учету денежных средств и иных ценностей.
Фактическое внесение средств в уставный капитал (погашение задолженности учредителей) отражалось проводками:
дебет счета 01 "Основные средства" или дебет счета 10 "Материалы", или дебет счета 41 "Товары", или дебет счета 50 "Касса", или дебет счета 51 кредит счета 75, субсчет "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" - отражен вклад учредителей в уставный (складочный) капитал в виде основных средств, материалов, МБП, товаров, денежных средств и иных ценностей.
Таким образом, проводка по отражению задолженности учредителей (участников, акционеров) по вкладам в уставный (складочный) капитал должна быть первой проводкой вновь созданного предприятия. Сальдо счета 80 остается неизменным на протяжении всего времени существования предприятия (за исключением случаев его изменения по решению участников при соблюдении соответствующей процедуры регистрации).
5. Способы исправления ошибок
Итак, ошибки выявлены, какова дальнейшая процедура действий?
Действующее законодательство предусматривает исправление ошибок в неправильно оформленных первичных учетных документах строго определенным способом.
В тексте и в цифровых данных первичных документов подчистки и неоговоренные исправления не допускаются.
Все исправления должны быть оговорены. Неправильный текст или суммы зачеркиваются одной чертой так, чтобы изменяемый текст можно было прочитать. Над зачеркнутым текстом или суммой вносят исправления. Например: "исправленному верить". Исправления вносятся по согласованию с участниками хозяйственных операций, поэтому их необходимо подтвердить теми же подписями, которые ранее стояли в документе, и указать дату внесения исправлений. Приложение печатей к исправительным надписям не требуется.
В кассовых и банковских первичных учетных документах исправления не допускаются. Поэтому, если в них все-таки была сделана ошибка, документ не может приниматься к исполнению и должен быть составлен заново.
Также повторно выданные счета-фактуры не являются основанием для принятия сумм НДС к вычету, так как действующие нормы, регулирующие порядок внесения изменений в счета-фактуры, не предусматривают возможность устранять допущенные в них ошибки путем переоформления документов.
Допущенные в бухгалтерском учете ошибки, как правило, не ведут к значительным санкциям со стороны налоговых органов. Исключением являются случаи, когда такая ошибка значительно влияет на исчисление и уплату налогов.
Исправлять ошибки в бухгалтерском учете нужно в том отчетном периоде, в котором они выявлены (п. 39 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н). Порядок внесения исправлений зависит от того, когда обнаружена ошибка.
Существуют следующие способы исправления ошибок в бухгалтерском учете:
- ошибка в проводке исправляется сторнировкой, после делается правильная запись;
Метод "красного сторно" используется в ситуациях, когда нарушена корреспонденция бухгалтерских счетов. Первоначальная запись в учете сторнируется (отражается с минусом), а вместо нее вносится правильная запись. Также этот метод применяется при завышении суммы операции, если корреспонденция счетов не нарушена. В таком случае на разницу между правильной суммой и суммой, отраженной в учете, составляется сторнировочная бухгалтерская запись.
- производится дополнительная запись на сумму, которая не была отражена в учете.
Способ дополнительных бухгалтерских записей можно использовать в ситуациях, когда уменьшена сумма операции, а корреспонденция бухгалтерских счетов не нарушена. На разницу между правильной суммой и суммой, отраженной в учете, делается дополнительная бухгалтерская запись.
В любом случае корректировки, производимые в учете, необходимо оформлять бухгалтерскими справками. Это позволит при проведении проверки аудиторами или налоговыми органами быстро восстановить ситуацию, которая потребовала исправления, а также послужит их документальным обоснованием.
Форму справки каждая организация разрабатывает самостоятельно. В нее следует включить следующие реквизиты:
* наименование и дату составления документа;
* название организации;
* содержание и единицу измерения хозяйственной операции;
* наименование должностных лиц, уполномоченных подписывать справку.
Разработанную форму этого документа нужно закрепить в учетной политике фирмы. В справке следует подробно описать причины погрешностей и привести верные данные.
Еще раз повторим, что помимо вида ошибки необходимо учитывать момент ее обнаружения, ведь от этого зависит, какой датой будут производиться исправления. Пунктом 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности установлено, что при выявлении организацией неправильного отражения хозяйственных операций текущего периода до окончания отчетного года исправления производятся записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного периода, когда искажения выявлены.
Пример 1. Контрагенту выставлены акт выполненных работ и счет-фактура от 31 марта 2009 г. на общую сумму 1180 руб. (в том числе НДС - 180 руб.).
В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:
Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - К-т 90 "Продажи", с/сч 1 "Выручка" - 1080 руб. - отражена выручка от выполнения работ;
Д-т 90, с/сч 3 "Налог на добавленную стоимость" - К-т 68 "Расчеты по налогам и сборам", с/сч "Расчеты по НДС" - 180 руб. - начислен НДС на сумму выручки.
В мае 2009 г. при сверке взаиморасчетов было обнаружено, что сумма отраженной в учете выручки занижена на 100 руб. Исправление данной ошибки необходимо отразить в учете в момент ее обнаружения.
В бухгалтерском учете делается запись:
Д-т 62 - К-т 90-1 - 100 руб. (1080 руб. - 1180 руб.) - отражена недостающая сумма выручки от выполнения работ.
Пример 2. На основании акта об оказании услуг и счета-фактуры поставщика от 15 января 2009 г. на общую сумму 2360 руб. (в том числе НДС - 360 руб.) были отражены в учете расходы на рекламу реализуемых товаров.
В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:
Д-т 91 "Прочие расходы" - К-т 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 2000 руб. - отражены расходы на рекламу;
Д-т 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - К-т 60 - 360 руб. - учтен НДС по приобретенным услугам.
В апреле 2009 г. было обнаружено, что расходы на рекламу классифицированы в учете неверно, поскольку в соответствии с ПБУ 10/99 затраты на рекламу относятся к расходам по обычным видам деятельности. Исправление данной ошибки необходимо отразить в учете в момент ее обнаружения.
В бухгалтерском учете делаются записи:
Д-т 91 - К-т 60 - 2000 руб. - исправлена некорректная запись по учету рекламных расходов;
Д-т 44 "Расходы на продажу" - К-т 60 - 2000 руб. - отражены в соответствии с ПБУ 10/99 расходы на рекламу.
Каждая организация обязана составлять бухгалтерскую отчетность по результатам отчетного периода (промежуточная) и отчетного года (годовая). В полном объеме составляется только годовая бухгалтерская отчетность. Квартальную бухгалтерскую отчетность допускается составлять лишь в объеме первых двух форм: бухгалтерского баланса (форма № 1) и отчета о прибылях и убытках (форма № 2).
При составлении первой бухгалтерской отчетности вновь созданным организациям необходимо учитывать положения п. 2 ст. 14 Закона о бухгалтерском учете, устанавливающие, что для организаций, созданных после 1 октября, первым отчетным годом считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря следующего года. Таким образом, к примеру, организация, созданная 15 октября 2008 г., должна представить свою первую годовую бухгалтерскую отчетность только 30 марта 2010 г. В показатели этой отчетности должны войти сведения об имуществе организации и финансовых итогах ее деятельности за период с 15 октября 2008 г. по 31 декабря 2009 г. А в данные отчетности за I квартал 2009 г. организация должна включить все хозяйственные операции с 15 октября 2008 г. по 31 марта 2009 г.
Распространенной организационной ошибкой является также неправильное определение состава бухгалтерской отчетности организациями, являющимися субъектами малого предпринимательства. В соответствии с п. 3 Указаний об объеме форм бухгалтерской отчетности субъекты малого предпринимательства, не обязанные проводить аудиторскую проверку бухгалтерской отчетности, могут принять решение о том, что в состав годовой бухгалтерской отчетности они включают только баланс и отчет о прибылях и убытках. Обычно такие организации ошибочно не оформляют решение о составлении годовой бухгалтерской отчетности в упрощенном порядке.
Кроме того, ошибочно составляют годовую бухгалтерскую отчетность в неполном объеме организации малого бизнеса, которые должны проводить обязательную аудиторскую проверку из-за превышения предельных значений выручки от реализации (50 млн. руб.) или валюты баланса (20 млн. руб.).
Зачастую приходится сталкиваться со случаями полного несоставления бухгалтерской отчетности организациями малого предпринимательства, перешедшими на упрощенную систему налогообложения в соответствии с положениями Налогового кодекса РФ. При этом должностные лица таких организаций ссылаются на п. 3 ст. 4 Закона о бухгалтерском учете, который якобы освобождает их от обязанностей по ведению бухгалтерского учета. Однако они не обращают внимание на то, что помимо этого Закона есть другие законодательные акты, требующие ведения бухгалтерского учета.
Например, для обществ с ограниченной ответственностью это Федеральный закон от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон об ООО), а для акционерных обществ - Федеральный закон от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ "Об акционерных обществах". В ряде статей данных Законов прямо указывается на обязанность ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности ООО и АО. Необходимо еще помнить, что практически все уставы организаций содержат положения о ведении бухгалтерского учета и составлении бухгалтерской отчетности. Более того, отсутствие бухгалтерской отчетности в данных организациях приводит к невозможности распределять полученную прибыль собственниками, увеличивать или уменьшать уставный капитал, проводить годовые собрания собственников и т.п.
В отдельных случаях неведение бухгалтерского учета может привести и к претензиям со стороны налоговых органов. Например, когда организация, не ведущая бухгалтерский учет и не составляющая бухгалтерскую отчетность, принимает решение о распределении дивидендов между собственниками и использует при выплате дивидендов пониженную ставку НДФЛ.
Достаточно распространенной ошибкой является непроведение организациями обязательной аудиторской проверки годовой отчетности. При этом отчетность оказывается неполной, что приводит к получению требований от внешних пользователей (в частности, налоговых органов) о предоставлении аудиторского заключения. В противном случае на организацию и ее должностных лиц может быть наложен штраф.
В соответствии со ст. 12 Закона о бухгалтерском учете перед составлением годовой отчетности все организации обязаны проводить инвентаризацию активов и обязательств. Ее отсутствие в установленные сроки не позволяет считать составленную бухгалтерскую отчетность достоверной и зачастую является причиной отказа в выдаче, безусловно, положительного аудиторского заключения.
Помимо вышеуказанных неточностей достаточно часто возникают ошибки при разнесении операций по группам доходов и расходов, неправильно распределяется задолженность.
Изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к отчетному году, так и к предшествовавшим периодам (после ее утверждения), производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных (п. 39 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н). В случаях выявления организацией в текущем отчетном периоде неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в прошлом году исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый отчетный год (после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности) не вносятся (п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н).
При выявлении неправильного отражения хозяйственных операций в отчетном году после его завершения, но за который годовая бухгалтерская отчетность не утверждена в установленном порядке, исправления производятся записями декабря года, за который подготавливается к утверждению и представлению в соответствующие адреса годовая бухгалтерская отчетность (п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 №67н).
Например, организация во II квартале 2009 г. выявила ошибку, допущенную в I квартале 2009 г. Соответственно, и бухгалтерская отчетность, и налоговые декларации за этот период были поданы с ошибками. В этом случае организации необходимо подать уточненные декларации в отношении налогов, неправильные декларации по которым были сданы в I квартале.
В бухгалтерском учете исправления в поданную ранее бухгалтерскую отчетность вносить не нужно. Исправления учитываются в том месяце отчетного периода, в котором они были выявлены. Следовательно, в нашем примере организация учтет изменения в бухгалтерской отчетности за первое полугодие 2009 г. Если в результате уточнений сумма налога (сбора) уменьшается, то налоговый орган вправе провести повторную выездную проверку за уточняемый период, но только если он находится в пределах трех лет, предшествующих году, в котором обнаружена ошибка (п. 10 ст. 89 НК РФ).
Если ошибки в отражении хозяйственных операций отчетного года были обнаружены после его завершения, но до утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности, то исправления следует отражать в декабре того года, за который подготавливается к утверждению и представлению в соответствующие адреса годовая бухгалтерская отчетность (п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности). Таким образом, если ошибки, рассмотренные в примерах 1 и 2, будут обнаружены, допустим, в январе 2010 г., то их исправление нужно будет отразить теми же бухгалтерскими записями, но датировать их декабрем 2009 г.
Теперь рассмотрим ситуацию, когда неправильное отражение хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета обнаружено после утверждения годовой бухгалтерской отчетности в соответствующем порядке. Ведь в таком случае исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый отчетный год вносить нельзя.
Пунктом 39 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации установлено, что изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к отчетному году, так и к предшествующим периодам (после ее утверждения), производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных. Для того чтобы показатели продаж отчетного года (выручка, себестоимость и др.) не были искажены, выявленные ошибки в отражении доходов и расходов отражаются всегда только как прочие доходы и расходы.
При выявлении дополнительных расходов, относящихся к предыдущему отчетному году, бухгалтерская отчетность за который утверждена в установленном порядке, организация должна признать убыток прошлых лет. Такие убытки отражаются на счете 91 и включаются в состав прочих расходов в отчете о прибылях и убытках текущего года на основании п. 11 ПБУ 10/99. Аналогичным образом отражаются дополнительные доходы, относящиеся к предыдущему отчетному году, бухгалтерская отчетность за который утверждена (п. 8 ПБУ 9/99).
В свою очередь, исправление ошибок по завышению расходов и занижению доходов необходимо отражать в учете и отчетности в качестве прочих доходов и прочих расходов соответственно.
Пример 3. Контрагенту выставлены акт выполненных работ и счет-фактура от 31 марта 2008 г. на общую сумму 1180 руб. (в том числе НДС - 180 руб.).
В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:
Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - К-т 90 "Продажи", с/сч 1 "Выручка" - 1080 руб. - отражена выручка от выполнения работ;
Д-т 90, с/сч 3 "Налог на добавленную стоимость" - К-т 68 "Расчеты по налогам и сборам", с/сч "Расчеты по НДС" - 180 руб. - начислен НДС на сумму выручки.
В мае 2009 г. при сверке взаиморасчетов было обнаружено, что сумма отраженной в учете выручки занижена на 100 руб. Исправление данной ошибки необходимо отразить в учете в момент ее обнаружения.
В бухгалтерском учете делается запись:
Д-т 62 - К-т 91 - 100 руб. - отражена недостающая сумма выручки от выполнения работ.
Пример 4. На основании акта об оказании услуг и счета-фактуры поставщика от 15 января 2008 г. на общую сумму 2360 руб. (в том числе НДС - 360 руб.) были отражены в учете расходы на рекламу реализуемых товаров.
В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:
Д-т 91 "Прочие расходы" - К-т 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 2000 руб. - отражены расходы на рекламу;
Д-т 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - К-т 60 - 360 руб. - учтен НДС по приобретенным услугам.
В апреле 2009 г. было обнаружено, что расходы на рекламу классифицированы в учете неверно, поскольку в соответствии с ПБУ 10/99 затраты на рекламу относятся к расходам по обычным видам деятельности. Исправление данной ошибки необходимо отразить в учете в момент ее обнаружения.
В этом случае не будет необходимости вносить корректировочные бухгалтерские записи, ведь неверная классификация расходов не повлекла за собой искажения общей суммы финансового результата за 2008 г.
Все эти действия направлены на то, чтобы составляемый главным бухгалтером бухгалтерский баланс был правдив. Правдивый баланс - это баланс, составленный на основе записей, сделанных по всем документам, отразившим факты хозяйственной жизни организации за отчетный период. Условие правдивости баланса - обоснование его показателей документами, записями на бухгалтерский счетах, бухгалтерскими расчетами и инвентаризацией.
Еще раз обращаем Ваше внимание на то, что запоздалое или неполное оформление документов приводит к искажению. Поэтому руководители организации должны предъявлять к оперативным работникам требования своевременного оформления документами всех фактов хозяйственной жизни и немедленно представления этих документов в бухгалтерию. Также следует учитывать и веяния времени - в наше время бухгалтеру недостаточно быть хорошим техником, умеющим по всем правилам уложить цифры в установленные формы, необходимо уметь в каждой цифре видеть ее содержание.
6. Новое ПБУ "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности"
В настоящее время Министерство финансов Российской Федерации подготовило проект ПБУ 22/2009 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности". Процесс внесения исправлений в бухгалтерском учете в нем несколько усложняется. Соответственно, там будут возникать существенные ошибки и несущественные ошибки. Что касается ошибок текущего периода, то они как и предполагается, исправляются таким же образом.
Если отчетность не составлена, но отчетный год завершен, они исправляются в декабре месяце, также производится определенная процедура исправления ошибок уже после того, как отчетность будет подписана, но не утверждена, или уже после того, как отчетность будет подписана и утверждена. В рассматриваемом в настоящем моменте ПБУ все зависит от того, существенная ошибка эта будет или несущественная. И если существенная ошибка обнаружена уже после того, как отчетность подписана и утверждена, то исправления вносятся не в том месяце, когда она выявлена как доходы или расходы будущих периодов, а исправления начинаются с января.
При этом если ошибка выявлена в июле, надо исправлять отчетность, начиная с января, затем исправить, необходимо будет февраль, март, апрель, май, июнь. Так пока изложено в проекте. Считается, что этот процесс отражения исправлений усложняется. С другой стороны, предполагается полнота раскрытия информации. Насколько это будет реализуемо, будет зависеть от того, как утвердят данное ПБУ. Все вносимые исправления, так же как и прежде, должны будут быть оформлены бухгалтерскими справками по общему установленному образцу и требованию.
А пока новое ПБУ еще не вступило в силу порядок исправления ошибок в бухгалтерском учете остается привычным и неизменным.
7. Влияние ошибок бухгалтерского учета на налоговую отчетность
Далее коротко надо сказать о том, что помимо бухгалтерского учета и отчетности обнаруженные ошибки могут также влиять и на налогообложение. Налоговая отчетность корректируется несколько иначе, чем бухгалтерская. Так, при внесении исправлений в налоговую отчетность действует следующее правило: ошибка исправляется в декларации того периода, в котором она совершена (ст. ст. 54, 81 НК РФ). При этом исправление ошибки в налоговой отчетности в том периоде, когда она была обнаружена, допускается только в случаях, когда невозможно определить период совершения ошибки.
Это означает, что при обнаружении ошибки в налоговых расчетах необходимо сдать уточненную декларацию, и именно за тот период, в котором эта ошибка была совершена. При этом может возникнуть необходимость уплатить налог, если после внесения изменений возникло дополнительное налоговое обязательство.
Что касается исправительных проводок по начислению налогов, то они производятся на счетах бухгалтерского учета в том же порядке, что и исправление прочих ошибок в учете. В случае если ошибка в исчислении налога была обнаружена до окончания отчетного года, исправления вносятся в месяце обнаружения ошибки, а если после окончания отчетного года, но до утверждения годовой бухгалтерской отчетности - в декабре отчетного года. В обоих случаях дополнительно начисленные суммы налогов и других обязательных платежей отражаются по дебету счетов источников уплаты таких налогов в корреспонденции со счетами 68 или 69, а излишне начисленные суммы налогов при этом подлежат сторнированию.
Порядок подачи уточненной налоговой декларации регулируется ст. 81 НК РФ. При обнаружении ошибок в налоговой декларации, прежде всего, следует определить, приводят ли выявленные ошибки к занижению сумм налога, подлежащих уплате. В зависимости от этого у налогоплательщика возникает право либо обязанность внести необходимые изменения в налоговую декларацию за соответствующий период. Выявить переплату в бюджет и заявить о ней посредством подачи корректирующей декларации - право налогоплательщика (п. 1 ст. 81 НК РФ).
Согласно ст. ст. 54 и 81 НК РФ при обнаружении в текущем налоговом периоде ошибок в исчислении налоговой базы, относящейся к прошлым налоговым периодам, перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. Таким образом, налогоплательщиком в текущем налоговом периоде подается уточненная налоговая декларация за тот налоговый период, в котором допущена ошибка (искажение). Дополнительно к такой декларации налоговый орган требует справку-расчет, в которой должны быть объяснены причины внесения изменений в ранее поданные декларации. В уточненной налоговой декларации следует указать правильно исчисленные суммы налога (сбора), а не разницу между правильно исчисленной суммой налога (сбора) и суммой, отраженной в ранее представленной декларации. Срок представления уточненной декларации НК РФ не установлен, поэтому налогоплательщик может направить в налоговый орган уточненную декларацию в любое время после обнаружения ошибки. Однако если до момента подачи уточненной декларации налоговый орган начнет проверку (или налогоплательщиком будет получено решение о назначении налоговой проверки), в ходе которой будет выявлена ошибка, то подавать уточненную декларацию будет поздно.
Корректирующую налоговую декларацию следует подавать по форме, которая применялась в том налоговом периоде, за который производится перерасчет (п. 5 ст. 81 НК РФ). Если налогоплательщик не может установить, когда ошибка или искажение были допущены, то перерасчет производится в периоде выявления ошибки (абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ), что отражается в декларации за текущий отчетный (налоговый) период.
АНАЛИТИЧЕСКИЙ МАТЕРИАЛ к семинару на тему: "Типичные ошибки отражения операций в бухгалтерском учете, их анализ и рекомендации по исправлению"
_____________________________________________________________________________
44
Россия 127051 Москва
ул. Петровка, д. 20/1, 3 подъезд, 2 этаж
тел./факс:(495)935-70-17 e-mail:info@stabus.ru; http://www.stabus.ru
Документ
Категория
Типовые договоры
Просмотров
177
Размер файла
458 Кб
Теги
1/--страниц
Пожаловаться на содержимое документа