close

Вход

Забыли?

вход по аккаунту

?

Глава 2. Заработная плата

код для вставкиСкачать
2. ЗАРАБОТНАЯ ПЛАТА
2.1. Общие положения
Вопросам заработной платы (оплаты труда работников) посвящен раздел VI
«Оплата и нормирование труда» ТК РФ.
Заметим, что в других разделах ТК РФ статьи, касающиеся оплаты труда, встречаются, только если необходимо напомнить работодателям об особых требованиях,
распространяющихся на определенную категорию работников. Это статьи:
— 271 «Оплата труда работников в возрасте до восемнадцати лет при сокращенной продолжительности ежедневной работы» (входит в главу 42 «Особенности регулирования труда работников в возрасте до восемнадцати лет»);
— 285 «Оплата труда лиц, работающих по совместительству» (входит в главу 44
«Особенности регулирования труда лиц, работающих по совместительству»);
— 315 «Оплата труда» (входит в главу 50 «Особенности регулирования труда лиц,
работающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях»).
В то же время в разделе «Оплата и нормирование труда» есть две статьи, в которых
речь идет не о вознаграждении за труд (т.е. не о заработной плате), а о гарантиях. Это
ст. 155 «Оплата труда при невыполнении норм труда, неисполнении трудовых (должностных) обязанностей» и ст. 157 «Оплата времени простоя».
Заработная плата (оплата труда работника) — вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий
выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся
радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные
поощрительные выплаты) (ст. 129 ТК РФ).
Из приведенного выше определения следует, что размер заработной платы зависит от:
— количества затраченного труда — количества отработанного времени.
Очевидно, что начислить заработную плату бухгалтер может, только располагая
данными учета использования работниками рабочего времени (см. раздел «Рабочее
время: понятие и учет»);
— стоимости отработанного времени, устанавливаемой в зависимости от сложности выполняемых работ и требуемой для их выполнения квалификации работника,
условий выполняемой работы.
При этом многообразие типов труда, условий труда и иных факторов учитывается при определении размера заработной платы (стоимости отработанного времени)
путем введения в ее состав помимо базового вознаграждения за фактически отработанное время (далее — основная часть заработной платы) дополнительных выплат
компенсационного (см. раздел «Компенсирующая часть заработной платы») и стимулирующего (см. раздел «Стимулирующая часть заработной платы») характера.
В соответствии со ст. 135 ТК РФ работодатель самостоятельно устанавливает:
— систему оплаты труда (тарифную, бестарифную, смешанную, иную);
— форму оплаты труда (повременную, сдельную, по конечным результатам, иную);
— размеры элементов системы оплаты труда (тарифных ставок, окладов, доплат,
надбавок, премиальных выплат и др.).
2. Заработная плата
59
Система оплаты труда фиксируется в коллективном договоре, соглашении, локальных нормативных актах, которые принимаются работодателем с учетом мнения
представительного органа работников. Другими словами, в каждой организации
должны быть разработаны и приняты в установленном порядке положения об оплате
труда. Эти положения могут быть составной частью коллективного договора, соглашения или самостоятельным локальным нормативным актом. Положения, касающиеся
оплаты труда, могут быть в свою очередь разделены на несколько отдельных актов:
положение о гарантиях и компенсациях, положение о премировании и т.д.
Положением об оплате труда не может устанавливаться более узкий перечень
или более низкий размер выплат, чем это предусмотрено ТК РФ и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.
Условия оплаты труда работника являются существенным (обязательным)
условием трудового договора (ст. 57 ТК РФ).
Формально это предполагает равенство сторон, поскольку «несбалансированный» договор не будет подписан стороной, чьи интересы не соблюдены. Однако на
практике относительно редко возникают ситуации, когда работодатель настолько заинтересован в конкретном работнике, что готов идти на любые уступки. Гораздо чаще
трудовой договор заключается на условиях работодателя. Осознавая и признавая реальное положение каждой из сторон трудового договора, законодатель, предоставляя
им возможность самостоятельно договариваться по всем вопросам, касающимся заработной платы, требует от работодателя соблюдения основных государственных
гарантий по оплате труда, установленных ст. 130 ТК РФ, в том числе:
— величину минимального размера оплаты труда в Российской Федерации;
— минимальный размер оплаты (доплат) за работу в условиях, отклоняющихся от
нормальных: в тяжелых, вредных и (или) опасных условиях труда (ст. 147 ТК РФ), за
сверхурочную работу (ст. 152 ТК РФ), за работу в выходные и нерабочие праздничные
дни (ст. 153 ТК РФ), за работу в ночное время (ст. 154 ТК РФ), за работу в неблагоприятных климатических условиях (ст. 148, 315—317 ТК РФ);
— ограничение оплаты труда в натуральной форме;
— сроки и очередность выплат заработной платы;
— соблюдение ограничений по удержаниям из заработной платы по распоряжению работодателя, в части как перечня оснований, так и размеров удержаний.
2.1.1. Минимальный размер заработной платы
В соответствии со ст. 133 ТК РФ месячная заработная плата работника, полностью
отработавшего за этот период норму рабочего времени и выполнившего нормы труда (трудовые обязанности), не может быть ниже минимального размера оплаты труда
(МРОТ), который устанавливается федеральным законом одновременно на всей территории Российской Федерации и не может быть ниже величины прожиточного минимума трудоспособного населения.
В настоящее время нормы ст. 133 ТК РФ реализованы не в полной мере. В соответствии со ст. 1 Федерального закона от 19.06.2000 № 82-ФЗ с 1 января 2013 г. МРОТ составляет 5205 руб., в то время как величина прожиточного минимума в целом по Российской Федерации на душу населения на I квартал 2012 г. для трудоспособного населения
составляла 6827 руб. (постановление Правительства РФ от 19.06.2012 № 613).
Также не принят закон, устанавливающий порядок и сроки поэтапного повышения
размера минимальной заработной платы до размера прожиточного минимума трудоспособного населения, а также механизм, гарантирующий выплату минимальной заработной платы в указанном размере, как это предусмотрено ст. 421 ТК РФ.
Можно ли установить работнику оклад 2800 руб., если совокупный размер заработной платы с учетом компенсационных выплат за работу в ночное время и
праздничные дни, районного коэффициента и др. составит больше МРОТ?
Первоначально ст. 133 ТК РФ было установлено, что размеры тарифных ставок,
окладов (должностных окладов), а также базовых окладов (базовых должностных окла-
60
Заработная плата в 2013 году
дов), базовых ставок заработной платы по профессиональным квалификационным
группам работников не могут быть ниже МРОТ. Однако с сентября 2007 г. приведенные
требования утратили силу (Федеральный закон от 20.04.2007 № 54-ФЗ).
Таким образом, в настоящее время допускается установление окладов (тарифных ставок) как составных частей заработной платы работников в размере, меньшем
МРОТ, при условии, что их заработная плата, включающая в себя все элементы, будет
не меньше установленного федеральным законом МРОТ.
В то же время при установлении системы оплаты труда в организациях, расположенных в районах Крайнего Севера, неблагоприятные факторы, связанные с работой
в этих условиях, в соответствии со ст. 315—317 ТК РФ должны быть компенсированы
специальными коэффициентом и надбавкой к заработной плате. Это означает, что заработная плата работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, должна быть определена в размере не менее
МРОТ, после чего к ней должны быть начислены районный коэффициент и надбавка
за стаж работы в данных районах или местностях (определения Верховного Суда РФ
от 07.10.2011 № 3-В11-31, от 29.07.2011 № 56-В11-10, от 24.06.2011 № 52-В11-1,
№ 3-В11-16, от 08.04.2011 № 3-В11-4).
Следовательно, если работнику установлен оклад 2800 руб., но общий размер заработной платы за полностью отработанный месяц, включая доплаты и надбавки, составляет не менее установленного МРОТ (5205 руб.), то это не противоречит требованиям ст. 133 ТК РФ. При этом районный коэффициент и надбавка за стаж работы в
северных районах начисляются сверх начисленной в размере МРОТ или более суммы
заработной платы.
Информация к размышлению
Возникает вопрос: какой будет заработная плата работника, оклад
которого составляет менее МРОТ, если работник не будет привлекаться
к работе в условиях, отклоняющихся от нормальных (в выходные и праздники,
в ночное время и т.д.)?
Так как месячная заработная плата работника, полностью отработавшего за календарный месяц норму рабочего времени и выполнившего нормы труда (трудовые
обязанности), не может быть ниже МРОТ (ст. 133 ТК РФ), можно сделать вывод, что
работодателю придется выплатить работнику разницу между МРОТ и оплатой отработанного времени.
Столько же (МРОТ) получит работник, который работал сверхурочно, в выходные
и праздничные дни, ночью.
При этом получается, что выиграет тот работник, который работает меньше.
Разве об этом говорится в Трудовом кодексе?
Однако, приняв во внимание упомянутые выше решения, Верховный Суд РФ фактически лишил работников возможности отстоять свое право на справедливую систему оплаты труда.
В ст. 133.1 ТК РФ предусмотрена возможность установления региональным соглашением размера минимальной заработной платы в субъекте Российской Федерации,
который не может быть ниже МРОТ, утвержденного федеральным законом.
Так, например, ежегодно между Правительством Москвы, московскими объединениями профсоюзов и московскими объединениями работодателей на территории
г. Москвы заключается Соглашение о минимальной заработной плате в городе Москве,
которое устанавливает более высокий размер минимальной заработной платы по сравнению с федеральным МРОТ (11 700 руб. — на 01.01.2013; 12 200 руб. — с 01.07.2013) и
дополнительные условия: в состав минимальной заработной платы в г. Москве не включаются выплаты, производимые в соответствии со ст. 147, 151—153 ТК РФ.
Текст Соглашения публикуется в региональной печати одновременно с предложением к работодателям соответствующего субъекта Российской Федерации присоединиться к данному Соглашению. Если работодатели в течение 30 календарных дней
со дня официального опубликования предложения не представили в уполномочен-
2. Заработная плата
61
ный орган исполнительной власти субъекта Российской Федерации мотивированный
письменный отказ, то указанное Соглашение считается распространенным на этих работодателей со дня его официального опубликования и подлежит обязательному исполнению ими.
Организация находится в г. Москве и имеет разветвленную филиальную сеть
по всей России. В регионах, на территории которых расположены филиалы
организации, МРОТ меньше, чем установлен в г. Москве. Каким МРОТ следует
руководствоваться при установлении размеров оплаты труда работникам филиала?
Размер заработной платы работников не может быть ниже размера минимальной
заработной платы, установленной на территории субъекта Российской Федерации, на
территории которого работники осуществляют свою трудовую деятельность (письмо
Роструда от 08.09.2011 № 2648-6-1).
Таким образом, при установлении размеров оплаты труда работникам филиалов
следует руководствоваться размерами минимальной заработной платы, установленными для регионов Российской Федерации, на территории которых расположены филиалы.
Нарушение или невыполнение работодателем или лицом, его представляющим,
обязательств по соглашению влечет наложение административного штрафа в соотвествии со ст. 5.31 КоАП РФ (см. с. 9).
Внимание! Размер оплаты труда не может быть ниже установленного минимального размера только тогда, когда работник полностью отработал норму
рабочего времени (полную — 40 часов в неделю или сокращенную) соответствующего месяца и выполнил нормы труда (трудовые обязанности).
Если работник работает на условиях совместительства или в режиме неполного
рабочего времени, оплата труда производится пропорционально отработанному времени или в зависимости от выработки. При этом месячная заработная плата работника может быть ниже минимальной.
2.1.2. Формы выплаты заработной платы
Согласно ст. 131 ТК РФ выплата заработной платы производится в денежной форме в валюте Российской Федерации (в рублях).
В соответствии с коллективным или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться и в иных формах, не противоречащих законодательству РФ и международным договорам РФ. Доля заработной платы,
выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от начисленной месячной заработной платы.
Выплата заработной платы в бонах, купонах, в форме долговых обязательств, расписок, а также в виде спиртных напитков, наркотических, ядовитых, вредных и иных
токсических веществ, оружия, боеприпасов и других предметов, на свободный оборот
которых установлены запреты или ограничения, не допускается.
Внимание! Выплата заработной платы на территории Российской Федерации
в иностранной валюте действующим законодательством не предусмотрена.
Вправе ли организация указывать в трудовых договорах, заключенных с работниками, заработную плату в иностранной валюте?
На территории Российской Федерации правила, установленные трудовым законодательством и иными актами, содержащими нормы трудового права, распространяются на трудовые отношения с участием иностранных граждан, лиц без гражданства,
организаций, созданных или учрежденных иностранными гражданами, лицами без
62
Заработная плата в 2013 году
гражданства либо с их участием, международных организаций и иностранных юридических лиц, если иное не предусмотрено международным договором Российской
Федерации (ст. 11 ТК РФ).
С одной стороны, Трудовой кодекс не содержит положений, прямо запрещающих
установление заработной платы в иностранной валюте. Но с другой стороны, оклад —
это фиксированный размер оплаты труда работника за исполнение трудовых (должностных) обязанностей определенной сложности за календарный месяц без учета
компенсационных, стимулирующих и социальных выплат (ст. 129 ТК РФ). Следовательно, за каждый полностью отработанный календарный месяц работник должен получить одинаковую (фиксированную) сумму оплаты труда.
В соответствии со ст. 131 ТК РФ заработная плата выплачивается в денежной форме в валюте Российской Федерации (в рублях). Изменение курса рубля по отношению
к иностранной валюте будет вести к тому, что размеры выплат в пользу работника будут колебаться, а в отдельных случаях это может привести к ухудшению условий оплаты труда работника.
Таким образом, установление в трудовых договорах оплаты труда в иностранной валюте не соответствует действующему законодательству. Размер заработной
платы должен указываться в трудовых договорах также в рублях (письма Роструда
от 24.06.2009 № 1810-6-1, от 11.03.2009 № 1145-ТЗ, от 31.10.2008 № 5919-ТЗ, от
28.07.2008 № 1729-6-0, от 10.10.2006 № 1688-6-1).
Предусматривая возможность выплаты заработной платы в натуральной
форме, работодатель должен учитывать как нормы Трудового кодекса, так и положения Генеральной Конвенции Международной Организации Труда от 01.07.1949 № 95
(далее — Международная конвенция о заработной плате), посвященной защите заработной платы, и иметь в виду, что выплата заработной платы в такой форме может быть
признана обоснованной при наличии доказанности следующих юридически значимых
обстоятельств:
а) имелось добровольное волеизъявление работника, подтвержденное его письменным заявлением, на выплату заработной платы в неденежной форме. При этом
ст. 131 ТК РФ не исключает право работника выразить согласие на получение части
заработной платы в неденежной форме как при данной конкретной выплате, так и в
течение определенного срока (например, в течение квартала, года). В то же время работник, изъявивший желание получать часть заработной платы в натуральной форме
в течение определенного срока, вправе до окончания этого срока по согласованию с
работодателем отказаться от такой формы оплаты своего труда;
б) заработная плата в неденежной форме выплачена в размере, не превышающем
20% от общей суммы заработной платы;
в) выплата заработной платы в натуральной форме является обычной или желательной в данных отраслях промышленности, видах экономической деятельности или
профессиях (например, такие выплаты стали обычными в сельскохозяйственном секторе экономики);
г) подобные выплаты являются подходящими для личного потребления работника
и его семьи или приносят ему известную пользу. Вместе с тем выплата заработной
платы спиртными напитками, наркотическими, токсическими, ядовитыми и вредными
веществами, оружием, боеприпасами и другими предметами, на свободный оборот
которых установлены запреты или ограничения, не допускается;
д) при выплате работнику заработной платы в натуральной форме соблюдены требования разумности и справедливости к стоимости товаров, передаваемых ему в качестве оплаты труда, т.е. их стоимость в любом случае не должна превышать уровень
рыночных цен, сложившихся на эти товары в данной местности в период начисления
выплат.
Именно этим в необходимых случаях будут руководствоваться суды при разрешении споров, возникших в связи с выплатой работнику заработной платы в неденежной
форме в соответствии с коллективным или трудовым договором (п. 54 постановления
Пленума Верховного Суда РФ от 17.03.2004 № 2 «О применении судами Российской
Федерации Трудового кодекса Российской Федерации»).
63
2. Заработная плата
Из изложенного следует: говоря о возможности установления заработной платы
в неденежной форме, законодатель имеет в виду натуральную форму оплаты труда, в
том числе продукцией собственного производства.
Пример 2.1. Коллективным договором, действующим в организации, предусмотрено, что по заявлению работников часть заработной платы (не более 20%) может
быть выдана им в натуральной форме — продукцией собственного производства
(продуктами питания).
За отработанный месяц работнику основного производства начислена заработная плата в размере 10 000 руб. По заявлению работника в счет заработной
платы ему выданы продукты питания на сумму 2000 руб. Себестоимость выданных
работнику продуктов — 1500 руб.
Передача работнику продуктов питания в счет заработной платы признается
продажей и отражается в бухгалтерском учете в следующем порядке:
Корреспонденция счетов
Дебет
Кредит
Сумма,
руб.
20
70
10 000
Начислена заработная плата за месяц
Содержание операции
70
68/ «Налог на доходы физических
лиц»
1 300
Удержан налог на доходы физических лиц
(налог исчислен без учета стандартных
налоговых вычетов) (10 000 руб.???13%)
20
69/ «Расчеты по
социальному страхованию и обеспечению»
3 000
Начислены страховые взносы на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование (10 000 руб.???30%)
20
69/ «Страховые
взносы на обязательное социальное
страхование от
несчастных случаев
на производстве и
профессиональных
заболеваний»
190
70
90/1 «Выручка»
2 000
Отражена выручка в размере стоимости
переданных работнику в счет заработной
платы продуктов питания
90/2
«Себестоимость
продаж»
43 «Готовая продукция»
1 500
Списана себестоимость продуктов питания
90/3 «Налог на
добавленную
стоимость»
68/«НДС»
182
Начислен НДС с выручки от реализации
продуктов питания (2000 руб. : 110%???
10%)
6 700
Выплачена заработная плата в денежной
форме (10 000 руб. — 1300 руб. — 2000
руб.)
70
50
Начислены страховые взносы на обязательное страхование от несчастных
случаев на производстве и профессиональных заболеваний (тариф страховых
взносов — 1,9%) (10 000 руб.???1,9%)
С выплатой заработной платы в натуральной форме связаны две типичные
ошибки.
1. Требования трудового законодательства рассматриваются как нормы,
применяемые в целях формирования налоговой базы по налогу на прибыль.
Так, Минфин России неоднократно указывал на недопустимость признания расходами на оплату труда сумм заработной платы, выплаченных в натуральной форме
сверх установленного ст. 131 ТК РФ предела — 20% от начисленной заработной платы.
При этом подчеркивается, что запреты (ограничения) на совершение определенных
действий, установленные законодательством, являются обязательными, в том числе и для целей налогообложения, и не требуют дублирования нормами НК РФ (письма Минфина России от 17.01.2011 № 03-04-06/6-1, от 24.03.2010 № 03-03-05/59, от
05.11.2009 № 03-03-05/200).
64
Заработная плата в 2013 году
Однако контролировать соблюдение работодателем законодательства о труде —
компетенция Федеральной службы по труду и занятости — Роструда (Минтруда России
(ранее — Минздравсоцразвития России)), а не Минфина России. Другими словами,
если часть заработной платы, выплаченной в натуральной форме, оказалась больше
20% от общей суммы выплаты, организацию может наказать только трудовая инспекция, а не налоговый орган.
Порядок налогообложения определяется следующим.
Во-первых, в соответствии со ст. 255 НК РФ «В расходы налогоплательщика на
оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах… в частности:
1) суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным
расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми у налогоплательщика формами и системами оплаты труда».
Таким образом, в целях налогообложения принимаются начисленные суммы заработной платы, независимо от формы, в которой они будут выплачиваться.
Во-вторых, независимо от того, в какой форме (денежной или натуральной) работодатель выплатил причитающуюся работнику заработную плату, он с работником рассчитался. Другими словами, задолженность работодателя перед работником погашена.
По мнению Роструда, нарушение работодателем норм трудового законодательства в части превышения доли заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не является достаточным основанием для признания превышающей доли не частью заработной платы (такой ответ был дан на запрос ФНС России в ходе межведомственной переписки).
Это означает, что согласованные с работниками выплаты неденежными средствами
в размере, превышающем 20%, должны рассматриваться как расчеты по оплате труда.
Внимание! Вся начисленная сумма заработной платы в целях налогообложения прибыли признается расходами на оплату труда (п. 1 ст. 255 НК РФ), даже
если выплата произведена с нарушением порядка, установленного Трудовым
кодексом.
Противоречит ст. 255 НК РФ разъяснение, приведенное в письме Минфина России
от 05.11.2009 № 03-03-05/200: расходы организации в виде выплаты заработной платы в натуральной форме сверх установленного Трудовым кодексом предела (20% от
начисленной заработной платы) не учитываются при определении налоговой базы по
налогу на прибыль как не предусмотренные законодательством РФ.
2. Попытки признать заработной платой, выплаченной в натуральной форме, суммы оплаты товаров (работ, услуг) в интересах работника.
В течение последних лет появился ряд писем Минфина России, из которых следует вывод: если в трудовом договоре предусмотреть, что оплата труда может производиться в неденежной форме (при условии, что доля заработной платы, выплачиваемой
в неденежной форме, не превышает 20% от начисленной месячной заработной платы — ст. 131 ТК РФ), то расходы на наем жилого помещения, возмещаемые российской организацией своему работнику, можно учесть в целях налогообложения прибыли организаций в размере, не превышающем 20% от суммы заработной платы (письма
Минфина России от 17.03.2009 № 03-03-06/1/155, от 27.08.2008 № 03-03-06/2/109,
от 28.05.2008 № 03-04-06-01/142, от 18.12.2007 № 03-03-06/1/874, от 08.08.2007
№ 03-03-06/2/149, от 22.02.2007 № 03-03-06/1/115, от 22.03.2006 № 03-03-04/1/272).
Это ошибка (см. с. 512)!
Также являются ошибочными разъяснения, согласно которым к заработной плате можно отнести подарки (письмо Минфина России от 22.04.2010 № 03-03-06/2/79;
см. с. 504).
Прежде чем заработная плата будет выплачена (независимо от формы: денежная
или натуральная), она должна быть начислена за фактически отработанное время и
(или) фактически выполненный объем работы. Только эти суммы признаются расходами на оплату труда в соответствии с п. 1—3 ст. 255 НК РФ.
2. Заработная плата
65
Выплаты, не связанные непосредственно с отработанным временем и не являющиеся при этом ни гарантиями, ни компенсациями (см. раздел «Гарантии и компенсации» данной книги), носят социльный характер и не могут признаваться расходами
на оплату труда, независимо от их размера и факта упоминания в трудовом и (или)
коллективном договоре (локальном нормативном акте).
2.1.3. Сроки и порядок расчетов с работниками
Согласно ст. 136 ТК РФ заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором, трудовым договором.
Для отдельных категорий работников федеральным законом могут быть установлены иные сроки выплаты заработной платы.
При совпадении дня выплаты заработной платы с выходным или нерабочим праздничным днем выплата заработной платы производится накануне этого дня.
Устанавливая сроки выплаты заработной платы, работодатель должен руководствоваться следующим.
Во-первых, коллективные договоры, соглашения, а также трудовые договоры не
могут содержать условий, снижающих уровень прав и гарантий работников, установленный трудовым законодательством. Если такие условия включены в коллективный
договор, соглашение или трудовой договор, то они не могут применяться (ст. 9 ТК РФ).
Поскольку ст. 136 ТК РФ устанавливает максимальный период между выплатами
заработной платы, работодатель вправе установить более короткие промежутки времени между отдельными выплатами. Например, заработная плата может начисляться
и выплачиваться каждую неделю. Но выплачивать заработную плату реже чем каждые
полмесяца нельзя.
Таким образом, не допускается включать в коллективный договор, соглашение или
иной локальный нормативный акт условие об однократной ежемесячной выплате заработной платы. Работодатель, включивший такое условие в коллективный договор или
иной локальный нормативный акт, может быть привлечен к административной ответственности за нарушение норм законодательства о труде (ст. 5.27 КоАП РФ; см. с. 9).
Во-вторых, письменные заявления работников о выплате им заработной платы
один раз в месяц в совокупности с резолюцией на них должностного лица об удовлетворении просьбы работников могут (и должны) рассматриваться как вид соглашения
между работником и работодателем.
Поскольку такое соглашение противоречит ст. 136 ТК РФ, применению оно не подлежит (ст. 9 ТК РФ; письмо Роструда от 01.03.2007 № 472-6-0).
Из заработной платы работника производятся удержания по нескольким исполнительным листам. Общий размер удержаний составляет 70% от заработной платы. Поскольку удержания производятся при начислении заработной платы за вторую половину месяца, принято решение отказаться от выплат за
первую половину месяца в пользу этого работника. Правомерно ли это?
Действительно, удержания из заработной платы работника, как правило, производятся один раз в месяц при начислении заработной платы за вторую половину месяца. Но при необходимости удержания могут производиться и при каждой выплате
(см. с. 872).
Отказ работодателя от выплаты работнику заработной платы за первую половину
месяца является нарушением законодательства о труде, независимо от его причин.
В-третьих, необходимо обратить внимание на то, что в ст. 136 ТК РФ речь идет не
о том, что заработная плата выплачивается два раза в месяц, а о том, что заработная
плата должна выплачиваться каждые полмесяца, т.е. каждые 15—16 календарных дней.
В силу этого следует признать нарушающими нормы ст. 136 ТК РФ положения локальных нормативных актов организаций, подобные следующим:
66
Заработная плата в 2013 году
— заработная плата за первую половину месяца выплачивается 30-го числа текущего месяца, а за вторую половину месяца — 5-го числа месяца, следующего за
расчетным;
— заработная плата за первую половину месяца выплачивается 20-го числа текущего месяца, а за вторую половину месяца — 15-го числа месяца, следующего за
расчетным.
Можно ли установить в организации следующие сроки выплаты заработной
платы: за первую половину месяца — 1-го числа месяца, следующего за расчетным, а за вторую половину месяца — 15-го числа месяца, следующего за
расчетным?
Такой вариант на практике встречается довольно часто. Избравшие его работодатели аргументируют свои действия так:
— во-первых, из положений ст. 136 ТК РФ прямо следует, что работодателю предоставлено право самостоятельно устанавливать конкретные сроки выплаты заработной платы. При этом не указано, что эти сроки должны укладываться в некоторые
интервалы;
— во-вторых, главное то, что в данном случае не нарушается порядок уплаты страховых взносов, поскольку ежемесячные обязательные платежи по страховым взносам
на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на
случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование уплачиваются не позднее 15-го числа календарного месяца,
следующего за месяцем, за который начисляется ежемесячный обязательный платеж
(ч. 5 ст. 15 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ (далее — Закон № 212-ФЗ).
Однако, по мнению Минздравсоцразвития России, неправомерными являются
даже «более быстрые» сроки выплаты заработной платы:
— за первую половину месяца — 25-го числа текущего месяца;
— за вторую половину месяца — 10-го числа следующего месяца.
При указанных сроках работник, поступивший на работу 1-го числа, получит заработную плату за первую половину месяца (аванс) только в конце месяца (25-го числа),
когда месяц практически отработан полностью, что противоречит трудовому законодательству (письмо Минздравсоцразвития России от 25.02.2009 № 22-2-709).
Автор в целом разделяет позицию Минздравсоцразвития России и также считает,
что выплата заработной платы в рассматриваемые сроки (1-го и 15-го числа месяца,
следующего за расчетным) неправомерна. Исключение может быть сделано только
для тех случаев, когда начисление заработной платы реально занимает две недели изза большой численности работников организации, сложной системы доплат, надбавок
к заработной плате и т.п.
Обратите внимание: одним из способов «проверки» сроков начисления заработной платы может служить следующий: организация не может начислить и уплатить
страховые взносы ранее, чем окончательно рассчитана заработная плата за прошедший месяц. Следовательно, если организация перечисляет страховые взносы в первых числах месяца (например, 5-го числа), то можно утверждать, что заработная плата
начислена к 4-му числу. Тогда почему она не выплачивается работникам? Какое право
имеет работодатель негласно заставлять работников «кредитовать» организацию и в
течение 10 дней бесплатно пользоваться заработанными работником суммами?
В то же время автору не известно ни одного случая привлечения к ответственности
организации, установившей такие и подобные сроки выплаты заработной платы.
Можно ли установить сроки выплаты заработной платы в некоем диапазоне
(например, заработная плата за первую половину месяца выплачивается с
20-го по 30-е число текущего месяца, за вторую половину месяца — с 5-го по
15-е число следующего месяца)?
Нельзя, поскольку в этом случае невозможно каждый раз выполнять требования
ст. 136 ТК РФ о выплате заработной платы каждые 15—16 дней.
2. Заработная плата
67
В организации для выплаты заработной платы установлены следующие
сроки: с 20-го по 22-е число выплачивается заработная плата за первую половину текущего месяца и с 5-го по 7-е число следующего месяца выплачивается заработная плата за вторую половину прошедшего месяца. Когда следует
получить в банке денежные средства на выплату заработной платы — в первый из
указанных трех дней или в течение трех дней? Если денежные средства получены
на второй или третий день, то будет ли это считаться задержкой выплаты заработной платы?
Во-первых, срок выплаты заработной платы должен быть определен конкретной
датой, а не диапазоном.
Во-вторых, даже если организация установила указанный выше диапазон выплаты
заработной платы, то денежные средства следует получать в банке в первый день диапазона.
Отказ от выплаты заработной платы работнику в первый из указанных дней (в том
числе в связи с тем, что денежные средства не были получены в банке) признается задержкой выплаты заработной платы.
Необходима ли выплата заработной платы за первую половину месяца,
если заработная плата полностью выплачивается 25-го числа текущего месяца?
Выплата заработной платы должна производиться каждые полмесяца, независимо ни от каких условий.
Обратите внимание: начисление заработной платы до окончания месяца (в вопросе говорится о выплате 25-го числа, значит, заработная плата начислена раньше)
чревато необходимостью последующих корректировок начисленных сумм (например,
если работник, получивший заработную плату до конца месяца, заболел, ушел в отпуск), а это влечет за собой решение вопроса с удержаниями из заработной платы,
перерасчет налогов.
Автор не рекомендует начислять заработную плату до окончания соответствующего периода.
Можно ли выплачивать заработную плату за первую половину месяца в фиксированной сумме — в виде аванса?
Дословное прочтение ст. 136 ТК РФ позволяет сделать следующий вывод: законодатель предписывает каждые полмесяца начислять фактическую заработную плату
(т.е. исчисленную за отработанное время, отраженное в табеле учета рабочего времени, или за фактически выполненный объем работ).
Кроме того, давая ответ на поставленный вопрос, многие специалисты ссылаются
на письмо Роструда от 08.09.2006 № 1557-6, в котором говорится: кроме формального выполнения работодателем требований ст. 136 ТК РФ о выплате заработной платы
не реже двух раз в месяц при определении размера аванса следует учитывать фактически отработанное работником время (фактически выполненную работу).
На взгляд автора, письмо Роструда № 1557-6 подразумевало, что размер аванса не должен быть необоснованно малым, его следует привести к разумным пределам.
Иначе не понятно: если за первую половину месяца начислена и выплачена сумма,
рассчитанная исходя из фактически отработанного времени и стоимости единицы рабочего времени, то почему ее называют «авансом»?
Кроме того, в соответствии с п. 2 ст. 223 НК РФ датой фактического получения
дохода в виде оплаты труда признается последний день месяца, за который этот доход начислен. В связи с этим не производится формирование налоговой базы, исчисление и удержание налога на доходы физических лиц при выплате заработной
платы (аванса) за первую половину месяца (см. с. 812). Если начисленная за первую
половину месяца сумма оплаты труда будет выплачена полностью, то как налоговый
68
Заработная плата в 2013 году
агент сможет удержать НДФЛ, исчисленный из заработной платы за первую половину месяца (за период с 1-го по 15-е число) в случаях, когда работнику предоставлен
отпуск без сохранения заработной платы с 16-го по 31-е число этого месяца или работник по иным причинам не имеет за указанный период ни заработной платы, ни
иных выплат? Формально «задолженность» по НДФЛ будет погашена при последующих выплатах работнику в денежной форме, но насколько правомерно создание
такой «задолженности»?
Следует также отметить, что начисление заработной платы за фактически отработанное в течение первой половины месяца время на практике не всегда возможно.
Так, в некоторых организациях размер заработной платы прямо увязан с результатами
работы за месяц, а значит, невозможен объективный расчет промежуточной выплаты.
В других организациях имеется множество обособленных подразделений в различных
регионах, находящихся на значительном расстоянии от головной организации, начисляющей заработную плату. Из-за этого трудно, а иногда невозможно своевременно
получать табели учета рабочего времени по нескольку раз в месяц. Можно найти и другие веские причины, делающие затруднительным или даже невозможным исчисление
фактической заработной платы каждые полмесяца.
На взгляд автора, не будет предъявляться никаких претензий к организации, которая за первую половину месяца выплачивает именно аванс — установленную локальным нормативным актом фиксированную сумму.
Косвенно данный вывод подтверждает письмо Минздравсоцразвития России от
25.02.2009 № 22-2-709, согласно которому «при авансовом методе начисления заработной платы за каждую половину месяца заработная плата должна начисляться примерно в равных суммах (без учета премиальных выплат)».
В каком размере может устанавливаться аванс?
На взгляд автора, размер аванса должен быть максимально приближен к
размеру заработной платы за первую половину месяца с учетом приходящегося на эту
сумму НДФЛ.
Если предположить, что за первую половину месяца работнику начисляется 50%
месячной заработной платы (50% оклада), то с учетом НДФЛ выплатить следует 43,5%
(месячная заработная плата (оклад)???50%???(100% –13%)).
Как правило, аванс устанавливается в размере 40% месячной заработной платы
(оклада).
В организациях, где применяются формы оплаты труда по конечным результатам,
размер аванса может составлять либо 40% от гарантированной работнику суммы заработной платы (суммы, которая будет начислена работнику за полностью отработанный месяц независимо от объема фактически выполненных работ), либо соответствующий процент от заработка работника за предшествующий месяц.
Необходимо помнить, что аванс представляет собой замену заработной платы за
первую половину месяца, а право на получение аванса возникает у каждого работника,
отработавшего в указанный период хотя бы один день. При этом сумма, причитающаяся к выплате, рассчитывается пропорционально отработанному времени.
Пример 2.2. Согласно правилам внутреннего трудового распорядка организации
аванс в размере 40% оклада работников выплачивается 20-го числа текущего месяца, заработная плата за вторую половину месяца выплачивается 5-го числа месяца, следующего за расчетным.
Работнику установлен оклад в размере 25 000 руб.
В период с 11 марта по 7 апреля 2013 г. работник находился в ежегодном отпуске.
20 марта работнику следует выплатить аванс за отработанный до начала отпуска период с 1-го по 10-е марта — 5 рабочих дней из приходящихся на период с
1-го по 15-е марта 10 рабочих дней.
69
2. Заработная плата
Размер аванса составит:
(25 000 руб.???40%) : 10 дней???5 дней = 5000 руб.
20 апреля работнику следует выплатить аванс за отработанный после выхода
из отпуска период с 8-го по 15-е апреля — 6 рабочих дней из приходящихся на период с 1-го по 15-е апреля 11 рабочих дней.
Размер аванса составит:
(25 000 руб.???40%) : 11 дней???6 дней = 5454,55 руб.
Пример 2.3. Для условий примера 2.2.
В период с 19 августа по 15 сентября 2013 г. работник находился в ежегодном
отпуске и приступил к работе 16 сентября. Однако аванс 20 сентября работнику не
выплачивается, поскольку в период с 1-го по 15-е октября работник не отработал
ни одного дня.
В соответствии с принятой в организации системой оплаты труда работникам ежемесячно выплачивается премия в размере 70% оклада (тарифной
ставки). Премия начисляется вместе с заработной платой за вторую половину месяца. Не является ли нарушением (занижением размера аванса) то, что за первую половину месяца работник получает 40% оклада, а за вторую — более 100%
(с учетом премии)?
Размер аванса определяется соразмерно гарантированной работнику части заработной платы. С достоверностью утверждать, что по окончании месяца премия будет
и именно в размере 70% оклада, никто не может. Поэтому размеры премий (даже ежемесячных) на размер аванса не влияют.
Таким образом, при применении авансового метода за каждую половину месяца
заработная плата должна начисляться примерно в равных суммах (без учета премиальных выплат) (письмо Минздравсоцразвития России от 25.02.2009 № 22-2-709).
Можно ли по заявлению работника выплатить ему аванс в большей сумме
(например, в размере оклада) или заработную плату досрочно (до окончания
месяца)?
В принципе это не запрещено. Однако при этом возрастает риск того, что работник по каким-то причинам (например, в связи с болезнью) в итоге не отработает полный месяц и за ним останется долг, погашение которого иногда сопряжено с дополнительными трудностями.
Распространяется ли требование о выплате каждые полмесяца на компенсацию, которую работодатель выплачивает женщине, находящейся в отпуске
по уходу за ребенком в возрасте до трех лет?
В ст. 136 ТК РФ речь идет именно о заработной плате — вознаграждении за труд,
оплате фактически отработанного времени.
Иные выплаты, в том числе ежемесячное пособие и компенсация, выплачиваемые
в период нахождения работника в отпуске по уходу за ребенком, начисляются и выплачиваются один раз в месяц, как правило, в срок выплаты заработной платы за вторую
половину месяца.
Выплата заработной платы за первую половину месяца (аванса) в налоговом учете
не отражается.
В бухгалтерском учете делаются проводки:
— при выплате заработной платы за первую половину месяца (аванса):
Корреспонденция счетов
Дебет
Кредит
70
50 «Касса»
Содержание операции
Выплачена из кассы сумма заработной платы (аванса)
70
Заработная плата в 2013 году
— при выплате заработной платы за вторую половину месяца:
Корреспонденция счетов
Дебет
Кредит
Содержание операции
20 (23, 25, 26, 29, 44)
70
Начислена заработная плата за полный месяц
70
68
Удержан налог на доходы физических лиц
70
76 «Расчеты с разными дебиторами
и кредиторами»
(73 «Расчеты с персоналом по прочим
операциям»)
70
50
Произведены удержания из заработной платы работника
Выплачена из кассы сумма заработной платы
Организация в соответствии с трудовыми договорами оплачивает выполненную работу дважды в месяц: 20-го числа текущего месяца и 5-го числа следующего месяца. В каком периоде при определении налоговой базы по налогу на прибыль признаются расходы на оплату труда?
В целях налогообложения прибыли все выплаты, составляющие заработную плату (вознаграждение за труд в зависимости от количества отработанного времени и (или) объема выполненной работы), признаются расходами на основании
ст. 255 НК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ при использовании метода начисления расходы, принимаемые в целях налогообложения, признаются таковыми в том отчетном
(налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической
выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.
Таким образом, расходы на оплату труда при определении налоговой базы по налогу на прибыль принимаются в том отчетном периоде (месяце), в котором начислена
заработная плата (окончательный расчет) за фактически отработанное время (письма
Минфина России от 20.10.2011 № 03-03-06/2/156, от 20.08.2007 № 03-03-06/2/156).
Заметим, что из вышеприведенных разъяснений некоторые специалисты сделали
такой вывод: организация вправе признать расходы на выплату заработной платы за
текущий месяц (например, за сентябрь) только в следующем месяце (при выплате заработной платы 5 октября). Это неверно!
Необходимо четко различать день начисления заработной платы — последний
день месяца, за который она начислена (именно в этот день работодатель признает
свое обязательство перед работником по оплате труда), и день ее выплаты (в рассматриваемом случае — 5-е число месяца, следующего за расчетным).
В письме Минфина России говорится о принятии расходов на оплату труда в целях
налогообложения прибыли в том месяце, в котором заработная плата начислена (т.е. в
месяце, за который она начислена).
Согласно п. 4 ст. 272 НК РФ расходы на оплату труда учитываются в составе расходов ежемесячно в периоде начисления (письма Минфина России от 25.10.2005
№ 03-03-04/1/294, от 05.04.2005 № 03-03-01-04/1/165).
Организация начисляет страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности
и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование и страхование от
несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний ежемесячно
(т.е. один раз в месяц) на все произведенные в пользу работников выплаты и вознаграждения (в том числе на заработную плату за первую половину месяца (авансы)) по
итогам истекшего месяца (см. с 986).
Налоговый агент исчисляет, удерживает и перечисляет в бюджет НДФЛ с суммы
заработной платы (в том числе за первую половину месяца (аванса)) один раз в месяц при окончательном расчете дохода работника по итогам каждого месяца (письма
2. Заработная плата
71
Минфина России от 09.08.2012 № 03-04-06/8-232, от 17.07.2008 № 03-04-06-01/214,
от 16.07.2008 № 03-04-06-01/209, УФНС России от 29.04.2008 № 21-11/041841@,
от 18.10.2007 № 28-11/099479, от 29.03.2006 № 28-11/24199, от 06.07.2005 № 1811/3/47804; см. с. 812).
Денежные суммы, начисляемые работникам за время, когда они по уважительным
причинам отсутствуют на работе и (или) не исполняют свои трудовые обязанности, не
являются заработной платой, а относятся к гарантиям (см. с. 180).
Трудовым кодексом установлены сроки выплаты только одной гарантии — среднего
заработка, сохраняемого за работником на период ежегодного оплачиваемого отпуска.
Оплата отпуска производится не позднее чем за три дня до его начала (ст. 136 ТК РФ).
Внимание! Установленные ст. 136 ТК РФ сроки выплаты среднего заработка
должны соблюдаться только при предоставлении работникам ежегодного
оплачиваемого отпуска, как разновидности времени отдыха.
Сроки выплаты среднего заработка, сохраняемого за работником на период учебных отпусков, действующим законодательством о труде не оговариваются (см. с. 384).
Средний заработок, сохраняемый за работником на период командировки, время
простоя и в иных установленных Трудовым кодексом и иными федеральными законами случаях, выплачивается в сроки, установленные для выплаты заработной платы,
если локальными нормативными актами организации не установлено иное.
Сроки, в которые выплачивается страховое возмещение (пособия по временной
нетрудоспособности, по беременности и родам, по уходу за ребенком), также совпадают со сроками выплаты заработной платы (ч. 8 ст. 13 Федерального закона от
29.12.2006 № 255-ФЗ «Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством»).
В соответствии со ст. 136 ТК РФ при выплате заработной платы работодатель обязан извещать в письменной форме каждого работника:
1) о составных частях заработной платы, причитающейся ему за соответствующий
период;
2) о размерах иных начисленных ему сумм, в том числе денежной компенсации за
нарушение работодателем установленного срока соответственно выплаты заработной платы, оплаты отпуска, выплат при увольнении и (или) других выплат;
3) о размерах и об основаниях произведенных удержаний;
4) об общей денежной сумме, подлежащей выплате.
Форма расчетного листка утверждается работодателем с учетом мнения представительного органа работников в порядке, установленном ст. 372 ТК РФ для принятия
локальных нормативных актов.
Специальных требований к форме расчетного листка законодательством о труде
не установлено. Однако следует помнить, что информация о размере заработной платы является персональными данными работника, разглашение которых не допускается (ст. 88 ТК РФ). Это фактически исключает возможность информировать работников
о размерах начисленных им сумм, произведенных удержаниях и пр. путем составления сводных ведомостей, в том числе в электронной форме.
Не требуется выдавать расчетные листки при каждой выплате работникам денежных сумм (при выплате заработной платы за первую половину месяца, отпускных, промежуточных премий и т.д.). Достаточно одного листка, содержащего полную информацию о всех начислениях и удержаниях в целом за месяц.
В связи с тем, что отсутствие расчетных листков рассматривается проверяющими
органами как нарушение законодательства о труде, влекущее привлечение работодателя к ответственности на основании ст. 5.27 КоАП РФ (см. с. 9), рекомендуется вести
регистрацию получения расчетных листков работниками.
Заработная плата выплачивается работнику, как правило, в месте выполнения им
работы либо перечисляется на указанный работником счет в банке на условиях, определенных коллективным или трудовым договором (ст. 136 ТК РФ).
72
Заработная плата в 2013 году
2.2. Основная часть заработной платы
2.2.1. Системы оплаты труда
Системы оплаты труда (заработной платы) устанавливают строго определенный
порядок начисления заработной платы отдельным категориям работников организации, ее каждому отдельному работнику в зависимости от количества, качества и результатов труда.
Для оплаты труда работников могут применяться различные системы, в том числе:
— тарифная;
— бестарифная;
— смешанные.
Тарифная система оплаты труда
Тарифная система оплаты труда — совокупность нормативов, с помощью которых осуществляется дифференциация заработной платы работников различных категорий.
В основе тарифной системы лежат следующие нормативы.
Тарифный разряд — величина, отражающая сложность труда и уровень квалификации работника.
Квалификационный разряд — величина, отражающая уровень профессиональной подготовки работника.
Тарифная ставка — фиксированный размер оплаты труда работника, имеющего
определенный тарифный разряд.
Тарифная сетка — совокупность тарифных коэффициентов, позволяющих установить соотношения между тарифными ставками и тарифными разрядами работ (профессий, должностей). Чем выше разряд, тем выше тарифный коэффициент.
Тарифные коэффициенты — соотношения между квалификационным уровнем
работников, отнесенных к различным разрядам. Тарифный коэффициент показывает,
во сколько раз тарифная ставка данного разряда превышает размер тарифной ставки 1-го разряда. При этом тарифный коэффициент 1-го разряда всегда равен 1. Тарифный коэффициент каждого разряда определяется путем деления тарифной ставки
этого разряда на тарифную ставку 1-го разряда.
Соотношение между тарифным коэффициентом последнего (наибольшего) разряда
и тарифным коэффициентом 1-го разряда называется диапазоном тарифной сетки.
Сгруппированные по производствам и видам работ подробные характеристики
основных видов работ (профессий, должностей) с указанием требований, предъявляемых к квалификации работника (его профессиональным знаниям и навыкам), содержатся в тарифно-квалификационных справочниках.
На основе тарифно-квалификационных справочников тарифицируются (определяется степень сложности) работы и присваиваются разряды работникам.
Очевидно, что при построении тарифной сетки необходимо определить величину
прежде всего минимальной тарифной ставки, соответствующей 1-му тарифному разряду. Увеличивая диапазон тарифной сетки, можно повышать заинтересованность работников в повышении квалификации, выполнении более сложных видов работ и т.д.
Тарифные ставки применяются при определении как размера оплаты времени, отработанного работниками, получающими повременную оплату, так и сдельных расценок, на основании которых оплачивается труд рабочих-сдельщиков.
В любом случае размер заработной платы конкретного работника при прочих равных условиях зависит от величины тарифной ставки. Чем выше сложность работы, тем
выше тарифная ставка.
Статья 129 ТК РФ в редакции, действовавшей до 6 октября 2006 г., рассматривала
оклад в качестве частного случая тарифной ставки. Другими словами, под окладом по-
73
2. Заработная плата
нималась месячная тарифная ставка. Новая редакция ст. 129 ТК РФ содержит отдельные определения тарифной ставки и оклада.
Тарифная ставка — фиксированный размер оплаты труда работника за выполнение нормы труда определенной сложности (квалификации) за единицу времени без
учета компенсационных, стимулирующих и социальных выплат.
Оклад (должностной оклад) — фиксированный размер оплаты труда работника за
исполнение трудовых (должностных) обязанностей определенной сложности за календарный месяц без учета компенсационных, стимулирующих и социальных выплат.
Базовый оклад (базовый должностной оклад), базовая ставка заработной платы — минимальные оклад (должностной оклад), ставка заработной платы работника
государственного или муниципального учреждения, осуществляющего профессиональную деятельность по профессии рабочего или должности служащего, входящих в
соответствующую профессиональную квалификационную группу, без учета компенсационных, стимулирующих и социальных выплат.
Некоторые полагают, что тарифная система оплаты труда рабочих основана на
тарифных ставках (часовых, дневных), а система оплаты труда служащих — на окладах. На самом деле принципиального значения это терминологическое разделение не
имеет.
Разновидностями тарифной системы оплаты труда (табл. 2.1) являются повременная и сдельная системы оплаты труда, различающиеся по способу учета затрат
труда:
— при повременной системе оплаты труда — учет отработанного времени;
— при сдельной системе оплаты труда — учет количества произведенной работником продукции надлежащего качества либо выполненных им операций.
Таблица 2.1
Виды тарифной оплаты труда
Вид оплаты
труда
Основная характеристика
Документы, используемые
при начислении заработной платы
1. Повременная
Форма оплаты труда, при которой заработная плата работника рассчитывается
исходя из установленной тарифной ставки или оклада за фактически отработанное время
1.Тарифная ставка (оклад), установленная работнику
2. Табель учета рабочего времени
Простая
повременная
Дневная (часовая) тарифная ставка умножается на количество отработанных
дней (часов).
Месячная тарифная ставка (оклад) начисляется за полностью отработанный месяц. Если месяц отработан не полностью,
то заработная плата начисляется пропорционально отработанному времени
1. Тарифная ставка (оклад), установленная работнику
2. Табель учета рабочего времени за
расчетный месяц
Повременнопремиальная
Заработная плата, начисленная за фактически отработанное время (месяц,
квартал), дополняется процентной надбавкой (месячной или квартальной премией)
1. Тарифная ставка (оклад), установленная работнику
2. Табель учета рабочего времени за
расчетный месяц
3. Положение об оплате труда (положение о премировании)
2. Сдельная
Форма оплаты труда, при которой заработная плата работника рассчитывается исходя из заранее установленного
размера оплаты за каждую единицу
качественно выполненной работы или
изготовленной продукции
1. Сдельные расценки
2. Наряд на сдельную работу (указывается количество произведенной продукции (выполненных операций))
3. Табель учета рабочего времени
Прямая
сдельная
Заработная плата работника рассчитывается путем умножения заранее установленной сдельной расценки на количество единиц произведенной продукции
соответствующего качества
1. Наряд на сдельную работу (указываются норма выработки и фактически
выполненная работа)
2. Сдельные расценки
3. Табель учета рабочего времени за
расчетный месяц
74
Заработная плата в 2013 году
Вид оплаты
труда
Основная характеристика
Документы, используемые
при начислении заработной платы
Сдельнопрогрессивная
Выработка работника в пределах установленной исходной нормы (базы) оплачивается по основным (неизменным)
расценкам, а вся выработка сверх исходной нормы — по повышенным сдельным
расценкам
1. Наряд на сдельную работу (указываются норма выработки
и фактически выполненная работа)
2. Сдельные расценки на продукцию,
произведенную в пределах нормы и
сверх нормы
3. Табель учета рабочего времени за
расчетный месяц
Сдельнопремиальная
Заработная плата работника складывается из заработка по основным
сдельным расценкам, начисленного за
фактическую выработку, и премии за
выполнение условий и установленных
показателей премирования
1. Наряд на сдельную работу (указываются норма выработки
и фактически выполненная работа).
2. Табель учета рабочего времени за
расчетный месяц
3. Положение об оплате труда (положение о премировании)
Косвенносдельная
(обычно
применяется
для вспомогательных
рабочих)
Заработная плата работника определяется как установленный процент от
результатов труда обслуживаемых ими
рабочих
1. Цеховой наряд на выполнение цехом
задания (нормы)
2. Тарифные ставки (оклады) работников
участка
3. Табель учета рабочего времени за
расчетный месяц
Аккордная
Размер оплаты выполненных работ
устанавливается не за каждую производственную операцию в отдельности, а за
весь комплекс работ (аккордное задание)
1. Аккордное задание
2. Табель учета рабочего времени за
расчетный месяц
Виды оплаты труда могут быть также разделены на индивидуальные и коллективные.
Например, к коллективным относится аккордная форма, в соответствии с которой оплата производится за весь объем работ и рассчитывается по заранее установленным расценкам с учетом максимального срока выполнения работ. Данная форма
оплаты труда получила широкое распространение, например, в строительстве.
По оценкам некоторых специалистов, развитие рынка труда приводит к снижению
эффективности коллективных (бригадных) форм оплаты труда, поскольку каждый работник стремится самостоятельно определить условия вознаграждения за свой труд.
Во многих случаях, даже при объединении работников в бригады, базовая оплата труда каждого из них устанавливается индивидуально. В зависимости от вклада каждого
работника в общий результат определяются только размеры премий.
Повременная оплата труда
При повременной оплате труда заработная плата работника определяется в соответствии с его квалификацией и количеством отработанного рабочего времени.
Такая оплата труда применяется, как правило, когда труд работника невозможно
нормировать или выполняемые работы не поддаются обоснованному учету. Повременно оплачивается труд руководящего, административно-хозяйственного и дежурного персонала (слесарей, сантехников, электриков), рабочих на ремонте и обслуживании машин и т.д.
При применении простой повременной оплаты труда оплачивается фактически
отработанное время на основе оклада или тарифной ставки (дневной, часовой).
В организации могут использоваться различные тарифные ставки: месячные,
дневные, часовые. Как правило (но не обязательно), это определяется способом учета
рабочего времени или особенностями режима работы.
Например, заработная плата в общем случае рассчитывается на основании окладов, но если работнику устанавливается неполное рабочее время (ст. 93 ТК РФ), то его
заработная плата определяется исходя из часовых тарифных ставок.
Сочетание повременной оплаты труда с премиальной системой принято (но совершенно не обязательно) называть повременно-премиальной формой оплаты труда.
2. Заработная плата
75
ОПЛАТА ТРУДА НА ОСНОВАНИИ ОКЛАДОВ
Размер заработной платы работника, которому установлен оклад (месячная тарифная ставка), не зависит от количества рабочих часов или дней в конкретном месяце. Если все дни в расчетном периоде отработаны полностью, то заработная плата
начисляется в размере месячной тарифной ставки. При этом не учитывается, что в одном месяце может быть меньше, а в другом больше рабочих дней. Так, работник получит оклад, если отработает полностью январь 2013 г. (17 рабочих дней по календарю
5-дневной рабочей недели) и июль 2013 г. (23 рабочих дня). В целом за полностью отработанный год работник получит 12 окладов (если не учитывать колебания, которые
возникают в месяце отпуска).
Окладная форма оплаты труда наиболее распространена в нашей стране, поскольку считается, что это очень удобно: бухгалтеру не нужно производить никакие дополнительные расчеты (можно подумать, что бухгалтеры рассчитывают заработную плату «на счетах», а не с использованием компьютерных программ), да
и работник знает, какую именно сумму ему начислят за полностью отработанный
месяц.
По мнению автора (оно может не приниматься в расчет читателями данной
книги ?), окладная форма оплаты труда самая несправедливая. Это особенно ярко
проявляется в тех случаях, когда работник не отрабатывает весь месяц полностью, а
освобождается от работы с сохранением за ним среднего заработка. Именно поэтому
возникают вопросы о «доплатах до оклада», например, за время командировки (см.
с. 290), которые могли бы быть решены изначально путем установления формы оплаты
труда на основании часовых тарифных ставок.
В соответствии со ст. 132 ТК РФ заработная плата каждого работника зависит от
его квалификации, сложности выполняемой работы, количества и качества затраченного труда и максимальным размером не ограничивается.
Запрещается какая бы то ни было дискриминация при установлении и изменении
условий оплаты труда.
Могут ли работники, занимающие одинаковые по названию должности, получать разную заработную плату? Не возникает ли в таком случае дискриминация одного работника по сравнению с другим?
Статьей 22 ТК РФ установлена обязанность работодателя обеспечивать работникам равную оплату за труд равной ценности. При этом очевидно, что ценность
труда определяется не названием должности, а тем, что конкретно делает работник.
Так, в организации может быть несколько бухгалтеров, каждый из которых ведет
свой участок работы, отвечает за конкретные вопросы, имеющие различную значимость для работодателя, имеет определенный уровень квалификации, опыт работы,
неодинаковую степень самостоятельности в принятии решений и ответственности за
принимаемые решения и т.д. Разве правильно в этом случае устанавливать всем одинаковую заработную плату? Нет. А решать, кому — сколько, имеет право только работодатель.
Как правило, разный размер заработной платы устанавливается работникам, занимающим одинаковые должности, в организациях, где в штатном расписании предусмотрены «вилки» окладов (тарифных ставок).
Внимание! Тот факт, что работники, занимающие одинаковые по названию
должности, выполняют разные должностные обязанности, должен иметь документальное подтверждение. Для этого в каждый трудовой договор следует
включить пункт с перечислением всех видов работ, входящих в должностные обязанности работника.
Если в организации используются типовые (единые для всех, обобщенные) должностные инструкции, работодатель может столкнуться с затруднениями при доказывании правомерности введения «вилок» должностных окладов.
76
Заработная плата в 2013 году
Можно ли в штатном расписании указывать минимальную и максимальную
границы размеров оплаты труда для данной должности, т.е. использовать
так называемые «вилки» должностных окладов?
Одни специалисты отвечают на этот вопрос отрицательно, указывая на то, что унифицированная форма № Т-3 «Штатное расписание» (утверждена постановлением
Госкомстата России от 05.01.2004 № 1 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты») содержит графу «Тарифная ставка (оклад)», в которой должна быть отражена конкретная сумма. Некоторые
даже отмечают, что из требований ст. 132 ТК РФ, запрещающей какую бы то ни было
дискриминацию при установлении и изменении условий оплаты труда, следует, что
для каждой должности (позиции штатного расписания) должны быть четко закреплены
единые условия оплаты труда (отрицая тем самым саму возможность установления
«вилок» окладов).
Другие специалисты говорят о том, что в штатном расписании могут быть указаны
границы возможного размера оплаты труда, но только по тем позициям, которые являются вакантными. При приеме работника на работу в штатном расписании необходимо отразить конкретный размер каждой выплаты (оклада, доплаты, надбавки), установленных условиями заключенного с работником трудового договора.
На взгляд автора, ни та, ни другая точки зрения не соответствуют действующему
законодательству.
Во-первых, установленные постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 № 1
унифицированные формы не носят нормативного характера и не являются обязательными для применения на территории Российской Федерации (см. с. 176). По крайней
мере, эти формы могут быть доработаны с учетом потребностей организации.
Кроме того, поскольку штатное расписание не является первичным документом в
целях бухгалтерского и налогового учета, его форма может быть произвольной.
Во-вторых, действующее законодательство не запрещает устанавливать любые
системы оплаты труда и применять любые подходы к определению размеров заработной платы в каждом конкретном случае. Более того, установление «вилок» должностных окладов рассматривается многими специалистами как один из способов повышения эффективности системы оплаты труда, поскольку у работодателя появляется
возможность регулировать размер оплаты труда исходя из вида, сложности, объема
выполняемых работ, а также личных качеств работника (в том числе уровня образования, квалификации, опыта работы и др.).
В-третьих, не является дискриминацией в сфере труда (в частности, не нарушает
принципа: за равный труд — равная оплата) оплата труда в зависимости от вклада работника. Ни для кого не секрет: два работника, занимающие одинаковые по названию
должности, могут выполнять разные обязанности (с разной степенью сложности, ответственности и даже объемами работы).
И наконец, нельзя путать штатное расписание и штатную расстановку — документ,
в котором определено, какой конкретно работник (с указанием фамилии, имени, отчества) занимает ту или иную позицию, предусмотренную штатным расписанием, и
какие условия оплаты труда установлены в заключенном с ним трудовом договоре.
Таким образом, в штатном расписании могут быть определены общие условия
оплаты труда, конкретизируемые в трудовых договорах1.
Можно ли не оговаривать в трудовом договоре конкретный размер заработной платы, в том числе размер тарифной ставки (оклада), а дать ссылку на
штатное расписание организации?
Согласно ст. 57 ТК РФ, если при заключении трудового договора в него не были
включены какие-либо обязательные сведения и (или) условия (из перечисленных в
1 См. ответы начальника управления правового обеспечения Федеральной службы по труду и занятости И.И. Шкловца на вопросы «Горячей линии: применение трудового законодательства» // «Учет, налоги, право». 2006. № 27 (текст публикации включен в Информационный банк «Финансовые и кадровые
консультации» СПС КонсультантПлюс).
2. Заработная плата
77
ст. 57 ТК РФ), то трудовой договор должен быть дополнен недостающими сведениями и (или) условиями. При этом недостающие сведения вносятся непосредственно в
текст трудового договора, а недостающие условия определяются приложением к трудовому договору либо отдельным соглашением сторон, заключаемым в письменной
форме и являющимся неотъемлемой частью трудового договора.
Таким образом, если при заключении трудового договора в него была включена
фраза: «оклад устанавливается в соответствии со штатным расписанием», то кроме
трудового договора должно быть заключено дополнительное соглашение сторон, в котором будут указаны конкретный размер тарифной ставки (оклада) и другие условия
оплаты труда.
Может ли размер заработной платы, установленной работнику трудовым договором, быть выше ее размера, определенного штатным расписанием?
Да, может.
Трудовой договор может содержать любые условия, не ухудшающие положение
работника по сравнению с предусмотренными ТК РФ, законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями (ст. 57 ТК РФ).
Таким образом, увеличение размера оплаты труда по сравнению с установленным
штатным расписанием не является нарушением трудового законодательства. Условия
оплаты труда, установленные трудовым договором, «сильнее» условий, предусмотренных штатным расписанием.
Однако велик риск того, что указанное право работодателю придется доказывать
контролирующим органам, и прежде всего налоговым органам и ФСС РФ.
Можно ли установить работнику оклад ниже, чем указан в штатном расписании, на период испытательного срока?
Во-первых, в трудовом договоре не могут предусматриваться условия, ухудшающие положение работника по сравнению с установленными трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового
права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами
(ст. 57 ТК РФ).
Во-вторых, в период испытания на работника распространяются положения трудового законодательства и иных нормативных правовых актов, содержащих нормы
трудового права, коллективного договора, соглашений, локальных нормативных актов
(ст. 70 ТК РФ).
Таким образом, на период испытательного срока работникам запрещено устанавливать оклад ниже, чем предусмотренный в штатном расписании. Сделавший это работодатель может быть привлечен к ответственности, предусмотренной ст. 5.27 КоАП РФ.
На период отсутствия основной работницы, находящейся в отпуске по беременности и родам, по срочному договору принята другая работница. Должен
ли работодатель установить новому (временному) работнику заработную
плату в том же размере, что и основному?
Если условия оплаты труда по каждой должности определены в штатном расписании в твердых (фиксированных) суммах, то установить работнику (независимо от того,
какой он — постоянный или временный) заработную плату в меньшем размере нельзя.
Если же в штатном расписании указаны «вилки» окладов, то независимо от того,
какой именно размер оклада был установлен временно отсутствующему работнику,
лицу, исполняющему его обязанности на основании срочного договора, может быть
установлен иной оклад (больше или меньше) в пределах «вилки», если круг обязанностей временного работника отличается от круга обязанностей основного работника.
И конечно, если основному (находящемуся в отпуске) работнику были установлены персональные доплаты и надбавки, то право на их получение на временного работника «автоматически» не распространяется.
78
Заработная плата в 2013 году
Можно ли оформить увеличение размеров окладов путем внесения изменений в штатное расписание, не заключая дополнительные соглашения к трудовым договорам (численность работников организации велика)?
Условия оплаты труда, в том числе размер тарифной ставки или оклада работника,
являются обязательным условием трудового договора (ст. 57 ТК РФ). Следовательно,
если изменяется размер тарифной ставки или оклада, определенный штатным расписанием, то соответствующие изменения должны быть внесены в трудовой договор
путем заключения дополнительного соглашения с работником.
Некоторые специалисты указывают на исключение из этого правила: если в трудовом договоре установлены сроки и размеры индексации оклада, то заключать дополнительное соглашение к трудовому договору не требуется. Достаточно издать приказ
(распоряжение) о повышении окладов. Автор не разделяет этого мнения, поскольку
оно противоречит ст. 57 ТК РФ.
Кроме того, следует помнить, что в отсутствие дополнительных соглашений к трудовым договорам организация может столкнуться с налоговыми проблемами: в целях
налогообложения прибыли не учитываются расходы на любые виды вознаграждений,
предоставляемых работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании
трудовых договоров (п. 21 ст. 270 НК РФ).
Таким образом, при увеличении окладов работникам организации необходимо
вносить изменения в каждый трудовой договор путем заключения дополнительного
соглашения.
В любом случае, исходя из определения оклада (ст. 129 ТК РФ), следует однозначный вывод: заработная плата в размере установленного оклада (месячной
тарифной ставки) начисляется, только если месячная норма рабочего времени по
графику работника полностью совпадает с нормой рабочего времени, рассчитанной
по производственному календарю.
При этом каждый бухгалтер знает: если работник, которому установлена 5-дневная рабочая неделя с 8-часовым рабочим днем (режим работы, исходя из которого составляется производственный календарь и рассчитываются нормы рабочего времени
на месяц, квартал, год — см. с. 17), отработал в течение месяца не все дни (освобождался от работы в связи с командировкой, отпуском, временной нетрудоспособностью), то заработная плата (ЗП) этого работника будет рассчитываться пропорционально отработанному времени по формуле:
ЗП = Оклад : Nмес ? Котр,
где Nмес — норма рабочего времени, установленная производственным календарем на месяц (количество рабочих дней (часов));
Котр — количество фактически отработанных дней (часов).
Пример 2.4. Работнику установлена 5-дневная рабочая неделя с 8-часовым рабочим днем. Оклад работника составляет 15 000 руб.
В 2013 г. работник был временно нетрудоспособен с 1 по 7 февраля (5 рабочих
дней), с 15 по 19 июля (5 рабочих дней), с 25 по 30 ноября (5 рабочих дней), с 1 по
10 декабря (7 рабочих дней).
Расчет заработной платы
1. За февраль.
В феврале в соответствии с производственным календарем 19 рабочих дней,
из которых работник отработал только 14 дней (19 дней — 5 дней временной нетрудоспособности). Заработная плата работника за февраль:
15 000 руб. : 19 дней???14 дней = 11 052,63 руб.
2. За июль.
В июле в соответствии с производственным календарем 23 рабочих дня, из которых работник отработал только 18 дней (23 дня — 5 дней временной нетрудоспособности). Заработная плата работника за июль:
15 000 руб. : 23 дня???18 дней = 11 739,13 руб.
2. Заработная плата
79
3. За ноябрь.
В ноябре в соответствии с производственным календарем 20 рабочих дней, из
которых работник отработал только 15 рабочих дней (20 дней — 5 дней временной
нетрудоспособности). Заработная плата работника за ноябрь:
15 000 руб. : 20 дней???15 дней = 11 250 руб.
4. За декабрь.
В декабре в соответствии с производственным календарем 22 рабочих дня, из
которых работник отработал только 15 дней (22 дня — 7 дней временной нетрудоспособности). Заработная плата работника за декабрь:
15 000 руб. : 22 дня???15 дней = 10 227,27 руб.
Комментарий: Очевидно, что работник получает разные суммы заработной
платы, когда в разных месяцах он «пропускает» одинаковое количество рабочих
дней (в феврале, июле и ноябре по 5 рабочих дней) и когда в разных месяцах
отрабатывает одинаковое количество рабочих дней (в ноябре и декабре — по
15 дней). Разве это «справедливо»? Однако повторимся: Трудовому кодексу это
не противоречит.
Как реализуется право работников, которым установлено сокращенное рабочее время, на получение «полной оплаты труда» в месяце, в котором работник отработал не все предусмотренные графиком дни?
Принцип сохранения за работниками, которым установлено сокращенное рабочее
время, «полной оплаты труда» заключается в том, что их заработная плата уравнивается с заработной платой работников с нормальной продолжительностью рабочего
времени за:
— месяц, отработанный полностью (в течение месяца не было дней, когда работник освобождался от работы по причинам, установленным Трудовым кодексом);
— месяц, отработанный не полностью, при том, что количество дней освобождения от работы одинаково у работника с сокращенной и у работника с нормальной продолжительностью рабочего времени.
При установлении сокращенной продолжительности рабочего времени изменяется продолжительность рабочей недели, определяемая в часах, и соответственно норма рабочего времени на календарный период (см. с. 13).
Таким образом, если учет рабочего времени ведется в часах и размер заработной
платы за месяц определяется исходя из стоимости рабочего часа (часовой части оклада), то установление работнику сокращенной продолжительности рабочего времени
ведет к увеличению стоимости рабочего часа по сравнению с рассчитанной для нормальной (40 часов в неделю) продолжительности рабочего времени.
Например, норма рабочего времени на апрель 2013 г. составляет:
— для 40-часовой рабочей недели:
40 часов : 5 дней???22 рабочих дня — 1 час (в предпраздничный день) = 175 часов.
Стоимость одного часа работы (часовая часть оклада) — 1/175 оклада;
— для 36-часовой рабочей недели:
36 часов : 5 дней???22 рабочих дня — 1 час (в предпраздничный день) = 157,4 часа.
Стоимость одного часа работы (часовая часть оклада) — 1/157,4 оклада.
Если учет рабочего времени ведется в днях, то установление сокращенной продолжительности рабочего времени при 5-дневной рабочей неделе не влияет на размер дневной части оклада, которая, например, в апреле 2013 г. составляет 1/22.
Внимание! В ст. 23 Федерального закона от 24.11.1995 № 181-ФЗ «О социальной защите инвалидов в Российской Федерации» предусмотрено сохранение
полной оплаты труда инвалидам I и II групп, которым установлена сокращенная продолжительность рабочего времени — не более 35 часов в неделю.
Приведенная норма не применяется, если работнику, являющемуся инвалидом,
установлено неполное рабочее время в соответствии с медицинским заключением.
Работа в режиме неполного рабочего времени оплачивается пропорционально отработанному времени.
80
Заработная плата в 2013 году
Пример 2.5. Работнику установлена инвалидность. Оклад работника составляет
15 000 руб.
Вариант 1. Работнику установлена сокращенная продолжительность рабочего времени — 35 часов в неделю.
В марте 2013 г. 20 рабочих дней, один из которых — предпраздничный.
Нормальная продолжительность рабочего времени (при 40-часовой рабочей неделе) — 159 часов; сокращенная продолжительность рабочего времени (при
35-часовой рабочей неделе) — 139 часов.
За полностью отработанный месяц по графику, составленному для 35-часовой
рабочей недели (например, 5 дней по 7 часов), работнику должна быть начислена
заработная плата в размере 15 000 руб.
Если работник в марте отработал не все дни, то его заработная плата рассчитывается пропорционально отработанному времени.
Предположим, что в связи с временной нетрудоспособностью работник отработал в месяце только 8 дней (56 часов).
Заработная плата работника составит:
15 000 руб. : 20 дней???8 дней = 6000 руб.,
или
15 000 руб. : 139 часов???56 часов = 6043 руб.
Вариант 2. В соответствии с заключением МСЭК рабочий день работника не
должен превышать 4 часов. В данном случае работнику будет установлено неполное рабочее время (4 часа в день или 20 часов в неделю), а не сокращенное.
Оплата будет производиться пропорционально отработанному времени исходя
из нормальной продолжительности рабочего времени (40 часов в неделю).
Предположим, что в связи с временной нетрудоспособностью работник отработал в месяце 56 часов (14 дней по 4 часа).
Заработная плата работника составит:
15 000 руб. : 159 часов???56 часов = 5283 руб.
Работнику установлена инвалидность II группы. Отдел кадров выпустил приказ, указав: «Установить неполный рабочий день с гибким графиком работы и
месячным суммированным учетом рабочего времени (35 часов в неделю)
при 5-дневной рабочей неделе». Может ли такой приказ считаться правильным?
Приказ составлен с нарушением норм законодательства, что, в свою очередь, ведет к нарушению прав работника-инвалида.
При неполном рабочем времени заработная плата начисляется пропорционально
отработанному времени (ст. 93 ТК РФ). Таким образом, заработная плата работника за
полностью отработанный месяц будет рассчитываться путем деления оклада на норму рабочего времени для 40-часовой рабочей недели и умножения на норму рабочего
времени для 35-часовой рабочей недели.
В действительности же работникам, являющимся инвалидами I и II группы, устанавливается сокращенная продолжительность рабочего времени — не более 35 часов в
неделю с сохранением полной оплаты труда (ст. 92 ТК РФ; ст. 23 Федерального закона
от 21.11.1995 № 181-ФЗ «О социальной защите инвалидов в Российской Федерации»).
Внимание! В соответствии со ст. 271 ТК РФ заработная плата работникам в
возрасте до 18 лет начисляется пропорционально отработанному времени или
в зависимости от выработки. При этом работодатель за счет собственных
средств может производить доплаты до уровня оплаты труда (тарифной ставки) работников соответствующих категорий за время, на которое сокращается продолжительность ежедневной работы подростков.
Таким образом, если в общем случае установление сокращенной продолжительности рабочего времени (работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, инвалидам, женщинам, работающим в районах Крайнего Севера)
не влечет за собой уменьшения размеров оплаты труда по сравнению с оплатой труда
при нормальной продолжительности рабочего времени, то сумма оплаты труда работников в возрасте до 18 лет рассчитается по правилам, установленным для неполного
рабочего времени (сколько реально заработал — столько и получил).
2. Заработная плата
81
Роструд подчеркивает, что законодатель отказался от сохранения ранее существовавшего порядка оплаты труда работников в возрасте до 18 лет, закрепленного в
ст. 180 КЗоТ РФ, предусматривавшего, что заработная плата данной категории работников при сокращенной продолжительности ежедневной работы выплачивалась в том
же размере, что и работникам соответствующих категорий при полной продолжительности ежедневной работы.
Согласно Трудовому кодексу производить работникам в возрасте до 18 лет доплаты до уровня оплаты труда работников соответствующих категорий при полной
продолжительности ежедневной работы работодатель может (т.е. имеет право, но не
обязан. — Авт.).
Таким образом, доплаты до уровня оплаты труда работников соответствующих
категорий при полной продолжительности ежедневной работы возможны по усмотрению работодателя и за счет его средств (письмо ФНС России от 31.08.2010
№ СШ-37-3/10304@).
Информация к размышлению
Согласно п. 7 ст. 255 НК РФ в расходы на оплату труда в целях налогообложения прибыли включаются доплаты несовершеннолетним работникам
за сокращенное рабочее время. Однако Налоговый кодекс РФ в рассматриваемой
части вступил в действие до принятия Трудового кодекса РФ. Следовательно, можно
утверждать, что положения п. 7 ст. 255 НК РФ были установлены с учетом положений
ст. 180 КЗоТ РФ. Очевидно, что работодатели, которые согласно требованиями трудового законодательства вынуждены производить какие-либо выплаты в пользу работников за не отработанное ими время, не должны делать это «за свой счет»: они относят
указанные выплаты на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль.
Но если доплата за неотработанное время законодательством не предусмотрена,
ее нельзя признать экономически обоснованной. Очевидно, что с деятельностью, направленной на получение доходов, эта доплата не связана. Значит, критерии, установленные п. 1 ст. 252 НК РФ, не выполняются, что не позволяет признавать данные
выплаты расходами (п. 49 ст. 270 НК РФ).
На взгляд автора, организациям, которые хотят дополнительно защитить интересы своих несовершеннолетних работников, целесообразно установить им увеличенные (исчисленные исходя из сокращенной продолжительности рабочего времени)
тарифные ставки. В этом случае вся сумма оплаты будет приходиться на фактически
отработанное время, и вопрос об отнесении ее на расходы в целях налогообложения
прибыли будет решаться однозначно: все суммы оплаты согласно условиями трудового (или коллективного) договора фактически отработанного времени уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль (ст. 255 НК РФ).
Если работодатель не хочет производить указанные выше доплаты за неотработанное время работникам-подросткам (повторим: он не обязан это делать), то в табеле учета рабочего времени следует отражать только фактически отработанные таким
работником часы с использованием кода «Я» («01» — продолжительность работы в
дневное время). Код «ЛЧ» («21» — сокращенная продолжительность рабочего времени против нормальной продолжительности рабочего дня в случаях, предусмотренных
законодательством) при этом не используется.
Оплата труда на основании окладов при суммированном учете
рабочего времени
Пример 2.6. Работнику установлен график работы со скользящими выходными
при 40-часовой рабочей неделе. Ведется суммированный учет рабочего времени;
учетный период — год. Оклад работника — 15 000 руб.
В соответствии с графиком работник должен отработать в январе 144 часа и в
июле 144 часа (12 рабочих дней по 12 часов).
82
Заработная плата в 2013 году
Расчет заработной платы:
1. За январь 2013 г.
В январе в соответствии с производственным календарем 136 рабочих часов.
Фактически работник отработал 144 часа.
Заработная плата за январь:
15 000 руб. : 136 часов???144 часа = 15 882,35 руб.
2. За июль 2013 г.
В июле в соответствии с производственным календарем 184 рабочих часа.
Фактически работник отработал 144 часа.
Заработная плата за июль:
15 000 руб. : 184 часа???144 часа = 11 739,13 руб.
Комментарий: Рассмотренная в примере (очень часто встречающаяся) ситуация характеризуется тем, что работник полностью отработал все время, предусмотренное графиком (не болел, не был в отпуске и т.д.). Это рождает «в душе» работодателя (бухгалтера, рассчитывающего заработную плату) сомнения: с одной
стороны, все расчеты произведены правильно, но, с другой стороны, работнику
было «обещано», что за каждый месяц он будет получать по 15 000 руб. Тогда стоит
ли платить ему больше в январе и можно ли «недоплачивать» в июле?
При этом работодатели (бухгалтеры) рассуждают изначально правильно: поскольку согласно условиям примера ведется суммированный учет рабочего времени
в целом за год, то нельзя считать, что в январе у работника возникли сверхурочные
часы. Ведь если взять два заданных месяца, то получается, что при норме рабочего
времени 320 часов (136 часов в январе + 184 часа в июле) работник отработал только
288 часов (144 часа + 144 часа). Причем, вероятно, и это рассогласование будет «погашено» за счет других месяцев года. Но в конечном счете принимается ошибочное
решение: и за январь, и за июль можно выплатить по окладу.
Нет, нельзя! Это можно увидеть на следующем примере.
Пример 2.7. В январе в соответствии с производственным календарем 136 рабочих часов. В соответствии с графиком работник должен отработать 156 часов, но в
связи с временной нетрудоспособностью отработал 144 часа.
Итак, январь является неполным рабочим месяцем (часть времени работник
был временно нетрудоспособен), но в то же время работник отработал более установленной нормы. Какая сумма заработной платы полагается работнику?
Очевидный ответ: заработная плата рассчитывается пропорционально отработанному времени.
Следующий вопрос: пропорционально чему — норме или рабочему времени по
графику?
Правильный ответ: заработная плата рассчитывается пропорционально времени, отработанному в соответствии с нормой, установленной производственным
календарем (единой для всех работников, независимо от их графика и порядка
учета рабочего времени).
Заработная плата за январь:
15 000 руб. : 136 часов???144 часа = 15 882,35 руб.
При этом не должно смущать то, что проболевший часть месяца работник в итоге получил заработную плату, сумма которой больше оклада — он эту сумму заработал!
Повторим: оклад — фиксированный размер оплаты труда работника за исполнение трудовых (должностных) обязанностей определенной сложности за календарный
месяц без учета компенсационных, стимулирующих и социальных выплат (ст. 129 ТК
РФ). Очевидно, что под полностью отработанным календарным месяцем подразумевается месяц (изначально отличающийся от других и по количеству календарных дней,
и по распределению этих дней по дням недели), отработанный в соответствии с нормой рабочего времени, закрепленной в производственном календаре (именно этот
показатель является общим для всех).
Следовательно, если работнику установлен суммированный учет рабочего времени с учетным периодом, превышающим один месяц (т.е. предполагается, что в каждом
месяце могут происходить отклонения от нормы рабочего времени как в большую, так
2. Заработная плата
83
и в меньшую сторону), то начисление заработной платы в размере оклада не может
быть признано правомерным.
В организации применяется суммированный учет рабочего времени, учетный период — месяц. Работник согласно сменному графику отработал меньше месячной нормы рабочего времени, предусмотренной по производственному календарю. Можно ли выплатить ему полный оклад, учитывая вину работодателя, разработавшего такой график?
На взгляд автора, выплатить оклад работнику, отработавшему меньше нормы рабочего времени, нельзя. Оплата должна быть произведена пропорционально фактически отработанному времени. В то же время в данной ситуации можно говорить о том,
что работник был лишен возможности выполнить нормы труда (в частности, норму
времени) по вине работодателя, составившего такой график.
В данном случае работнику должны быть начислены:
— заработная плата пропорционально фактически отработанному времени;
— средний заработок за не отработанные по вине работодателя часы, количество
которых определяется как разность между количеством рабочих часов по производственному календарю и количеством фактически отработанных часов в соответствии с
графиком работника (ст. 155 ТК РФ).
Итак, можно сделать вывод: использование окладов (месячных тарифных ставок)
для оплаты труда работников, которым установлен суммированный учет рабочего времени, особенно если продолжительность учетного периода превышает один месяц,
нежелательно.
Но если в организации заработная плата работникам с суммированным учетом рабочего времени все же рассчитывается на основании установленных им окладов, то
необходимо исходить из того, что полный оклад полагается работнику за месяц, отработанный по норме, установленной производственным календарем (т.е. общей для
всей страны), а не его индивидуальным графиком.
Из расчетов, приведенных в примере 2.6, хорошо видно, что за одинаковое количество отработанных часов работнику начислены разные суммы заработной платы.
Это объясняется очень просто: стоимость одного рабочего часа (часовая часть оклада) определялись, исходя из нормы рабочего времени, установленной на месяц (в январе — 136 часов; в июле — 184 часа).
Поэтому в положении об оплате труда (коллективном договоре, соглашении) целесообразно установить следующее: оплата труда работников, которым установлен суммированный учет рабочего времени, определяется исходя из среднечасовых ставок
пропорционально фактически отработанному в каждом отдельном месяце времени.
При этом необходимо установить порядок расчета среднечасовых ставок, когда трудовыми договорами работникам установлены оклады.
В периодических изданиях обычно предлагаются следующие способы расчета
среднечасовой ставки на основе оклада:
— исходя из нормы рабочих часов по производственному календарю в каждом отдельном месяце. Недостаток этого способа был продемонстрирован в примере 2.5:
часовая ставка в январе составила 110,29 руб. (15 000 руб. : 136 часов), а в июле —
81,52 руб. (15 000 руб. : 184 часа); расхождение — в 1,35 раза.
Поскольку суммированный учет рабочего времени изначально обусловлен тем,
что ежедневная и еженедельная (а значит, и месячная) норма рабочего времени не соблюдается, данный вариант расчета среднечасовой ставки следует признать необоснованным;
— исходя из нормы рабочих часов по производственному календарю на учетный
период, например, на квартал. Нет необходимости производить расчеты. Достаточно указать, что производственным календарем на 2013 г. установлена норма рабочего времени для 40-часовой рабочей недели: на I квартал — 454 часа; на II квартал —
469 часов; на III квартал — 528 часов и на IV квартал — 519 часов. Расхождение в размере часовых ставок по кварталам будет значительным.
84
Заработная плата в 2013 году
Однако этот вариант определения среднечасовой ставки не противоречит законодательству: поскольку за учетный период (по определению) должна быть соблюдена
норма рабочего времени, расчет, произведенный на основании этой нормы, вполне
обоснован;
— исходя из нормы рабочих часов по производственному календарю на год (автор
считает наиболее правильным именно этот вариант).
Алгоритм расчета среднечасовой ставки, исходя из оклада и нормы рабочего времени на год.
Вариант 1:
1) определяется годовой размер оплаты труда, принимаемый равным 12 окладам;
2) определяется размер среднечасовой ставки путем деления годового размера
оплаты труда на норму рабочего времени на год.
Пример 2.8. Норма рабочего времени на 2013 г. для 40-часовой рабочей недели — 1970 часов. Оклад работника — 15 000 руб.
Расчет среднечасовой ставки:
15 000 руб.???12 : 1970 часов = 91,37 руб.
Вариант 2:
1) определяется среднемесячное количество рабочих часов путем деления нормы
рабочего времени на год на 12;
2) определяется размер среднечасовой ставки путем деления оклада на среднемесячное количество рабочих часов.
Пример 2.9. Норма рабочего времени на 2013 г. для 40-часовой рабочей недели — 1970 часов. Оклад работника — 15 000 руб.
Расчет среднечасовой ставки:
15 000 руб. : (1970 часов : 12) = 91,37 руб.
Заработная плата работникам, которым установлен суммированный учет рабочего
времени (особенно если учетный период превышает один месяц и составляет два месяца, квартал, полгода, год), рассчитывается путем умножения среднечасовых ставок
на количество фактически отработанных в каждом месяце учетного периода часов.
В ином случае возникают расхождения между начисленной заработной платой и
оплатой за фактически отработанное время, что может привести к спорам с налоговыми органами.
Пример 2.10. Оклад работника — 15 000 руб. В организации ведется суммированный учет рабочего времени, учетный период — 6 месяцев.
На первое полугодие график работника составлен так, что в целом за 6 месяцев
выполняется норма рабочего времени, хотя в отдельных месяцах предусмотрены
отклонения от нормы, вызванные сезонным характером работы:
Количество рабочих часов
по производственному
календарю на 2013 г.
для 40-часовой рабочей
недели
Количество
рабочих часов
в соответствии
с графиком
Количество
фактически
отработанных
часов
136
108
108
Февраль
159
108
108
Март
159
108
108
Месяц
учетного
периода
Январь
Апрель
175
204
204
Май
143
204
204
Июнь
151
191
191
Итого за первое полугодие
923
923
923
2. Заработная плата
85
Работник уволился по собственному желанию 31 марта 2013 г.
Расчет с работником при увольнении
За фактически отработанное в период с января по март время — 324 часа (вместо 454 часов по производственному календарю) работнику начислено 45 000 руб.
(15 000 руб.???3 мес.).
При этом «заработанными» и относимыми на расходы в целях налогообложения прибыли будут считаться только 32 114,54 руб. (45 000 руб. : 454 ч???324 ч).
Согласно ст. 137 ТК РФ заработная плата, излишне выплаченная работнику
(в том числе при неправильном применении законов или иных нормативных правовых актов), не может быть с него взыскана за исключением прямо установленных
случаев (см. с. 878).
Поскольку в рассматриваемом случае ни счетной ошибки, ни вины работника
не было, излишне выплаченная ему заработная плата удержанию не подлежит.
Разница между начисленной работнику и фактически им заработанной суммой —
12 885,46 руб. (45 000 руб. — 32 114,54 руб.) должна быть восстановлена в налоговой базе по налогу на прибыль (т.е. увеличит налоговую базу).
Повторим: применение окладной формы оплаты труда при суммированном учете
рабочего времени нежелательно и нецелесообразно, поскольку размер заработной
платы все равно необходимо определять исходя из часовых (среднечасовых) ставок и
фактически отработанного времени.
Оплата труда совместителей
В соответствии со ст. 285 ТК РФ труд лиц, работающих по совместительству, оплачивается пропорционально отработанному времени в зависимости от выработки либо
на других условиях, определенных трудовым договором.
Размер заработной платы лицам, работающим по совместительству с повременной оплатой труда, которым установлены нормированные задания, определяется по
конечным результатам за фактически выполненный объем работ.
Установленное ст. 285 ТК РФ правило полностью соответствует другим положениям Трудового кодекса и основано на совместном применении:
— ст. 284 ТК РФ, согласно которой продолжительность рабочего времени не должна превышать четырех часов в день или половины месячной нормы рабочего времени
(т.е. совместителям устанавливается неполное рабочее время — не более 20 часов в
неделю);
— ст. 93 ТК РФ, согласно которой при работе на условиях неполного рабочего времени оплата труда работника производится пропорционально отработанному времени или в зависимости от выполненного объема работ.
В этой связи некорректно говорить об «особенностях» оплаты труда совместителей: действуют общие правила.
Работник принят на работу по совместительству на должность, по которой
оклад согласно штатному расписанию составляет 15 000 руб. В трудовом договоре с данным работником указано:
— продолжительность рабочего времени — 20 часов в неделю;
— оклад — 15 000 руб.
Какая оплата труда должна быть начислена за полностью отработанный работником
месяц?
Повторим нормы Трудового кодекса, которые должны быть учтены в данном случае.
Оклад (должностной оклад) — фиксированный размер оплаты труда работника за
исполнение им трудовых (должностных) обязанностей определенной сложности за календарный месяц без учета компенсационных, стимулирующих и социальных выплат
(ст. 129 ТК РФ). При этом предполагается, что продолжительность рабочего времени
работника в календарном месяце соответствует нормальной (сокращенной).
Продолжительность рабочего времени работника-совместителя неполная
(ст. 284 ТК РФ).
86
Заработная плата в 2013 году
Труд лиц, работающих по совместительству, оплачивается пропорционально отработанному времени (ст. 285 ТК РФ).
Следовательно, если работник-совместитель отработал за месяц ровно половину
нормы, установленной производственным календарем, то ему должно быть начислено
7500 руб. — 1/2 установленного оклада.
Можно ли в трудовом договоре, заключенном с работником-совместителем,
оговорить размер его оклада, предусмотренный для данной должности
штатным расписанием (например, 15 000 руб.), указав при этом, что оклад
выплачивается за месяц, полностью отработанный по графику, составленному в
пределах половины месячной нормы рабочего времени?
По мнению инспекторов труда, установление совместителю оплаты труда за отработанный месяц в размере оклада, определенного штатным расписанием (по отношению к полной ставке), не может рассматриваться как нарушение норм трудового
законодательства. Это, в частности, может быть обусловлено тем, что в ст. 285 ТК РФ
предусмотрена возможность оплаты труда совместителя на (любых) условиях, предусмотренных трудовым договором1.
Однако необходимо принять во внимание следующее: в такой ситуации возможны
проблемы с отнесением суммы заработной платы, начисленной работнику-совместителю в размере полного (в соответствии со штатным расписанием) оклада по должности, на расходы в целях налогообложения прибыли (см. далее).
Тогда можно посоветовать действовать так:
— не называть указанную в трудовом договоре сумму «окладом», поскольку это не
соответствует его определению, приведенному в ст. 129 ТК РФ.
Возможная проблема: непонятно, как указать заработную плату совместителя в
штатном расписании (если это не оклад, то что это?);
— установить совместителю оклад, увеличенный в два раза (заработная плата, рассчитанная пропорционально отработанному времени, составит желаемую величину).
Проблема: обоснование значительного (в два раза) расхождения размеров окладов работников, занимающих одинаковые (если не по названию, то по позиции в организации) должности — основных и совместителя;
— установить к окладу, размер которого соответствует штатному расписанию,
«персональную надбавку», которая будет соответствовать «недостающей» сумме.
Каков порядок учета заработной платы сотрудника-совместителя, начисленной и выплаченной исходя из полного должностного оклада, в целях налогообложения прибыли?
Продолжительность рабочего времени, устанавливаемого работодателем для лиц,
работающих по совместительству, не может превышать четырех часов в день. В течение
одного месяца (другого учетного периода) продолжительность рабочего времени при
работе по совместительству не должна превышать половины месячной нормы рабочего
времени (нормы рабочего времени за другой учетный период), установленной для данной категории работников. При этом труд лиц, работающих по совместительству, оплачивается пропорционально отработанному времени в зависимости от выработки либо
на других условиях, определенных трудовым договором (ст. 284 и 285 ТК РФ).
Таким образом, расходы организации на оплату труда совместителя могут уменьшать облагаемую налогом на прибыль базу в пределах суммы, не превышающей размер оплаты труда, установленный для совместителей ст. 284 и 285 ТК РФ. Причем
исходить следует из должностного оклада, определенного коллективным договором
организации для совмещаемой штатной единицы (письмо УФНС России по г. Москве
от 30.09.2005 № 20-12/ 69936).
1 См., например, ответы на вопросы «Горячей линии» главного государственного инспектора труда
Государственной инспекции труда в г. Москве М.Ю. Малюги // Учет, налоги, право. 2006/ № 23 (указанная публикация включена в Информационный банк «Финансовые и кадровые консультации» СПС
КонсультантПлюс).
2. Заработная плата
87
В ст. 285 ТК РФ указано, что при установлении лицам, работающим по совместительству с повременной оплатой труда, нормированных заданий их
труд оплачивается по конечным результатам за фактически выполненный
объем работ. Как эта норма реализуется на практике?
В книге «Комментарий официальных органов к Трудовому кодексу Российской
Федерации»1 приведен следующий пример: «Если при повременной системе оплаты труда совместителю устанавливаются нормированные задания (например, норма
убираемой площади уборщицам служебных помещений), то оплата его труда будет
производиться по конечным результатам за фактически выполненный объем работ».
Таким образом, получается, что совместителю можно установить, например, часовую тарифную ставку и одновременно нормированное задание. Если все задание выполнено, то будут оплачены фактически отработанные часы. Если задание выполнено
не полностью, то размер оплаты будет зависеть от фактически выполненного объема
работ. Честно говоря, не очень понятно.
На взгляд автора, в ст. 285 ТК РФ речь идет о том, что совместителю могут быть
установлены нормированные задания с определенным размером оплаты их выполнения (так же, как при заключении договора гражданско-правового характера, предметом
которого является выполнение работ или оказание услуг).
Кстати, такой вариант оплаты труда совместителя является одним из способов
увеличения размеров производимых в его пользу выплат по сравнению с исчисленными исходя из оклада пропорционально отработанному времени.
ОПЛАТА ТРУДА НА ОСНОВАНИИ ДНЕВНЫХ (ЧАСОВЫХ) ТАРИФНЫХ СТАВОК
Как было показано выше, часовые ставки необходимо использовать, если ведется суммированный учет рабочего времени. При этом можно избежать дополнительных
расчетов, связанных с определением среднечасовых ставок, изначально установив в
трудовых договорах фиксированные часовые тарифные ставки.
Если продолжительность работы каждый день одинакова, но количество рабочих
дней в месяце отличается от установленного по календарю 5-дневной рабочей недели
(а значит, продолжительность рабочего времени за месяц может отличаться от месячной нормы времени, установленной по производственному календарю), имеет смысл
использовать дневные тарифные ставки.
Можно ли ввести дневные (часовые) тарифные ставки для работников, которым установлена 5-дневная рабочая неделя с 8-часовым рабочим днем (ведется поденный, а не суммированный учет рабочего времени)?
Можно.
Системы, оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами
в соответствии с трудовым законодательством.
Оплата труда на основе дневных (часовых) тарифных ставок вне зависимости от
порядка учета рабочего времени не противоречит Трудовому кодексу.
Размер дневных (часовых) тарифных ставок может устанавливаться непосредственно в трудовом договоре или определяться расчетным путем, исходя из установленной
трудовым договором месячной тарифной ставки (оклада). Если в трудовом договоре
установлен размер месячной тарифной ставки (оклада) работника, то одновременно
должно быть указано, что размер заработной платы за месяц определяется исходя из
среднечасовых ставок и количества фактически отработанных в данном месяце часов.
Порядок исчисления среднедневной (среднечасовой) тарифной ставки из установленной месячной ставки (оклада) может быть указан в каждом отдельном трудовом
или коллективном договоре (локальном нормативном акте).
1 Комментарий официальных органов к Трудовому кодексу Российской Федерации / отв. ред.
А.Л. Сафонов. — М.; МЦФЭР, 2006. — С. 997.
88
Заработная плата в 2013 году
Пример 2.11. По условиям трудового договора работнику установлен оклад
(15 000 руб.), но заработная плата начисляется исходя из дневной тарифной ставки
за фактически отработанные в течение месяца дни.
По производственному календарю в 2013 г. при 5-дневной рабочей неделе 247
рабочих дней.
Расчет среднедневной тарифной ставки
Вариант 1:
определяется годовой размер оплаты труда, принимаемый равным 12 окладам;
определяется размер среднедневной ставки путем деления годового размера
оплаты труда на норму рабочего времени на год:
15 000 руб.???12 : 247 дней = 728,74 руб.
Вариант 2:
определяется среднемесячное количество рабочих дней путем деления нормы
рабочего времени на год на 12;
определяется размер среднедневной ставки путем деления оклада на среднемесячное количество рабочих дней:
15 000 руб. : (247 дней : 12) = 728,74 руб.
Напоминаем, что в общем случае при установлении сокращенной продолжительности рабочего времени размер оплаты труда работника не может быть меньше, чем
при нормальной продолжительности рабочего времени. Если работникам установлены часовые тарифные ставки (одинаковые при нормальной и сокращенной продолжительности рабочего времени), то равенство размеров заработной платы обеспечивается следующим образом.
В табеле учета рабочего времени отражаются:
— фактически отработанные часы с помощью кода «Я» («01» — продолжительность работы в дневное время);
— часы, «недоработанные» до количества часов, соответствующих нормальной
продолжительности рабочего времени в связи с тем, что работнику установлено сокращенное рабочее время, с помощью кода «ЛЧ» («21» — сокращенная продолжительность рабочего времени против нормальной продолжительности рабочего дня в
случаях, предусмотренных законодательством).
ЗП = Чтс???(Котр + Клч),
где Чтс — часовая тарифная ставка;
Котр — количество фактически отработанных часов, отраженных в табеле с использованием кодов «Я» («01»), «Н»(«02»), «РВ»(«03»);
Клч — количество льготных («недоработанных») часов, отраженных в табеле с помощью
кода «ЛЧ» («21»).
Сумма фактически отработанных (отмеченных кодом «Я») и льготных («недоработанных») часов (отмеченных кодом «ЛЧ») в месяце, в котором работник не освобождался
от работы (не болел, не был в отпуске и т.д.), должна быть равна количеству рабочих часов при нормальной продолжительности рабочего времени (норме рабочего времени).
Сдельная оплата труда
Сдельная форма оплаты труда применяется, когда есть реальная возможность
фиксировать количественные показатели результата труда и нормировать его путем
установления норм выработки, норм времени и других норм.
При сдельной форме оплаты труд работника оплачивается по сдельным расценкам согласно количеству произведенной продукции (выполненной работы, оказанной
услуги).
Сдельные расценки определяются:
— делением часовой (дневной) тарифной ставки, соответствующей разряду выполняемой работы, на часовую (дневную) норму выработки;
— умножением часовой (дневной) тарифной ставки, соответствующей разряду
выполняемой работы, на норму времени.
Норма выработки — количество продукции, которое работник определенной квалификации должен произвести в единицу рабочего времени. Норма выработки опре-
2. Заработная плата
89
деляется умножением часовой (дневной) тарифной ставки, соответствующей разряду
выполняемой работы, на установленную норму времени в часах (днях).
Норма времени — количество рабочего времени (часы, минуты), которое работник определенной квалификации должен затратить на производство единицы продукции (работ, услуг).
Таким образом, сдельная форма оплаты труда является видоизмененной формой
почасовой оплаты, хотя на первый взгляд может показаться, что оплата производится
только исходя из результатов труда.
Внимание! Не является сдельной оплатой труда в ее классическом определении оплата труда по конечным результатам, например, в процентах от выручки,
от стоимости выполненных работ (оказанных услуг) и т.п.
В основе сдельной оплаты труда лежат тарифные ставки.
Правомерно ли введение гарантированного минимума заработной платы для
работников, которым установлена сдельная форма оплаты труда? Например,
если работник, труд которого оплачивается по сдельным расценкам, выполнил нормы труда, то размер заработной платы рассчитывается по сдельным расценкам. Если же этот работник не выполнил не по своей вине минимальный объем работ
(например, в случае отсутствия заказов), то ему выплачивается гарантированный
минимум заработной платы?
Введение гарантированного минимума, т.е. фиксированного размера заработной
платы за календарный месяц для работников, которым установлена сдельная форма
оплаты труда, не только не противоречит действующему законодательству, а является
необходимым.
Кроме того, когда работник не выполняет нормы труда или находится в простое не
по своей вине, ему гарантированы выплаты, предусмотренные ст. 155, 157 ТК РФ (см.
разделы «Гарантии работникам, находящимся в простое» и «Гарантии при невыполнении норм труда, неисполнении трудовых (должностных) обязанностей»).
Бестарифная система оплаты труда
При использовании бестарифной системы оплаты труда заработок работника зависит от конечных результатов работы организации в целом или ее структурного подразделения, в котором работает работник, и от объема средств, направляемых работодателем на оплату труда.
При бестарифной системе оплаты труда присвоение работнику определенного
квалификационного уровня не подразумевает установление ему соответствующей тарифной ставки или оклада. Конкретный уровень оплаты труда заранее работнику неизвестен. Каким он будет, работник может лишь предполагать исходя из своего предыдущего опыта.
Поскольку при данной системе оплаты труда заработок работника полностью зависит от конечных результатов работы структурного подразделения, применять ее можно
только там, где трудовой коллектив полностью несет ответственность за эти результаты.
Как правило, бестарифная система оплаты труда характеризуется следующими
признаками:
— тесной связью (полной зависимостью) уровня оплаты труда работника с фондом заработной платы, определяемым по конечным результатам работы коллектива;
— установлением каждому работнику постоянного (относительно постоянного)
коэффициента квалификационного уровня (ККУ);
— установлением каждому работнику коэффициента трудового участия (КТУ) в
текущих результатах деятельности.
Наиболее типичными вариантами построения бестарифной модели на основе
определения сводного коэффициента оплаты труда являются:
90
Заработная плата в 2013 году
— определение диапазона различий в индивидуальных результатах труда и построение так называемых вилок соотношений в оплате труда разного качества;
— балльная оценка зарплатообразующих факторов с учетом их значимости и определение соотношений в оплате на основе полученной балльной оценки.
Внимание! Установление работнику оплаты труда по конечным результатам
не освобождает работодателя от соблюдения общей нормы, установленной
ст. 133 ТК РФ: месячная заработная плата работника, полностью отработавшего за этот период норму рабочего времени и выполнившего нормы труда (трудовые
обязанности), не может быть ниже МРОТ.
Таким образом, если по причинам, не зависящим от работника (например, при
снижении спроса на оказываемые услуги, сокращении количества клиентов и т.п.),
он не смог в течение полностью отработанного месяца выполнить запланированные
объемы работы, ему все равно должна быть начислена заработная плата в размере не
ниже установленного МРОТ (федерального или регионального).
Если же работник в течение месяца освобождался от работы по причинам, предусмотренным действующим законодательством, то гарантированный ему размер заработной платы не может быть меньше исчисленного исходя из МРОТ и количества
фактически отработанного им (приходящегося на периоды, когда работник не освобождался от работы) времени. Следовательно, применение бестарифных систем
оплаты труда не освобождает работодателя от необходимости ведения точного учета
рабочего времени с использованием табеля.
Смешанные системы оплаты труда
Наряду с тарифной и бестарифной системами могут применяться так называемые
смешанные системы оплаты труда, имеющие признаки одновременно и тарифной,
и бестарифной систем, индивидуальных и коллективных форм оплаты труда.
К смешанным системам оплаты труда можно отнести систему плавающих окладов, комиссионную форму оплаты труда, дилерский механизм.
Система плавающих окладов основана на том, что при условии выполнения задания по выпуску продукции в зависимости от результатов труда работников (роста
или снижения производительности труда, повышения или снижения качества продукции (работ, услуг), выполнения или невыполнения норм труда и т.д.) тарифная ставка
(должностной оклад) периодически корректируется.
Комиссионная форма оплаты труда, как правило, устанавливается работникам
отделов сбыта, внешнеэкономических служб, рекламным агентам и т.п.
Существует множество ее разновидностей, увязывающих оплату труда работников с результативностью их деятельности. Выбор конкретной формы оплаты труда зависит от целей, преследуемых организацией, а также от особенностей реализуемого
товара, специфики рынка, культурных особенностей страны и других факторов.
Например, если организация стремится к максимальному увеличению общего
объема продаж, то, как правило, комиссионные устанавливаются в виде фиксированного процента от объема реализации.
Если у организации несколько видов продукции, но заинтересована она в усиленном продвижении одного из них, то для этого вида изделий организация может установить более высокий комиссионный процент.
Если организация стремится увеличить загрузку производственных мощностей,
то необходимо ориентировать работников на реализацию максимального количества
единиц продукции, для чего установить фиксированную денежную сумму за каждую
проданную единицу продукции.
Если необходимо максимизировать прибыль в конкретный момент без увеличения
количества продаваемой продукции, то работнику может быть установлен фиксированный процент от маржи по контракту.
2. Заработная плата
91
Для обеспечения стабильной работы всей организации труд работников отдела
реализации может оплачиваться с помощью фиксированного процента от базовой заработной платы при выполнении плана по реализации.
Дилерский механизм заключается в следующем. Работник за свой счет закупает
часть продукции предприятия, которую затем сам же и реализует. Разница между фактической ценой реализации и ценой, по которой работник рассчитывается с предприятием, представляет собой его заработную плату.
Иногда работник получает продукцию бесплатно и рассчитывается за нее с предприятием после реализации по заранее оговоренной цене. В этом случае можно говорить о выплате аванса в натуральной форме с последующим перерасчетом.
2.2.2. Повышение размера оплаты труда при работе в особых
климатических условиях
Оплата труда на работах в местностях с особыми климатическими условиями производится в порядке и размерах не ниже установленных трудовым законодательством
и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права
(ст. 148 ТК РФ).
В общем виде формулу расчета заработной платы (ЗП) при работе в особых климатических условиях можно представить в следующем виде:
ЗП = (ЗПосн + ЗПкомп + ЗПстим)???РК + (ЗПосн + ЗПкомп + ЗПстим)???ПН,
где ЗПосн — основная часть заработной платы;
ЗПкомп — компенсационная часть заработной платы;
ЗПстим — стимулирующая часть заработной платы;
РК — районный коэффициент к заработной плате;
ПН — размер процентной надбавки к заработной плате.
Не применяется районный коэффициент и не начисляется процентная надбавка на
выплаты, носящие характер:
— гарантий, установленных в размере среднего заработка.
Исключение: если размер гарантий, предоставляемых в случаях вынужденного
прекращения работы по причинам, не зависящим от работодателя и работника, соответствует части тарифной ставки (ст. 155, 157 ТК РФ), то начисления производятся с
учетом районного коэффициента и процентной надбавки;
— компенсаций — денежных выплат, целью которых является возмещение работникам затрат, понесенных при исполнении трудовых обязанностей и в других случаях
(см. раздел «Гарантии и компенсации»);
— выплат социального характера.
Районный коэффициент к заработной плате
Районные коэффициенты к заработной плате устанавливаются с целью компенсации работникам повышенных затрат труда, связанных с выполнением работ в районах
с неблагоприятными природно-климатическими условиями, и более высоких расходов, обусловленных проживанием в указанных местностях.
Районные коэффициенты к заработной плате применяются в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, а также в безводных и высокогорных районах.
В соответствии со ст. 316 ТК РФ размер районного коэффициента к заработной
плате работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, устанавливается Правительством РФ.
Поскольку нормативный правовой акт, устанавливающий размер районного коэффициента, а также порядок его применения до настоящего времени не приняты, впредь
до приведения законов и иных нормативных правовых актов, действующих на территории Российской Федерации, в соответствие с Трудовым кодексом, законы и иные правовые акты Российской Федерации, а также законодательные акты бывшего СССР применяются, поскольку они не противоречат Трудовому кодексу (ст. 423 ТК РФ).
92
Заработная плата в 2013 году
При определении размера районного коэффициента следует руководствоваться информационным письмом Департамента по вопросам пенсионного обеспечения Минтруда России от 09.06.2003 № 1199-16, Департамента доходов населения и уровня жизни Минтруда России от 19.05.2003 № 670-9 и ПФ РФ от 09.06.2003
№ 25-23/5995, в котором систематизированы размеры районных коэффициентов,
действующих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях (письмо
Роструда от 23.06.2006 № 946-6).
Внимание! Применение при расчете заработной платы районного коэффициента в размере, установленном принятыми ранее нормативными правовыми
актами Российской Федерации и постановлениями Госкомтруда СССР, обязательно для всех работодателей, в том числе не финансируемых из бюджетов.
В то же время применение районных коэффициентов, установленных в повышенном размере нормативным правовым актом субъекта Российской Федерации для организаций, не финансируемых из бюджета, обязанностью не является.
Районный коэффициент применяется по месту фактической постоянной работы независимо от местонахождения организации, в штате которой состоит работник
(письмо Госкомсевера России от 23.08.1993 № 2028).
Внимание! Лицам, работающим по совместительству в районах, где установлены районные коэффициенты и надбавки к заработной плате, труд оплачивается с учетом этих коэффициентов и надбавок (ст. 285 ТК РФ).
Достаточно ли указать в трудовом договоре наименование организации?
В соответствии со ст. 57 ТК РФ в трудовом договоре обязательно указывается место работы, а в случае, когда работник принимается для работы в филиале,
представительстве или ином обособленном структурном подразделении организации, расположенном в другой местности, — место работы с указанием обособленного
структурного подразделения и его местонахождения.
Соблюдение требования об указании в трудовом договоре местонахождения рабочего места особенно важно, если отдельные структурные подразделения организации не только территориально обособлены, но и находятся в местностях с различными
климатическими условиями, на территории которых действуют особые правила, в том
числе районное регулирование заработной платы.
Торговая организация, зарегистрированная в Москве, имеет обособленные
подразделения в местностях, отнесенных к районам Крайнего Севера.
Распространяются ли на работников этих обособленных подразделений гарантии, установленные Трудовым кодексом для северян?
Да, распространяются, если работникам структурных подразделений, расположенных в районах Крайнего Севера или в приравненных к ним местностях, независимо
от места нахождения самой организации устанавливаются районные коэффициенты к
заработной плате.
Работник часть месяца отработал в обособленном подразделении организации, расположенном в местности, в которой действует районный коэффициент, равный 1,5. Затем работник был переведен на работу в другое подразделение, расположенное в местности, для которой установлен районный коэффициент в размере 1,7. Какой коэффициент следует применить к сумме премии, выплаченной за указанный месяц в следующем месяце?
По видимости, вопрос возник только потому, что заработная плата в организации начисляется централизованно. Поэтому премия начислена работнику одной
суммой, в которой учтены как сумма заработной платы за работу в первом подраз-
2. Заработная плата
93
делении, так и сумма заработной платы за работу во втором подразделении. Но это
неправильно.
Заработная плата и премии должны начисляться отдельно по каждому обособленному подразделению (напомним, что это необходимо и для правильной уплаты
НДФЛ — см. с. 823).
Тогда ответ на поставленный вопрос не вызовет никаких затруднений. Премия
должна быть начислена двумя частями по двум местам работы с применением соответствующего каждому региону районного коэффициента.
Из-за ошибки, допущенной при начислении премии (она начислена одной суммой), получилось, что выплата производится за работу во втором подразделении и к
ней должен быть применен соответствующий районный коэффициент — 1,7.
Работник отработал полный месяц в обособленном подразделении организации, расположенном в местности, в которой действует районный коэффициент, равный 1,5. Со следующего месяца работник переведен на работу в
другое подразделение, расположенное в местности, для которой установлен районный коэффициент, составляющий 1,7. Какой коэффициент следует применить к
сумме премии, выплаченной во втором подразделении за месяц, отработанный в
первом подразделении?
Как и в ситуации, описанной в предыдущем вопросе, организация допустила
ошибку, начислив премию не по месту работы в период премирования. Премия может
быть начислена только за фактическую работу.
Поскольку работник премируется за месяц, отработанный в одном из подразделений организации, на сумму премии начисляется районный коэффициент, соответствующий местности, в котором находится именно это обособленное подразделение.
При направлении работника организации (ее обособленного подразделения),
расположенной в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в командировку за ним сохраняется средний заработок, в расчет которого включаются
суммы начисленной в расчетном периоде заработной платы, увеличенные на районный коэффициент. Таким образом, можно утверждать, что средний заработок изначально исчислен с учетом районного коэффициента, а значит, нет никаких оснований
для увеличения среднего заработка на коэффициент еще раз («сверху»).
И наоборот, при направлении в командировку в районы Крайнего Севера и приравненные к ним местности работника организации, расположенной на иных территориях, его средняя заработная плата рассчитывается исходя из выплат, размер которых
определяется без применения районного коэффициента.
Если работники направляются в районы Крайнего Севера и приравненные к ним
местности на относительно длительный срок (месяц и более), то целесообразно либо
оформлять эти поездки не как командировки, а как временный перевод на другое место работы, либо вести учет рабочего времени в месте командирования, чтобы работнику начислялась именно заработная плата, к которой можно применить районный
коэффициент, а не средний заработок по основному месту работы.
В соответствии с разъяснением от 11.09.1995 № 3 «О порядке начисления процентных надбавок к заработной плате лицам, работающим в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях, в южных районах Восточной Сибири, Дальнего
Востока, и коэффициентов (районных, за работу в высокогорных районах, за работу в
пустынных и безводных местностях)», утвержденным постановлением Минтруда России от 11.09.1995 № 49, районные коэффициенты и процентные надбавки начисляются на фактический месячный заработок работника.
В фактический месячный заработок работника, на который начисляются районные
коэффициенты и процентные надбавки, включаются: заработная плата, начисленная
работнику по тарифным ставкам (должностным окладам) за отработанное время, надбавки и доплаты к тарифным ставкам (должностным окладам), компенсационные выплаты, связанные с режимом работы и условиями труда, премии и вознаграждения,
94
Заработная плата в 2013 году
предусмотренные системами оплаты труда или положениями о премировании организации, и другие выплаты, установленные системой оплаты труда организации.
Таким образом, районные коэффициенты и процентные надбавки не включаются
в состав заработной платы как выплаты компенсационного характера, а применяются к начисленной оплате труда (см. также письмо Минздравсоцразвития России от
16.02.2009 № 169-13).
В трудовых договорах (контрактах), заключаемых с работниками организации, размер оплаты труда (оклад) установлен в твердой сумме, включающей
в том числе и районный коэффициент в размере, установленном
Правительством РФ для местности, в которой находится организация (30%).
Правильно ли это?
Коэффициент — это постоянный множитель при переменной величине.
В рассматриваемом случае переменной величиной является размер оплаты труда,
исчисленный исходя из оклада пропорционально отработанному работником времени. При этом оклад — фиксированный размер оплаты труда работника за исполнение
трудовых (должностных) обязанностей определенной сложности за календарный месяц без учета компенсационных, стимулирующих и социальных выплат (ст. 129 ТК РФ).
Как уже было сказано, районные коэффициенты должны компенсировать работникам повышенные затраты труда и более высокие расходы, обусловленные выполнением работ и проживанием в районах с неблагоприятными природно-климатическими
условиями, т.е. являются своеобразной заменой компенсационных выплат. Следовательно, они не могут быть учтены в составе оклада, а должны увеличивать размер начисленной заработной платы.
Отказ работодателя от применения установленного порядка рассматривается как
ухудшение положения работников, снижение уровня предусмотренных для них гарантий.
Следует ли начислять районный коэффициент на разовую премию, если в
приказе, на основании которого она выплачивается, указано: «выплатить
премию по результатам труда в размере оклада»?
Если право работника на получение разовых премий за трудовые показатели (например, за выполнение особо важных заданий и т.д.) предусмотрено непосредственно
трудовым договором или действующим в организации коллективным договором, соглашением, локальным нормативным актом (например, положениями об оплате труда,
о премировании и пр.), на который дана ссылка в трудовом договоре, то такие премии
рассматриваются в качестве составной части заработной платы (оплаты труда). Премии, включаемые в состав заработной платы, относятся к расходам, уменьшающим
налоговую базу по налогу на прибыль.
Районный коэффициент повышает на определенную величину всю сумму начисленной работнику заработной платы. Следовательно, к разовым премиям, отвечающим
указанным выше условиям, коэффициент применяется в общеустановленном порядке.
И только когда премии не носят характера оплаты труда (к празднику, юбилею и
т.п.), районные коэффициенты не применяются (см. с. 157).
Выплаты в размере среднего заработка и рассчитываемые исходя из среднего заработка пособия (за исключением случаев, когда размер пособия определяется исходя из минимального размера оплаты труда или ограничен указанным размером (ч. 1.1 ст. 14 и ч. 7 ст. 6 Федерального закона от 29.12.2006 № 255-ФЗ)) на районный коэффициент не повышаются, поскольку изначально исчислены исходя из
увеличенных на районный коэффициент сумм.
Суммы выплат по районным коэффициентам относятся к расходам на оплату труда в полном размере (ст. 316 ТК РФ).
К сожалению, приведенное положение ст. 316 ТК РФ сформулировано некорректно, поэтому создается впечатление, что районный коэффициент представляет собой
некоторую самостоятельную выплату. Это не так.
2. Заработная плата
95
Согласно определению, содержащемуся в «Толковом словаре», коэффициент —
постоянный множитель при переменной величине. Поэтому он не добавляется к заработной плате, а увеличивает начисленную сумму заработной платы.
С учетом сказанного рассматриваемое положение ст. 316 ТК РФ следует понимать
так: в целях налогообложения прибыли к расходам на оплату труда относятся
суммы заработной платы, увеличенные на районные коэффициенты.
Не соответствуют нормам действующего законодательства попытки налоговых
органов рассматривать отнесение выплат по районным коэффициентам к расходам,
уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, через положения п. 21 ст. 270
НК РФ, согласно которым вознаграждения работникам и руководству организации, не
установленные трудовым договором, не учитываются в целях налогообложения прибыли.
Поскольку применение районных коэффициентов к заработной плате работников,
рабочие места которых находятся на территории соответствующих регионов, предусмотрено Трудовым кодексом, то нет необходимости дублировать эту норму в трудовом
договоре. Следовательно, достаточным условием, при соблюдении которого организации учитывают в целях налогообложения прибыли суммы оплаты труда работников,
исчисленные с учетом районных коэффициентов, является наличие законодательно
установленного для данной местности районного коэффициента к заработной плате.
Кроме того, признаются расходами, уменьшающими налоговую базу по налогу на
прибыль, суммы оплаты труда, исчисленные с учетом районного коэффициента, установленного трудовым договором (коллективным договором, локальным нормативным
актом), даже если его размер превышает размер, установленный законодательно.
Суммы заработной платы, исчисленные с применением районных коэффициентов, облагаются НДФЛ, страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности
и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, а также на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных
заболеваний в полном размере.
Процентная надбавка к заработной плате
В соответствии со ст. 317 ТК РФ лицам, работающим в районах Крайнего Севера
и приравненных к ним местностях, выплачивается процентная надбавка к заработной
плате за стаж работы в данных районах или местностях.
Внимание! Лицам, работающим по совместительству, выплата процентных
надбавок устанавливается по всем местам работы (ст. 285 ТК РФ).
В отличие от районных коэффициентов, размер которых одинаков для всех категорий работников организаций, расположенных в соответствующих районах, размер процентной надбавки определяется индивидуально для каждого работника в
зависимости от продолжительности его непрерывного трудового стажа в указанных
местностях.
Порядок определения стажа работы в районах Крайнего Севера регулируется Инструкцией о порядке предоставления социальных гарантий и компенсаций лицам, работающим в районах Крайнего Севера и в местностях, приравненных к районам Крайнего Севера, утвержденной приказом Минтруда РСФСР от 22.11.1990 № 2 (далее —
Инструкция № 2), а также постановлением Правительства РФ от 07.10.1993 № 1012
«О порядке установления и исчисления трудового стажа для получения процентной
надбавки к заработной плате лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях и в остальных районах Крайнего Севера» (далее — Постановление № 1012).
Трудовой стаж, дающий право на получение процентных надбавок к месячной заработной плате лицам, работающим в районах Крайнего Севера, приравненных к ним
местностях и в остальных районах Севера, где установлены районные коэффициенты
96
Заработная плата в 2013 году
и процентные надбавки к заработной плате, суммируется независимо от сроков перерыва в работе и мотивов прекращения трудовых отношений.
Определением Верховного Суда РФ от 23.12.2004 № КАС04-596 признаны недействующими и не подлежащими применению те пункты Инструкции № 2 и положения
Постановления № 1012, согласно которым непрерывный трудовой стаж не сохраняется в случае поступления на работу после увольнения за виновные действия. Таким
образом, право на процентную надбавку зависит исключительно от стажа работы в
особых условиях, а не от причин расторжения трудового договора.
Упомянутый в ст. 317 ТК РФ законодательный акт, который должен установить размеры процентных надбавок и порядок их применения, до настоящего времени не принят. Поэтому применяются положения ст. 423 ТК РФ, согласно которым до приведения
законов и иных нормативных правовых актов, действующих на территории Российской
Федерации, в соответствие с Трудовым кодексом применяются законы и иные правовые акты Российской Федерации, а также законодательные акты бывшего Союза ССР,
поскольку они не противоречат Трудовому кодексу.
Таблица 2.2
Размеры процентных надбавок
Группа
Район
Размер надбавки
1-я
Районы Крайнего Севера: Чукотский
автономный округ и Северо-Эвенский
район Магаданской области, Корякский
автономный округ и Алеутский район
Камчатской области, а также острова
Северного Ледовитого океана и его морей (за исключением островов Белого
моря)
10% заработка по истечении первых шести
месяцев работы, увеличение на 10% за каждые
последующие шесть месяцев работы до достижения 100% заработка
2-я
Остальные районы Крайнего Севера
10% заработка по истечении первых шести
месяцев работы, увеличение на 10% за каждые
последующие шесть месяцев работы, а по достижении 60-процентной надбавки — 10% заработка за каждый последующий год работы до
достижения 80% заработка
3-я
Местности, приравненные к районам
Крайнего Севера
10% заработка по истечении первого года работы, увеличение на 10% заработка за каждый
последующий год работы до достижения 50%
заработка
4-я
Республика Карелия, южные районы
Дальнего Востока, Красноярский край,
Иркутская область, Республика Бурятия,
Республика Тыва, Читинская область
10% заработка по истечении первого года работы, увеличение на 10% заработка за каждые
последующие два года работы до достижения
30% заработка
Разъяснением от 16.05.1994 № 7 «О порядке установления и исчисления трудового
стажа для получения процентных надбавок к заработной плате лицам, работающим в
районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях, в южных районах Дальнего
Востока, Красноярского края, Иркутской и Читинской областей, Республики Бурятия, в
Республике Хакасия», утвержденным постановлением Минтруда России от 16.05.1994
№ 37, определены правила установления (перерасчета) процентных надбавок в
следующих случаях:
а) при переходе работников с предприятий, расположенных в районах Крайнего
Севера, на предприятия, расположенные в местностях, приравненных к районам Крайнего Севера, размер процентных надбавок определяется из расчета одной 10-процентной надбавки за каждые 12 месяцев, отработанные в районах Крайнего Севера.
Очередная процентная надбавка начисляется в общем порядке через год с момента перехода работников на предприятия, расположенные в местностях, приравненных
к районам Крайнего Севера, в размере, установленном для этих местностей;
б) при переходе работников с предприятий, расположенных в местностях, приравненных к районам Крайнего Севера, на предприятия, расположенные в районах
Крайнего Севера, сумма надбавок (в процентном исчислении), начисленных за пол-
2. Заработная плата
97
ные годы работы, сохраняется в прежнем размере, а за отработанные сверх этого месяцы начисляется дополнительная процентная надбавка пропорционально количеству
месяцев.
Очередная процентная надбавка начисляется в общем порядке через шесть месяцев с момента перехода работников на предприятия, расположенные в районах Крайнего Севера, в размере, установленном для этого района;
в) при переходе работников с предприятий, расположенных в местностях, приравненных к районам Крайнего Севера, на предприятия, расположенные в районах Крайнего Севера, ранее перешедших на работу в эти местности из районов Крайнего Севера,
общий размер подлежащих выплате процентных надбавок к заработной плате (в процентном исчислении) должен определяться путем суммирования процентных надбавок,
заработанных ими на каждом из этих предприятий. При этом общий размер процентных
надбавок к заработной плате не должен превышать установленного предела.
В таком же порядке определяется размер процентных надбавок для работников,
переходящих с предприятий, расположенных в Чукотском автономном округе, в Северо-Эвенском районе Магаданской области, Корякском автономном округе, Алеутском
районе Камчатской области, а также на островах Северного Ледовитого океана и его
морей (за исключением островов Белого моря), на работу на предприятия, расположенные в других районах Крайнего Севера или в местностях, приравненных к районам
Крайнего Севера, и обратно;
г) при переходе работников, имеющих необходимый для получения процентной
надбавки стаж работы, с предприятий, расположенных в южных районах Дальнего
Востока, Красноярского края, Иркутской и Читинской областей, Республики Бурятия, в
Республике Хакасия, на предприятия, расположенные в районах Крайнего Севера или
местностях, приравненных к районам Крайнего Севера, за работником сохраняется
выслуженная процентная надбавка.
Очередная процентная надбавка начисляется этим работникам в общем порядке через шесть месяцев со дня перехода на предприятия, расположенные в районах
Крайнего Севера, и через один год со дня перехода на предприятия, расположенные в
местностях, приравненных к районам Крайнего Севера.
Если на момент перехода работников на предприятия, расположенные в районах
Крайнего Севера или местностях, приравненных к районам Крайнего Севера, процентная надбавка заработана ими не полностью и ее размер составляет менее 30%,
то время работы после начисления первой или второй надбавки пересчитывается из
расчета один год работы в южных районах Дальнего Востока, Красноярского края,
Иркутской и Читинской областей, Республики Бурятия, в Республике Хакасия за три
месяца работы в районах Крайнего Севера и за шесть месяцев работы в местностях,
приравненных к районам Крайнего Севера;
д) при переходе работников, имеющих необходимый для получения надбавок стаж
работы, с предприятий, расположенных в районах Крайнего Севера или местностях,
приравненных к районам Крайнего Севера, на предприятия, расположенные в южных
районах Дальнего Востока, Красноярского края, Иркутской и Читинской областей, Республики Бурятия, в Республике Хакасия, а затем обратно в районы Крайнего Севера
или местности, приравненные к районам Крайнего Севера, им выплачивается надбавка, выслуженная в районах Крайнего Севера или приравненных к ним местностях.
На размер надбавки влияет возраст работника. Если работник моложе 30 лет, то
размер надбавки зависит от длительности проживания работника на соответствующей территории.
Лицам в возрасте до 30 лет, вступающим в трудовые отношения и прожившим
не менее года:
— в районах Крайнего Севера — надбавки начисляются в размере 20% по истечении первых шести месяцев работы с увеличением на 20% за каждые последующие
шесть месяцев до достижения 60%; затем размер надбавки увеличивается в порядке — по 20% за год работы;
— в местностях, приравненных к районам Крайнего Севера, — надбавки начисляются в размере 10% за каждые шесть месяцев работы.
98
Заработная плата в 2013 году
Общий размер выплачиваемых указанным работникам надбавок не может превышать пределов, предусмотренных действующим законодательством.
Перечень документов, которые подтверждают срок проживания в районах Крайнего Севера или приравненных к ним местностях, устанавливается местными органами
власти. Такими документами могут быть, например, паспорт, справка с места жительства и т.п.
В соответствии с п. 16 Инструкции о порядке предоставления социальных гарантий и компенсаций лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных
к ним местностях, процентные надбавки начисляются на заработную плату (без учета
районного коэффициента).
В целях налогообложения прибыли суммы расходов на выплату процентных надбавок относятся к расходам на оплату труда в полном размере (ст. 317 ТК РФ).
Условием для признания расходов на процентные надбавки в целях налогообложения прибыли является местонахождение организации в целом или ее обособленного подразделения в местности, на территории которой действует районное регулирование оплаты труда. При этом организация-работодатель может быть зарегистрирована в местности с нормальными климатическими условиями (например, в Москве)
(письма Минфина России от 13.11.2010 № 03-03-06/1/176; МНС России от 23.07.2002
№ ШС-6-14/1063, УМНС России по г. Москве от 15.11.2002 № 26-12/55341).
В то же время в письмах Минфина России от 08.12.2010 № 03-03-06/1/174, от
24.03.2009 № 03-04-06-02/23, от 19.05.2005 № 03-03-01/1/269 указано, что в случае
применения к заработной плате надбавок, размер которых превышает размер, установленный соответствующим нормативном правовым актом, «излишние» суммы в целях налогообложения прибыли не учитываются.
На взгляд автора, организация вправе принимать в уменьшение налоговой базы
по налогу на прибыль суммы, начисленные с учетом процентных надбавок, размер
которых определен трудовым (коллективным) договором, поскольку в соответствии со
ст. 235 ТК РФ работодатель вправе самостоятельно устанавливать размеры оплаты труда, в том числе окладов, тарифных ставок, компенсационных и стимулирующих выплат.
Однако если организация не хочет спорить с контролирующими органами, то вместо повышенной процентной надбавки проще установить иную (с другим названием) выплату.
Организация, расположенная в г. Санкт-Петербурге, на основании договора
возмездного оказания услуг по предоставлению персонала (далее — договор аутстаффинга) предоставляет работников в сторонние организации,
расположенные в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях.
Работники, предоставляемые по договору аутстаффинга, являются штатными работниками организации, но осуществляют трудовую деятельность на территории
сторонних организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях. Рабочие места работников в течение срока действия договора
аутстаффинга (менее одного календарного месяца) расположены на вышеуказанных территориях. Обособленные подразделения по месту предоставления работников на основании договора аутстаффинга не создаются, поскольку рабочие места не
являются стационарными в соответствии со ст. 83 НК РФ (созданы на срок менее
одного календарного месяца) и не находятся под контролем работодателя.
Правомерно ли отнесение к расходам на оплату труда выплат в виде процентных
надбавок, производимых работникам в связи с предоставлением их по договору
аутстаффинга в сторонние организации, расположенные в районах Крайнего Севера
и приравненных к ним местностях?
Основным документом, содержащим данные о трудовой деятельности и трудовом
стаже работника, является трудовая книжка установленного образца (ст. 66 ТК РФ).
Организация, заключившая трудовые договоры с данными работниками, расположена в г. Санкт-Петербурге. Так как в трудовых книжках работников, работающих по
договору о предоставлении персонала в районах Крайнего Севера, имеется запись о
работе в организации, расположенной в г. Санкт-Петербурге, в период фактического нахождения в районах Крайнего Севера у них отсутствует стаж работы в данных районах.
2. Заработная плата
99
Учитывая изложенное, процентная надбавка к заработной плате за стаж работы в
районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, выплачиваемая работникам, предоставленным по договору предоставления персонала (работодатель расположен в г. Санкт-Петербурге), не уменьшает налогооблагаемую прибыль работодателя
(письмо Минфина России от 27.04.2006 № 03-03-04/1/405).
Суммы заработной платы, рассчитанные с применением процентных надбавок за
стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, облагаются НДФЛ, страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи
с материнством, на обязательное медицинское страхование, а также на обязательное
страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в полном размере.
2.3. Компенсационная часть заработной платы
К компенсационным выплатам, входящим в состав заработной платы (оплаты труда) в соответствии с определением, приведенным в ст. 129 ТК РФ, относятся:
а) суммы оплаты (доплаты):
— за работу с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда
(ст. 147 ТК РФ);
— за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных (ст. 149 ТК РФ).
Считается, что работа осуществляется в нормальных условиях, если рабочие места обеспечены сырьем, материалами, инструментами, оборудованием, работа производится в дневное время, в пределах установленной продолжительности рабочего
времени, в полном соответствии с условиями трудового договора. Если какое-либо
условие не выполняется, работнику компенсируются дополнительные усилия, требующиеся для выполнения трудовых обязанностей.
Так, доплаты к заработной плате производятся работникам при работе в ночное
время, в выходные и нерабочие праздничные дни, при сверхурочной работе, при возложении на работников дополнительных обязанностей: за совмещение профессий
(должностей), за выполнение работ, требующих различной квалификации, и др.
В Трудовом кодексе перечислены основные виды компенсационных выплат, гарантированных работникам, и в ряде случаев установлены минимальные размеры оплаты
труда (минимальные размеры доплат). Размеры выплат, установленные коллективным
договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором,
не могут быть ниже установленных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права. При этом работодатели имеют право устанавливать повышенные размеры доплат;
б) иные выплаты компенсационного характера.
Работодатели вправе вводить иные (прямо не упомянутые в ТК РФ) доплаты с учетом особенностей производства и организации работы.
Компенсационные выплаты, являющиеся составной частью заработной платы,
учитываются при расчетах среднего заработка, сохраняемого за работником в случаях, установленных Трудовым кодексом, а также включаются в расчет пособий, выплачиваемых за счет средств ФСС РФ.
Компенсационные выплаты, являющиеся составной частью заработной платы,
признаются расходами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль (п. 3
ст. 255 НК РФ):
— в размерах, установленных Трудовым кодексом в качестве минимально допустимых, даже если в трудовом договоре, заключенном с работником, они не упомянуты;
— в размерах, определенных коллективным договором (локальным нормативным
актом) и превышающих размеры, установленные Трудовым кодексом, даже если в трудовом договоре, заключенном с работником, они не упомянуты;
— в размерах, определенных трудовым договором, в том числе в случае превышения размера выплат над установленными Трудовым кодексом, коллективным договором или локальным нормативным актом.
100
Заработная плата в 2013 году
Компенсационные выплаты, являющиеся составной частью заработной платы, в
полном размере подлежат обложению НДФЛ, страховыми взносами на обязательное
пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной
нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, а также обязательное пенсионное страхование и страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
2.3.1. Повышение размера оплаты труда при работе в тяжелых,
вредных и опасных условиях
Общие положения
В соответствии со ст. 147 ТК РФ оплата труда работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда, устанавливается в повышенном размере по сравнению с тарифными ставками, окладами
(должностными окладами), установленными для различных видов работ с нормальными условиями труда, но не ниже размеров, установленных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового
права.
Минимальные размеры повышения оплаты труда работникам, занятым на тяжелых
работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда,
и условия указанного повышения устанавливаются в порядке, определяемом Правительством РФ, с учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений.
Постановлением Правительства РФ от 20.11.2008 № 870 «Об установлении сокращенной продолжительности рабочего времени, ежегодного дополнительного оплачиваемого отпуска, повышенной оплаты труда работникам, занятым на тяжелых работах,
работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда» установлен
минимальный размер повышения оплаты труда — не менее 4% от тарифной ставки
(оклада), установленной для различных видов работ с нормальными условиями труда.
Конкретные значения размеров повышения оплаты труда в зависимости от класса
условий труда должно разработать Минздравсоцразвития России (для этого был отведен срок — шесть месяцев после вступления в силу указанного постановления). На
момент написания данной книги (ноябрь 2012 г.) соответствующий нормативный правовой акт не принят. В связи с этим рекомендовано пользоваться постановлением ЦК
КПСС, Совета Министров СССР и ВЦСПС от 17.09.1986 № 1115 и постановлением Госкомтруда СССР и Секретариата ВЦСПС от 03.10.1986 № 387/22-78 «Об утверждении
Типового положения об оценке условий труда на рабочих местах и порядке применения отраслевых перечней работ, на которых могут устанавливаться доплаты рабочим
за условия труда» (письмо Минздравсоцразвития России от 09.04.2009 № 22-2-15/4).
Согласно п. 2 постановления № 387/22-78 доплаты за условия труда производятся
на рабочих местах, на которых выполняются работы, предусмотренные отраслевым
перечнем работ с тяжелыми и вредными, особо тяжелыми и особо вредными условиями труда, в процентах к тарифной ставке (окладу) в следующих размерах:
— на работах с тяжелыми и вредными условиями труда — 4, 8, 12%;
— на работах с особо тяжелыми и особо вредными условиями труда — 16, 20 и
24%.
Конкретные размеры доплат определяются на основе аттестации рабочих мест и
оценки условий труда на них.
Порядок проведения аттестации рабочих мест по условиям труда утвержден приказом Минздравсоцразвития России от 26.04.2011 № 342н.
Поскольку обязанности по обеспечению безопасных условий и охраны труда возлагаются на работодателя (ст. 212 ТК РФ), он обязан обеспечить в том числе проведение аттестации рабочих мест по условиям труда с последующей сертификацией организации работ по охране труда. Затраты на проведение аттестации рабочих мест в
2. Заработная плата
101
целях налогообложения прибыли включаются в состав прочих расходов, связанных с
производством и реализацией (подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Установленные ст. 147 ТК РФ и другими упомянутыми выше документами требования могут быть реализованы двумя способами:
— путем установления повышенных тарифных ставок (окладов):
ТСвр = ТСN???Квр,
где ТСвр — тарифная ставка (часовая, дневная, месячная), установленная работнику,
занятому на работах с вредными и (или) опасными условиями труда;
ТСN — тарифная ставка (часовая, дневная, месячная), установленная для данного вида
работ с нормальными условиями труда;
Квр — коэффициент повышения тарифной ставки (Квр = 1 + Пр/100, где Пр — процент
повышения тарифных ставок).
В этом случае все отдельные выплаты, размер которых привязан к тарифным ставкам (окладам), изначально рассчитываются исходя из повышенных ставок (окладов), а
доплаты за работу во вредных и (или) опасных условиях труда не производятся;
— путем введения доплат к тарифным ставкам (окладам):
ЗПвр = ТСN + (ТСN???Пр),
где ЗПвр — оплата за работу в единицу рабочего времени (час, день, месяц);
(ТСN???Пр) — доплата за работу во вредных и (или) опасных условиях труда.
В этом случае все выплаты, размер которых привязан к тарифным ставкам (окладам),
должны рассчитываться исходя из полного размера оплаты работы во вредных и (или)
опасных условиях труда, т.е. с учетом доплат (а не из «голой» тарифной ставки (оклада)).
Перечень конкретных работ, рабочих мест, размеры повышения тарифных ставок
(окладов) или доплат работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными
и (или) опасными и иными особыми условиями труда, рекомендуется включать в коллективный договор организации или локальный нормативный акт, принятый с учетом
мнения представительного органа работников. Кроме того, размеры повышения тарифных ставок (окладов) или доплат должны быть указаны в трудовом договоре.
Налогообложение сумм оплаты (доплат) за тяжелую работу
и работу во вредных и (или) опасных условиях труда
Суммы повышенной заработной платы (суммы доплат) за тяжелую работу и работу
во вредных и (или) опасных условиях труда:
— признаются расходами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль
(п. 3 ст. 255 НК РФ);
— подлежат обложению НДФЛ;
— включаются в базу для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное
страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, а также на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Типичная ошибка заключается в попытке доказать, что доплаты за тяжелую работу
и работу во вредных и (или) опасных условиях труда могут рассматриваться в качестве компенсаций и освобождаться от обложения НДФЛ и страховыми взносами на
основании п. 3 ст. 217 НК РФ и п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ, п. 2 ч. 1 ст. 20.2 Закона
от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» (далее — Закон от 24.07.1998
№ 125-ФЗ), соответственно. Аргументы:
— ст. 219 ТК РФ предусмотрено: каждый работник имеет право на компенсации,
установленные законом, коллективным договором, соглашением, трудовым договором, если он занят на тяжелых работах и работах с вредными и (или) опасными условиями труда. Основанием для предоставления компенсаций служат результаты аттеста-
102
Заработная плата в 2013 году
ции рабочих мест по условиям труда (наличие вредных производственных факторов,
травмоопасных участков, оборудования, показателей тяжести, напряженности трудового процесса и т.д.) (письма Минфина России от 06.08.2010 № 03-04-06/6-165, ФНС
России от 06.09.2011 № ЕД-4-3/14453@);
— в постановлении Правительства РФ от 20.11.2008 № 870 речь изначально идет
именно о компенсациях.
Однако под действие п. 3 ст. 217 НК РФ подпадают выплаты, отвечающие определению компенсаций, данному в ст. 164 ТК РФ, согласно которому компенсации — это
денежные выплаты, целью которых является возмещение работнику <материальных>
затрат.
Следовательно, если речь идет о компенсациях, целью которых является возмещение повышенных трудовых затрат, требующихся от работника, выполняющего работу во вредных и (или) опасных условиях труда, то данные выплаты являются
одной из частей заработной платы. При этом никаких оснований для освобождения
указанных выплат от обложения НДФЛ, а также страховыми взносами нет.
В то же время, если согласно ст. 210 и 219 ТК РФ работникам, занятым на работах с
тяжелыми, вредными и (или) опасными условиями труда, помимо повышенной оплаты
труда выплачиваются именно компенсации — денежные выплаты в возмещение понесенных при исполнении трудовых обязанностей затрат (например, в связи с приобретением дополнительных средств индивидуальной защиты, специальной одежды
и пр.), то такие выплаты изначально не образуют доход работника и не подлежат обложению НДФЛ и страховыми взносами.
Автор считает необходимым подчеркнуть: к сожалению, слово «компенсация»
встречается в Трудовом кодексе, иных федеральных законах, нормативных правовых актах, судебных решениях гораздо чаще, чем требуется. Этим словом могут обозначаться как выплаты, действительно являющиеся компенсациями (в определении
ст. 164 ТК РФ), так и заработная плата, гарантии, выплаты социального характера. При
этом вопросы налогообложения должны решаться исходя из экономического смысла
выплаты, а не ее названия (принцип «как вы яхту назовете, так она и поплывет» не применяется; действует поговорка: «Хоть горшком назови, только в печь не ставь»).
2.3.2. Оплата работы в сверхурочное время
Общие положения
В соответствии со ст. 99 ТК РФ сверхурочной является работа, выполняемая работником по инициативе работодателя за пределами установленной для работника
продолжительности рабочего времени: ежедневной работы (смены), а при суммированном учете рабочего времени — сверх нормального числа рабочих часов за учетный
период.
Информация к размышлению
Из нормы, установленной ст. 99 ТК РФ, как правило, делается вывод: при
суммированном учете рабочего времени сверхурочные часы могут определяться только по итогам учетного периода (письмо Минздравсоцразвития России от
31.08.2009 № 22-2-3363).
Но тогда возникают вопросы: как при суммированном учете рабочего времени
квалифицировать часы, отработанные работником сверх установленной его графиком продолжительности рабочего дня (смены); cчитать ли их «нормальными» часами;
как отражать факт привлечения работника к дополнительной работе в табеле учета
рабочего времени; оплачивать ли дополнительно отработанные часы в повышенном
размере?
Положения ст. 99 ТК РФ следует понимать так:
— независимо от порядка учета рабочего времени сверхурочной является работа,
выполняемая работником по инициативе работодателя за пределами установленной
продолжительности ежедневной работы (смены, установленной графиком);
2. Заработная плата
103
— при суммированном учете рабочего времени сверхурочной также является работа, выполняемая работником в соответствии с установленным на учетный период
графиком, в части превышения количества предусмотренных графиком рабочих часов над нормой рабочего времени на учетный период. Данный вид сверхурочной работы возникает, только когда график на учетный период составлен с превышением
нормального количества рабочих часов в этом периоде (см. с. 40).
О сверхурочной работе, в смысле, определенном в ст. 99 ТК РФ, можно говорить
только в том случае, когда работа производится в течение дня, являющегося рабочим
в соответствии с графиком, либо переходит на следующий день без перерыва. Не относится к сверхурочной работа в выходной в соответствии с графиком день.
Другими словами, если работника задержали на работе по окончании его рабочего дня (смены), то возникает сверхурочная работа. Если работник выходит на работу
вне графика, то это работа в выходной день.
Привлечение работодателем работника к сверхурочной работе без его согласия допускается в следующих случаях:
1) при производстве работ, необходимых для предотвращения катастрофы, производственной аварии либо устранения последствий катастрофы, производственной
аварии или стихийного бедствия;
2) при производстве общественно необходимых работ по устранению непредвиденных обстоятельств, нарушающих нормальное функционирование систем горячего
и холодного водоснабжения и (или) водоотведения, систем газо- и теплоснабжения,
освещения, транспорта, связи;
3) при производстве работ, необходимость которых обусловлена введением чрезвычайного или военного положения, а также неотложных работ в условиях чрезвычайных обстоятельств, т.е. в случае бедствия или угрозы бедствия (пожары, наводнения,
голод, землетрясения, эпидемии или эпизоотии) и в иных случаях, ставящих под угрозу жизнь или нормальные жизненные условия всего населения или его части.
Привлечение работодателем работника к сверхурочной работе допускается
с его письменного согласия в следующих случаях:
1) при необходимости выполнить (закончить) начатую работу, которая вследствие
непредвиденной задержки по техническим условиям производства не могла быть выполнена (закончена) в течение установленной для работника продолжительности рабочего времени, если невыполнение (незавершение) этой работы может повлечь за
собой порчу или гибель имущества работодателя (в том числе имущества третьих лиц,
находящегося у работодателя, если работодатель несет ответственность за сохранность этого имущества), государственного или муниципального имущества либо создать угрозу жизни и здоровью людей;
2) при производстве временных работ по ремонту и восстановлению механизмов
или сооружений, если их неисправность может стать причиной прекращения работы
для значительного количества работников;
3) для продолжения работы при неявке сменяющего работника, если работа не допускает перерыва. В этих случаях работодатель обязан немедленно принять меры по
замене сменщика другим работником.
В других случаях привлечение к сверхурочной работе допускается с письменного согласия работника и с учетом мнения выборного органа первичной
профсоюзной организации.
Внимание! Работодатель не имеет права привлекать к дисциплинарной ответственности работников, отказавшихся выйти на работу для выполнения сверхурочных работ (за исключением случаев, когда привлечение к сверхурочным
работам может осуществляться без согласия работника).
Не допускается привлечение к сверхурочной работе:
— беременных женщин (ст. 99, 259 ТК РФ);
— матерей и отцов, воспитывающих без супруга (супруги) детей в возрасте до пяти
лет (ст. 259 ТК РФ);
104
Заработная плата в 2013 году
— опекунов, попечителей несовершеннолетних (ст. 264 ТК РФ);
— родителей детей-инвалидов (ст. 259 ТК РФ);
— лиц, осуществляющих уход за больными членами их семей в соответствии с медицинским заключением (ст. 259 ТК РФ);
— работников в возрасте до 18 лет (ст. 99, 268 ТК РФ).
Согласно ст. 198 ТК РФ работодатель имеет право заключить с работником ученический договор на профессиональное обучение или переобучение без отрыва или
с отрывом от работы. В период действия ученического договора работники не могут
привлекаться к сверхурочным работам (ст. 203 ТК РФ).
Привлечение к сверхурочной работе инвалидов, женщин, имеющих детей в возрасте до трех лет, допускается только с их письменного согласия и при условии, что
это не запрещено им по состоянию здоровья в соответствии с медицинским заключением, выданным в порядке, установленном федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации. При этом инвалиды, женщины,
имеющие детей в возрасте до трех лет, должны быть под роспись ознакомлены со своим правом отказаться от сверхурочной работы.
На непрерывно действующих производствах возникают ситуации, когда работника необходимо привлечь к сверхурочной работе (например, для продолжения работы при неявке сменяющего работника, если работа не допускает перерыва), а руководителя организации на месте нет (в том числе в ночное
время). Кто в этом случае имеет право принять соответствующее решение?
Права и обязанности работодателя в трудовых отношениях имеют: физическое
лицо, являющееся работодателем; органы управления юридического лица (организации) или уполномоченные им лица в порядке, установленном Трудовым кодексом,
другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации, законами и иными нормативными правовыми актами субъектов Российской Федерации, нормативными правовыми актами органов местного самоуправления, учредительными документами юридического лица (организации) и локальными
нормативными актами (ст. 20 ТК РФ).
Таким образом, локальными нормативными актами организации (например, правилами трудового распорядка) должен быть определен перечень должностных лиц,
которым передаются полномочия по принятию решений о необходимости привлечения работников к сверхурочной работе (работе в выходной день).
Как должно быть оформлено привлечение работника к сверхурочной работе
в случае неявки сменяющего работника?
Едва ли в рассматриваемом случае требуется издание письменного распоряжения работодателя.
На взгляд автора, в случае неявки сменного работника должна быть оформлена
докладная записка на имя руководителя организации (подразделения) с указанием
фамилии работника, продолжающего работу на определенном рабочем месте. Подпись работника на этой докладной записке может рассматриваться как согласие на
привлечение его к сверхурочной работе.
При этом в условия трудового договора, заключенного с работником, целесообразно внести условие о возможности его привлечения к сверхурочной работе в случае неявки сменяющего работника.
Продолжительность сверхурочной работы для каждого работника не должна
превышать 4 часов в течение двух дней подряд и 120 часов в год (ст. 99 ТК РФ).
Работодатель обязан обеспечить точный учет продолжительности сверхурочной
работы каждого работника.
Является ли сверхурочной работа, осуществляемая за пределами рабочего
дня (смены) работниками, которым установлено неполное рабочее время?
2. Заработная плата
105
Прежняя редакции ст. 99 ТК РФ (действовавшая до вступления в силу поправок,
внесенных в Трудовой кодекс) содержала следующее определение: «Сверхурочная
работа — работа, производимая работником по инициативе работодателя за пределами установленной продолжительности рабочего времени, ежедневной работы (смены), а также работа сверх нормального числа рабочих часов за учетный период».
Из приведенного определения можно было сделать вывод: речь идет о времени,
отработанном за пределами нормальной продолжительности (как правило, 40 часов
в неделю — ст. 91 ТК РФ, если трудовым договором не установлено иное) рабочего
времени. Часы, отработанные сверх установленной продолжительности рабочего
дня (смены) работником, которому установлено неполное рабочее время, но не более нормальной продолжительности рабочего времени, оплачиваются в одинарном
размере (см. также п. 6 постановления Пленума Верховного Суда СССР от 24.11.1978
№ 10 «О применении судами законодательства, регулирующего оплату труда рабочих
и служащих»).
В ст. 99 ТК РФ в новой редакции (вступила в силу 6 октября 2006 г.) формулировка
изменена: «Сверхурочная работа — работа, выполняемая работником по инициативе
работодателя за пределами установленной для работника продолжительности рабочего времени: ежедневной работы (смены)…».
Специалисты указывают, что теперь сверхурочной считается работа, выполненная
за пределами установленной для работника продолжительности рабочего времени
(в том числе и в случае неполного рабочего времени).
Таким образом, работа, произведенная за пределами установленной продолжительности рабочего дня (смены) по требованию работодателя, оформляется как сверхурочная и оплачивается в повышенном размере, даже если
общее количество отработанного времени не превышает норму.
Принимая во внимание то, что размер оплаты труда рассчитывается бухгалтером
на основании данных табеля учета рабочего времени, а в табеле часы, отработанные
сверх установленной продолжительности рабочего времени (смены), должны быть отражены с использованием кода «С» («04»), указанный выше порядок является единственно возможным.
Информация к размышлению
На взгляд автора, принимая решение о внесении поправок в ст. 99 ТК РФ,
законодатель стремился защитить интересы работника, исходя из того, что
неполное рабочее время чаще всего устанавливается лицам, являющимся инвалидами, или женщинам, имеющими малолетних детей, т.е. лицам, способности которых
в силу определенных причин ограничены (постоянно или временно). Следовательно,
если по соглашению сторон трудового договора работнику установлено неполное рабочее время, то работодатель не должен привлекать этого работника к дополнительной, сверх установленной продолжительности рабочего времени работе. А если всетаки дополнительное время отработано, то оно должно быть оплачено в повышенном
размере.
Однако это, к сожалению, односторонний подход, основанный только на том, что
часы, не являющиеся рабочими по условиям трудового договора (графику), относятся
к времени отдыха, которое в соответствии со ст. 106 ТК РФ работник имеет право использовать по своему усмотрению. Нарушение права работника на отдых влечет за
собой обязанность работодателя произвести соответствующие выплаты — в рассматриваемом случае оплатить сверхурочную работу в повышенном размере.
В действительности же повышенная оплата сверхурочного времени имеет, в первую
очередь, иную цель — возмещение трудозатрат работника в условиях большой физиологической и психоэмоциональной нагрузки на организм, вызванной переутомлением
в связи с осуществлением работником работы в предназначенное для отдыха время.
Сомнений в необходимости повышенной оплаты «лишних» часов не возникает,
если работнику установлена неполная рабочая неделя (например, три дня в неделю)
с полным (8 часов) рабочим днем. Продолжая по требованию работодателя исполнять
106
Заработная плата в 2013 году
свои трудовые обязанности, работник, уже отработавший 8 часов, затрачивает дополнительные усилия (при прочих равных условиях уставшему работнику выполнять работу (сохраняя заданный ритм, концентрацию внимания и т.д.) тяжелее).
Но если работнику установлен неполный рабочий день, то ситуация становится
неоднозначной.
Во-первых, изначально работа в сверхурочное время считается работой в условиях, отклоняющихся от нормальных. Нет никаких оснований считать отклоняющимися от
нормальных (т.е. требующими от работника повышенных затрат сил) условия работы в
течение третьего—восьмого часа, если рабочий день составляет 2—7 часов, соответственно.
Во-вторых, за равный труд предусматривается равная оплата. Почему-то про данную норму вспоминают, когда речь идет о размерах окладов, но не об оплате сверхурочной работы. На самом деле понятие «равный труд» предполагает в том числе и равное количество отработанного времени.
Тогда почему работник, которому установлена нормальная продолжительность рабочего времени — 8 часов в день, заработает меньше (8 часовых ставок), чем работник,
которому установлена неполная продолжительность рабочего времени — 6 часов в день,
отработавший 2 часа сверхурочно (6 часовых ставок + часовая ставка???1,5???2 = 9 часовых
ставок)?
По мнению автора, законодателю следует еще раз вернуться к рассмотрению
данного вопроса.
Оплата работы в сверхурочное время
Работа за пределами нормальной продолжительности рабочего времени относится к условиям труда, отклоняющимся от нормальных. Поэтому работнику должны
быть произведены соответствующие доплаты (ст. 149 ТК РФ).
В соответствии со ст. 152 ТК РФ сверхурочная работа оплачивается за первые два
часа работы не менее чем в полуторном размере, за последующие часы — не менее
чем в двойном размере. Конкретные размеры оплаты сверхурочной работы могут
определяться коллективным договором, локальным нормативным актом или трудовым договором.
Внимание! Повышенный размер оплаты каждого часа сверхурочной работы
гарантирован Трудовым кодексом. Отсутствие в коллективном договоре (локальном нормативном акте, принятом в организации) или в трудовом договоре
условия о повышенной оплате работ, осуществляемых за пределами нормальной продолжительности рабочего времени, не является основанием для отказа работодателя
от их оплаты в размере, установленном ст. 152 ТК РФ (подчеркнем, что это минимальный размер).
При этом в любом случае (в том числе, если отдельно в коллективном или трудовом договоре размер и порядок оплаты сверхурочных часов не оговорен) доплаты за
сверхурочную работу являются частью заработной платы работника и подлежат включению в расчет его среднего заработка.
Размер оплаты сверхурочных часов, отработанных работниками за пределами
установленной продолжительности рабочего дня (смены) в соответствии с приказом
(распоряжением) работодателя, рассчитывается на основании данных табеля учета
рабочего времени:
— такие часы отражаются в табеле учета рабочего времени с использованием кода
«С» («04»);
— количество сверхурочных часов, приходящихся на конкретную дату, известно,
что позволяет четко определить: сколько часов должно быть оплачено не менее чем в
полуторном размере, а сколько — не менее чем в двойном.
Единственное, что необходимо определить заранее (установить локальным нормативным актом):
а) размер оплаты сверхурочной работы;
2. Заработная плата
107
б) порядок расчета часовой ставки работника, если в трудовом договоре оговорен
размер его оклада (месячной тарифной ставки);
в) перечень выплат, учитываемых при оплате сверхурочной работы (только тарифная ставка (оклад) работника или сумма заработка (т.е. тарифная ставка (оклад) с учетом доплат и надбавок, носящих постоянный характер, например, доплат за вредные
условия труда, за совмещение профессий и должностей и т.п.)).
Несмотря на то что ст. 152 ТК РФ устанавливает только минимальный размер оплаты сверхурочной работы, работодатели не стремятся установить ее более высокие
размеры. Поэтому далее автор будет исходить из сложившейся практики:
— первые два часа сверхурочной работы оплачиваются в полуторном размере
(либо производится доплата — 50% стоимости рабочего часа);
— последующие часы сверхурочной работы оплачиваются в двойном размере
(либо производится доплата — 100% стоимости рабочего часа).
В отсутствие единых для всех работодателей требований порядок исчисления стоимости часа работы (часовых ставок) работников, которым установлены оклады (месячные тарифные ставки), устанавливается каждым работодателем самостоятельно.
Обычно выбирается один из двух вариантов.
Вариант 1. Часовая ставка (стоимость часа работы) работника определяется путем деления его оклада (месячной тарифной ставки) на количество рабочих часов в
данном месяце по производственному календарю.
Очевидно, что размер часовой ставки не будет одинаковым в разных месяцах.
В январе стоимость часа работы будет больше, чем в любом другом месяце, и т.д.
Вариант 2. Все расчеты производятся исходя из среднечасовых ставок, определяемых ежегодно путем деления оклада работника (месячной тарифной ставки) на среднемесячное количество рабочих часов, которое в свою очередь представляет собой
результат деления годовой нормы рабочего времени на 12.
Для 2013 г. среднемесячное количество рабочих часов — 164,167 (1970 ч : 12).
В этом случае сверхурочные (а также ночные, отработанные в выходной день и т.д.)
часы оплачиваются одинаково во всех месяцах в течение года.
Пример 2.12. Работнику установлена 5-дневная рабочая неделя с 8-часовым рабочим днем. Месячный оклад работника — 15 000 руб.
Август 2013 г. отработан работником полностью (22 рабочих дня; 176 рабочих
часов). По производственной необходимости в данном месяце работник был привлечен к работе за пределами нормальной продолжительности рабочего времени.
Сверхурочно отработаны: 5 августа — 3 часа; 12 августа — 2 часа; 21 августа —
4 часа.
Согласно положению об оплате труда, принятому в организации, первые два
часа сверхурочной работы оплачиваются в размере полуторной часовой ставки,
последующие часы — в размере двойной часовой ставки. Часовые ставки рассчитываются исходя из оклада работника и нормы рабочего времени данного месяца.
Расчет размера заработной платы работника за месяц:
а) оплата полностью отработанного месяца (оклад) — 15 000 руб.;
б) оплата сверхурочной работы:
— определяется размер часовой ставки:
15 000 руб. : 176 ч = 85,23 руб.;
— определяется размер оплаты за отработанное сверхурочно время:
5 августа — 85,23 руб.???1,5???2 ч + 85,23 руб.???2???1 ч = 426,15 руб.;
12 августа — 85,23 руб.???1,5???2 ч = 255,69 руб.;
21 августа — 85,23 руб.???1,5???2 ч + 85,23 руб.???2???2 ч = 596,61 руб.;
всего за месяц — 426,15 руб. + 255,69 руб. + 596,61 руб. = 1278,45 руб.
в) заработная плата работника за месяц:
15 000 руб. + 1278,45 руб. = 16 278,45 руб.
Пример 2.13. Для условий примера 2.12.
Согласно положению об оплате труда, принятому в организации, первые два
часа сверхурочной работы оплачиваются в размере полуторной среднечасовой
ставки, последующие часы — в размере двойной среднечасовой ставки.
108
Заработная плата в 2013 году
Расчет размера заработной платы работника за месяц:
а) оплата полностью отработанного месяца (оклад) — 15 000 руб.;
б) оплата сверхурочной работы:
— определяется размер среднечасовой ставки:
15 000 руб. : (1970 ч : 12) = 91,37 руб.;
— определяется размер оплаты за отработанное сверхурочно время:
5 августа — 91,37 руб.???1,5???2 ч + 91,37 руб.???2???1 ч = 456,85 руб.;
12 августа — 91,37 руб.???1,5???2 ч = 274,11 руб.;
21 августа — 91,37 руб.???1,5???2 ч + 91,37 руб.???2???2 ч = 639,59 руб.;
всего за месяц — 456,85 руб. + 274,11 руб. + 639,59 руб. = 1370,55 руб.;
в) заработная плата работника за месяц:
15 000 руб. + 1370,55 руб. = 16 370,55 руб.
В ст. 152 ТК РФ используется понятие «оплата сверхурочной работы», а в ст. 149
ТК РФ речь идет о «доплатах за условия труда, отклоняющиеся от нормальных». Таким
образом, в организации может производиться как «оплата сверхурочной работы»
(примеры 2.12 и 2.13), так и «доплата за сверхурочную работу» (пример 2.14).
Пример 2.14. Для условий примера 2.12.
Расчет размера заработной платы работника за месяц:
а) оплата фактически отработанного времени:
15 000 руб. : 176 ч???(176 ч + 3 ч + 2 ч + 4 ч) = 15 767,05 руб.;
б) доплата за отработанное сверхурочно время:
— определяется размер часовой ставки:
15 000 руб. : 176 ч = 85,23 руб.;
— определяется размер доплаты за первые два часа сверхурочной работы:
85,23 руб.???50% = 42,62 руб.;
— определяется размер доплаты за третий и последующие часы сверхурочной
работы:
85,23 руб.???100% = 85,23 руб.;
— определяется размер доплат за сверхурочное время:
42,62 руб.???(2 ч + 2 ч + 2 ч) = 255,72 руб.;
85,23 руб.???(1 ч + 2 ч) = 255,69 руб.
всего за месяц — 255,72 руб. + 255,69 руб. = 511,41 руб.;
в) заработная плата работника за месяц:
15 767,05 руб. + 511,41 руб. = 16 278,46 руб. (сравните с расчетами, приведенными в примере 2.12, — разницы нет).
В некоторых организациях помимо тарифных ставок (окладов) работникам устанавливаются различные доплаты компенсационного (например, за совмещение профессий и должностей, за разъездной характер работы и др.) и надбавки стимулирующего (за профессиональное мастерство и др.) характера. При определении размера
оплаты сверхурочной работы может возникнуть вопрос: следует ли включать в расчет установленные работнику доплаты и надбавки?
Ответ на данный вопрос будет зависеть только от того, как определен порядок
оплаты сверхурочной работы в трудовых договорах (коллективном договоре, локальных нормативных актах, действующих в организации).
Работодателю следует указать в локальном нормативном акте, определяющем порядок оплаты сверхурочных работ, что в размер оплаты часов, отработанных сверхурочно, включаются:
— (либо) тарифная ставка (оклад), установленная работнику, без учета доплат и
надбавок.
Обратите внимание: если работнику, занятому на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, установлена повышенная тарифная ставка (оклад), то размер
оплаты сверхурочной работы определяется исходя из установленной, т.е. повышенной
ставки (оклада);
— (либо) тарифная ставка (оклад), а также доплаты и надбавки компенсационного
и стимулирующего характера, носящие постоянный характер, предусмотренные условиями трудового договора.
2. Заработная плата
109
Естественно, размер оплаты каждого сверхурочного часа во втором случае будет
выше, что выгодно работнику и, наверное, более справедливо. Однако Трудовой кодекс не возлагает на работодателя обязанности оплачивать сверхурочную работу с
учетом всех компенсационных доплат и надбавок, установленных работнику. Ситуация, когда при исчислении размера оплаты сверхурочной работы учитывается только
тарифная ставка (оклад), полностью соответствует нормам действующего законодательства.
Премии, включаемые в заработок работника помимо тарифной ставки (оклада), на
взгляд автора, не должны учитываться при оплате работы в сверхурочное время.
В отличие от доплат и надбавок, носящих постоянный характер (т.е. выплачиваемых работнику из месяца в месяц в установленном размере), премии (по определению) не являются фиксированными и гарантированными работнику выплатами. Размер премии может быть уменьшен (вплоть до нуля) в случае невыполнения работником
установленных локальным нормативным актом, действующим в организации, показателей премирования или несоблюдения условий премирования. Премия может не выплачиваться, если финансовое положение организации не позволяет это сделать, и
т.д. Кроме того, месячная премия может начисляться не одновременно с заработной
платой данного месяца, а позже (например, премия за январь может начисляться в
феврале и т.д.). Поэтому изначально устанавливать, что премии будут учитываться в
составе заработной платы, исходя из которой определяется размер оплаты работы в
сверхурочное время (так же как и работы в выходные и праздничные дни, в ночное время и др.), не следует. Логичнее учитывать доплаты за работу в условиях, отклоняющихся
от нормальных, в том числе за работу в сверхурочное время, в выходные и праздничные
дни при определении размера премий.
Напомним также, что в советское время действовал порядок, согласно которому
за работу в праздничные дни и сверхурочное время премии начислялись на заработок,
исчисленный по одинарным сдельным расценкам, или на одинарную тарифную ставку, оклад (см. например, постановление Госкомтруда СССР и Президиума ВЦСПС от
24.07.1980 № 214/П-8 «Об утверждении уточнений основных положений о премировании работников производственных объединений (комбинатов) и предприятий промышленности за основные результаты хозяйственной деятельности» и др.; утратили силу
(постановление Госкомтруда СССР и Президиума ВЦСПС от 17.05.1988 № 299/П-5)).
Если аналогичный порядок будет установлен в организации коллективным договором, соглашением, локальным нормативным актом, то это не будет противоречить
действующему законодательству о труде.
По желанию работника сверхурочная работа вместо повышенной оплаты может
компенсироваться предоставлением дополнительного времени отдыха, но не менее
времени, отработанного сверхурочно (ст. 152 ТК РФ).
На взгляд автора, предоставление работнику дополнительного времени отдыха
взамен часов, отработанных сверхурочно, не означает отказ от оплаты этих часов.
Другими словами, отработанные за пределами нормальной продолжительности рабочего времени часы подлежат оплате в повышенном размере (как это установлено
ст. 152 ТК РФ), и в то же время предоставленное работнику дополнительное время отдыха оплате не подлежит.
Информация к размышлению
На первый взгляд приведенные выше рассуждения могут показаться неверными. Ведь если работник отработал два часа сверхурочно, а затем ему
предоставили два часа дополнительного отдыха, то в целом за месяц окажется отработанным именно то количество часов, которое соответствует норме. Откуда же образуются сверхурочные?
Но выше разъяснялось, что, работая сверхурочно (за пределами нормальной продолжительности рабочего времени), работник затрачивает больше сил, чем в течение
обычного («нормального») рабочего дня (смены). Поэтому прямая замена двух сверхурочных часов на два «нормальных» часа производиться не должна.
110
Заработная плата в 2013 году
Первичным документом, на основании которого рассчитывается заработная плата, является табель учета рабочего времени, в котором продолжительность работы
в дневное время (в соответствии с графиком работы) отражается с использованием
кода «Я» («01»); продолжительность сверхурочной работы — кода «С» («04»).
Бухгалтер, рассчитывая заработную плату на основании данных табеля, обязан
оплатить часы, помеченные кодом «С» («04»), в повышенном размере (ст. 152 ТК РФ),
независимо от дополнительных указаний, содержащихся в распоряжении о привлечении работника к сверхурочной работе.
Пример 2.15. Для условий примера 2.12.
По просьбе работника ему предоставлено дополнительное время отдыха —
9 часов (3 часа за работу 5 августа + 2 часа за работу 12 августа + 4 часа за работу
21 августа).
Все сверхурочные часы оплачиваются в общеустановленном порядке.
Дополнительное время отдыха оплате не подлежит.
Бухгалтер рассчитывает заработную плату работника, исходя из данных табеля,
в котором отражено:
кодом «Я» («01») — 167 часов (176 часов по производственному календарю —
9 дополнительных выходных часов);
кодом «С» («04») — 9 часов.
Расчет размера заработной платы работника за месяц:
а) оплата отработанного по графику времени:
15 000 руб. : 176 ч???167 ч = 14 232,95 руб.;
б) оплата сверхурочной работы:
— определяется размер часовой ставки:
15 000 руб. : 176 ч = 85,23 руб.;
— определяется размер оплаты отработанного сверхурочно времени:
5 августа — 85,23 руб.???1,5???2 ч + 85,23 руб.???2???1 ч = 426,15 руб.;
12 августа — 85,23 руб.???1,5???2 ч = 255,69 руб.;
21 августа — 85,23 руб.???1,5???2 ч + 85,23 руб.???2???2 ч = 596,61 руб.;
всего за месяц — 426,15 руб. + 255,69 руб. + 596,61 руб. = 1278,45 руб.
в) заработная плата работника за месяц:
14 232,95 руб. + 1278,45 руб. = 15 511,40 руб.
Результаты сравнения расчетов в примерах 2.15 и 2.12 показывают, что кроме
месячного оклада за фактически отработанное время (при условии, что сверхурочные часы заменены другими часами отдыха) работнику положена доплата в сумме
511,40 руб. (15 511,40 руб. — 15 000 руб.), что соответствует доплате за шесть часов сверхурочной работы (511,40 руб. : 85,23 руб. = 6).
Заметим, что с этим согласуется мнение некоторых специалистов: работнику (но
только по его желанию!) следует предоставить время отдыха, продолжительность которого определяется следующим образом: за первые два часа, отработанные сверхурочно, предоставляется по 1,5 часа; за каждый последующий час сверхурочной работы — 2 часа отдыха.
Пример 2.16. Для условий примера 2.12.
Взамен времени, отработанного сверхурочно, работнику предоставлено дополнительное время отдыха: за работу 5 августа — 5 часов (1,5 ч???2 + 2 ч); за работу
12 августа — 3 часа (1,5 ч???2); за работу 21 августа — 7 часов (1,5 ч???2 + 2 ч???2).
Бухгалтер рассчитывает заработную плату работника, исходя из данных табеля,
в котором отражено:
кодом «Я» («01») — 161 час (176 часов — 15 дополнительных выходных часов);
кодом «С» («04») — 9 часов.
Расчет размера заработной платы работника за месяц:
а) оплата отработанного по графику времени:
15 000 руб. : 176 ч???161 ч = 13 721,59 руб.;
б) оплата сверхурочной работы:
— определяется размер часовой ставки:
15 000 руб. : 176 ч = 85,23 руб.;
— определяется размер оплаты отработанного сверхурочно времени:
5 августа — 85,23 руб.???1,5???2 ч + 85,23 руб.???2???1 ч = 426,15 руб.;
2. Заработная плата
111
12 августа — 85,23руб.???1,5???2 ч = 255,69 руб.;
21 августа — 85,23 руб.???1,5???2 ч + 85,23 руб.???2???2 ч = 596,61 руб.;
всего за месяц — 426,15 руб. + 255,69 руб. + 596,61 руб. = 1278,45 руб.
в) заработная плата работника за месяц:
13 721,59 руб. + 1278,45 руб. = 15 000,04 руб. (округляется до 15 000 руб. — месячный оклад работника).
Может ли быть оплачена сверхурочная работа работников, которым установлен ненормированный рабочий день?
По мнению Минфина России, сверхурочная работа не может быть оплачена, если
в трудовых договорах предусматривается, что для работников установлен ненормированный рабочий день (письмо Минфина России от 20.05.2005 № 03-03-01-02/2/90).
Может показаться, что со сказанным согласуются разъяснения, приведенные в
письме Роструда от 02.12.2009 № 3567-6-1, согласно которым работа сверх установленной продолжительности рабочего времени лиц с ненормированным рабочим днем
не считается сверхурочной.
Однако необходимо обратить внимание на следующее: Роструд подчеркнул, что
надо считать сверхурочной работу, произведенную на основании приказа (распоряжения) работодателя.
На взгляд автора, необходимо различать работу за пределами нормальной продолжительности рабочего времени в режиме ненормированного рабочего дня и
сверхурочную работу по инициативе работодателя, оформленную соответствующим
приказом (распоряжением).
Ненормированный рабочий день может быть установлен работнику, если для исполнения трудовых обязанностей ему эпизодически приходится задерживаться на работе (например, бухгалтеру необходимо оформить документы к точно установленному
сроку, что может потребовать завершения работы за пределами нормальной продолжительности рабочего времени), а также если невозможно организовать четкий учет
отработанного им времени (агенты, консультанты, творческие работники — см. с. 31).
Другими словами, переработка при ненормированном рабочем дне возникает как
следствие особенностей трудовой функции работника. Как правило, от работника требуется закончить начатую работу, и продолжительность задержки на рабочем месте
определяется только этим. Переработка в режиме ненормированного рабочего дня в
табеле учета рабочего времени не отражается.
Если же сложилась экстренная ситуация, в которой необходимо обеспечить присутствие работника на рабочем месте в течение определенного времени (за пределами нормального количества часов), то надо говорить именно о сверхурочной работе.
Таким образом, привлечение любого работника, в том числе и того, которому установлен ненормированный рабочий день, к сверхурочной работе должно быть оформлено письменным распоряжением работодателя. Продолжительность сверхурочной
работы отражается в табеле учета рабочего времени. Указанные в табеле учета рабочего времени сверхурочные часы подлежат повышенной оплате, даже если работнику
установлен ненормированный рабочий день.
Учет и оплата сверхурочных часов при суммированном учете
рабочего времени
Выше было указано, что при суммированном учете рабочего времени сверхурочные часы могут возникать по двум причинам:
1) вследствие возникновения экстренных (которые нельзя предусмотреть заранее) ситуаций.
В этом случае, независимо от порядка учета рабочего времени, привлечение работника к работе сверх установленной продолжительности рабочего дня (смены)
оформляется приказом (распоряжением) работодателя. Отработанные сверхурочно
часы отражаются в табеле учета рабочего времени с помощью кода «С» («04» — про-
112
Заработная плата в 2013 году
должительность сверхурочной работы) и оплачиваются по окончании месяца, в котором возникли;
2) вследствие невозможности сформировать график работы на учетный период в
строгом соответствии с нормой рабочего времени на этот период.
Специфика часов сверхурочной работы, определяемых в данном случае, заключается в том, что они отработаны в соответствии с графиком и в табеле обозначены
кодами «Я» («01») «Н» («02») или «РВ» («03»). Код «С» («04») не используется.
Наличие и количество часов, признаваемых сверхурочными, можно определить
только по окончании учетного периода и только расчетным путем:
Ксу = Котр — (Nуп — Косв),
где Ксу — количество сверхурочных часов;
Котр — количество фактически отработанных в соответствии с графиком часов;
Nуп — норма рабочего времени в учетном периоде, рассчитанная исходя из установленной работнику (нормальной или сокращенной) продолжительности рабочего времени в
соответствии с производственным календарем;
Косв — количество рабочих часов, приходящихся на периоды, когда работник освобождался от работы в соответствии с действующим законодательством (см. с. 529).
Пример 2.17. Работнику установлена нормальная продолжительность рабочего
времени — 40 часов в неделю и суммированный учет рабочего времени. Учетный
период — три месяца (нормальная продолжительность рабочего времени на учетный период — 454 часа). По графику, составленному на учетный период, работник
должен отработать 495 часов (45 смен по 11 часов).
а) Если работник отработает все часы, предусмотренные графиком, то количество сверхурочных часов составит 41 час (495 часов — 454 часа), которые необходимо оплатить (доплата) в повышенном размере.
б) В рассматриваемом учетном периоде работник был временно нетрудоспособен 10 календарных дней, в связи с чем не были отработаны 5 смен (55 часов)1, а
также находился в отпуске 14 календарных дней (80 рабочих часов исходя из 40-часовой рабочей недели).
Поскольку работник освобождался от работы по уважительным причинам, норма рабочего времени на рассматриваемый период уменьшается и составляет:
454 часа – 55 часов – 80 часов = 319 часов.
На период, в течение которого работник находился в отпуске, по графику пришлось 8 смен (88 рабочих часов). Всего за учетный период работник отработал:
495 часов – 55 часов — 88 часов = 352 часа.
Количество сверхурочных часов за учетный период составило:
352 часа – 319 часов = 33 часа.
Пример 2.18. Работнику установлен следующий график: 2 рабочих дня по 12 часов, 2 выходных дня. В соответствии с графиком работник должен был отработать:
3, 4, 7, 8, 11, 12, 15, 16, 19, 20, 23, 24, 27, 28, 31 июля (всего 15 смен по 12 часов —
180 часов). Учет рабочего времени — суммированный. Продолжительность рабочей недели — 40 часов.
Работнику предоставлен отпуск на 28 календарных дней с 3 по 30 июля.
Несмотря на то что по графику на период отпуска приходится 14 смен (168 часов), норма рабочего времени на учетный период, в который входит июль, уменьшается на 160 часов (28 календарных дней отпуска = 40 часов???(28 дней : 7 дней)
= 160 часов).
Очевидно (по определению), что в количество «фактически отработанных в соответствии с графиком часов» не могут входить часы, отработанные вне графика:
— обозначенные в табеле учета рабочего времени кодом «С» («04»), оплата которых произведена в том месяце, в котором возникла переработка, — всегда;
1 Пособие по временной нетрудоспособности начисляется за каждый календарный день периода
временной нетрудоспособности, а не только за фактически пропущенные рабочие часы. При этом расчет размера пособия ведется в календарных днях (см. с. 614). Однако норма рабочего времени уменьшается только на фактически пропущенные работником часы.
2. Заработная плата
113
— обозначенные в табеле учета рабочего времени кодом «РВ» («03» — продолжительность работы в выходные и нерабочие праздничные дни).
Однако в табеле учета рабочего времени одним и тем же кодом «РВ» («03»)
обозначены часы, отработанные вне графика, и часы, отработанные в соответствии с графиком работника, но пришедшиеся на нерабочий праздничный день.
Можно ли такие часы «разграничить» и нужно ли это делать?
В соответствии со ст. 153 ТК РФ в одинаковом размере (не менее чем в двойном)
оплачивается работа, произведенная как в выходные (вне графика), так и в нерабочие
праздничные дни (в том числе в соответствии с графиком).
Поскольку работа в праздничные дни оплачена в двойном размере, она не должна
учитываться при подсчете сверхурочных часов работы (п. 4 разъяснения от 08.08.1966
№ 13/П-21 «О компенсации за работу в праздничные дни», утвержденного постановлением Госкомтруда СССР и Президиума ВЦСПС от 08.08.1966 № 465/П-21; сохраняет
действие — решение Верховного Суда РФ от 30.11.2005 № ГКПИ05-1341).
Таким образом, при определении количества сверхурочных часов, подлежащих
повышенной оплате по окончании учетного периода, не учитываются часы, обозначенные в табеле кодом «РВ» («03»). Однако полностью исключить их из расчета нельзя,
поскольку часть из них (часы, приходящиеся на нерабочие праздничные дни) может
быть отработана в соответствии с графиком, т.е. входить в норму рабочего времени на
учетный период.
На взгляд автора, данное «противоречие» легко решается, если разделить рассматриваемую задачу на два этапа:
1) определяется количество именно «сверхурочных» часов, отработанных в учетном
периоде. При этом показатель Котр в приведенной выше формуле включает в себя все
фактически отработанные часы, обозначенные в табеле кодами «Я» («01»), «Н» («02») и
«РВ» («03»).
Очевидно, что в общем количестве «сверхурочных» часов некоторые часы могут
оказаться отработанными в выходные и нерабочие праздничные дни;
2) из общего количества «сверхурочных» часов вычитаются часы, обозначенные в
табеле кодом «РВ» («03»). За оставшиеся часы производится доплата.
Таким образом, по итогам учетного периода производится доплата за часы, отработанные работником сверх установленной на указанный период нормы рабочего
времени и не являющиеся часами, отработанными в выходной или нерабочий праздничный день:
Ксу допл = Котр – (Nуп – Косв) – К«рв»,
где Ксу допл — количество сверхурочных часов, за которые производится доплата по
окончании учетного периода;
К«рв» — количество часов, отработанных в учетном периоде в выходные и нерабочие
праздничные дни, как в соответствии с графиком работника, так и вне графика.
Пример 2.19. Работнику установлен график работы: 2 рабочих дня по 12 часов,
2 — выходных. Ведется суммированный учет рабочего времени работника, учетный
период — один год. Нормальная продолжительность рабочего времени — 40 часов
в неделю.
В течение 2013 г. (норма рабочего времени — 1970 часов) работник:
— отработал 152 дня (1824 часа), в том числе 4 дня (48 часов) в нерабочие
праздничные дни (2, 4 и 7 января, 12 июня);
— находился в ежегодном оплачиваемом отпуске 28 календарных дней (160 часов);
— был временно нетрудоспособен в течение 11 календарных дней, на которые
пришлось 6 рабочих дней (72 часа).
Расчет количества сверхурочных часов:
Ксу = 1824 ч — (1970 ч — 160 ч — 72 ч) = 86 ч
Расчет количества сверхурочных часов, за которые производится доплата:
Ксу допл = 86 ч — 48 ч = 38 ч.
114
Заработная плата в 2013 году
Работник в соответствии с графиком в течение месяца отработал 160 часов,
в том числе 8 часов в нерабочий праздничный день. Норма рабочего времени
на данный месяц — 159 часов. Не возникает ли в данном случае «недоработка» до нормы, если 160 часов — 159 часов — 8 часов = (–) 7 часов?
Очевидно, что в рассматриваемой ситуации не может идти речь о невыполнении
работником нормы рабочего времени. Наоборот, работник отработал 1 час (160 часов – 159 часов) сверхурочно.
Однако производить по окончании учетного периода доплату за этот час не требуется, поскольку он уже оплачен в двойном размере как отработанный в нерабочий
праздничный день. Для рассматриваемого случая:
Ксу = 160 ч – 159 ч = 1 ч;
Ксу допл = 1 ч – 8 ч = (–)7 ч — доплата не производится.
Итак, за один и тот же час не может быть произведено две схожие по экономической сути доплаты — за работу в выходной день и за сверхурочную работу (один и
тот же час не может быть отражен в табеле с помощью как кода «РВ», так и кода «С»).
В соответствии с общими правилами часы работы, обозначенные кодом «РВ», оплачиваются не менее чем в двойном размере (1) всегда и (2) в том месяце, в котором они
отработаны. Другими словами, оплата в повышенном размере времени, отработанного в выходные и нерабочие праздничные дни, производится по окончании месяца, независимо от оснований, по которым производилась работа (по экстренным причинам
или в соответствии с графиком), и других условий.
Если работа производилась в выходной день, т.е. вне графика, то она аналогична
сверхурочной работе. Это ни у кого не вызывает сомнений.
Если же работа производилась в соответствии с графиком в нерабочий праздничный день, то порядок рассуждений немного «усложняется». В идеале никто не
должен работать в нерабочие праздничные дни (работа в эти дни запрещена —
ст. 113 ТК РФ). Однако всем известно, что существуют производства, работа которых в праздничные дни не прекращается (не приостанавливается). Тогда работа в
указанные дни должна быть предусмотрена графиками и входить в норму рабочего
времени (соблюдение которой в «идеале» обязательно). Если же, несмотря на все
усилия работодателя, график составлен с превышением нормы рабочего времени,
то в первую очередь сверхурочными («лишними») часами являются именно те, которые отработаны в праздничные дни, а потом уже остальные. Именно поэтому по
окончании учетного периода доплата производится только за те сверхурочные (вышедшие за границы нормы) часы, которые однозначно не были оплачены в числе отработанных в праздничные дни.
Поскольку изначально все фактически отработанные работником в соответствии
с его графиком часы оплачены в одинарном размере, за сверхурочные часы, определенные по окончании учетного периода, производится доплата (0,5 (50%) стоимости
часа или 1 (100%) стоимость часа).
К сожалению, ст. 152 ТК РФ не устанавливает специальных правил для оплаты
сверхурочной работы работников, рабочее время которых подлежит суммированному
учету. Поэтому сложилось мнение, что образовавшиеся по итогам учетного периода
сверхурочные часы должны быть оплачены следующим образом:
— два часа — в размере полуторной часовой ставки;
— все остальные часы (как угодно много) — в размере двойной часовой ставки.
Заметим, что именно такие разъяснения даны в письме Минздравсоцразвития
России от 31.08.2009 № 22-2-3363. Имеются и судебные решения, принятые в соответствии с этой позицией.
Автор категорически не согласна с предлагаемым порядком оплаты сверхурочной
работы при суммированном учете рабочего времени (см. далее «Информация к размышлению»), однако рекомендует работодателям, не готовым отстаивать позицию,
отличную от официальной, в судебном порядке, производить оплату в соответствии с
разъяснениями Минздравсоцразвития России.
2. Заработная плата
115
Информация к размышлению
На первый взгляд, может показаться правильным утверждение: установленный ст. 152 ТК РФ порядок оплаты сверхурочных работ (за первые два часа
работы не менее чем в полуторном размере, а за последующие часы — не менее чем
в двойном размере) является единым при любом режиме работы, ведь в указанной
статье не имеется оговорок, касающихся особенностей оплаты сверхурочных работ
при определенных режимах работы.
Видимо, потому, что такой вариант кажется самым простым (не надо думать над
смыслом, заложенным законодателем в понятие дополнительной оплаты сверхурочной работы, не надо искать экономическую составляющую этой оплаты), большинство
специалистов готовы поддержать приведенную выше точку зрения. А некоторые из них
даже дополнительно аргументируют ее таким образом: в ином случае получается, что
уже в начале года у работника, которому установлен суммированный учет рабочего времени, могут возникнуть сверхурочные часы, а это не соответствует определению ст. 99
ТК РФ, согласно которому сверхурочная работа при суммированном учете рабочего
времени — это работа сверх нормального количества рабочих часов за учетный период.
Однако такое высказывание не выглядит убедительно.
Во-первых, до 1 февраля 2002 г. (до вступления в силу Трудового кодекса РФ) порядок оплаты работы в сверхурочное время был установлен ст. 88 КЗоТ РФ, согласно
которой «работа в сверхурочное время оплачивается за первые два часа не менее чем
в полуторном размере, а за последующие часы — не менее чем в двойном размере».
Очевидно отсутствие принципиального отличия положений ст. 152 ТК РФ от положений ст. 88 КЗоТ РФ. Другими словами, порядок оплаты сверхурочной работы с
введением в действие Трудового кодекса РФ не изменился.
Следовательно, и в настоящее время могут применяться разъяснения, которые
давались в предыдущие годы и касались применения норм ст. 88 КЗоТ РФ и ст. 152 ТК
РФ: при суммированном учете рабочего времени сверхурочная работа компенсируется по общим установленным законодательством нормам. При этом в полуторном размере оплачивается количество сверхурочных часов, которое не превышает в среднем
двух часов за каждый рабочий день (смену) в учетном периоде по календарю рабочей
недели, установленной в организации (графику работы). Остальные часы сверхурочной работы оплачиваются в двойном размере.
Повторим: если сверхурочные часы изначально заложены в график работника
(к сожалению, в организациях с непрерывным производственным процессом далеко
не всегда можно сформировать график сменности, который будет четко соответствовать нормальной продолжительности рабочего времени), то непосредственно в табеле
учета рабочего времени они не отражаются. Более того, если учетный период больше
одного месяца, то превышение фактически отработанных часов над месячной нормой
рабочего времени не всегда означает, что работник отработал сверхурочные часы: возможно, в последующих месяцах учетного периода количество рабочих часов, предусмотренных графиком данного работника, будет меньше, чем соответствует норме.
Таким образом, количество предусмотренных сменным графиком сверхурочных
часов определяется только по окончании учетного периода. При этом невозможно
установить, какие именно часы в графике сверхурочные: все предусмотренные графиком смены и все часы в каждой отдельной смене одинаковы с точки зрения и работника, и работодателя.
Тогда «пойдем от обратного». Предположим, что работодатель поставил цель: составить график в строгом соответствии с нормой рабочего времени. Зная норму рабочего времени, установленную в соответствии с производственным календарем на учетный период (например, в календарном году 1986 рабочих часов, из которых 160 часов
приходятся на период ежегодного оплачиваемого отпуска; работник должен отработать
в течение года 1826 часов (1986 часов — 160 часов) и требуемое количество смен (выходов на работу) (например, 169 смен)), работодатель может определить «нормальную»
продолжительность одной смены: 1826 часов : 169 смен = 10,8 часа (10 часов 48 минут).
Фактическая продолжительность одной смены — 11 часов. Следовательно, в каждой
116
Заработная плата в 2013 году
смене «сверхурочными» — превышающими нормальную продолжительность рабочего
времени являются 12 минут (0,2 часа). В целом за учетный период (за год) количество
сверхурочных часов составит 33,8 (0,2 часа???169 смен).
Внимание! 33,8 сверхурочных часа отработаны работником не подряд и не потребовали «сверхбольших» трудозатрат — они сложились из 12 (!) лишних минут в
каждой отдельной смене. На каком основании они должны быть оплачены в двойном
размере? Поскольку сверхурочное время не превышает двух часов в день, его следует
оплатить в размере полуторной ставки. В ином случае смысл доплат за работу в сверхурочное время искажается.
Во-вторых, у работника с суммированным учетом рабочего времени действительно могут появиться сверхурочные часы уже в самом начале года. Например, работник
согласно своему графику (2 дня через 2 дня; смена — 10 часов) отработал в период
с 1 по 20 января 2013 г. 100 часов (10 смен). 21 января работник уволился из организации. По производственному календарю норма рабочего времени для 40-часовой
рабочей недели на период с 1 по 20 января составляет 72 часа (8 часов???9 рабочих
дней по календарю 5-дневной рабочей недели). Таким образом, к моменту увольнения работник отработал сверхурочно 28 часов, которые подлежат повышенной оплате.
В-третьих, предлагаемый Минздравсоцразвития России вариант оплаты сверхурочных часов, отработанных работником с суммированным учетом рабочего времени,
ведет к нарушению принципа равенства оплаты труда. Предположим, что работник с
поденным учетом рабочего времени в течение рабочего года пять раз привлекался к
сверхурочной работе и отрабатывал каждый раз по два часа. Очевидно, что все 10 часов будут оплачены в полуторном размере. Тогда почему работнику с суммированным учетом рабочего времени, который в соответствии со своим графиком в течение
рабочего года отработал «лишнюю» смену — 10 часов, должны произвести оплату в
большем размере: 2 часа — в полуторном, а 8 часов — в двойном?
В-четвертых, как правило, при суммированном учете рабочего времени за учетный период набирается довольно много сверхурочных часов. При этом непонятно,
зачем из общего количества сверхурочных часов (например, из 100 часов) выделили
именно 2 часа, но оплатили их в меньшем размере? Экономия одной часовой ставки в
год для работодателя вряд ли будет существенной.
Если работнику, которому установлен суммированный учет рабочего времени, в течение учетного периода не предоставлялись дни отдыха за переработку, но дополнительные дни отдыха будут предоставлены в течение одного месяца по окончании учетного периода, то возникнут ли сверхурочные часы?
Сверхурочная работа при суммированном учете рабочего времени — это часы,
отработанные сверх нормального количества рабочих часов за учетный период
(ст. 99 ТК РФ).
Таким образом, по окончании учетного периода необходимо определить количество часов, превысивших нормальное, и оплатить их в повышенном размере.
Перенести «задолженность» на следующий учетный период нельзя.
Налогообложение сумм оплаты сверхурочной работы
К расходам на оплату труда относятся надбавки к тарифным ставкам и окладам за
сверхурочную работу, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ (п. 3
ст. 255 НК РФ).
В трудовом или коллективном договоре (локальном нормативном акте) могут быть
оговорены более высокие, нежели определены ст. 152 ТК РФ в качестве минимальных, размеры оплаты. Например, работодатель вправе взять на себя обязательство
каждый час сверхурочной работы оплачивать в двойном или даже большем размере, а
также установить любой (не уменьшающий размер выплат по сравнению с предусмотренными ст. 152 ТК РФ) порядок расчета доплат за сверхурочные часы работы.
При формировании налоговой базы по налогу на прибыль в составе расходов на
оплату труда учитываются суммы оплаты сверхурочной работы:
2. Заработная плата
117
— в размерах, определенных ст. 152 ТК РФ, даже если это не предусмотрено трудовым (и (или) коллективным) договором;
— в размерах, установленных трудовым и (или) коллективным договором, даже
если они превышают размеры, определенные ст. 152 ТК РФ.
Можно ли включать в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, суммы оплаты сверхурочных часов, превышающих 120 часов в год?
Сверхурочная работа должна быть оплачена в повышенном размере. Причем неважно, соблюден порядок привлечения к сверхурочным работам или нет.
По заключению Роструда, нарушение работодателем порядка привлечения к
сверхурочной работе (например, превышение максимально допустимого количества
часов сверхурочной работы в год) не должно отразиться на реализации права работника на оплату труда за сверхурочную работу.
Таким образом, трудовым законодательством предусмотрена обязанность работодателя оплатить в повышенном размере труд работника, привлекаемого к работе
сверхурочно с нарушением ограничений, установленных ст. 99 ТК РФ.
Учитывая изложенное, расходы на оплату труда работников, работающих сверхурочно (в том числе, если количество отработанных сверхурочно часов превышает
120 часов в год), в целях налогообложения прибыли относятся к расходам на оплату труда (письма Минфина России от 22.05.2007 № 03-03-06/1/278, от 02.02.2006
№ 03-03-04/4/22, от 02.11.2006 № 03-03-04/1/715, от 07.11.2006 № 03-03-04/1/724,
от 15.08.2005 № 03-03-02/62, ФНС России от 23.09.2005 № 02-1-08/195@).
Таким образом, Минфин России вполне обоснованно и правомерно отказался от
своих более ранних разъяснений, согласно которым оплата труда работника в сверхурочное время, превышающее 120 часов в год, не может включаться в расходы налогоплательщика на оплату труда и уменьшать налогооблагаемую прибыль, так как в
данном случае нарушаются положения ст. 99 ТК РФ (см., например, письма Минфина
России от 09.03.2005 № 03-03-01-04/1/102, от 20.05.2005 № 03-03-01-02/2/90).
При этом в письме ФНС России от 23.09.2005 № 02-1-08/195@ отмечено, что ограничения, предусмотренные неналоговым (т.е. трудовым. — Авт.) законодательством,
не могут быть реализованы налоговым контролем, так как они не предусмотрены налоговым законодательством.
Следовательно, если налоговая инспекция полагает, что в результате действий
работодателя нарушается трудовое законодательство, то она должна направить соответствующую информацию в органы, контролирующие соблюдение трудового законодательства.
Автор полностью согласна с такой позицией.
К вышесказанному целесообразно добавить следующее.
Во-первых, ст. 99 ТК РФ, установившая ограничения по количеству сверхурочных
часов, включена в главу «Рабочее время» ТК РФ и не регулирует вопросы оплаты труда.
Работодатель, нарушающий положения ст. 99 ТК РФ, может быть привлечен к ответственности за нарушение законодательства о труде на основании ст. 5.27 КоАП РФ.
Во-вторых, даже если в трудовых договорах прямо не указано, что работодатель
оплачивает отработанные работником сверхурочные часы в повышенном размере,
работодатель обязан это делать, поскольку данная норма установлена ст. 152 ТК РФ.
Исходя из нормы ст. 9 ТК РФ, согласно которой коллективные договоры, соглашения, а также трудовые договоры не могут содержать условий, снижающих уровень
прав и гарантий работников, установленный трудовым законодательством, можно
утверждать, что как минимум обязан сделать работодатель — оплатить сверхурочные
работы по правилам ст. 152 ТК РФ, если он не установил иных (больших) размеров
их оплаты. Другими словами, если в трудовом договоре не предусмотрено иное, то
изначально считается, что работодатель берет на себя обязанность оплачивать отработанное работниками время в размерах, определенных ТК РФ, в качестве минимальных.
118
Заработная плата в 2013 году
Таким образом, вопрос отнесения на расходы в целях налогообложения прибыли
сумм оплаты сверхурочной работы должен решаться следующим образом.
Суммы оплаты сверхурочной работы:
— подлежат обложению НДФЛ;
— включаются в базу для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное
страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, а также на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
2.3.3. Оплата работы в выходные и праздничные дни
Общие положения
В соответствии со ст. 111 ТК РФ всем работникам предоставляются выходные
дни (еженедельный непрерывный отдых). При 5-дневной рабочей неделе работникам
предоставляются два выходных дня в неделю, при 6-дневной рабочей неделе — один
выходной день.
Общим выходным днем является воскресенье. Второй выходной день при 5-дневной рабочей неделе устанавливается коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка. Оба выходных дня предоставляются, как правило,
подряд.
Если приостановка работы в выходные дни невозможна по производственно-техническим и организационным условиям, выходные дни предоставляются в различные
дни недели поочередно каждой группе работников согласно правилам внутреннего
трудового распорядка.
Таким образом, если в организации в целом или для отдельных категорий работников установлен сменный график работы со «скользящими» («плавающими») выходными
днями, не будет считаться работой в выходной день, подлежащей оплате в повышенном
размере, работа в субботу или воскресенье (выходные дни по общеустановленному
календарю) в соответствии с графиком. И наоборот, если в соответствии с графиком
работнику должны быть предоставлены выходные дни, например, во вторник и среду
(рабочие дни по общеустановленному календарю), но работник привлечен к работе вне
графика, например, в среду, то работа в этот день подлежит оплате в двойном размере
(если трудовым договором не установлен больший размер оплаты).
Нерабочими праздничными днями в Российской Федерации являются (ст. 112 ТК РФ):
1, 2, 3, 4, 5, 6 и 8 января — Новогодние каникулы;
7 января — Рождество Христово;
23 февраля — День защитника Отечества;
8 Марта — Международный женский день;
1 Мая — Праздник весны и труда;
9 Мая — День Победы;
12 июня — День России;
4 ноября — День народного единства.
При совпадении выходного и нерабочего праздничного дней выходной день переносится на следующий после праздничного рабочий день. Исключение составляют выходные дни, совпавшие с Новогодними каникулами, два дня из которых переносятся
на те дни календарного года, которые определяются Правительством РФ.
В отдельных субъектах Российской Федерации установлены дополнительные нерабочие праздничные дни. Например, в Татарстане помимо общероссийских праздничных дней предусмотрено еще три дополнительных нерабочих праздничных дня.
Дополнительные нерабочие праздничные дни предусмотрены также в Башкортостане
и некоторых других субъектах Российской Федерации.
В соответствии со ст. 6 ТК РФ органы государственной власти субъектов Российской Федерации принимают законы и иные нормативные правовые акты, содержащие
нормы трудового права, по вопросам, не отнесенным к ведению федеральных органов
2. Заработная плата
119
государственной власти. В случаях если закон или иной нормативный правовой акт
субъекта Российской Федерации, содержащий нормы трудового права, противоречит
Трудовому кодексу или иным федеральным законам либо снижает уровень трудовых
прав и гарантий работникам, установленный Трудовым кодексом или иными федеральными законами, применяется Трудовой кодекс или иной федеральный закон.
Таким образом, установление субъектом Российской Федерации дополнительных
нерабочих праздничных дней не противоречит действующему законодательству1.
При этом с учетом дополнительных праздников годовая норма рабочего времени
для работников организаций, расположенных в соответствующих субъектах Российской Федерации, оказывается меньше по сравнению с общероссийской.
Филиал (обособленное подразделение) организации (зарегистрированной в
другом регионе) находится на территории субъекта Российской Федерации,
в котором установлены дополнительные нерабочие праздничные дни.
Обязан ли работодатель предоставлять дополнительные выходные дни работникам
этого филиала (обособленного подразделения)? Если работник привлекается к работе в дополнительные нерабочие дни, производится ли оплата этой работы в повышенном размере?
Законодательством не определены нормы, устанавливающие обязанность работодателей предоставлять дополнительные дни отдыха работникам филиалов (обособленных подразделений), находящихся на территории соответствующих субъектов
Российской Федерации, если головная организация находится на территории другого
региона. Таким образом, вопрос о распространении дополнительных дней отдыха на
таких работников относится к компетенции работодателя.
В то же время, принимая решение о создании филиалов (обособленных подразделений) на территории рассматриваемых субъектов Российской Федерации, работодатели должны быть готовы уважать и соблюдать существующие там традиции (в том
числе национальные и религиозные). Кроме того, многие работники таких филиалов
(структурных подразделений) имеют семьи. При этом с большой степенью уверенности можно утверждать, что супруги, дети этих работников будут освобождены от работы (учебы) в такие праздничные дни, а значит, учебные, дошкольные учреждения будут закрыты. На взгляд автора, работодателям следует это учитывать и предоставлять
своим работникам в таких случаях дни отдыха.
Привлечение работников к работе в дополнительные нерабочие праздничные дни и
оплата такой работы производятся в общеустановленном порядке (ст. 113 и 153 ТК РФ).
Согласно ст. 113 ТК РФ работа в выходные и нерабочие праздничные дни запрещается. Сказанное не касается случаев, предусмотренных Трудовым кодексом.
В нерабочие праздничные дни допускается производство работ, приостановка которых невозможна по производственно-техническим условиям (непрерывно действующие организации), работ, вызываемых необходимостью обслуживания
населения, а также неотложных ремонтных и погрузочно-разгрузочных работ.
Привлечение к работе в выходные и нерабочие праздничные дни творческих работников средств массовой информации, организаций кинематографии, теле- и видеосъемочных коллективов, театров, театральных и концертных
организаций, цирков и иных лиц, участвующих в создании и (или) исполнении
(экспонировании) произведений, в соответствии с перечнями работ, профессий,
должностей этих работников, утверждаемыми Правительством РФ с учетом мнения
Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений, допускается в порядке, устанавливаемом коллективным договором, локальным
нормативным актом, трудовым договором.
В других случаях привлечение к работе в выходные и нерабочие праздничные дни
допускается с письменного согласия работника и с учетом мнения выборного органа
первичной профсоюзной организации.
1 Соответствующие разъяснения даны в письме Минздравсоцразвития России от 02.03.2010
№ 721-12 // Кадровые решения. 2010. № 5.
120
Заработная плата в 2013 году
Привлечение работников к работе в выходные и нерабочие праздничные дни
производится по письменному распоряжению работодателя.
Привлечение работников к работе в выходные и нерабочие праздничные
дни без их согласия допускается в следующих случаях:
1) для предотвращения катастрофы, производственной аварии либо устранения
последствий катастрофы, производственной аварии или стихийного бедствия;
2) для предотвращения несчастных случаев, уничтожения или порчи имущества
работодателя, государственного или муниципального имущества;
3) для выполнения работ, необходимость которых обусловлена введением чрезвычайного или военного положения, а также неотложных работ в условиях чрезвычайных
обстоятельств, т.е. в случае бедствия или угрозы бедствия (пожары, наводнения, голод, землетрясения, эпидемии или эпизоотии) и в иных случаях, ставящих под угрозу
жизнь или нормальные жизненные условия всего населения или его части.
Привлечение работников к работе в выходные и нерабочие праздничные
дни производится с их письменного согласия в случае необходимости выполнения
заранее непредвиденных работ, от срочного выполнения которых зависит в дальнейшем нормальная работа организации в целом или ее отдельных структурных подразделений.
Привлечение к работе в выходные и нерабочие праздничные дни перечисленных ниже лиц допускается только с их письменного согласия и при условии,
что это не запрещено им в соответствии с медицинским заключением, выданным в порядке, установленном федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации:
— инвалидов (ст. 113 ТК РФ);
— женщин, имеющих детей в возрасте до трех лет (ст. 113, 259 ТК РФ);
— матерей и отцов, воспитывающих без супруга (супруги) детей в возрасте до пяти
лет (ст. 259 ТК РФ);
— опекунов, попечителей несовершеннолетних (ст. 264 ТК РФ).
— работников, имеющих детей-инвалидов или инвалидов с детства до достижения
ими возраста 18 лет (ст. 259 ТК РФ);
— работников, осуществляющих уход за больными членами их семей в соответствии с медицинским заключением (ст. 259 ТК РФ).
При этом инвалиды, женщины, имеющие детей в возрасте до трех лет, должны
быть под роспись ознакомлены со своим правом отказаться от работы в выходной или
нерабочий праздничный день.
Запрещается привлечение к работе в выходные и нерабочие праздничные дни:
— беременных женщин (ст. 259 ТК РФ);
— работников в возрасте до 18 лет (ст. 268 ТК РФ).
Ограничивается ли законодательно количество выходных и (или) нерабочих праздничных дней, в течение которых работник может привлекаться к
работе?
Поскольку законодатель изначально устанавливает запрет на привлечение работников к работе в выходные и нерабочие праздничные дни, вводить какие-либо ограничения по количеству таких дней было бы нелогично. Действительно, странно прозвучала бы норма: работать в выходной день запрещено, но не более N раз — можно.
Таким образом, при соблюдении установленных ст. 113 ТК РФ общих правил привлекать работников к работе в выходные и нерабочие праздничные дни работодатель
может столько раз, сколько необходимо по производственным и иным причинам.
Входят ли часы, отработанные в выходные и (или) нерабочие праздничные
дни, в сверхурочные?
Фактически ответ на этот вопрос вытекает из анализа порядка отражения часов, отработанных в выходной (нерабочий праздничный) день, и часов, отработанных сверхурочно, в табеле учета рабочего времени (формы № Т-12 и № Т-13).
2. Заработная плата
121
Сверхурочные часы отражаются в табеле под кодом «С» («04» — продолжительность сверхурочной работы). Количество таких часов не должно превышать 120 в год
(ст. 99 ТК РФ).
Часы, отработанные в выходные (нерабочие праздничные) дни, отражаются в табеле под кодом «РВ» («03» — продолжительность работы в выходные и нерабочие
праздничные дни).
Использование различных кодов означает, что указанные часы не суммируются.
Работник, которому установлен ненормированный рабочий день, по распоряжению работодателя выходит на работу в субботу (воскресенье, в нерабочий праздничный день). Признается ли это привлечением его к работе в выходной (нерабочий праздничный) день? Оплачивается ли работа в этот день?
Введение для работников ненормированного рабочего дня не означает, что на
них не распространяются правила, определяющие время начала и окончания работы,
порядок учета рабочего времени и т.д. Эти работники на общих основаниях освобождаются от работы в дни еженедельного отдыха и праздничные дни (письмо Роструда
от 07.06.2008 № 1316-6-1).
Таким образом, даже если работнику установлен ненормированный рабочий день,
работодатель, приняв решение о привлечении его к работе в выходной день, должен издать соответствующий приказ, получить письменное согласие работника, а в ряде случаев также учесть мнение выборного органа профсоюзной организации (ст. 113 ТК РФ).
Кроме того, обязательно работа в выходные и нерабочие праздничные дни должна
быть оплачена не менее чем в двойном размере (ст. 153 ТК РФ).
Следует также иметь в виду, что привлечение работников к работе за пределами
установленной для них продолжительности рабочего времени не должно носить систематического характера, а происходить время от времени (эпизодически) и только
в определенных случаях.
Оплата работы в выходные и нерабочие праздничные дни
В соответствии со ст. 153 ТК РФ работа в выходной или нерабочий праздничный день оплачивается не менее чем в двойном размере:
— сдельщикам — не менее чем по двойным сдельным расценкам;
— работникам, труд которых оплачивается по дневным и часовым тарифным ставкам, — в размере не менее двойной дневной или часовой тарифной ставки;
— работникам, получающим оклад (должностной оклад), — в размере не менее
одинарной дневной или часовой ставки (части оклада (должностного оклада) за день
или час работы) сверх оклада (должностного оклада), если работа в выходной или нерабочий праздничный день производилась в пределах месячной нормы рабочего времени, и в размере не менее двойной дневной или часовой ставки (части оклада (должностного оклада) за день или час работы) сверх оклада (должностного оклада), если
работа производилась сверх месячной нормы рабочего времени.
Конкретные размеры оплаты работы в выходной или нерабочий праздничный день
могут устанавливаться коллективным договором, локальным нормативным актом,
принимаемым с учетом мнения представительного органа работников, трудовым договором.
Необходимо отметить необычное (в своем роде уникальное) построение ст. 153
ТК РФ. В первом абзаце дана основная норма: работа в выходной и нерабочий праздничный день оплачивается не менее чем в двойном размере. Далее следуют пояснения
«для тех, кто не понял»: если работа в обычный день оплачивается по сдельным расценкам (дневным, часовым ставкам), то работа в выходной день должна быть оплачена
по двойным сдельным расценкам (дневным, часовым ставкам). А в четвертом абзаце
определен конечный результат расчета, который будет достигнут, если работник, привлеченный к работе в выходной или нерабочий праздничный день, в данном месяце не
будет освобождаться от работы в связи с нахождением в отпуске, в командировке, в
связи с временной нетрудоспособностью и т.д.
122
Заработная плата в 2013 году
На практике такие «избыточные» пояснения зачастую приводят к тому, что оплата
работы в выходной или нерабочий праздничный день производится в меньшем размере или вовсе не производится.
Внимание! При применении ст. 153 ТК РФ необходимо исходить из главного
правила: работа в выходной и нерабочий праздничный день оплачивается не менее чем в двойном размере.
Размер оплаты труда за месяц рассчитывает бухгалтер на основании данных табеля учета рабочего времени. Если в табеле отражены часы (дни), отработанные в выходной или нерабочий праздничный день (код «РВ» («03»)), то такие часы (дни) подлежат оплате в двойном размере независимо от условий, оговоренных в приказе (распоряжении) о привлечении работника к работе.
Внимание! Нерабочие праздничные дни, установленные Трудовым кодексом, «в идеале» должны быть выходными для всех работников. Но поскольку на
практике это невозможно, работа в эти дни (независимо от того, как она производится, — по графику или вне его, в пределах нормы рабочего времени или за ее
пределами и т.п.) всегда оплачивается в двойном размере.
Это подтверждают Разъяснения от 08.08.1966 № 13/П-21 «О компенсации за работу в праздничные дни», утвержденные постановлением Госкомтруда СССР и Президиума ВЦСПС от 08.08.1966 № 465/П-21 (применяется в настоящее время на основании
ст. 423 ТК РФ как не противоречащее действующему законодательству):
«В непрерывно действующих предприятиях (цехах, участках, агрегатах), а также
при суммированном учете рабочего времени работа в праздничные дни включается в
месячную норму рабочего времени.
...Оплата в указанном (двойном. — Авт.) размере производится всем работникам
за часы, фактически проработанные в праздничный день. Когда на праздничный день
приходится часть рабочей смены, то в двойном размере оплачиваются часы, фактически проработанные в праздничный день (от 0 часов до 24 часов).
...При подсчете сверхурочных часов работа в праздничные дни, произведенная
сверх нормы рабочего времени, не должна учитываться, поскольку она уже оплачена
в двойном размере».
Пример 2.20. Работнику установлен суммированный учет рабочего времени.
Учетный период — один месяц.
В июне 2013 г. в соответствии с графиком работник отработал 180 часов (при
норме 151 час), причем 8 часов в праздничный день (12 июня).
Часовая тарифная ставка работника составляет 50 руб.
Расчет размера заработной платы работника за месяц:
а) оплата фактически отработанного по графику времени:
50 руб.???180 ч = 9000 руб.;
б) доплата за работу в праздничный день:
(50 руб.???100%)???8 ч = 400 руб.;
в) доплата за сверхурочную работу:
(50 руб.???50%)???(180 ч – 151 ч – 8 ч) = 525 руб.;
г) всего за месяц начислено:
9000 руб. + 400 руб. + 525 руб. = 9925 руб.
При определении размеров и порядка оплаты работы в выходные и праздничные
дни работодателям необходимо решить следующие вопросы и отразить это в условиях локального нормативного акта:
а) будет ли влиять на размер оплаты количество фактически отработанных в выходной (нерабочий праздничный) день часов;
б) как определяется стоимость отработанного в выходной (нерабочий праздничный) день времени: исходя из среднедневных (среднечасовых) ставок, исчисленных
2. Заработная плата
123
из оклада, установленного работнику, и нормы рабочего времени на календарный год
или исходя из дневной (часовой) части оклада, исчисленной из нормы рабочего времени данного месяца;
в) какие выплаты учитываются при определении стоимости отработанного в выходной (нерабочий праздничный) день времени: только тарифная ставка (оклад) работника или сумма заработка (т.е. тарифная ставка (оклад) с учетом доплат и надбавок, носящих постоянный характер, например, доплат за вредные условия труда, за
совмещение профессий и должностей и т.п.).
Все указанные вопросы в отсутствие законодательно установленных требований
работодатель решает самостоятельно.
Локальным нормативным актом (трудовым договором) может быть установлено,
что за работу в выходной (нерабочий праздничный) день оплата производится в размере:
— (либо) двойной часовой ставки (двойной часовой части оклада) за фактически
отработанные часы;
— (либо) двойной дневной ставки (двойной дневной части оклада), независимо от
количества фактически отработанных часов.
Пример 2.21. Работнику установлена 5-дневная рабочая неделя с 8-часовым рабочим днем. Оклад работника — 15 000 руб.
В июне в связи с производственной необходимостью работник трижды привлекался к работе в праздничный и выходные дни: 1 и 8 июня отработано по 4 часа,
12 июня — 6 часов. Всего в июне он выходил на работу 22 раза (19 рабочих дней по
графику + 3 выходных дня) и отработал 165 часов (151 час в соответствии с производственным календарем + 14 часов, отработанных в выходные и нерабочий
праздничный день (6 часов + 4 часа + 4 часа)).
Согласно положению об оплате труда работа в выходные и нерабочие праздничные дни оплачивается в размере двойной часовой части оклада работника.
Расчет размера заработной платы работника за месяц:
а) оплата фактически отработанного по графику времени — 15 000 руб.;
б) оплата за работу в выходные и праздничный день:
(15 000 руб. : 151 час)???2???(6 часов + 4 часа + 4 часа) = 2781,46 руб.;
в) всего за месяц начислено:
15 000 руб. + 2781,46 руб. = 17 781,46 руб.
Пример 2.22. Для условий примера 2.21.
В соответствии с положением об оплате труда работа в выходные и нерабочие
праздничные дни оплачивается в размере двойной дневной части оклада работника независимо от количества фактически отработанных часов.
Расчет размера заработной платы работника за месяц:
а) оплата фактически отработанного по графику времени — 15 000 руб.;
б) оплата за работу в выходные и нерабочий праздничный день:
(15 000 руб. : 19 дней)???2???3 дня = 4736,84 руб.;
в) всего за месяц начислено:
15 000 руб. + 4736,84 руб. = 19 736,84 руб.
В локальном нормативном акте организации должно быть установлено, что для
расчета размера оплаты работы в выходной или нерабочий праздничный день используется:
— (либо) дневная (часовая) часть оклада работника, которая определяется путем
деления его оклада на количество рабочих дней (часов) в данном месяце по производственному календарю;
— (либо) среднедневная (среднечасовая) ставка работника, определяемая ежегодно путем деления оклада работника на среднемесячное количество рабочих дней
(часов), которое в свою очередь представляет собой результат деления годовой нормы рабочего времени в днях (для 2013 г. — 247 рабочих дней) или в часах (для 2013 г. —
1970 часов при 40-часовой рабочей неделе) на 12.
124
Заработная плата в 2013 году
Информация к размышлению
По мнению некоторых специалистов, в данном случае возможен только
один вариант: дневная или часовая ставка должна быть рассчитана исходя из
количества рабочих дней или часов в данном месяце.
При этом они указывают на то, что ст. 153 ТК РФ предписывает определять нормальную продолжительность рабочего времени в конкретном месяце1.
Однако дословное прочтение норм ст. 153 ТК РФ позволяет сделать противоположный вывод: работникам, получающим оклад, за работу в выходной или нерабочий
праздничный день должна быть начислена оплата, размер которой будет определен
исходя из дневной или часовой ставки или из части оклада за день или час работы.
При этом ни ст. 153, ни другие статьи ТК РФ не устанавливают порядок определения дневных (часовых) ставок.
Если в коллективном договоре (локальном нормативном акте, трудовых договорах) будут дословно повторены положения ст. 153 ТК РФ, то размер оплаты работы
в выходной или нерабочий праздничный день будет рассчитываться исходя из установленной работнику тарифной ставки (оклада) без учета каких-либо доплат и надбавок.
Напомним, труд работников во вредных и (или) опасных условиях оплачивается по
повышенным тарифным ставкам (окладам). Размер оплаты работы в выходной и нерабочий праздничный день должен рассчитываться исходя из повышенной тарифной
ставки (оклада). Но учитывать иные доплаты и надбавки работодатель не обязан.
При этом могут возникать следующие ситуации.
Пример 2.23. Заработная плата работника складывается из часовой тарифной
ставки — 100 руб.; доплаты за особые условия труда — 24% тарифной ставки; доплаты за расширение зон обслуживания — 50% тарифной ставки; доплаты за профессиональное мастерство — 30% тарифной ставки.
Расчет размера оплаты за работу в выходной день:
За работу в рабочий день (по графику) работнику начислено:
(100 руб. + 100 руб.???24% + 100 руб.???50% + 100 руб.???30%)???8 ч = 1632 руб.
За работу в выходной день работнику начислено (исходя из двойной часовой
тарифной ставки без учета доплат):
(100 руб.???2) = 1600 руб. — меньше, чем за работу в обычный день!!!
Заметим, что приведенная в примере 2.23 ситуация нормам Трудового кодекса не
противоречит. Она просто не учитывает особенности оплаты труда конкретного работника.
Работодатель вправе указать в документах, определяющих порядок оплаты работы в выходной или нерабочий праздничный день, что при определении размера оплаты учитываются не только тарифная ставка (оклад), но и доплаты и надбавки компенсационного и стимулирующего характера, носящие постоянный характер, предусмотренные условиями трудового договора.
Пример 2.24. Заработная плата водителя складывается из оклада — 10 000 руб.;
доплаты за классность — 25% тарифной ставки; доплаты за безаварийную работу — 10% тарифной ставки.
Согласно положению об оплате труда работа в выходной или нерабочий праздничный день оплачивается в размере двойного часового заработка, включающего
часовую часть оклада и установленные работнику доплаты.
В связи с производственной необходимостью работник привлекался к работе в
нерабочий праздничный день (отработано 8 часов). По производственному календарю в данном месяце 160 рабочих часов.
1 См. например, статью Б.А. Чижова, начальника отдела Федерального агентства по здравоохранению и социальному развитию, и В.М. Некрасова, эксперта журнала «Главбух», «Как оплатить работу в выходные и праздники» // Главбух. 2005. № 9 (текст публикации включен в Информационный банк
«Финансовые и кадровые консультации» СПС КонсультантПлюс).
2. Заработная плата
125
Расчет размера оплаты работы в нерабочий праздничный день:
Размер оплаты работы в нерабочий праздничный день:
(10 000 руб. + 10 000 руб.???25% + 10 000 руб.???10%): 160 ч???2???8 ч = 1350 руб.
Если бы размер оплаты работы в нерабочий праздничный день рассчитывался
исходя из часовой части оклада без учета доплат, то результат был бы следующим:
10 000 руб. : 160 ч???2???8 ч = 1000 руб.
Первый вариант в большей степени учитывает интересы работника.
При работе по графику «сутки через трое» рабочая смена частично совпадает
с нерабочим праздничным днем. В каком порядке рассчитывается заработная плата за эту смену?
Предположим, что рабочая смена начинается в 8 часов 7 марта и заканчивается
в 8 часов 8 Марта. На нерабочий праздничный день (8 Марта) приходится 8 рабочих
часов (с 0 до 8 часов; при условии, что все перерывы для питания и отдыха включаются в рабочее время — см. с. 23). В двойном размере оплачиваются только указанные
8 часов. Остальные 16 рабочих часов (с 8 до 24 часов 7 марта) оплачиваются в размере
одинарной часовой ставки.
И наоборот, если рабочая смена начинается в 8 часов 8 Марта и заканчивается в
8 часов 9 марта, то на нерабочий праздничный день (8 Марта) приходится 16 рабочих
часов, которые оплачиваются в двойном размере. Остальные 8 рабочих часов (приходящиеся на 9 марта) оплачиваются в размере одинарной часовой ставки.
Работник привлечен к работе в выходную в соответствии с его графиком смену, начало которой приходится на 20 часов первого дня, а окончание — на 8
часов следующего дня. В соответствии со своим графиком работник должен
выйти на работу в 20 часов того дня, в котором он отработал 8 часов. Правильно ли
считать, что в повышенном (двойном) размере подлежат оплате только приходящиеся на выходной день часы (с 20 до 24 часов), поскольку остальные часы отработаны
в день, являющийся согласно графику рабочим?
При сменном графике работы понятие «рабочий день» не применяется. Поскольку
рабочая смена в соответствии с графиком приходится на период с 20 часов одного дня
до 8 часов следующего дня, все часы до 20 часов и после 8 часов признаются временем отдыха.
Таким образом, вся смена, отработанная по распоряжению работодателя вне графика, считается отработанной в выходной день и каждый час, приходящийся на эту
смену, подлежит оплате в повышенном размере согласно ст. 153 ТК РФ.
Заметим также, что изначально график работы должен быть составлен в соответствии с нормой рабочего времени. Поэтому в любом случае часы, отработанные вне
графика, окажутся сверхурочными, т.е. отработанными сверх нормальной продолжительности рабочего времени за учетный период (ст. 99 ТК РФ). Такие сверхурочные
часы подлежат повышенной оплате на основании ст. 152 ТК РФ.
Работнику установлена неполная рабочая неделя — 4 рабочих дня; пятница,
суббота, воскресенье — выходные. Работник привлечен к работе в пятницу
или субботу. Как оплачиваются указанные дни?
Никаких особых правил для оплаты работы в выходные дни, если работнику установлено неполное рабочее время, Трудовой кодекс не предусматривает.
Таким образом, в данном случае в двойном размере следует оплатить работу как
в пятницу, так и в субботу.
Автор полностью согласна с тем, что возникает «завышение» размера оплаты труда, но не видит, как этого избежать, кроме одной возможности: не привлекать работников, которым установлена неполная рабочая неделя, к работе в выходные дни (сравните с порядком оплаты сверхурочной работы).
126
Заработная плата в 2013 году
Внимание! К наиболее часто встречающимся ошибкам можно отнести отказ
работодателей от оплаты в повышенном размере работы в выходной или нерабочий праздничный день, мотивированный тем, что работнику будет предоставлен другой день отдыха.
При этом работодатели ссылаются на ст. 153 ТК РФ: «По желанию работника, работавшего в выходной или нерабочий праздничный день, ему может быть предоставлен другой день отдыха. В этом случае работа в нерабочий праздничный день оплачивается в одинарном размере, а день отдыха оплате не подлежит».
Однако на самом деле процитированная норма не отменяет двойную оплату работы в выходной или нерабочий праздничный день. Это можно увидеть на следующих
примерах.
Пример 2.25. Работнику установлена 5-дневная рабочая неделя с 8-часовым рабочим днем. Месячный оклад работника — 15 000 руб.
Март 2013 г. (20 рабочих дней; 159 рабочих часов) работник отработал полностью. По производственной необходимости работник был привлечен к работе в нерабочий праздничный день — 8 Марта (отработаны 8 часов). Другой день отдыха
работнику не предоставлялся.
Бухгалтер производит расчет заработной платы работника исходя из данных
табеля, в котором отмечено:
кодом «Я» («01») — 20 дней, или 159 часов;
кодом «РВ» («03») — 1 день, или 8 часов.
В соответствии с положением об оплате труда, принятым в организации, работа в выходной или нерабочий праздничный день оплачивается в размере двойной
часовой (дневной) части оклада за каждый фактически отработанный час (день).
Расчет размера заработной платы работника за месяц:
а) оплата фактически отработанного по графику времени — 15 000 руб.;
б) оплата работы в праздничный день:
— определяется размер оплаты 8 часов работы исходя из часовой части оклада:
(15 000 руб. : 159 часов)???2???8 ч = 1509,43 руб.
или
— определяется размер оплаты одного дня работы исходя из дневной части
оклада:
(15 000 руб. : 20 дней)???2 = 1500 руб.;
в) заработная плата работника за месяц:
15 000 руб. + 1509,43 руб. = 16 509,43 руб.
или
15 000 руб. + 1500 руб. = 16 500 руб.
Поскольку работа в нерабочий праздничный день производилась за пределами
месячной нормы рабочего времени (фактически вместо предусмотренных производственным календарем 20 рабочих дней (159 часов) отработан 21 день (167 часов)),
сверх оклада работнику начислены двойная дневная часть оклада (восемь двойных
часовых частей оклада), что полностью соответствует положениям абз. 4 ст. 153 ТК
РФ: «Работа в выходной или нерабочий праздничный день оплачивается… работникам, получающим оклад… в размере не менее двойной дневной или часовой ставки
(части оклада) за день или час работы сверх оклада, если работа производилась сверх
месячной нормы рабочего времени».
Пример 2.26. Для условий примера 2.25.
Работнику по его заявлению предоставлен другой день отдыха — 27 марта.
Бухгалтер рассчитывает заработную плату работника исходя из данных табеля,
в котором отмечено:
кодом «Я» («01») — 19 дней, или 151 час (159 часов по производственному календарю — 8 часов, приходящихся на другой день отдыха, предоставленный 27 марта);
кодом «РВ» («03») — 1 день, или 8 часов.
В соответствии с положением об оплате труда, принятым в организации, работа в выходной или нерабочий праздничный день оплачивается в размере двойной
часовой (дневной) части оклада за каждый фактически отработанный час (день).
2. Заработная плата
127
Расчет размера заработной платы работника за месяц:
а) оплата фактически отработанного по графику времени (отработаны 19 из
20 рабочих дней; выходной день 27 марта оплате не подлежит):
15 000 руб. : 20 дней???19 дней = 14 250 руб.
или
15 000 руб. : 159 ч???151 ч = 14 245,28 руб.;
б) оплата работы в праздничный день:
— определяется размер оплаты одного дня работы исходя из дневной части
оклада:
(15 000 руб. : 20 дней)???2 = 1500 руб.;
— определяется размер оплаты 8 часов работы исходя из часовой части оклада:
(15 000 руб. : 159 ч)???2???8 ч = 1509,43 руб.
в) заработная плата работника за месяц:
14 250 руб. + 1500 руб. = 15 750 руб.
или
14 245,28 руб. + 1509,43 руб. = 15 754,71 руб.
Поскольку работа в нерабочий праздничный день была компенсирована другим
выходным днем, норма рабочего времени в целом за месяц не была превышена.
Фактически сверх оклада работнику начислена одинарная дневная тарифная ставка,
что полностью соответствует формулировке абз. 4 ст. 153 ТК РФ: «Работа в выходной
или нерабочий праздничный день оплачивается… работникам, получающим оклад… в
размере не менее одинарной дневной или часовой ставки (части оклада) за день или
час работы сверх оклада, если работа в выходной или нерабочий праздничный день
производилась в пределах месячной нормы рабочего времени».
А если все-таки в случае предоставления работнику другого дня отдыха взамен отработанного выходного или нерабочего праздничного дня сделать так, как указано в
абз. 6 ст. 153 ТК РФ?
Внимание! В приведенном далее примере 2.27 сознательно допущена ошибка. Не повторяйте ее.
Пример 2.27. Для условий примера 2.25.
Работнику по его заявлению предоставлен другой день отдыха — 27 марта.
В табеле отмечено:
кодом «Я» («01») — 19 дней, или 151 час (159 часов по производственному календарю — 8 часов, приходящихся на другой день отдыха, предоставленный 27 марта);
кодом «РВ» («03») — 1 день, или 8 часов.
Но бухгалтер при расчете заработной платы руководствуется не данными табеля, а приказом руководителя, в котором указано: «Привлечь работника к работе в нерабочий праздничный день 8 Марта. Работу в нерабочий праздничный день оплатить
в одинарном размере. Предоставить работнику другой день отдыха (без оплаты)».
Расчет размера заработной платы работника за месяц:
а) оплата отработанного по графику времени (отработаны 19 из 20 рабочих
дней; выходной день 27 марта оплате не подлежит):
15 000 руб. : 20 дней???19 дней = 14 250 руб.;
б) оплата работы в праздничный день исходя из одинарной дневной части оклада:
15 000 руб. : 20 дней = 750 руб.;
в) заработная плата работника за месяц:
14 250 руб. + 750 руб. = 15 000 руб.
Таким образом, работнику начислен оклад, что противоречит положениям
абз. 4 ст. 153 ТК РФ. Кроме того, бухгалтер допустил серьезное нарушение: произведенный им расчет оплаты труда за месяц не соответствует данным табеля.
Так делать нельзя!!! Правильный вариант расчета показан в примерах 2.25
и 2.26.
Пример 2.28. Для условий примера 2.25.
Работнику по его заявлению предоставлены два дня отдыха — 26 и 27 марта.
В табеле отмечено:
кодом «Я» («01») — 18 дней или 143 часа (159 часов по производственному календарю — 16 часов, приходящихся на два дня отдыха, предоставленные 26 и 27 марта);
128
Заработная плата в 2013 году
кодом «РВ» («03») — 2 дня (16 часов).
Внимание! Фактически работник отработал меньше нормы рабочего времени — 151 час (143 часа + 8 часов) вместо 159 часов.
В соответствии с положением об оплате труда, принятым в организации, работа в выходной или нерабочий праздничный день оплачивается в размере двойной
дневной части оклада за каждый фактически отработанный день.
Расчет размера заработной платы работника за месяц:
а) оплата отработанного по графику времени (отработаны 18 из 20 рабочих
дней; выходные дни 26 и 27 июня оплате не подлежат):
15 000 руб. : 20 дней???18 дней = 13 500 руб.;
б) оплата работы в праздничный день:
(15 000 руб. : 20 дней)???2???1 день = 1500 руб.;
в) заработная плата работника за месяц:
13 500 руб. + 1500 руб. = 15 000 руб.
Поскольку работа в нерабочий праздничный день была компенсирована двумя
дополнительными выходными днями, в целом за месяц работнику начислен оклад.
Другими словами, двойная оплата выходного дня не видна, поскольку работнику
были предоставлены два дня отдыха.
Таким образом, если за работу в выходной или нерабочий праздничный день
работодатель не хочет производить доплату, то работнику следует предоставить
два дополнительных дня отдыха. Это полностью соответствует ст. 153 ТК РФ (сравните с порядком компенсации за сверхурочную работу — пример 2.16; с. 110).
Информация к размышлению
На неправомерность отказа от оплаты работы в выходной день, если работнику предоставлен другой день отдыха, указывают и работники Минтруда
России (ранее — Минздравсоцразвития России). В частности, Н.З. Ковязина1 дала
следующие разъяснения2: «В ст. 153 ТК РФ говорится, что работнику полагается либо
выплачивать за отработанный выходной оклад не менее чем в двойном размере, либо
в одинарном размере плюс предоставлять неоплачиваемый дополнительный день
отдыха… Работник полностью отработал июнь, 21 рабочий день и еще один праздничный. За этот день он пожелал взять дополнительный выходной, поэтому оплатить
работу 12 июня необходимо в одинарном размере. Значит, всего работник за июнь
получит 22 000 рублей. Оклад 21 000 рублей за отработанный полностью месяц и
1000 рублей (21 000 руб. : 21 дн.???1 дн.) за 12 июня»3.
Итак, подведем итоги.
Согласно ст. 153 ТК РФ работа в выходной и нерабочий праздничный день
оплачивается не менее чем в двойном размере. Это правило следует соблюдать
всегда.
При этом предоставление (или не предоставление) работнику дополнительных (неоплачиваемых — ст. 153 ТК РФ) дней отдыха взамен отработанных выходных или праздничных дней будет влиять на размер оплаты отработанных в соответствии с графиком
дней (т.е. на размер оплаты, исчисленный исходя из оклада за отработанное в пределах
нормальной продолжительности рабочее время).
Результаты расчетов, приведенных в примерах 2.24 и 2.25, соответствуют формулировке абз. 4 ст. 153 ТК РФ только потому, что работник либо вообще не освобождается от работы в том месяце, в котором привлекался к работе в выходной или нерабочий праздничный день, либо освобождается от работы только в результате предоставления ему другого выходного дня.
1 Н.З. Ковязина — в настоящее время заместитель директора департамента заработной платы, охраны труда и социального партнерства Минтруда России; в 2004—2008 гг. — начальник отдела трудовых
отношений и оплаты труда Минздравсоцразвития России.
2 См.: Ответы на вопросы «Горячей линии: Трудовые отношение и оплата труда» // Учет, налоги,
право. 2009. № 27.
3 Аналогичные разъяснения см. в статье Е.А. Шаповал «Как оплачиваются нерабочие праздничные
дни» // Главная книга. 2010. № 2 (текст публикации включен в Информационный банк «Финансовые и
кадровые консультации» СПС КонсультантПлюс).
2. Заработная плата
129
Если же работник освобождался от работы по иным причинам (был временно нетрудоспособен, находился в отпуске, в командировке и т.п.), то результаты расчетов
будут иными.
Пример 2.29. Работнику установлена 5-дневная рабочая неделя с 8-часовым рабочим днем. Месячный оклад работника — 15 000 руб.
Март 2013 г. работник отработал не полностью (10 рабочих дней); остальное
время (с 18 по 30 марта) он был временно нетрудоспособен. По производственной необходимости работник был привлечен к работе в нерабочий праздничный
день — 8 Марта. Другой день отдыха работнику не предоставлялся.
В табеле отмечено:
кодом «Я» («01») — 10 дней (79 часов);
кодом «РВ» («03») — 1 день (8 часов);
кодом «Б» («19») — 13 календарных дней (из них 10 — рабочих).
В соответствии с положением об оплате труда, принятым в организации, работа в выходной или нерабочий праздничный день оплачивается в размере двойной
дневной части оклада за каждый фактически отработанный день.
Расчет размера заработной платы работника за месяц:
а) оплата отработанного по графику времени (отработаны 10 из 20 рабочих
дней):
15 000 руб. : 20 дней???10 дней = 7500 руб.;
б) оплата работы в праздничный день:
(15 000 руб. : 20 дней)???2???1 день = 1500 руб.;
в) заработная плата работника за месяц (пособие по временной нетрудоспособности — страховое возмещение и в состав заработной платы не входит):
7500 руб. + 1500 руб. = 9000 руб.
Внимание! Нельзя считать, что в ситуации, описанной в примере 2.29, работник работал в выходной день в пределах месячной нормы рабочего времени
(по норме он должен был отработать за месяц 20 дней, или 159 часов, а фактически отработал только 10 дней (79 часов).
Фактически не отработанное по уважительным причинам (предусмотренным законодательством) время, включая время ежегодных отпусков, периоды временной нетрудоспособности, дополнительные выходные дни, предоставляемые донорам, родителям детей-инвалидов и т.д., включается в норму рабочего времени.
Таким образом, если работник отработал в марте 10 рабочих дней и был нетрудоспособен в течение 10 рабочих дней, то праздничный день — 8 Марта отработан за пределами нормы рабочего времени.
Но остается вопрос: о чем же идет речь в абз. 6 ст. 153 ТК РФ, предусматривающем возможность оплаты работы в выходной или нерабочий праздничный
день в одинарном размере? Однозначного ответа нет.
По мнению некоторых специалистов1, рассматриваемая норма касается случая,
когда работник по собственному желанию, согласованному с работодателем, выходит на работу в выходной или нерабочий праздничный день, вместо которого ему
предоставляется другой день отдыха. То есть если сам работник просит поменять местами выходной и рабочий дни, то никакие доплаты ему не производятся.
Такая ситуация оформляется в следующем порядке.
Сначала работник должен обратиться к работодателю с письменным заявлением о
разрешении выйти на работу в выходной или нерабочий праздничный день и последующем предоставлении другого дня отдыха. В случае согласия работодателя должно
быть издано распоряжение (приказ) о допуске к работе в выходной или нерабочий
праздничный день в соответствии с заявлением работника. Другими словами, в распоряжении (приказе) должно быть подчеркнуто, что работник не привлекается к работе в выходной день работодателем, а работает по собственной инициативе с разрешения работодателя.
1 См. Комментарий к Трудовому кодексу Российской Федерации / под ред. проф. В.И. Шкатуллы. —
М.: Норма, 2003. — С. 322.
130
Заработная плата в 2013 году
Если же работа в выходной или нерабочий праздничный день инициирована работодателем (независимо от того, что работник согласился выйти на работу), то она
должна быть оплачена в двойном размере.
Еще один вариант трактовки абз. 6 ст. 153 ТК РФ основан на следующем: если организация не прерывает работу в праздничные дни, то некоторые работники выходят
на работу в нерабочий праздничный день в соответствии с графиком. При этом из
дословной трактовки абз. 6 ст. 153 ТК РФ следует такой вывод: право обращаться с
заявлением о предоставлении другого дня отдыха возникает у работника независимо от причин привлечения к работе в праздник — в связи с экстренной ситуацией или
по графику. Тогда время, отработанное в соответствии с графиком, составленным в
пределах месячной нормы рабочего времени, в праздничный день, компенсируется
дополнительным временем отдыха, а это приводит к тому, что норма рабочего времени в данном месяце не выполняется. Но поскольку оплата работы в праздничный день
произведена в двойном размере, общий размер заработной платы за месяц соответствует окладу (месячной тарифной ставке).
Пример 2.30. Работнику установлен суммированный учет рабочего времени.
Учетный период — один месяц. Оклад работника — 15 000 руб.
В марте 2013 г. в соответствии с графиком работник должен отработать 159 часов (при норме 159 часов), из которых 8 часов приходятся на праздничный день —
8 Марта.
Отработав 8 Марта, работник написал заявление о предоставлении ему дополнительного дня отдыха — 27 марта.
В табеле отмечено:
кодом «Я» («01») — 143 часа (159 часов — 8 часов, приходящихся на праздничный день, – 8 часов дополнительного отдыха);
кодом «РВ» («03») — 8 часов.
Расчет размера заработной платы работника за месяц:
а) оплата фактически отработанного времени, отмеченного в табеле кодом «Я»:
15 000 руб. : 159 ч???143 ч = 13 490,57 руб.;
б) оплата работы в праздничный день:
15 000 руб. : 159 ч???2???8 ч = 1509,43 руб.;
в) всего за месяц начислено:
13 490,57 руб. + 1509,43 руб. = 15 000 руб.
Таким образом, размер оплаты труда работника соответствует размеру его
оклада, но норма рабочего времени за данный месяц не выполнена: отработан
151 час вместо 159 часов.
Пример 2.31. Работнику установлена 5-дневная рабочая неделя со скользящими
выходными с 8-часовым рабочим днем. Оклад работника — 15 000 руб.
В соответствии с графиком в марте 2013 г. работник выходил на работу в нерабочий праздничный день — 8 Марта (отработаны 8 часов). Работнику по его заявлению предоставлен дополнительный день отдыха — 27 марта.
В табеле отмечено:
кодом «Я» («01») — 18 дней (20 дней — 1 день, отработанный в праздник, — 1 дополнительный выходной день);
кодом «РВ» («03») — 1 день.
В соответствии с положением об оплате труда, принятым в организации, работа в выходной или нерабочий праздничный день оплачивается в размере двойной
дневной части оклада за каждый фактически отработанный день.
Расчет размера заработной платы работника за месяц:
а) оплата отработанного времени, отмеченного в табеле кодом «Я»:
15 000 руб. : 20 дней???18 дней = 13 500 руб.;
б) оплата работы в праздничный день:
(15 000 руб. : 20 дней)???2???1 день = 1500 руб.;
в) заработная плата работника за месяц:
13 500 руб. + 1500 руб. = 15 000 руб.
Таким образом, размер оплаты труда работника соответствует размеру его
оклада, но фактически месяц отработан не полностью: норма рабочего времени не
выполнена (всего отработано 19 из 20 дней).
2. Заработная плата
131
По мнению автора, смысл абз. 6 ст. 153 ТК РФ становится абсолютно понятным
и логичным, если предположить, что в нем пропущены всего три слова. Попробуем
их вставить: по желанию работника, работавшего в выходной или нерабочий праздничный день, ему может быть предоставлен другой день отдыха. В этом случае работа в выходной или нерабочий праздничный день оплачивается в одинарном размере
сверх полного оклада, а день отдыха оплате не подлежит. (Заметим, что фактически
к этому варианту сводятся разъяснения Н.З. Ковязиной — см. с. 128.).
Ошибка! В некоторых публикациях высказывается такое мнение: за работу в выходной или нерабочий праздничный день работнику, которому не предоставлялся
другой день отдыха, необходимо заплатить в тройном размере (дневная тарифная
ставка (дневная часть оклада) + двойная дневная тарифная ставка (двойная дневная
часть оклада)).
Это неверно, поскольку оклад распределяется только на рабочие дни по производственному календарю (графику работника). Не входящий в график работы выходной или нерабочий праздничный день исходя из оклада не оплачивается. За этот день
может быть произведена лишь доплата в размере двойной (но никак не тройной)
тарифной ставки или дневной части оклада.
Внимание! Все положения Трудового кодекса следует понимать буквально.
«По желанию работника, работавшего в выходной или нерабочий праздничный день, ему может быть предоставлен другой день отдыха» (абз. 6 ст. 153
ТК РФ).
Выводы:
другие выходные дни взамен отработанных выходных или нерабочих праздничных
дней могут быть предоставлены работнику только по его желанию, т.е. на основании
письменного заявления работника. При этом должен быть издан приказ о предоставлении работнику другого дня отдыха;
работнику предоставляются не дополнительные, а именно другие дни отдыха —
общее количество выходных дней в календарном периоде не изменяется (не становится больше), но время отдыха «переносится» с одного дня недели (месяца) на другой.
В табеле учета рабочего времени предоставленный работнику другой день отдыха
обозначается кодом «В» («26» — выходные дни (еженедельный отдых)).
Использование кода «НВ» («28» — дополнительные выходные дни (без сохранения
заработной платы) неправомерно и влечет за собой неправильный расчет среднего
заработка.
Предоставление дополнительных дней отдыха ведет к невыполнению нормы рабочего времени в календарном периоде (обратите внимание на условия примеров 2.27,
2.29 и 2.30).
Может ли работник, фактически отработавший в выходной день 4 часа, просить предоставить ему целый дополнительный день отдыха?
Из дословного прочтения нормы ст. 153 ТК РФ («по желанию работника, работавшего в выходной или нерабочий праздничный день, ему может быть предоставлен
другой день отдыха») следует, что работнику предоставляется полный день отдыха независимо от количества фактически отработанных в выходной или праздничный день
часов.
Аналогичные разъяснения дает Роструд: «При употреблении в ст. 153 ТК РФ формулировки «день отдыха», с нашей точки зрения, законодатель имел в виду именно
«день» отдыха. Кроме того, содержание понятия «день отдыха», полагаем, не предполагает работы в этот день» (письмо Роструда от 17.03.2010 № 731-6-1). Вне зависимости от количества отработанных в выходной день часов работнику предоставляется
полный день отдыха (письмо Роструда от 03.07.2009 № 1936-6-1).
Действительно, работник был лишен возможности полноценно использовать свой
выходной день, если ему пришлось пусть и недолго (например, 1 час) находиться на
рабочем месте. Однако чем больше разница между количеством фактически отрабо-
132
Заработная плата в 2013 году
танных часов и продолжительностью предоставленного времени отдыха, тем больше
работник теряет в заработной плате. «Другим» временем отдыха является время, соответствующее продолжительности времени, отработанного в выходной день; все
остальные часы являются «дополнительным» временем отдыха.
Оплата нерабочих праздничных дней
Наличие в календарном месяце нерабочих праздничных дней не является основанием для снижения заработной платы работникам, получающим оклад (должностной
оклад) (ст. 112 ТК РФ).
Приведенное положение ст. 112 ТК РФ соблюдается «автоматически», поскольку:
— оклад — это фиксированный размер оплаты труда работника за календарный месяц (т.е. месяц, в котором полностью выполнена норма рабочего времени — см. с. 75);
— норма рабочего времени на календарный месяц рассчитывается с учетом наличия в месяце нерабочих праздничных дней (см. с. 17).
Следовательно, за месяц, в котором количество отработанного времени соответствует норме рабочего времени, исчисленной с учетом нерабочих праздничных дней,
работнику начисляется полный оклад.
Вызывает недоумение следующее положение ст. 112 ТК РФ: «Работникам, за исключением работников, получающих оклад (должностной оклад), за нерабочие праздничные дни, в которые они не привлекались к работе, выплачивается дополнительное
вознаграждение. Размер и порядок выплаты указанного вознаграждения определяются
коллективным договором, соглашениями, локальным нормативным актом, принимаемым с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации, трудовым договором. Суммы расходов на выплату дополнительного вознаграждения за нерабочие праздничные дни относятся к расходам на оплату труда в полном размере».
Во-первых, если работник не привлекался к работе, то ему не может быть начислено «вознаграждение» (вознаградить можно только за совершение действия)!
Во-вторых, даже если соответствующую выплату признать обоснованной, то она
не будет являться частью заработной платы, ее можно рассматривать только как гарантию (см. раздел «Гарантии и компенсации»).
Но гарантия — это денежная выплата, целью которой является возмещение работнику заработка, потерянного в связи с невозможностью осуществлять свою трудовую
функцию. Другими словами, если работник освобожден от работы в день, который в соответствии с производственным календарем (графиком) является рабочим, то за этот
день работнику начисляется некоторая сумма, заменяющая потерянный заработок.
В рассматриваемом случае речь идет о днях, которые в соответствии с производственным календарем являются нерабочими. Они изначально не включены в норму
рабочего времени. Разве работник, который не работает в выходной день, теряет свой
заработок? Конечно, нет. Тогда, что ему возмещают?
Основным аргументом, который выдвигают сторонники рассматриваемой нормы,
является то, что она позволяет защитить интересы работников, которые в ином случае
за январь, в котором количество рабочих дней существенно меньше среднемесячного, получат заработную плату в размере также существенно меньше среднемесячной.
Но эти специалисты не объясняют, зачем начислять «вознаграждение» за неотработанные праздничные дни в «обычных» месяцах: марте, июне, ноябре?
Кроме того, автор рассматриваемой нормы, к сожалению, не понимает самой сути
заработной платы («заработная плата должна быть заработанной»), не знает, как определяется норма рабочего времени и что в нее входит, и не осознает, что, в конечном
счете, оказываются ущемлены права работников, которым установлены оклады.
Информация к размышлению
Предположим, что в организации работают четыре работника, для каждого из которых установлены разные формы оплаты труда:
работнику А — месячный оклад — 12 350 руб.;
работнику Б — дневная тарифная ставка — 600 руб.;
2. Заработная плата
133
работнику В — часовая тарифная ставка — 75,23 руб.;
работнику Г — сдельная оплата труда. Сдельная расценка за каждое произведенное изделие составляет 600 руб. В течение рабочего дня работник должен произвести
одно изделие.
Если каждый названный работник отработает полностью весь год (например,
247 рабочих дней, или 1970 рабочих часов; предположим, что никто из работников не
пойдет в отпуск, не заболеет и т.д.), то они заработают за год:
работник А — 148 200 руб. (12 350 руб.???12 мес.);
работник Б — 148 200 руб. (600 руб.???247 дней);
работник В — 148 20,10 руб. (75,23 руб.???1970 ч);
работник Г — 149 200 руб. (600 руб.???247 изделий).
Но в соответствии со ст. 112 ТК РФ работодатель обязан оплатить нерабочие
праздничные дни (в течение которых работники не работают!) в размере, установленном локальным нормативным актом организации, коллективным договором, соглашениями, трудовым договором. Предположим, работодатель установил, что за нерабочий праздничный день работникам, получающим заработную плату, исчисленную
по дневным ставкам или по сдельным расценкам, выплачивается дневная тарифная
ставка, а работникам, получающим заработную плату по часовым ставкам, — 8 часовых ставок.
Всего за год работникам будет начислено:
работнику А — 149 400 руб. (12 350 руб.???12 мес.);
работнику Б — 157 600 руб. (600 руб.???247 рабочих дней + 600 руб.???14 праздничных
дней);
работнику В — 156 628,86 руб. (75,23 руб.???1970 рабочих часов + 75,23 руб.???112 праздничных часов);
работнику Г — 157 600 руб. (600 руб.???247 изделий + 600 руб.???14 праздничных
дней).
Почему работники, получающие месячные оклады, в целом за год теряют около
половины оклада по сравнению с тем, что будет выплачено при прочих равных условиях другим работникам?
За что работодатель выплачивает 14 дневных (112 часовых) ставок работникам,
получающим заработную плату, исчисляемую исходя из дневных (часовых) ставок, и
сдельщикам? За то, что они «лишены возможности работать в связи с нерабочими
праздничными днями»? Но ведь все работники «лишены» этой возможности в равной
степени.
Да, действительно, если не оплачивать праздничные дни, то в январе (по производственному календарю 17 рабочих дней, или 136 рабочих часов) больше всего будет начислено работнику А — 12 350 руб. В то время как остальные работники получат:
работник Б — 10 200 руб. (600 руб.???17 дней);
работник В — 10 231,28 руб. (75,23 руб.???136 ч);
работник Г — 10 200 руб. (600 руб.???17 изделий).
Несправедливо? Но тогда давайте рассчитаем заработную плату за месяц, в котором 23 рабочих дня, или 184 рабочих часа:
работнику А — 12 350 руб.;
работнику Б — 13 800 руб. (600 руб.???23 дня);
работнику В — 13 842,32 руб. (75,23 руб.???184 часов);
работнику Г — 13 800 руб. (600 руб.???23 изделия).
А если в месяце, в котором имеются нерабочие праздничные дни, количество рабочих дней превышает 20 (например, в марте 2014 г. будет 22 рабочих дня), то заработная плата составит:
работника А — 12 350 руб.;
работника Б — 13 800 руб. (600 руб.???22 дня + 600 руб.???1 день (8 Марта));
работника В — 13 767,09 руб. (75,23 руб.???175 ч + 75,23 руб.???8 ч (8 Марта));
работника Г — 13 800 руб. (600 руб.???22 изделия + 600 руб.???1 день (8 Марта)).
Обратите внимание: работники Б, В и Г изначально получили бы за март не меньше,
чем работник А, а в соответствии со ст. 112 ТК РФ получат больше. Это справедливо?
134
Заработная плата в 2013 году
На взгляд автора, сложившаяся ситуация вызвана тем, что законодатель не учитывает основополагающего принципа: прежде всего работодателя интересует годовой фонд оплаты труда работника. А из размера годового фонда оплаты труда можно
определить:
— размер месячного оклада путем деления годового фонда оплаты труда на 12 месяцев;
— размер дневной тарифной ставки путем деления годового фонда оплаты труда
на количество рабочих дней в году (напомним, что данный показатель рассчитывается
для каждого года отдельно с учетом количества выходных и нерабочих праздничных
дней и т.п.);
— размер часовой тарифной ставки путем деления годового фонда оплаты труда на количество рабочих часов в году (напомним, что данный показатель рассчитывается для каждого года отдельно с учетом количества выходных и нерабочих праздничных дней и т.п.).
Кажущаяся «недоплата» в январе при этом полностью компенсируется «повышенной» оплатой труда в остальные месяцы года.
Кроме того, положения ст. 112 ТК РФ нарушают интересы работников, которые в
праздничные дни находятся в учебных отпусках, болеют и т.д.
Однако вышесказанное не означает, что работодатель имеет право не выполнять
нормы ст. 112 ТК РФ. Несмотря на всю нелогичность сложившейся ситуации,
оплатить нерабочие праздничные дни придется. Можно лишь определить такой
размер оплаты, который не будет приводить к значительному превышению установленного годового фонда оплаты труда работника (например, исчислить размер дневного заработка исходя из МРОТ). Напомним, что трудовое законодательство не предусматривает ни минимальные, ни максимальные пределы1.
Следует ли выплачивать вознаграждение за праздничный день, если сдельщик или повременщик находится в отпуске или является временно нетрудоспособным?
Есть мнение, что указанным категориям работников вознаграждение за праздничный день выплачивается, в том числе и если они в этот день болели или находились в
отпуске. Законодатель не связывает выплату этого вознаграждения с тем, где находится работник. И логика законодателя в данном случае — «подстраховать» годовые
заработки этой категории работников2.
К сожалению, такие разъяснения верны, только когда нерабочий праздничный
день приходится на период ежегодного отпуска. Напомним, что в соответствии со
ст. 120 ТК РФ нерабочие праздничные дни в число дней отпуска не включаются. В табеле учета рабочего времени эти дни обозначаются кодом «В» («26» — выходные и
нерабочие праздничные дни). Отпускные за эти дни не начисляются.
Но если работник находится в ином отпуске, например, учебном, то приходящиеся
на период отпуска нерабочие праздничные дни оплачиваются в размере среднего заработка и никакие иные виды оплаты этих дней не производятся. В табеле учета рабочего времени все дни отпуска, включая праздничные, обозначены кодом «У» («11» —
дополнительный отпуск в связи с обучением с сохранением среднего заработка).
1 Согласно разъяснениям Н.З. Ковязиной (на дату ответа начальника отдела трудовых отношений и
оплаты труда Минздравсоцразвития России; см. с. 128), минимальное значение размера этого вознаграждения не установлено. Оно не может быть привязано, например, к МРОТ, поскольку МРОТ выплачивается за работу, а данная оплата — оплата дней, когда работник не привлекался к работе. Поэтому,
если доплата в размере 1 руб. установлена, например, коллективным договором, претензий у трудовой
инспекции быть не должно (см. Как пережить праздники без ущерба для кармана // Главная книга. 2008.
№ 10 (текст публикации включен в Информационный банк «Финансовые и кадровые консультации» СПС
КонсультантПлюс).
2 Разъяснения Н.З. Ковязиной (см. Как пережить праздники без ущерба для кармана // Главная книга. 2008. № 10 (текст публикации включен в Информационный банк «Финансовые и кадровые консультации» СПС КонсультантПлюс).
Шаповал Е.А. Как оплачиваются нерабочие праздничные дни // Главная книга. 2010. № 2
(текст публикации включен в Информационный банк «Финансовые и кадровые консультации» СПС
КонсультантПлюс).
2. Заработная плата
135
Если же в нерабочий праздничный день работник был временно нетрудоспособен,
то в табеле указывается код «Б» («19» — временная нетрудоспособность). Такой день
не рассматривается как выходной или праздничный, и за этот день начисляется пособие по временной нетрудоспособности. Один и тот же день никогда не оплачивается
дважды, поэтому вознаграждение в соответствии со ст. 112 ТК РФ не начисляется.
Налогообложение сумм оплаты работы в выходные и праздничные дни
В целях налогообложения прибыли к расходам на оплату труда относятся, в частности, надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в выходные и праздничные дни,
выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ (п. 3 ст. 255 НК РФ). Законодательным актом, определяющим размер и порядок оплаты такой работы, является ТК РФ.
Работа в выходной или нерабочий праздничный день оплачивается не менее чем
в двойном размере. Конкретные размеры оплаты работы в выходной или нерабочий
праздничный день могут устанавливаться коллективным договором, локальным нормативным актом, принимаемым с учетом мнения представительного органа работников, трудовым договором (ст. 153 ТК РФ).
Таким образом, в составе расходов на оплату труда при формировании налоговой базы по налогу на прибыль учитываются суммы оплаты работы в выходные
и праздничные дни:
— в размерах, установленных трудовым (и (или) коллективным) договором,
даже если они превышают размеры, определенные ст. 153 ТК РФ;
— в размерах, определенных ст. 153 ТК РФ, даже если это не предусмотрено в
трудовом (и (или) коллективном) договоре.
Внимание! Повышенный размер оплаты каждого часа работы в выходной или
нерабочий праздничный день гарантирован Трудовым кодексом.
Отсутствие в коллективном договоре (локальном нормативном акте, принятом в организации) или в трудовом договоре условия о повышенной оплате работы в выходные
или нерабочие праздничные дни, не является основанием для отказа работодателя от их
оплаты в размере, установленном ст. 153 ТК РФ (подчеркнем, что это минимальный размер оплаты). При этом в любом случае (в том числе, если отдельно в коллективном или трудовом договоре размер и порядок оплаты работы в выходные или нерабочие праздничные
дни не оговорен) доплаты за работу в выходные и нерабочие праздничные дни являются
частью заработной платы работника и подлежат включению в расчет среднего заработка
работника, в том числе для исчисления пособия по временной нетрудоспособности.
Указанные выплаты, безусловно, признаются расходами на оплату труда в целях налогообложения прибыли (см. также письма Минфина России от 04.06.2007
№ 03-04-06-01/174, УФНС России по г. Москве от 14.03.2008 № 21-18/252).
Суммы оплаты работы в выходные и нерабочие праздничные дни:
— подлежат обложению НДФЛ;
— включаются в базу для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное
страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, а также на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
2.3.4. Оплата работы в ночное время
Общие положения
Ночное время — время с 22 до 6 часов (ст. 96 ТК РФ).
К работе в ночное время не допускаются:
— беременные женщины (ст. 96, 259 ТК РФ);
— работники, не достигшие возраста 18 лет, за исключением лиц, участвующих в
создании и (или) исполнении художественных произведений (в соответствии с перечнем, утвержденным Правительством РФ от 28.04.2007 № 252);
136
Заработная плата в 2013 году
К работе в ночное время перечисленные ниже лица могут привлекаться только
с их письменного согласия и при условии, что такая работа не запрещена им по
состоянию здоровья в соответствии с медицинским заключением:
— женщины, имеющие детей в возрасте до трех лет;
— инвалиды;
— работники, имеющие детей-инвалидов;
— работники, осуществляющие уход за больными членами их семей в соответствии с медицинским заключением, выданным в порядке, установленном федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации;
— матери и отцы, воспитывающие без супруга (супруги) детей в возрасте до пяти лет;
— опекуны детей в возрасте до пяти лет.
Указанные работники должны быть в письменной форме ознакомлены со своим
правом отказаться от работы в ночное время.
Внимание! Установленные ст. 96 ТК РФ ограничения возможности привлечения перечисленных в ней категорий работников к работе в ночное время распространяются и на случаи, когда на ночное время приходится только часть
рабочего времени (смены).
Порядок работы в ночное время творческих работников средств массовой информации, организаций кинематографии, теле- и видеосъемочных коллективов, театров,
театральных и концертных организаций, цирков и иных лиц, участвующих в создании
и (или) исполнении (экспонировании) произведений, в соответствии с перечнями работ, профессий, должностей этих работников, утверждаемыми Правительством РФ с
учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социальнотрудовых отношений, может устанавливаться коллективным договором, локальным
нормативным актом, трудовым договором.
Перечень профессий и должностей творческих работников средств массовой
информации, организаций кинематографии, теле- и видеосъемочных коллективов,
театров, театральных и концертных организаций, цирков и иных лиц, участвующих в
создании и (или) исполнении (экспонировании) произведений, особенности трудовой
деятельности которых установлены Трудовым кодексом Российской Федерации, утвержден постановлением Правительства РФ от 28.04.2007 № 252.
Продолжительность работы (смены) в ночное время сокращается на один час
без последующей отработки (ст. 96 ТК РФ; см. с. 20).
Оплата работы в ночное время
Согласно ст. 154 ТК РФ каждый час работы в ночное время оплачивается в повышенном размере по сравнению с работой в нормальных условиях, но не ниже размеров, установленных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми
актами, содержащими нормы трудового права.
Постановлением Правительства РФ от 22.07.2008 № 554 «О минимальном размере повышения оплаты труда за работу в ночное время» (далее — Постановление
№ 554) установлено, что минимальный размер повышения оплаты труда за работу в
ночное время (с 22 до 6 часов) составляет 20% от часовой тарифной ставки (оклада
(должностного оклада), рассчитанного за час работы) за каждый час работы в ночное
время.
До принятия Постановления № 554 доплаты за работу в ночное время в ряде отраслей (ведомств) устанавливались внутриотраслевыми (внутриведомственными) документами (постановлениями, соглашениями и др.). Этими документами следует руководствоваться и в дальнейшем, если размеры доплат превышают 20% от тарифной
ставки (оклада).
Конкретные размеры повышения оплаты работы в ночное время устанавливаются коллективным договором, локальным нормативным актом, принимаемым с учетом
мнения представительного органа работников, трудовым договором.
2. Заработная плата
137
Работодатель обязан оплатить в повышенном размере (произвести доплату)
каждый час работы в ночное время независимо от режима работы работника
(сменный или иной, например, «сутки через трое», «день через день» и др.).
Пример 2.32. Работник охраны работает по графику «сутки (с 8.00 до 8.00 следующего дня) через трое». Каждые 4 часа 25 минут работнику предоставляется перерыв для питания и отдыха продолжительностью 30 минут, т.е. всего 4 перерыва: с
12.25 до 12.55; с 17.20 до 17.50; с 22.15 до 22.45; с 3.10 до 3.40.
На ночное время приходится 7 часов (время перерывов для питания и отдыха в
рабочее время не включается).
В соответствии с коллективным договором за работу в ночное время работникам охраны производится доплата в размере 35% от тарифной ставки. Часовая тарифная ставка работника составляет 85 руб.
В табеле отражено (используются две строки — см. с. 51):
— дата начала работы (дежурства) по графику:
в верхней строке (коды, характеризующее рабочее время): «Я»/ «Н»;
в нижней строке (продолжительность работы; часы): 14,5/ 1,5;
— дата окончания работы (дежурства) по графику:
в верхней строке (коды, характеризующее рабочее время): «Я»/ «Н»;
в нижней строке (продолжительность работы; часы): 7,5/ 5,5;
«Расшифровка» данных табеля: отработано всего 22 часа (14,5 + 7,5), в том числе — 7 часов в ночное время (1,5 + 5,5). За работу в ночное время производится
доплата.
Расчет размера оплаты работы в течение дежурства:
а) оплата отработанного времени — 22 рабочих часа:
85 руб.???22 ч = 1870 руб.;
б) доплата за работу в ночное время:
85 руб.???35%???7 ч = 208,25 руб.;
в) заработная плата работника за смену:
1870,00 руб. + 208,25 руб. = 2078,25 руб.
В табеле отражено (используются четыре строки):
— дата начала работы (дежурства) по графику:
в первой строке (коды, характеризующее рабочее время): «Я»;
во второй строке (продолжительность работы; часы): 13;
в третьей строке (коды, характеризующие рабочее время): «Н»;
в четвертой строке (продолжительность работы; часы): 1,5;
— дата окончания работы (дежурства) по графику:
в первой строке (коды, характеризующее рабочее время): «Я»;
во второй строке (продолжительность работы; часы): 2;
в третьей строке (коды, характеризующие рабочее время): «Н»;
в четвертой строке (продолжительность работы; часы): 5,5;
«Расшифровка» данных табеля:
— продолжительность работы в дневное время — 15 часов;
— продолжительность работы в ночное время — 7 часов.
Работа в ночное время оплачивается по повышенным ставкам.
Расчет размера оплаты работы в течение дежурства:
а) оплата отработанного дневного времени:
85 руб.???15 ч = 1275 руб.;
б) оплата отработанного ночного времени:
85 руб.???(1 + 35% / 100%)???7 ч = 803,25 руб.;
в) заработная плата работника за смену:
1275,00 руб. + 803,25 руб. = 2078,25 руб.
Можно ли не устанавливать и не начислять доплаты за работу в ночное время
работникам, режим работы которых изначально предполагает такую работу,
при условии, что оклады работников будут увеличены соответствующим образом?
На этот вопрос следует ответить отрицательно.
Оклад (должностной оклад) — фиксированный размер оплаты труда работника за
исполнение трудовых (должностных) обязанностей определенной сложности за ка-
138
Заработная плата в 2013 году
лендарный месяц без учета компенсационных, стимулирующих и социальных выплат
(ст. 129 ТК РФ).
Предусмотренные ст. 154 ТК РФ доплаты за работу в ночное время, безусловно,
относятся к компенсационной части заработной платы. Эти доплаты по определению
не могут входить в оклад.
Таким образом, выплата в размере оклада производится вне зависимости от того,
сколько всего дней (часов) отработано в том или ином месяце и сколько часов фактически приходится на ночное время. Кроме того, работнику следует доплатить за каждый час работы в ночное время.
Внимание! Работа в ночное время должна оплачиваться в повышенном размере и в тех случаях, когда ночные часы совпадают со сверхурочными или отработанными в выходные или праздничные дни.
Пример 2.33. В соответствии с графиком работник должен выйти в смену, которая
начинается в 20 часов 7 марта и продолжается до 8 часов 8 марта. В процессе работы работнику предоставляются два перерыва по 30 минут для приема пищи и
отдыха. Время перерывов в рабочее время не включается.
Согласно коллективному договору за работу в ночное время работникам производится доплата в размере 40% тарифной ставки (оклада). Работнику установлен
оклад 15 000 руб.
В табеле отражено (используются две строки — см. с. 51):
— 7 марта:
в верхней строке (коды, характеризующее рабочее время): «Я» / «Н»;
в нижней строке (продолжительность работы; часы): 4 / 2;
— 8 марта: /
в верхней строке (коды, характеризующее рабочее время): «РВ» / «Н»;
в нижней строке (продолжительность работы; часы): 7 / 5 ;
«Расшифровка» данных табеля: всего отработано 11 часов, в том числе 7 часов — в нерабочий праздничный день, 7 часов — в ночное время.
Производится доплата за работу в ночное время и в нерабочий праздничный
день.
Расчет размера оплаты работы в течение смены:
а) определяется размер среднечасовой ставки исходя из оклада и среднемесячного количества рабочих часов в 2013 г. —164,167 часов при 40-часовой рабочей неделе (1970 часов : 12):
15 000 руб. : 164,167 часа = 91,37 руб.
б) определяется размер оплаты фактически отработанных часов:
91,37 руб.???11 часов = 1005,07 руб.;
в) доплата за работу в ночное время:
(91,37 руб.???40%)???7 часов = 255,84 руб.;
в) доплата за работу в праздничный день (производится в размере 100% часовой тарифной ставки) составляет:
(91,37 руб.???100%)???7 часов = 639,59 руб.;
г) заработная плата работника за смену:
1005,07 руб. + 255,84 руб. + 639,59 руб. = 1900,50 руб.
В табеле отражено (используются четыре строки):
— 7 марта:
в первой строке (коды, характеризующее рабочее время): «Я»;
во второй строке (продолжительность работы; часы): 2;
в третьей строке (коды, характеризующие рабочее время): «Н»;
в четвертой строке (продолжительность работы; часы): 2;
— 8 марта:
в первой строке (коды, характеризующее рабочее время): «Н» / «РВ»;
во второй строке (продолжительность работы; часы): 5 / 5
в третьей строке (коды, характеризующие рабочее время): «Я» / «РВ»;
в четвертой строке (продолжительность работы; часы): 2 / 2.
«Расшифровка» данных табеля:
— продолжительность работы в дневное время — 4 часа (2 + 2);
— продолжительность работы в ночное время — 7 часов (2 + 5);
— продолжительность работы в нерабочий праздничный день — 7 часов (5 + 2).
139
2. Заработная плата
Работа в ночное время оплачивается по повышенным ставкам; за работу в
нерабочий праздничный день производится доплата, размер которой определяется исходя из часовой (не повышенной) ставки.
Расчет размера оплаты работы в течение одной смены (для наглядности
представим в таблице):
Код
рабочего
времени
Продолжительность
работы, ч
Размер оплаты
(доплаты)
за 1 час
«Я» («01»)
4
«Н» («02»)
Часовая тарифная
ставка, руб.
Размер оплаты
отработанного
времени, руб.
Часовая тарифная
ставка
91,37
365,48
7
Часовая тарифная
ставка х
х (1 + 40% / 100%)
127,918 (91,37???1,4)
895,43
«РВ» («03»)
7
100% часовой тарифной ставки
91,37
639,59
Всего
Х
Х
Х
1 900,50
По мнению некоторых специалистов, оплату часов, попадающих на ночное время,
отработанных в праздничный день, следует определять исходя из повышенной (увеличенной на коэффициент, установленный для оплаты ночного времени) тарифной ставки.
Пример 2.34. Для условий примера 2.33.
В табеле отражено (используются четыре строки):
— 7 марта:
в первой строке (коды, характеризующее рабочее время): «Я»;
во второй строке (продолжительность работы; часы): 2;
в третьей строке (коды, характеризующие рабочее время): «Н»;
в четвертой строке (продолжительность работы; часы): 2;
— 8 марта:
в первой строке (коды, характеризующее рабочее время): «Н» / «РВ»;
во второй строке (продолжительность работы; часы): 5 / 5
в третьей строке (коды, характеризующие рабочее время): «Я» / «РВ»;
в четвертой строке (продолжительность работы; часы): 2 / 2.
«Расшифровка» данных табеля:
— продолжительность работы в дневное время — 2 часа;
— продолжительность работы в дневное время в праздничный день — 2 часа;
— продолжительность работы в ночное время — 2 часа;
— продолжительность работы в ночное время в праздничный день — 5 часов.
Работа в ночное время оплачивается по повышенным ставкам; за работу в нерабочий праздничный день производится оплата, размер которой определяется
исходя из часовой ставки (обычной или повышенной), соответствующей условиям
работы (дневное или ночное время).
Расчет размера оплаты работы в течение смены:
а) оплата работы в дневное время (7 марта):
91,37 руб.???2 ч = 182,74 руб.;
б) оплата работы в ночное время (7 марта):
91,37???1,4???2 ч = 255,84 руб.;
в) работа в праздничный день оплачивается в размере двойной часовой тарифной ставки и составляет:
— за часы, приходящиеся на дневное время (2 часа 8 марта):
91,37 руб.???2???2 ч = 365,48 руб.;
— за часы, приходящиеся на ночное время (5 часов 8 марта):
91,37 руб.???1,4???2???5 ч = 1279,18 руб.;
г) заработная плата работника за смену:
182,74 руб. + 255,84 руб. + 365,48 руб. + 1279,18 руб. = 2083,24 руб.
Безусловно, вариант расчета, описанный в примере 2.34, более выгоден работникам и не противоречит трудовому законодательству. Но применение данного варианта — право, а не обязанность работодателя.
140
Заработная плата в 2013 году
Поскольку ТК РФ устанавливает лишь минимальные размеры доплат за работу в
праздничные дни, работодатель вправе (хотя и не обязан) определить более высокий
размер оплаты труда в рассматриваемом случае, в том числе путем увеличения базы
для расчета размера доплаты за работу в ночное время и т.д. Однако это обязательно
должно быть предусмотрено в коллективном договоре, соглашении, локальном нормативном акте.
Трудовой кодекс не содержит определений понятий «вечернее время» и «вечерняя
смена» и не вменяет в обязанности работодателя устанавливать повышенную оплату
труда в вечернее время.
Особые правила оплаты работы в вечернее время были установлены для работников, работающих в многосменном режиме, — подп. «а» п. 9 Постановления
ЦК КПСС, Совета Министров СССР и ВЦСПС от 12.02.1987 № 194 «О переходе объединений, предприятий и организаций промышленности и других отраслей народного
хозяйства на многосменный режим работы с целью повышения эффективности производства». В настоящее время документ утратил силу — постановление Правительства
РФ от 28.04.2011 № 332.
Однако это не означает, что организации не имеют права пользоваться локальными нормативными актами, разработанными на основании вышеназванного (хотя и
утратившего силу) акта (см. также письмо Роструда от 28.10.2009 № 3201-6-1).
Налогообложение сумм оплаты работы в ночное время
В целях налогообложения прибыли к расходам на оплату труда относятся надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, производимые в
соответствии с законодательством РФ (п. 3 ст. 255 НК РФ).
Так как ст. 135 и 154 ТК РФ максимальный размер оплаты работы в ночное время
не ограничен, в расходы можно включать любую доплату в размере, установленном в
коллективном договоре, соглашении, локальном нормативном акте, трудовом договоре, включая доплаты за работу в ночное время, установленные в большем размере, чем
предусмотрено Постановлением № 554 (см. также письмо УФНС России по г. Москве от
28.03.2008 № 20-12/030157).
Суммы оплаты работы в ночное время:
— подлежат обложению НДФЛ;
— включаются в базу для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное
страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, а также на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
2.3.5. Оплата труда при выполнении работ различной
квалификации
В соответствии со ст. 150 ТК РФ при выполнении работ различной квалификации
труд работника оплачивается:
— исходя из оклада (тарифной ставки), установленного для работы, требующей
более высокой квалификации, — при повременной оплате труда;
— по расценкам выполняемой работы — при сдельной оплате труда.
В случаях, когда с учетом характера производства работникам со сдельной оплатой труда поручается выполнение работ, тарифицируемых ниже присвоенных им разрядов, работодатель обязан выплатить им межразрядную разницу.
Уточним, что установленные ст. 150 ТК РФ правила применяются, если:
— невозможно вести учет времени, затраченного работником на выполнение каждой отдельной работы;
— работнику поручается работа, тарифицируемая по более низкому разряду, чем
разряд, установленный ему.
2. Заработная плата
141
Пример 2.35. Переводчик исполняет также обязанности заведующего канцелярией. Согласно штатному расписанию оклад переводчика — 16 500 руб., а оклад заведующего канцелярией — 14 500 руб.
В данном случае труд работника должен оплачиваться исходя из оклада
16 500 руб.
При выполнении работником, которому установлена сдельная оплата труда, работ
различной квалификации его труд оплачивается по расценкам выполняемой им работы (ст. 150 ТК РФ).
Это правило применяется, если можно точно разграничить время, в течение которого работник выполняет различные виды работ, и при этом ему приходится выполнять работы, тарифицируемые по более высокому разряду, чем его разряд. Оплата
производится по факту (т.е. каждая работа оплачивается по своему тарифу пропорционально затраченному на ее выполнение времени).
Пример 2.36. Токарь 3-го разряда в течение месяца выполнял:
— работы, тарифицируемые по 4-му разряду, — изготовлено 150 единиц продукции (сдельная расценка за единицу — 50 руб.);
— работы, тарифицируемые по 3-му разряду, — изготовлено 200 единиц продукции (сдельная расценка за единицу — 30 руб.).
Расчет размера заработной платы работника за месяц:
а) оплата работы по 4-му разряду:
50 руб.???150 = 7500 руб.;
б) оплаты работы по 3-му разряду:
30 руб.???200 = 6000 руб.;
в) оплата труда за месяц:
7500 руб. + 6000 руб. = 13 500 руб.
Если с учетом характера производства работникам, которым установлена сдельная
оплата труда, поручается выполнение работ, тарифицируемых ниже присвоенных им
разрядов, то работодатель обязан выплатить им межразрядную разницу (ст. 150 ТК РФ).
Выплата межразрядной разницы (разницы между тарифной ставкой, соответствующей разряду, установленному рабочему, и тарифной ставкой, соответствующей разряду, по которому тарифицируется выполняемая работа) является обязанностью работодателя, если работник выполняет нормы выработки.
Пример 2.37. Токарь 4-го разряда в течение месяца выполнял:
— работы, тарифицируемые по 4-му разряду, — изготовлено 150 единиц продукции (сдельная расценка за единицу — 50 руб.);
— работы, тарифицируемые по 3-му разряду, — изготовлено 200 единиц продукции (сдельная расценка за единицу — 30 руб.).
Расчет размера заработной платы работника за месяц:
1. Оплата работы по 4-му разряду:
50 руб.???150 = 7500 руб.
2. Оплата работы по 3-му разряду:
30 руб.???200 = 6000 руб.
3. Размер межразрядной разницы:
(50 руб. ? 30 руб.)???200 = 4000 руб.
4. Оплата труда за месяц:
7500 руб. + 6000 руб. + 4000 руб. = 17 500 руб.
Обратите внимание! Получился бы тот же результат, если бы все произведенные работником изделия оплатили по расценкам, установленным для 4-го разряда:
50 руб.???(150 + 200) = 17 500 руб.
Таким образом, если работник, имеющий низкую квалификацию, выполняет работы, требующие высокой квалификации, оплата производится по фактическим сдельным расценкам. Но если, наоборот, работнику, имеющему высокую квалификацию, поручаются менее квалифицированные работы, вся работа оплачивается по расценкам
работы, требующей более высокой квалификации.
142
Заработная плата в 2013 году
При повременной оплате труда и отсутствии возможности раздельного учета выполняемых работ заработная плата в любом случае начисляется исходя из тарифных
ставок (окладов), соответствующих работе, требующей более высокой квалификации.
Соответственно, если работник имеет право на доплаты, например, за особые условия работы, то их размер исчисляется исходя из процентной ставки доплаты к тарифной ставке (окладу), установленной для более высокой квалификации.
2.3.6. Оплата труда при совмещении профессий (должностей),
расширении зон обслуживания, увеличении объема работ
или исполнении обязанностей временно отсутствующего
работника
Общие положения
В соответствии со ст. 60.2 ТК РФ с письменного согласия работника за дополнительную оплату ему может быть поручено (ст. 151 ТК РФ) выполнение в течение установленной продолжительности рабочего дня (смены) наряду с работой, определенной
трудовым договором, дополнительной работы:
— по другой профессии (должности) — совмещение профессий (должностей);
— по такой же профессии (должности) — расширение зон обслуживания, увеличение объема работ.
Для исполнения обязанностей временно отсутствующего работника без освобождения от работы, определенной трудовым договором, работнику может быть
поручена дополнительная работа как по другой, так и по такой же профессии (должности) (ст. 60.2 ТК РФ).
Напомним, что в ст. 151 ТК РФ в предыдущей редакции (действовала до 6 октября
2006 г.) было установлено, что совмещение профессий (должностей) — это выполнение работником у одного и того же работодателя наряду со своей основной работой,
обусловленной трудовым договором, дополнительной работы по другой профессии
(должности). Некоторые специалисты указывали на это положение как на прямой запрет совмещения должностей с одинаковым названием. Поскольку разумного объяснения введения такого запрета никто дать не мог, он был признан неправомерно ущемляющим права работников и исключен из новой редакции ТК РФ.
Однако если речь идет о совмещении одинаковых профессий (должностей), предлагается называть это расширением зон обслуживания или увеличением объема выполняемой работы.
Примером расширения зон обслуживания и увеличения объема выполняемой работы может служить ситуация, когда работник, обладающий высокой квалификацией и навыками в работе, успевает в пределах установленной нормы рабочего времени обслужить большее количество станков, чем предусмотрено действующими нормативами.
Может ли работник совмещать более двух должностей?
Трудовой кодекс не содержит ограничений по количеству совмещаемых
одним работником должностей. При необходимости (и возможности) работник может
совмещать три должности и более.
Единственное ограничение предусмотрено ст. 276 ТК РФ: руководитель организации не может входить в состав органов, осуществляющих функции надзора и контроля в данной организации. Следовательно, руководитель организации также может
совмещать несколько должностей, но при этом не может быть, например, ревизором,
внутренним аудитором и т.п.
Внимание! В любом случае предполагается, что дополнительная работа выполняется в пределах нормальной (сокращенной) продолжительности рабочего времени, установленной работнику. Это принципиальное отличие совмещения профессий (должностей) от внутреннего совместительства — выполнение работ-
2. Заработная плата
143
ником другой регулярной оплачиваемой работы на условиях трудового договора в
свободное от основной работы время (ст. 282 ТК РФ).
Напомним, что в соответствии со ст. 60.1 ТК РФ работник имеет право заключать
трудовые договоры о выполнении в свободное от основной работы время другой регулярной оплачиваемой работы у того же работодателя (внутреннее совместительство)
и (или) у другого работодателя (внешнее совместительство).
Организация А заключила договор с организацией Б, согласно которому организация Б перевозит грузы, принадлежащие организации А, на своем автомобильном транспорте. Водители являются работниками организации Б.
Может ли организация А заключить с этими водителями договор на работу по совместительству в качестве экспедиторов?
Из прямого толкования норм ст. 282 ТК РФ следует, что заключить такие договоры
невозможно, поскольку работа по совместительству всегда производится за пределами основной работы (в свободное от основной работы время). А в данном случае
исполнение обязанностей по дополнительному договору (обязанностей экспедитора)
должно осуществляться одновременно с исполнением основных обязанностей (водителя автомобиля).
В рассматриваемой ситуации возможны следующие варианты:
— либо организация Б заключает со своими работниками — водителями дополнительные соглашения к трудовым договорам, в соответствии с которыми на работников
возлагаются дополнительные обязанности экспедиторов (т.е. вводится совмещение
профессий (должностей));
— либо организация А заключает с физическими лицами, для которых основным
местом работы является организация Б, договоры гражданско-правового характера,
предметом которых будет обеспечение доставки грузов.
В соответствии с постановлением Правительства РФ от 10.03.2009 № 216 утратило силу постановление Совета Министров СССР от 04.12.1981 № 1145, устанавливавшее ограничение на совмещение профессий (должностей) для руководителей организаций, их заместителей и помощников. Еще ранее признан недействующим запрет
на совмещение профессий (должностей) главными специалистами и руководителями
структурных подразделений, отделов, цехов, служб и их заместителями (решение
Верховного Суда РФ от 20.10.2003 № ГКПИ 03-1072, определение Верховного Суда
РФ от 25.03.2003 № КАС 03-90).
Согласно ст. 60.2 ТК РФ срок, в течение которого работник будет выполнять
дополнительную работу, ее содержание и объем устанавливаются работодателем с письменного согласия работника.
Работник имеет право досрочно отказаться от выполнения дополнительной работы, а работодатель — досрочно отменить поручение о ее выполнении, предупредив об
этом другую сторону в письменной форме не позднее чем за три рабочих дня.
Заметим, что Трудовой кодекс не оговаривает необходимость наличия уважительной причины для отказа от дальнейшего исполнения условий соглашения о совмещении профессий (должностей) и др.
Все указанные режимы работ предполагают увеличение нагрузки на работника за
счет вменения ему в обязанности дополнительного объема работ и поэтому могут вводиться только на основании заключенного с работником дополнительного соглашения
к трудовому договору (ст. 60.2 ТК РФ).
Сторонам трудового договора необходимо зафиксировать в письменной форме:
— срок, в течение которого работник будет выполнять дополнительную работу.
Условие о совмещении профессий (должностей), увеличении объема работ или расширении зон обслуживания может действовать в течение определенного срока или
постоянно (без указания срока);
— содержание дополнительной работы;
— объем дополнительной работы;
— размер доплаты.
144
Заработная плата в 2013 году
Достаточно ли издать приказ руководителя об установлении работнику режима совмещения профессий (должностей)?
Некоторые работодатели полагают, что достаточно издать соответствующее распоряжение (приказ), чтобы поручить работнику выполнение дополнительной работы
в режиме совмещения профессий (должностей). При этом обычно ссылаются на то,
что в ст. 60.2 ТК РФ прямо не указано на необходимость заключения дополнительного
соглашения, определяющего объем и характер дополнительной работы, сроки ее выполнения, размер доплаты и т.д. Из положений ст. 60.2 ТК РФ следует лишь одно: срок,
в течение которого работник будет выполнять дополнительную работу, ее содержание
и объем устанавливаются работодателем с письменного согласия работника, отметку о котором можно сделать и на приказе.
Это ошибочное мнение, поскольку оно не учитывает положений ст. 60 ТК РФ,
согласно которой запрещается требовать от работника выполнения работы, не
обусловленной трудовым договором, за исключением случаев, предусмотренных
ТК РФ и иными федеральными законами. Напомним, что к случаям, когда дополнительную (или просто отличающуюся от обусловленной трудовом договором) работу можно
поручить работнику без заключения соответствующего соглашения, относятся экстренные (катастрофы природного или техногенного характера, производственные аварии,
несчастные случаи на производстве, пожары, наводнения, голод, землетрясения, эпидемии или эпизоотии) и любые исключительные случаи, ставящие под угрозу жизнь или
нормальные жизненные условия всего населения или его части (ст. 72.2, 99, 113 ТК РФ).
Заметим также, что в отсутствие дополнительного соглашения к трудовому договору работник не сможет воспользоваться своим правом досрочно отказаться от выполнения дополнительной работы, а работодатель — досрочно отменить поручение о
ее выполнении, предупредив об этом другую сторону в письменной форме не позднее
чем за три рабочих дня (ст. 60.2 ТК РФ). Не может же работник подать заявление с
просьбой отменить приказ руководителя сам по себе? А вот подать заявление о досрочном прекращении действия соглашения к трудовому договору — можно.
Размер доплаты за совмещение профессий (должностей), расширение зон обслуживания, увеличение объема работы устанавливается по соглашению сторон трудового договора (ст. 151 ТК РФ). Таким образом, в Трудовом кодексе имеется прямое
указание на необходимость именно соглашения сторон. Очевидно, что такое
соглашение заключается в письменной форме.
Кроме того, необходимо вспомнить, что согласно п. 21 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых
договоров. Следовательно, в отсутствие дополнительного соглашения к трудовому договору доплата за совмещение профессий (должностей), установленная приказом руководителя организации, не может уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль.
Внимание! Условия о совмещении профессий (должностей) должны
быть оговорены в дополнительном соглашении к трудовому договору.
Приказ (распоряжение) руководителя организации в данном случае издается
на основании исключительно указанного дополнительного соглашения.
В организации работают два оператора. В период нахождения одного из них
в отпуске второй выполняет работу за двоих. Нужно ли в данном случае заключать дополнительное соглашение к трудовому договору?
Выполнение наряду с основной работой, обусловленной трудовым договором, дополнительного объема работ по такой же профессии или должности называется увеличением объема работ.
Если объем поручаемой работнику работы определен условиями трудового договора, то увеличение этого объема должно быть оформлено дополнительным соглашением.
2. Заработная плата
145
Совмещение профессий (должностей) разрешается, как правило, в пределах
той категории персонала, к которой относится данный работник (рабочие, инженернотехнические работники, служащие и др.).
Заведующая складом по совместительству работает уборщицей в той же организации. Поскольку объемы работы организации снижены и на складе почти нет складируемой продукции, обязанности по обеим должностям выполняются в течение нормальной продолжительности рабочего времени.
В связи с уходом в отпуск вахтера в организации возникла потребность в работнике, который смог бы исполнять обязанности временно отсутствующего работника.
Режим работы вахтеров: сутки — работают, трое — отдыхают. Можно ли возложить
обязанности отсутствующего вахтера на работницу, которая уже совмещает должности заведующей складом и уборщицы?
Заметим, что в нормативных правовых актах не говорится о невозможности совмещения трех профессий (должностей). Однако очевидно, что график работы по всем
совмещаемым профессиям (должностям) должен совпадать. Поэтому, если режим
работы заведующей складом предполагает, например, работу по графику 5-дневной
рабочей недели, то совмещение этой должности и должности вахтера невозможно.
Кроме того, в данном случае можно говорить о принципиальной невозможности
совмещения должности вахтера с любой другой: вахтер обязан постоянно находиться на своем посту и не может отвлекаться на уборку помещений, выдачу продукции
со склада и т.д. Следовательно, заведующая складом может выполнять обязанности
вахтера только за пределами нормальной продолжительности рабочего времени (т.е.
заключив другой трудовой договор на работу по совместительству — ст. 282 ТК РФ).
Принимая во внимание специфику работы вахтера (в том числе график работы —
«сутки через трое»), работодатель вправе установить для работника-совместителя суммированный учет рабочего времени таким образом, чтобы норма рабочего времени
(16 часов в неделю) соблюдалась не в рамках каждой отдельной недели, а в целом за
учетный период (месяц, квартал и др.), установленный работодателем (ст. 104 ТК РФ).
В этом случае работник-совместитель может отрабатывать по две рабочие смены
(24 часа???2 = 48 часов) в течение каждых трех недель (16 часов???3 = 48 часов). Необходимо также помнить, что рабочие смены вахтера-совместителя не должны совпадать
с рабочими днями по основной работе, т.е. должны приходиться на субботу и воскресенье.
Кроме того, необходимо помнить, что продолжительность еженедельного непрерывного отдыха не может быть менее 42 часов (ст. 110 ТК РФ).
Других способов решения задачи, поставленной в вопросе, на взгляд автора, нет.
За работниками, занятыми на работах с вредными условиями труда, совмещающими профессии (должности) и выполняющими свою основную работу в полном объеме, сохраняются предусмотренные действующим законодательством льготы в связи
с условиями труда (дополнительный отпуск, сокращенный рабочий день, бесплатная
выдача молока и лечебно-профилактического питания) независимо от того, установлены эти льготы по совмещенным профессиям (должностям) или нет.
Работникам, для которых по основной профессии (должности) указанные выше
льготы действующим законодательством не предусмотрены, а по совмещаемой профессии (должности) предусмотрены, эти льготы должны предоставляться только за те
дни, в которые по совмещаемой профессии (должности) работник работал не менее
половины рабочего дня.
При этом продолжительность дополнительного отпуска рассчитывается пропорционально отработанному времени в условиях, дающих право на этот отпуск, исходя
из продолжительности дополнительного отпуска.
Например, если дополнительный отпуск составляет 7 календарных дней в год, то
за месяц работы по совмещаемой профессии (должности) на указанных выше условиях работнику предоставляется 0,583 дня (7 дней : 12) дополнительного отпуска. Если
дополнительный отпуск — 14 календарных дней в год, то за месяц работы по совмещаемой профессии (должности) работнику предоставляется 1,167 дня (14 дней : 12).
146
Заработная плата в 2013 году
Отражается ли в табеле учета рабочего времени факт совмещения работником профессий (должностей)?
При совмещении работником профессий (должностей) не предполагается разделения рабочего времени на части, в течение которых выполняются работы по той или
иной профессии (должности). Эти работы могут выполняться параллельно, последовательно или как-то иначе — на усмотрение работника.
В табеле факт совмещения профессий (должностей) не отражается1.
Доплаты за совмещение профессий (должностей), расширение
зон обслуживания, увеличение объема работ или исполнение
обязанностей временно отсутствующего работника
В соответствии со ст. 151 ТК РФ при совмещении профессий (должностей), расширении зон обслуживания, увеличении объема работы или исполнении обязанностей временно отсутствующего работника без освобождения от работы, определенной трудовым договором, работнику производится доплата.
Размер доплаты устанавливается по соглашению сторон трудового договора с
учетом содержания и (или) объема дополнительной работы (ст. 60.2 ТК РФ).
Никакими пределами размеры доплат не ограничены. Так, если работник выполняет
весь спектр обязанностей по совмещаемой должности (хотя, на взгляд автора, это без
освобождения от основной работы невозможно), то он может претендовать на получение
полного оклада по этой должности. И наоборот, стороны могут договориться о том, что
дополнительная работа производится без дополнительной оплаты.
В положении об оплате труда указано: в случае совмещения профессий и
должностей, а также при выполнении обязанностей временно отсутствующего работника без освобождения от основной работы работнику производится доплата в пределах 50% тарифной ставки (оклада) по совмещаемой (замещаемой) профессии (должности). Можно ли в таких случаях устанавливать работникам
доплаты без заключения с ними дополнительного соглашения на основании приказа
руководителя организации (на приказе работник делает запись: «Согласен на совмещение (замещение) с доплатой в размере…»)?
Локальными нормативными актами организации (в том числе положением об
оплате труда) устанавливаются общие правила, которыми следует руководствоваться при определении порядка оплаты работникам фактически отработанного времени
(фактически выполненной работы).
В то же время конкретные условия оплаты труда работника (в том числе размер тарифной ставки или оклада (должностного оклада), доплаты, надбавки и поощрительные выплаты) должны быть определены условиями трудового договора
(ст. 57 ТК РФ).
Коллективным договором, принятым в организации, предусмотрено, что за
совмещение профессий (должностей), расширение зон обслуживания, увеличение объема работ или исполнение обязанностей временно отсутствующего работника без освобождения от основной работы работнику устанавливается
доплата в пределах 50% тарифной ставки (оклада) по совмещаемой профессии
(должности). В аудиторском заключении указано, что такое условие коллективного
договора ущемляет права работника, поскольку введение ограничения размера доплат лишает его возможности оговорить с работодателем иной (больший) их размер. Правы ли аудиторы?
На взгляд автора, аудиторы не правы.
1 Нельзя путать совмещение профессий (должностей) с работой по совместительству, время которой обязательно отражается в табеле отдельной строкой.
2. Заработная плата
147
Размер рассматриваемых доплат устанавливается соглашением сторон трудового договора. При этом ни одной из сторон изначально не предоставлено большего
объема прав по сравнению с другой.
Теоретически, конечно, можно предположить, что работник попросит (требовать
он не имеет права), чтобы ему установили доплату в размере 100 (200, 300 и т.д.) %
от оклада по совмещаемой должности. Но едва ли эту просьбу удовлетворит работодатель. В конечном счете либо стороны не договорятся вовсе, либо работник будет
вынужден снизить уровень своих притязаний, например, до 50% от оклада по совмещаемой должности.
Поэтому, если одна из сторон определяет предельный размер доплат, рассматривать это как нарушение прав второй стороны ни в коем случае нельзя. Это, скорее,
ориентир для работника.
Тем более что коллективный договор, локальный нормативный акт, определяющие
условия оплаты труда, утверждаются представительным органом работников, который, по всей видимости, не возражал против введения такого условия.
Пример 2.38. На водителя автомобиля возложены обязанности по погрузке-разгрузке (которые должен выполнять грузчик), приему-сдаче, обеспечению сохранности груза и оформлению документации на него (которые должен выполнять экспедитор). Доплата за совмещение профессий (должностей) установлена в размере 20% от тарифной ставки (оклада).
Тарифная ставка (оклад) работника составляет 10 000 руб.
Расчет размера заработной платы работника за месяц:
1. Оплата по тарифу за полностью проработанный месяц — 10 000 руб.
2. Размер доплаты за совмещение профессий (должностей):
10 000 руб.???20% = 2000 руб.
3. Оплата труда за месяц:
10 000 руб. + 2000 руб. = 12 000 руб.
Работникам, отработавшим неполный месяц, доплата за совмещение профессий
(должностей) начисляется в установленном размере пропорционально отработанному времени.
Пример 2.39. Для условий примера 2.38.
В расчетном месяце (22 рабочих дня) 8 рабочих дней работник был временно
нетрудоспособен.
Расчет размера заработной платы работника за месяц:
1. Оплата по тарифу за отработанное в расчетном месяце время:
10 000 руб. : 22 дня???(22 дня – 8 дней) = 6363,64 руб.
2. Размер доплаты за совмещение профессий (должностей):
6363,64 руб.???20% = 1272,73 руб.
или 10 000 руб.???20% : 22 дня???(22 дня – 8 дней) = 1272,73 руб.
3. Оплата труда за месяц:
6363,64 руб. + 1272,73 руб. = 7636,37 руб.
Доплаты за совмещение профессий (должностей) могут устанавливаться работнику наряду с надбавкой за профессиональное мастерство или высокую квалификацию и пр.
Вправе ли руководитель организации отказать работнику в доплате за совмещение должностей, ссылаясь на недостаточность в организации денежных средств?
Срок, в течение которого работник будет исполнять обязанности временно отсутствующего работника без освобождения от своей основной работы, содержание
дополнительной работы, ее объем, а также размеры доплат работнику за указанную
дополнительную работу должны быть определены дополнительным соглашением к
трудовому договору (ст. 60.2, 151 ТК РФ).
148
Заработная плата в 2013 году
Если соглашением сторон установлен размер доплаты за совмещение должностей, но работодатель со ссылкой на тяжелое материальное положение организации
отказался выполнить условия соглашения, то это, безусловно, неправомерно.
Доплаты за совмещение профессий (должностей) не устанавливаются, если совмещаемая работа:
— обусловлена трудовым договором (входит в круг обязанностей работника).
В должностных инструкциях отдельных категорий работников может предусматриваться, что в период отсутствия на рабочем месте другого работника со схожей трудовой функцией они исполняют обязанности отсутствующего работника. Указанные
положения должностных инструкций, являющихся неотъемлемой частью трудовых
договоров, не предполагают осуществление доплат, поскольку в таком случае данная
работа (исполнение обязанностей временно отсутствующего работника) выполняется
в рамках заключенного трудового договора (письмо Минздравсоцразвития России от
12.03.2012 № 22-2-897);
— предусмотрена нормами трудовых затрат;
— поручается работнику в установленном законодательством порядке в связи с
недостаточной загруженностью против действующих норм трудовых затрат по основной работе.
Можно ли производить доплату заместителю начальника отдела за время
замещения начальника отдела, находящегося в отпуске?
Ответ на этот вопрос зависит только от одного: входит ли обязанность замещать
отсутствующего начальника в должностные обязанности его заместителя в соответствии с условиями его трудового договора и (или) должностной инструкцией.
Если согласно трудовому договору (должностной инструкции) заместитель выполняет обязанности отсутствующего начальника в период его отсутствия, то доплата
за совмещение должностей не производится, поскольку установленные трудовым договором условия оплаты труда изначально учитывают выполнение указанных обязанностей.
Если же ни трудовым договором, ни должностной инструкцией прямо не установлено, что заместитель выполняет обязанности отсутствующего начальника, то в данном случае с заместителем должно быть заключено дополнительное соглашение к
трудовому договору, определяющее дополнительную трудовую функцию работника и
условия ее оплаты (в том числе доплату за совмещение должностей).
Можно ли производить доплату за совмещение профессий (должностей)
главному бухгалтеру, если он выполняет обязанности отсутствующего рядового бухгалтера?
До 2003 г. не допускалось совмещение должностей (а следовательно, не могла
идти речь и о доплате) руководителями организаций, заместителями руководителей
организаций, главными специалистам организаций, а также руководителями структурных подразделений, отделов, цехов, служб и их заместителями (подп. «а» п. 15 постановления Совмина СССР от 04.12.1981 № 1145 «О порядке и условиях совмещения
профессий (должностей)»).
В дальнейшем ограничение на совмещение должностей было отменено для руководителей структурных подразделений, отделов, цехов, служб и их заместителей, а
также главных специалистов организации (решение Верховного Суда РФ от 20.10.2003
№ ГКПИ 03-1072).
Следовательно, главному бухгалтеру может и должна производиться доплата за
совмещение должностей при выполнении им обязанностей отсутствующего рядового
работника, если трудовым договором (должностной инструкцией) не предусмотрено
иное.
Суммы доплат за совмещение профессий (должностей), расширение зон обслуживания, увеличение объема работы или за исполнение обязанностей временно от-
2. Заработная плата
149
сутствующих работников без освобождения от работы, определенной трудовым договором:
— в целях налогообложения прибыли относятся к расходам на оплату труда в
размере, определенном соглашением сторон трудового договора (п. 3 ст. 255 НК РФ;
письмо Минфина России от 29.10.2009 № 03-03-06/1/702);
— подлежат обложению НДФЛ;
— включаются в базу для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное
страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, а
также на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
2.3.7. Оплата труда при временном заместительстве
Исполнение обязанностей временно отсутствующих работников без освобождения от основной работы нельзя путать с режимом временного заместительства,
под которым понимается обусловленное производственной необходимостью
исполнение служебных обязанностей по должности временно отсутствующего
работника, при котором работник — временный заместитель освобождается от
исполнения своих обязанностей по основной работе (предусмотренных трудовым
договором) (п. 1 разъяснений Госкомтруда СССР и Секретариата ВЦСПС от 29.12.1965
№ 30/39 «О порядке оплаты временного заместительства», утвержденных постановлением Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 29.12.1965 № 820/39).
Временное исполнение обязанностей по должности отсутствующего работника
в режиме временного заместительства возлагается на другого работника приказом
(распоряжением) по организации, который издается на основании дополнительного
соглашения к трудовому договору, заключенного с работником.
Фактически временное заместительство означает временный перевод на другую
работу.
В соответствии со ст. 72.2 ТК РФ по соглашению сторон, заключаемому в письменной форме, работник может быть временно переведен на другую работу у того же
работодателя для замещения временно отсутствующего работника, за которым в соответствии с законом сохраняется место работы, до выхода этого работника на работу. Если по окончании срока перевода прежняя работа работнику не предоставлена, а
он не потребовал ее предоставления и продолжает работать, то условие соглашения
о временном характере перевода утрачивает силу и перевод считается постоянным.
Какая формулировка условия о порядке оплаты труда в приказе о назначении
работника временно исполняющим обязанности отсутствующего работника
(более высокооплачиваемого) является правильной: «с выплатой разницы в
окладах» или «с сохранением среднего заработка по прежней работе»?
Ответ на данный вопрос зависит от системы оплаты труда, принятой в организации.
Если заработная плата работника включает в себя различные доплаты, надбавки,
премии, то можно с большой степенью уверенности предположить, что его средний
заработок выше оклада (в том числе и по замещаемой должности). В этом случае за
работником должен быть сохранен именно средний заработок по прежней должности.
Если средний заработок работника выше, чем оклад по его основной должности,
но ниже оклада по замещаемой должности, то в приказе следует указать: «с оплатой
по выполняемой работе».
Неграмотной и не имеющей никакого экономического смысла является формулировка: «с доплатой до оклада по занимаемой должности».
Подумайте: если работа выполнена, то ее следует оплатить исходя из размера
оклада, установленного для соответствующей должности. Нельзя за выполненную
по одной должности работу начислить оклад по другой должности, а затем доплатить
разницу между окладами. Мягко говоря, странный способ оплаты труда.
150
Заработная плата в 2013 году
Если выполнена нижеоплачиваемая работа, работнику следует начислить не фактически заработанную им сумму (эту ущемит его интересы), а сохранить средний заработок по прежней работе. Другими словами, за время перевода на нижеоплачиваемую должность работнику не начисляется заработная плата, а производится выплата в
размере среднего заработка, признаваемая гарантией (см. с. 180).
Временный заместитель премируется на условиях и в размерах, установленных по
должности замещаемого им работника.
Пример 2.40. Работнику, которому установлен оклад 10 000 руб., на время болезни руководителя подразделения организации поручено выполнение его обязанностей (с освобождением от основных обязанностей).
Руководитель подразделения согласно штатному расписанию получает оклад
15 000 руб. и премию в размере 10% от оклада в случае качественного выполнения
подразделением за месяц установленного объема работ.
Продолжительность периода временного заместительства — 20 рабочих дней.
Количество рабочих дней в расчетном месяце — 22.
Расчет размера заработной платы работника за месяц:
1. Оплата труда за дни, отработанные по основной должности:
10 000 руб. : 22 дня???(22 дня – 20 дней) = 909,09 руб.
2. Оплата труда за период временного заместительства:
а) заработная плата: 15 000 руб. : 22 дня???20 дней = 13 636,36 руб.;
б) премия за качественное выполнение установленного объема работ:
13 636,36 руб.???10% = 1363,63 руб.
3. Оплата труда за месяц:
909,09 руб. + 13 636,36 руб. + 1363,63 руб. = 15 909,08 руб.
Поскольку систему оплаты труда, в том числе различные доплаты и надбавки,
устанавливает работодатель (в локальном нормативном акте), доплаты за временное
заместительство могут быть предусмотрены для любых категорий работников, включая штатных заместителей.
В то же время, если условия трудового договора (должностная инструкция) изначально предусматривают выполнение работником обязанностей отсутствующих
руководителей, работодатель вправе отказать в установлении доплат (если иное
не предусмотрено коллективным договором или иным локальным нормативным актом).
Обратите внимание! Согласно п. 2 разъяснений Госкомтруда СССР и
Секретариата ВЦСПС от 29.12.1965 № 30/39 назначение работника исполняющим обязанности по вакантной должности не допускается. Это возможно только по должности, на которую назначает вышестоящий орган управления.
В этом случае не позднее месячного срока со дня принятия работника на работу руководитель организации обязан представить документы для его назначения на
должность в вышестоящий орган управления. Этот орган в месячный срок со дня получения документов должен рассмотреть вопрос и сообщить руководителю организации
о результатах.
В случае неутверждения в должности работника, принятого руководителем не из
числа работников данной организации, ему должна быть предложена другая работа с
учетом квалификации и опыта работы.
В отсутствие соответствующей работы или при отказе от предложения он освобождается от работы по основаниям, предусмотренным законодательством, например, по соглашению сторон.
Если не утвержден работник, выдвинутый на руководящую должность из числа резерва данной организации, ему должна быть предоставлена работа по квалификации
и оплате не ниже той, которую он выполнял до назначения на новую должность.
При назначении работника, в том числе штатного заместителя (помощника) или
главного инженера исполняющим обязанности по вакантной должности оплата труда
производится по этой должности.
2. Заработная плата
151
2.4. Стимулирующая часть заработной платы
В отличие от компенсационных выплат, смысл которых заключается в возмещении работнику дополнительных трудовых затрат, усилий, обусловленных причинами
производственного характера, стимулирующие доплаты и надбавки должны повысить
заинтересованность работника в более эффективном выполнении своих трудовых
обязанностей, в проявлении инициативы, повышении своей квалификации, продолжительной работе в данной организации, отрасли и т.д.
Стимулирующие доплаты и надбавки, как правило, персонифицированы, т.е. они
выплачиваются только тем работникам, труд, результаты труда, деловые качества которых соответствуют определенным критериям.
Заметим, что стимулирующие выплаты упоминаются и в Трудовом кодексе РФ, и
в Налоговом кодексе РФ, и в других законодательных и нормативных правовых актах.
Но ни в одном официальном документе не приведено определение понятия «стимулирующая выплата».
Специалисты предлагают различные формулировки. Например, стимулом (стимулирующей выплатой) признается дополнительное к тарифной оплате труда вознаграждение за работу, не оговоренную трудовыми обязанностями (нормами труда)1.
Стимулирующие выплаты могут быть разделены на группы в зависимости от их целевого назначения:
1) доплаты и надбавки, учитывающие интенсивность, сложность и особые условия
труда конкретного работника (доплаты за руководство бригадой; надбавки за допуск к
государственной тайне и др.);
2) доплаты и надбавки, вводимые в целях обеспечения заинтересованности работников в повышении своей квалификации, росте профессионального мастерства,
продолжительной работе в данной организации или отрасли (надбавки за профессиональное мастерство, классность, выслугу лет и др.);
3) премии и иные поощрительные выплаты за производственные результаты (трудовые показатели)2.
До внесения поправок в ст. 129 ТК РФ определение заработной платы не содержало упоминания о поощрительных выплатах, что позволяло довольно четко разделить
стимулирующие выплаты, порядок установления которых регулируется разделом VI
«Оплата и нормирование труда» ТК РФ, и поощрения за труд, предусмотренные ст. 191
ТК РФ (раздел VIII «Трудовой распорядок. Дисциплина труда» ТК РФ).
Если же рассматривать поощрительные выплаты как разновидность стимулирующих выплат (что вытекает из формулировки, приведенной в ст. 129 ТК РФ в новой редакции), то, на взгляд автора, необходимо уточнить следующее.
Поскольку «заработная плата (оплата труда работника) — вознаграждение за
труд...», в состав заработной платы могут приниматься только те поощрительные выплаты (премии), которые начисляются работникам за выполненную работу и про которые можно однозначно сказать: они «заработаны».
Если же выплата (в том числе названная премией) обусловлена не трудовыми достижениями работника, не выполнением показателей премирования и т.п., а иными
заслугами работника (участием в общественной работе, активным участием в жизни
коллектива и др.), т.е. можно утверждать, что она именно «заслужена», а не «заработана», то ее не следует рассматривать в составе выплат, образующих заработную плату
(не следует признавать расходами на оплату труда в целях налогообложения прибыли,
учитывать в расчетах среднего заработка).
На практике стимулирующие выплаты нередко заменяют заработную плату. Например, трудовым договором (другими локальными нормативными актами) устанавливается, что заработная плата состоит из фиксированной части — оклада, размер
1 Яковлев Р.А. Стимулирующие выплаты как форма вознаграждения за труд // Справочник кадровика. 2004. № 9.
2 Иные премии, на взгляд автора, следует рассматривать не как стимулирующие, а как поощрительные выплаты, не являющиеся частью системы оплаты труда (см. с 158).
152
Заработная плата в 2013 году
которого является явно заниженным по сравнению со средним размером оплаты труда в стране (регионе, отрасли) и зачастую приравнивается к МРОТ, и стимулирующих
выплат (премий, доплат, надбавок), размер которых определяется помесячно и очень
часто на основе субъективных оценок работодателя.
По мнению автора, это противоречит положениям ст. 129 ТК РФ, согласно которой:
— заработная плата — это прежде всего вознаграждение за труд в зависимости
от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой
работы, а уже потом — выплата компенсационного и стимулирующего характера;
— тарифная ставка — фиксированный размер оплаты труда работника за выполнение нормы труда определенной сложности (квалификации) за единицу времени без
учета компенсационных, стимулирующих и социальных выплат;
— оклад (должностной оклад) — фиксированный размер оплаты труда работника
за исполнение трудовых (должностных) обязанностей определенной сложности за календарный месяц без учета компенсационных, стимулирующих и социальных выплат.
Установление небольшого оклада и относительно больших стимулирующих выплат, по сути, означает, что стоимость выполняемых работником работ изначально
мала и работодатель оплачивает не столько работу, выполненную в рамках, обусловленных трудовым договором, сколько дополнительные (выполненные сверх установленных норм труда) работы и личные качества работника (профессиональное мастерство и т.д.).
Очевидно, что работодатели стремятся снизить размер гарантированной работнику заработной платы, чтобы в случае необходимости (при недостижении запланированных финансовых результатов, отсутствии заказов, сокращении объемов производства и т.п.) фактически уменьшить размер заработной платы за счет неначисления
стимулирующих выплат, не внося при этом изменений в существенные условия трудового договора.
Но ведь при этом, безусловно, нарушаются интересы работников.
Если учитывать опыт развитых зарубежных стран, то эффективными считаются
системы оплаты труда, согласно которым на стимулирующие выплаты приходится не
более 10–15% заработной платы.
2.4.1. Надбавки к должностному окладу лицам, допущенным
к государственной тайне
Согласно ст. 21 Закона РФ от 21.07.1993 № 5485-1 «О государственной тайне»
должностным лицам и гражданам, допущенным к государственной тайне на постоянной основе, устанавливаются процентные надбавки к заработной плате в зависимости
от степени секретности сведений, к которым они имеют доступ.
Правила выплаты ежемесячных процентных надбавок к должностному окладу (тарифной ставке) граждан, допущенных к государственной тайне на постоянной основе, и
работников структурных подразделений по защите государственной тайны утверждены
постановлением Правительства РФ от 18.09.2006 № 573 «О предоставлении социальных гарантий гражданам, допущенным к государственной тайне на постоянной основе,
и сотрудникам структурных подразделений по защите государственной тайны».
Ежемесячная процентная надбавка к должностному окладу (тарифной ставке)
граждан, допущенных к государственной тайне на постоянной основе, выплачивается
в зависимости от:
— степени секретности сведений, к которым эти граждане имеют документально
подтверждаемый доступ на законных основаниях;
— объема сведений, к которым указанные граждане имеют доступ;
— продолжительности срока, в течение которого сохраняется актуальность засекречивания этих сведений.
Процентная надбавка не выплачивается лицам:
— освобожденным от занимаемых должностей;
— которым допуск прекращен;
2. Заработная плата
153
— освобожденным приказом руководителя от работы на постоянной основе со
сведениями, составляющими государственную тайну;
— работающим (проходящим службу) по совместительству и получающим такую
надбавку по основному месту работы;
— имеющим почасовую оплату;
— работающим по трудовому соглашению (по договору гражданско-правового характера);
— находящимся в отпуске по уходу за ребенком;
— военнослужащим и лицам рядового и начальствующего состава, находящимся в
распоряжении соответствующих командиров (начальников);
— за время отпуска, предоставляемого при увольнении со службы.
Выплата процентной надбавки прекращается со дня, следующего за днем освобождения от должности, прекращения допуска, освобождения от работы со сведениями, составляющими государственную тайну.
Работникам структурных подразделений по защите государственной тайны дополнительно к ежемесячной процентной надбавке к должностному окладу (тарифной
ставке) выплачивается процентная надбавка к должностному окладу (тарифной ставке) за стаж работы в указанных структурных подразделениях.
Процентные надбавки (в качестве выплат, предусмотренных системой оплаты труда) включаются в расчет среднего заработка работника, сохраняемого на время командировки, отпуска, периода временной нетрудоспособности. Другими словами, в
указанные периоды процентная надбавка выплачивается работнику в составе среднего заработка.
Пример 2.41. Оклад работника составляет 15 000 руб. Размер процентной надбавки за допуск к государственной тайне, установленной работнику, — 4500 руб. в
месяц (30% от оклада).
Работнику предоставлен ежегодный оплачиваемый отпуск с 15 июля по 11 августа 2013 г.
Расчет размера процентной надбавки за июль:
а) процентная надбавка за отработанные до начала отпуска дни:
4500 руб. : 23 дня???10 дней = 1956,52 руб.
б) оплата дней отпуска, приходящихся на июль:
— средний дневной заработок (предположим, весь расчетный период отработан полностью):
(15 000 руб. + 4500 руб.)???12 мес. : 12 мес. : 29,4 = 663,27 руб.,
в том числе 153,06 руб. в среднем дневном заработке — часть процентной надбавки;
— средний заработок, приходящийся на дни отпуска в июле:
663,27 руб.???17 дней = 11 275,59 руб.,
в том числе 2602,02 руб. в среднем заработке — часть процентной надбавки.
Всего за июль работнику начислено процентной надбавки (в том числе в составе среднего заработка):
1956,52 руб. + 2602,02 руб. = 4558,54 руб.
Расчет размера процентной надбавки за август:
а) процентная надбавка за отработанные по окончании отпуска дни:
4500 руб. : 22 дня???15 дней = 3068,18 руб.;
б) оплата дней отпуска, приходящихся на август:
— средний заработок, приходящийся на дни отпуска в августе:
663,27 руб.???11 дней = 7295,97 руб.,
в том числе 1683,66 руб. в среднем заработке — часть процентной надбавки.
Всего за август работнику начислено процентной надбавки (в том числе в составе среднего заработка):
3068,18 руб. + 1683,66 руб. = 4751,84 руб.
Процентные надбавки выплачиваются сверх установленных в соответствии с действующим законодательством других надбавок и доплат.
Выплаты в виде процентной надбавки к должностному окладу (тарифной ставке)
лицам, имеющим допуск к сведениям, составляющим государственную тайну:
154
Заработная плата в 2013 году
— в целях налогообложения прибыли относятся к расходам на оплату труда
(п. 3 ст. 255 НК РФ).
— подлежат обложению НДФЛ;
— включаются в базу для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное
страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, а также на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
2.4.2. Надбавки за выслугу лет
Надбавки за выслугу лет могут устанавливаться с целью закрепления в организации квалифицированных работников.
В бюджетных организациях надбавка за выслугу лет выплачивается работникам
в соответствии с федеральными законами или нормативными актами, которые разрабатываются на основании документов, утвержденных министерствами и ведомствами
(по подчиненности организации).
В организациях, не финансируемых из бюджета, надбавки за выслугу лет могут
предусматриваться коллективным договором или иным локальным нормативным актом
(положениями об оплате труда, о надбавке за выслугу лет и др.).
Документ, устанавливающий надбавки, должен определять:
— шкалу надбавок;
— правила определения стажа работы (непрерывного стажа работы);
— порядок исчисления и установления надбавки.
Размер надбавки за выслугу лет, как правило, определяется в процентном отношении к тарифной ставке (окладу) работника, но может устанавливаться и в твердой
сумме.
Данная надбавка относится к постоянным доплатам к тарифной ставке (окладу)
работника и в расчетах среднего заработка учитывается в размере начисленных сумм
полностью.
Надбавки за выслугу лет, выплачиваемые работникам организации в соответствии
с трудовыми договорами и (или) коллективным договором, а также локальным нормативным актом:
— в целях налогообложения прибыли признаются расходами на оплату труда
(п. 2, 10 ст. 255 НК РФ);
— подлежат обложению НДФЛ;
— включаются в базу для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное
страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, а также на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
2.4.3. Надбавки (доплаты) за ученые степени
Научно-педагогическим работникам высших учебных заведений (вузов) устанавливаются надбавки к должностным окладам (ставкам) в размере (п. 5 ст. 30 Закона от
22.08.1996 № 125-ФЗ):
— 40% за должность доцента;
— 60% за должность профессора;
— 3000 руб. за ученую степень кандидата наук;
— 7000 руб. за ученую степень доктора наук.
В письме Минобразования России от 16.04.2007 № 03-760 разъяснено, что указанные выше размеры надбавок за ученую степень установлены к должностным окладам (ставкам) только научно-педагогическим работникам вузов. Должности ректора,
проректора, начальника учебного управления и заведующего аспирантурой не отно-
2. Заработная плата
155
сятся к профессорско-преподавательскому составу, так как являются административными. Доплаты за ученые степени лицам, занимающим данные штатные должности,
устанавливаются, только если за ними закреплены часы преподавательской работы.
Причем доплаты устанавливаются преподавателям, имеющим ученые степени по профилю преподаваемой дисциплины.
Организация не является учебным заведением. Правомерно ли включение
суммы доплат за ученую степень в состав расходов на оплату труда в целях
налогообложения прибыли?
Мнения специалистов по этому вопросу разделились.
Одни указывают, что доплата за ученую степень, предусмотренная коллективным
договором, не относится ни к одному из перечисленных в п. 3 ст. 255 НК РФ начислений, а поэтому она не может включаться в состав расходов на оплату труда. При этом
дается ссылка на постановления ФАС Московского округа от 28.09.2006, от 05.10.2006
№ КА-А40/9312-06-П, от 06.04.2006, от 30.03.2006 № КА-А40/2484-061.
Другие отмечают, что на производительность труда оказывают влияние не только
количество отработанных лет, но и профессиональный уровень работника. Поэтому
организация может установить к должностному окладу стимулирующие доплаты, в том
числе за ученую степень работника.
Любой работодатель (и прежде всего коммерческая организация) вправе самостоятельно устанавливать коллективными договорами, соглашениями, локальными
нормативными актами системы оплаты труда, включая размеры тарифных ставок,
окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в
том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования (ст. 135 ТК РФ). При этом
Трудовой кодекс не устанавливает ограничений ни в выборе названия для той или иной
выплаты, ни в обосновании ее целесообразности.
Таким образом, изначально неправильно утверждение: если ни один из нормативных документов не вменяет в обязанности работодателя установление определенных
доплат, то эти доплаты не могут быть отнесены к расходам на оплату труда в целях налогообложения прибыли.
В то же время следует принять во внимание следующее: как заработная плата в
целом, стимулирующие доплаты и надбавки должны являться вознаграждением за
труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и
условий выполняемой работы (ст. 129 ТК РФ). Таким образом, установление доплат за
ученую степень можно обосновать, только если работник занимает должность, квалификационная характеристика которой предполагает наличие указанной степени.
Критерии отнесения выплат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу
на прибыль, установлены п. 1 ст. 252 НК РФ (см. раздел «Общее понятие расходов»).
Статья 255 НК РФ определяет лишь, какие признанные расходами выплаты квалифицируются как расходы на оплату труда (а не материальные, не прочие). При этом перечень выплат, содержащийся в ст. 255 НК РФ, не является закрытым и может быть расширен (п. 25 ст. 255 НК РФ).
Следовательно, установленные коллективным договором (локальным нормативным актом) доплаты (надбавки) за ученую степень, отвечающие критериям п. 1 ст. 252
1 Поясним, что суд рассматривал вопрос о правомерности неначисления налогоплательщиком ЕСН
на суммы предусмотренных коллективным договором доплат за ученую степень в размере до 10% от
месячного должностного оклада на основании п. 3 ст. 236 НК РФ (т.е. в связи с тем, что организация не
относила эти доплаты к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль).
По мнению налогового органа, налогоплательщик был обязан признать указанные доплаты расходами и начислить ЕСН. Решением Арбитражного суда г. Москвы от 31.03.2006 требование налогового
органа о доначислении ЕСН было признано незаконным и отменено. Однако постановлением Девятого
арбитражного апелляционного суда от 24.07.2006 указанное решение суда первой инстанции отменено. Постановлением ФАС Московского округа от 28.09.2006 и от 05.10.2006 № КА-А40/9312-06-П (суда
кассационной инстанции) постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 24.06.2006
отменено и оставлено в силе решение Арбитражного суда г. Москвы от 31.03.2006.
Как видно, даже среди судей единой позиции по рассматриваемому вопросу нет.
156
Заработная плата в 2013 году
НК РФ (прежде всего связанные с деятельностью, направленной на получение дохода,
т.е. выплачиваемые работникам, должностные обязанности которых требуют наличия
достаточно высокой квалификации), могут (а на взгляд автора, должны) относиться к
расходам на оплату труда.
2.4.4. Премии
Общие положения
Под премированием понимается выплата работникам денежных сумм сверх основной части заработной платы (в том числе с учетом выплат компенсационного характера) в целях поощрения за достижение определенных результатов, выполнение
обязательств и т.д., а также в целях стимулирования дальнейшего возрастания этих
результатов, обязательств.
Таким образом, премии рассматриваются как разновидность стимулирующих выплат.
В отличие от стимулирующих доплат и надбавок, имеющих характер постоянных,
т.е. установленных законодательством, локальными нормативными актами, трудовым
договором на определенный период времени, премии предназначены для поощрения
работников за решение каких-то определенных задач (за экономию электроэнергии,
материалов, повышение качества продукции и т.п.) и достижение конкретных результатов (за ввод в действие объекта, выполнение особо важных заданий, победу во внутрипроизводственном соревновании и т.д.) и могут носить периодический характер
или быть разовыми (единовременными).
Для социалистической экономики было характерно использование разработанных
министерствами (ведомствами) типовых положений о премировании, устанавливающих единые для всей отрасли показатели, условия и размеры премирования.
В настоящее время согласно ст. 135 ТК РФ Российской трехсторонней комиссией по регулированию социально-трудовых отношений разрабатываются единые
рекомендации по установлению на федеральном, региональном и местном уровнях
систем оплаты труда работников только для организаций, финансируемых из соответствующих бюджетов. При этом п. 16 Единых рекомендаций по установлению на федеральном, региональном и местном уровнях систем оплаты труда работников государственных и муниципальных учреждений на 2012 год (утверждены решением Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений от
27.12.2011) размеры и условия выплат стимулирующего характера устанавливаются
коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами на основе формализованных критериев определения достижимых результатов работы для
всех категорий работников учреждений, измеряемых качественными и количественными показателями.
В иных (не финансируемых из бюджетов) организациях порядок и условия применения стимулирующих доплат и надбавок и системы премирования изначально устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными
актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.
Как правило, система премирования разрабатывается отделом труда и заработной платы или службой развития персонала и утверждается руководителем организации. Положение о премировании является самостоятельным локальным нормативным
актом организации или приложением к коллективному договору.
На основании общего положения о премировании могут разрабатываться положения о премировании работников отдельных структурных подразделений, учитывающие специфические условия работы в каждом из них. Кроме того, допускается установление индивидуального порядка премирования конкретного работника, определяемого трудовым договором, заключаемым между работником и работодателем.
Начисление и выплата премий, предусмотренных коллективным договором или
положением о премировании, входят в обязанности работодателя.
2. Заработная плата
157
Является ли нарушением трудового законодательства отсутствие в организации положения о премировании?
Во-первых, премирование работников является правом, а не обязанностью работодателя.
Если для каждого работника организации четко определены (зафиксированы в
трудовом договоре или должностной инструкции) трудовая функция (должностные
обязанности), а также объемы выполняемой работы и нормы труда и при этом от
работника не ждут (и тем более не требуют) повышения производительности труда,
увеличения объемов выполняемой работы, проявления инициативы и т.п., то премии
вообще выплачиваться не должны. За выполнение работы, прямо предусмотренной
трудовым договором, работнику начисляется базовая часть заработной платы (по тарифным ставкам, окладам).
Во-вторых, показатели и условия премирования могут быть указаны в каждом конкретном трудовом договоре. В этом случае наличие общего для всех работников организации положения о премировании не требуется.
Таким образом, факт отсутствия в организации положения о премировании нарушением законодательства не является.
Однако если в организации нет положения о премировании и в каждом отдельном
трудовом договоре условия премирования также не оговорены, а премии все же выплачиваются, то существует большой риск того, что суммы премий не будут признаваться расходами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль, на основании п. 21 ст. 270 НК РФ (см. с. 912).
Различия между премиями, являющимися частью заработной
платы, и иными премиями трудового и социального характера
Одной из проблем, чаще всего вызывающих различное толкование и споры, является разграничение премий, являющихся частью оплаты труда и относящихся к стимулирующим выплатам, и премий социального характера: поощрительных, праздничных,
юбилейных и др.
В Трудовом кодексе упоминаются как стимулирующие, так и поощрительные выплаты, разницы между которыми большинство работодателей не видят. Этому способствует, во-первых, неоправданное, на взгляд автора, упоминание поощрительных
выплат в определении понятия «заработная плата» (ст. 129 ТК РФ). Во-вторых, проблема разграничения премий еще более осложняется тем, что ст. 191 ТК РФ установлено право работодателя путем премирования поощрять работников, добросовестно
исполняющих трудовые обязанности. В-третьих, понятие «поощрительные выплаты»
допускает разные варианты его толкования.
Но следует понимать, что носящие характер оплаты труда и социальные выплаты
имеют абсолютно различную экономическую природу и, в конечном счете, по-разному
учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль и в расчетах
среднего заработка (см. табл. 2.3 на с. 163).
Основание премирования
Заработная плата — это вознаграждение за труд (ст. 129 ТК РФ). Следовательно,
любая составная часть заработной платы, в том числе и стимулирующая, должна быть
вознаграждением за труд.
Вознаграждение (награда) по своему изначальному смыслу предполагает совершение какого-либо действия, поступка. Бездействие не вознаграждается.
Следовательно, к оплате труда относятся только премии, которые выплачиваются в качестве вознаграждений за определенные трудовые показатели.
Цель любой стимулирующей выплаты — заинтересовать работника работать лучше (снижая допустимый процент брака и т.д.), больше (увеличивая выработку и т.д.),
эффективнее, экономнее и т.п., чем это предусмотрено (допускается) непосредственно условиями трудового договора. Вводя систему стимулирования работников, ра-
158
Заработная плата в 2013 году
ботодатель устанавливает показатели премирования, т.е. определяет, к чему следует
стремиться работнику, чтобы иметь право на получение премии. При этом не противоречит логике утверждение, что работодатель в конечном итоге поощряет тех работников, которые достигли установленных показателей. Таким образом происходит своеобразный переход стимулирующей, по сути, выплаты в поощрительную.
Хотя, на взгляд автора, правильнее было бы говорить о стимулирующих премиях,
выплачивая которые работодатель не просто отмечает уже достигнутые работником
результаты, а именно стимулирует («подталкивает») продолжать работать на таком же
или более высоком уровне с тем, чтобы сохранить, а то и увеличить размер премиальных выплат (в конечном счете, размер оплаты труда).
Итак, премия — часть заработной платы, если она является вознаграждением
за достижение некоторого трудового результата (далее — условие 1), а не приурочена к празднику или иному знаменательному событию.
Если же премия выплачивается в связи (по случаю) с каким-либо праздником или
событием в жизни организации в целом или данного конкретного работника, т.е. принципиально не связана с достижениями работника в труде (да и любыми другими достижениями), ее нельзя рассматривать как разновидность вознаграждения за труд.
Эта выплата носит даже не поощрительный, а «поздравительный» характер. Действительно, странно выглядит поощрение (не говоря уж о стимулировании) работника за
то, что он родился вообще (премия ко дню рождения) и в частности женщиной (премия
к 8 Марта).
Следовательно, премия носит социальный характер, если она может рассматриваться как поздравление работника с праздником, юбилеем и иными событиями
(а не в связи с исполнением трудовых обязанностей).
Типичная ошибка: в приказе на выплату премии используются два взаимоисключающих условия. Например: «приказываю премировать работника в связи с 50-летием
и за многолетний, добросовестный труд».
Возникают, по крайней мере, следующие вопросы:
— неужели, чтобы работодатель оплатил результаты многолетнего и добросовестного труда работника, необходимо достижение этим работником определенного возраста? А если бы работник уволился из организации за неделю до своего дня рождения, то его многолетний и добросовестный труд остался бы неоплаченным?
— а если работник не является передовиком производства или просто поступил на
работу в данную организацию относительно недавно и еще не успел проявить все свои
качества, то его не будут поздравлять с 50-летием?
Автору кажется, что ответы на поставленные вопросы очевидны. Тогда очевидна и
бессмысленность процитированного приказа, хотя более распространенной формулировки в нашей стране не найти.
Итак, необходимо признать: либо работника премируют за достижения в труде —
и тогда он получает именно стимулирующую премию, либо работника поздравляют с
праздником (причем делают это независимо от его производственных результатов) —
и тогда возникает выплата социального характера. А теперь осталось четко сформулировать основание для премирования:
— либо «за достижение высоких производственных показателей»;
— либо «по случаю дня рождения».
Связь премии и работы, выполняемой в соответствии с трудовым договором
Внимание! Факт начисления премии за достижение определенных трудовых
результатов является необходимым, но недостаточным условием для признания премии выплатой, входящей в систему оплаты труда.
Обратите внимание на разъяснения, приведенные в письме Роструда от 23.10.2007
№ 4319-6-1, касающиеся премий, учитываемых при исчислении среднего заработка
(другими словами, относительно премий, установленных системой оплаты труда):
«При исчислении средней заработной платы работодатель может учесть все начисленные в расчетном периоде премии, предусмотренные системой оплаты труда и
2. Заработная плата
159
закрепленные в положении об оплате труда или положении о премировании. Исключение составляют премии, выплачиваемые в организации вне системы оплаты труда
(разовые премии), например, к юбилейным датам, праздникам, за выполнение срочной работы вне должностных обязанностей и т.д. Учитывать их при исчислении средней заработной платы оснований нет».
Про то, что не относятся к оплате труда юбилейные и праздничные, т.е. «поздравительные» премии, написано выше. Но почему не учитываются в среднем заработке
(т.е. не признаются частью заработной платы) премии за выполнение срочной работы?
В соответствии со ст. 60 ТК РФ запрещается требовать от работника выполнения
работы, не обусловленной трудовым договором. Следовательно, возможны два варианта:
— срочная работа, за которую работнику выплачена премия, предусмотрена его
трудовым договором и является частью трудовых (должностных) обязанностей работника. В этом случае нормы, установленные ст. 60 ТК РФ, не нарушены. Но за выполнение работником трудовых (должностных) обязанностей ему выплачивается заработная
плата, установленная тем же трудовым договором (другими словами, условия оплаты
труда, установленные трудовым договором включая текущие премии: ежемесячные,
ежеквартальные, должны полностью соответствовать определенной договором трудовой функции). Возникает вопрос: а за что работнику выплачена дополнительная
премия?
— срочная работа не была изначально предусмотрена условиями трудового договора (т.е. речь идет о некоторой «внеплановой» работе). Но ведь ст. 60 ТК РФ запрещает поручать работнику такую работу!
Итак, чтобы быть стимулирующей частью заработной платы, премия должна выплачиваться за осуществление не просто производственной деятельности, а работы, непосредственно входящей в трудовые (должностные) обязанности работника, предусмотренные трудовым договором и (или) должностной инструкцией
(далее — условие 2).
Конечно, при заключении трудового договора нельзя предусмотреть все возможные ситуации, которые могут возникнуть в процессе трудовой деятельности (разве
можно заранее предусмотреть необходимость выполнения работником особо важного задания?). Следовательно, по мере возникновения определенных ситуаций с работником должны заключаться дополнительные соглашения к трудовому договору на
выполнение отдельных срочных, особо важных и прочих разовых работ.
Напомним также, что согласно п. 21 ст. 270 НК РФ не признаются расходами в целях налогообложения прибыли любые вознаграждения, если они не предусмотрены
трудовым договором. Таким образом, заключение с работником дополнительного соглашения к трудовому договору позволит избежать налоговых споров, касающихся порядка налогообложения «внеплановых» премий.
Подведем итоги. Премия будет являться частью оплаты труда, только если одновременно выполняются условие 1 и условие 2. Если же хотя бы одно из условий не
выполнено, то премия не может относиться к заработной плате.
Поэтому не являются оплатой труда премии:
— не связанные с достижением трудовых показателей, а приуроченные к какимлибо событиям или датам, независимо от того, что они могут быть предусмотрены
условиями коллективного договора, локального нормативного акта организации или
непосредственно трудового договора;
— непосредственно связанные с производственной деятельностью, но не относящиеся к трудовой функции (должностным обязанностям) работника, обусловленной
трудовым договором. При этом не имеет значения то, что возможность выплаты таких
премий (как правило, за выполнение особо важных заданий или срочной работы) предусмотрена условиями коллективного договора или локального нормативного акта.
Обязательность премирования
Стимулирующая премия устанавливается условиями трудового и (или) коллективного договора (локального нормативного акта), в котором должны быть четко сформу-
160
Заработная плата в 2013 году
лированы основания, показатели, сроки и размеры премирования. При этом работодатель не имеет права не начислить премию работнику, выполнившему работу, соответствующую этим условиям.
Обязательность премирования является одним из признаков ее принадлежности
к заработной плате.
Если решение вопроса о премировании работника является не обязанностью, а
правом работодателя, если размер премии изначально не известен и не может быть
установлен с учетом конкретных показателей, то эта премия не отвечает признакам
заработной платы.
Форма премирования
Стимулирующая премия начисляется всегда в денежной форме, хотя выплачена
она может быть и в неденежной форме (ст. 131 ТК РФ).
При этом замена стимулирующей премии (как части заработной платы) устной или
письменной благодарностью, вручением грамоты недопустима.
В то же время трудовым законодательством предусмотрена возможность замены
поощрительных выплат в денежной форме различными видами нематериального, морального поощрения. На это указано в ст. 191 ТК РФ, согласно которой работодатель
поощряет работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности, разными
способами: объявляет благодарность, выдает премию, награждает ценным подарком,
почетной грамотой, представляет к званию лучшего по профессии. Могут быть и другие виды поощрений работников, определенные коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка организации, а также уставом и положением
о дисциплине. За особые трудовые заслуги перед обществом и государством работники могут быть представлены к государственным наградам.
Следовательно, во всех ситуациях, когда возможен выбор между моральным и материальным поощрением, премии не являются и не могут признаваться заработной
платой.
Положением о премировании, принятом в организации, предусмотрена выплата премий работникам, удостоенным государственной награды, почетного звания. Признаются ли указанные премии частью заработной платы?
Включаются ли они в расчет среднего заработка, сохраняемого за работником на
время отпуска, в период командировки и в иных случаях, предусмотренных ТК РФ?
Во-первых, можно ли в условия трудового договора включить следующее положение: при достижении определенных производственных показателей работник будет
удостоен государственной награды или почетного звания?
Нельзя. Конечно, работодатель вправе (хотя автор уверена, что обещать это в трудовом договоре он не будет) представить передовика производства к государственной награде или присвоению почетного звания, но в итоге вопрос о награждении будет
решаться не работодателем.
Во-вторых, на протяжении всего периода трудовой деятельности работнику выплачивалась заработная плата, включая премии за достижение высоких трудовых показателей и т.п. То есть работодатель оплачивал каждое отдельное трудовое достижение.
А если по совокупности всех достижений работника награждает государство (руководство отраслью и т.п.), то работодатель не должен оплачивать труд работника еще
раз (повторим: труд уже оплачен). Работодатель может поздравить работника с наградой, в том числе выплатив ему премию.
В-третьих, такую премию можно заменить ценным подарком или иной формой поощрения, например, помещением фотографии работника на Доску почета.
Следовательно, указанные в вопросе премии не являются частью заработной платы и не могут включаться в расчет среднего заработка, сохраняемого за работником во
время отпуска, в период командировки и в иных случаях, предусмотренных Трудовым
кодексом.
2. Заработная плата
161
Положением о премировании, принятом в организации, предусмотрена выплата премий работникам, победившим в конкурсе научных работ молодых
специалистов. Относятся ли эти премии к системе оплаты труда?
Условиями трудового договора не может быть установлена обязанность работника
заниматься научной и любой другой творческой деятельностью. Следовательно, в трудовом договоре не могут быть предусмотрены премии за научную работу.
В соответствии со ст. 60 ТК РФ работодателю запрещено требовать от работника
выполнения любой работы, не обусловленной трудовым договором. Таким образом,
работник может принимать участие в конкурсах научных работ только по своему желанию, и не как работник, исполняющий трудовые обязанности, а как физическое лицо,
самостоятельно, по собственной инициативе занимающееся дополнительной научной
деятельностью.
Можно ли премии молодым ученым заменить грамотами, дипломами, ценными
подарками? Можно.
Очевидно, что премия за победу в конкурсе научных работ не является оплатой
труда и вообще выплатой по трудовому договору.
На взгляд автора, не соответствует действующему законодательству следующее разъяснение.
Генеральным директором организации утверждено положение о рационализаторской и изобретательской работе. Положением предусмотрены выплаты авторских вознаграждений, а также премий за содействие рационализации и изобретательству. Можно ли суммы авторских вознаграждений и премий за
содействие такой работе отнести на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль?
Согласно ст. 135 ТК РФ работодатель имеет право устанавливать различные системы премирования, стимулирующих доплат и надбавок с учетом мнения представительного органа работников. Следовательно, суммы указанных вознаграждений и премий
могут быть учтены в составе расходов на оплату труда на основании п. 2 ст. 255 НК РФ.
При этом в соответствии с п. 21 ст. 270 НК РФ расходы на выплату таких вознаграждений и премий учитываются в целях налогообложения при условии, что они
предусмотрены трудовыми договорами. Если данные вознаграждения и премии предусмотрены коллективным договором или иным локальным нормативным актом, то в
трудовых договорах должна быть ссылка на коллективный договор или локальный нормативный акт (письма Минфина России от 05.02.2010 № 03-03-06/1/52, от 16.05.2006
№ 03-03-04/1/461).
Можно ли включить в трудовой договор условие об участии работника в изобретательской и рационализаторской деятельности? На взгляд автора, нельзя. Нет такой
трудовой функции — изобретательство и рационализация.
Данные отношения регулируются Гражданским кодексом РФ, согласно которому
изобретения относятся к числу охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (подп. 7 п. 1 ст. 1225 ГК РФ) с вытекающими из этого последствиями.
Указанные в вопросе выплаты не являются частью системы оплаты труда. Являющиеся, по сути, вознаграждениями выплаты авторам изобретений и рационализаторских предложений могут признаваться расходами, уменьшающими налоговую базу по
налогу на прибыль на основании подп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ (но не на основании п. 2
ст. 255 НК РФ).
Оформление выплаты
Как было указано выше, если премия носит стимулирующий характер и включается в систему оплаты труда, то возможность, условия, размер премии должны быть
определены условиями трудового или коллективного договора (локального нормативного акта), в котором четко определен круг премируемых работников.
Процитируем: «Размер оплаты считается установленным, если из условий трудового договора можно достоверно определить, какая сумма заработной платы при-
162
Заработная плата в 2013 году
читается ему за фактически выполненный объем работы. Кроме того, размер оплаты
считается установленным, если работник, не получив причитающуюся по условиям
трудового договора оплату труда в денежном или натуральном выражении, может, исходя из условий трудового договора, потребовать от работодателя выплатить за выполненный объем работ конкретную сумму денежных средств» (письма Минфина России от 28.10.2010 № 03-03-06/1/671, от 13.07.2009 № 03-04-06-01/165; письма ФНС
России от 01.04.2011 № КЕ-4-3/5165, от 21.08.2010 № СШ-37-3/10304@).
Действительно, если исходить из того, что стимулирующие премии начисляются
за принятие работником на себя некоторых «повышенных» обязательств и достижение
более высоких по сравнению с вытекающими из условий трудового договора показателей (за достижение предусмотренных трудовым договором значений трудовых показателей работнику платится оклад), то очевидно, что работник должен изначально
понимать, за что он «борется», какой будет «награда».
Очевидно, что обещанная премия может быть начислена работнику, только если
все показатели и условия премирования будут выполнены. Соответствующей информацией располагают непосредственные руководители работника, которые и представляют работников к премированию по итогам месяца (квартала, года и пр.). Решение о премировании оформляется приказом (распоряжением), который доводится до
сведения работников и передается в бухгалтерию.
Специальных требований к форме и содержанию указанного приказа нет. Каждый
работодатель вправе решать необходимые вопросы самостоятельно.
В организации, численность работников которой превышает 5000 человек,
положением о премировании предусмотрено, что премии начисляются ежемесячно в определенном размере (установленный трудовым договором процент (от 10 до 35%) от размера заработной платы работника, рассчитанной исходя
из оклада и фактически отработанного времени). При этом установлены причины,
по которым размер премии может быть уменьшен (вплоть до 0%), например, наличие у работника в расчетном месяце опозданий и (или) прогулов. Численность «наказанных» по итогам месяца работников, как правило, относительно мала (не более
100 человек).
Необходимо ли ежемесячно издавать приказы о премировании с поименным перечислением всех (нескольких тысяч) работников?
На взгляд автора, издание ежемесячных приказов о премировании является необходимым как для начисления премий (бухгалтер не имеет права производить начисление выплат, имеющих переменный характер, возникающих только при соблюдении
конкретных условий без распоряжения руководителя организации), так и для обоснования отнесения начисленных сумм премий к числу расходов на оплату труда в целях
налогообложения прибыли.
В то же время, учитывая большую численность премируемых работников и условия премирования, на взгляд автора, в организации может быть принят следующий
порядок: в приказах о премировании поименно перечисляются только те работники,
премирование которых производится в сниженном размере, а также работники, лишенные премии.
Например: «По итогам месяца за выполнение производственного задания в полном объеме и выполнение условий премирования произвести начисление премий в
размерах, установленных трудовыми договорами, всем работникам организации, за
исключением нижеследующих.
За прогулы, совершенные в течение месяца, лишить премии следующих работников (перечисляются поименно)».
В соответствии с п. 25 Правил ведения и хранения трудовых книжек, изготовления
бланков трудовой книжки и обеспечения ими работодателей (утверждены постановлением Правительства РФ от 16.04.2003 № 225) записи о премиях, предусмотренных
системой оплаты труда или выплачиваемых на регулярной основе, в трудовые книжки
не вносятся.
163
2. Заработная плата
Если премия носит характер поздравления с праздником или юбилеем, то издание
соответствующего приказа необходимо для того, чтобы бухгалтер произвел необходимые начисления.
Поскольку указанные премии носят социальный характер и в целях налогообложения прибыли в составе расходов не учитываются, форма приказа не имеет никакого
значения.
Согласно п. 24 Правил ведения и хранения трудовых книжек в трудовую книжку
вносятся сведения о награждениях (поощрениях) за трудовые заслуги, в том числе о
поощрениях, предусмотренных коллективными договорами, правилами внутреннего
трудового распорядка, уставами и положениями о дисциплине.
Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 № 1 предложена унифицированная форма приказа (распоряжения) о поощрении работника — № Т-11. Если она
устраивает работодателя, то может быть им использована; в ином случае работодатель вправе разработать необходимую форму самостоятельно.
Таблица 2.3
Основные различия между премиями, являющимися частью
заработной платы, и иными премиями
Характеристика выплаты
Премия, являющаяся частью
заработной платы (стимулирующая
премия)
Премия, не относящаяся
к заработной плате
(поощрительная,
«поздравительная»,
социальная)
1. Установление порядка
(условий, размера) выплаты
в трудовом договоре (прямо
или путем ссылки на коллективный договор или локальный нормативный акт)
Обязательно
Необязательно
2. Объективность выплаты
(наличие связи выплаты и ее
размера с достижением трудовых (производственных)
показателей, обусловленных
трудовой функцией (должностными обязанностями)
работника)
Необходима
Отсутствует.
Решение о премировании
принимается на основании
субъективного решения
работодателя
3. Обязательность выплаты
Гарантирована при выполнении
показателей и соблюдении условий
премирования
Гарантирована, только если
условие о поощрениях внесено в трудовой (коллективный) договор, локальный
нормативный акт
4. Форма выплаты
Как правило, денежная.
Натуральная форма премирования
допускается только при соблюдении условий, установленных ст. 131
ТК РФ (условие о натуральной форме выплаты включено в трудовой
(коллективный) договор; имеется
письменное заявление работника;
доля заработной платы, выплачиваемой в натуральной форме, не может превышать 20% от начисленной
месячной заработной платы)
Любая: денежная, натуральная
5. Периодичность выплаты
Любая. Допустимы как регулярные
(ежемесячные, ежеквартальные,
ежегодные и пр.) выплаты, так и
разовые, единовременные
Как правило, разовая
6. Возможность замены нематериальным (моральным)
поощрением (благодарность,
грамота и пр.)
Не допускается
Допускается
164
Характеристика выплаты
Заработная плата в 2013 году
Премия, являющаяся частью
заработной платы (стимулирующая
премия)
Премия, не относящаяся
к заработной плате
(поощрительная,
«поздравительная»,
социальная)
7. Формулировка приказа
(распоряжения) о премировании
За достижение (выполнение, перевыполнение и пр.) показателя (показателей) премирования
В связи (по случаю, к) с какимлибо событием, праздником
8. Начисление на сумму выплаты районного коэффициента и процентных надбавок
за стаж работы
Обязательно
Не производится
9. Учет суммы выплаты в
расчетах среднего заработка,
сохраняемого за работником
в случаях, установленных ТК
РФ
Учитывается в порядке, установленном п. 15 Положения об особенностях порядка исчисления средней
заработной платы, утвержденного
постановлением Правительства РФ
от 24.12.2007 № 922
Не учитывается
10. Признание в составе
расходов, уменьшающих
налоговую базу по налогу на
прибыль
Признается расходами на оплату
труда (п. 2 ст. 255 НК РФ)
Не признается расходами в
целях налогообложения прибыли, поскольку не отвечает
критериям п. 1 ст. 252 НК РФ
(п. 49 ст. 270 НК РФ)
11. Внесение записи о выплате премии в трудовую книжку
работника
Не производится
Может производиться*
* Согласно п. 24 постановления Правительства РФ от 16.04.2003 № 225 «О трудовых книжках» в трудовую
книжку вносятся следующие сведения о награждении (поощрении) за трудовые заслуги:
а) о награждении государственными наградами, в том числе о присвоении государственных почетных
званий, на основании указов и иных решений;
б) о награждении почетными грамотами, присвоении званий и награждении нагрудными знаками, значками, дипломами, почетными грамотами, производимом организациями;
в) о других видах поощрения, предусмотренных законодательством РФ, а также коллективными договорами, правилами внутреннего трудового распорядка организации, уставами и положениями о дисциплине.
Таким образом, записи о вынесенных благодарностях, награждениях почетными грамотами и других
поощрениях работника могут вноситься в его трудовую книжку.
Система премирования
Вводимые в организации системы премирования по своему целевому назначению
делятся на две группы:
1) общая система премирования — за основные результаты производственно-хозяйственной деятельности (результаты выполнения трудовой функции);
2) специальные системы премирования — за выполнение отдельных показателей,
важных для деятельности организации. Специальные системы премирования являются
дополнительными видами материального поощрения. Они стимулируют создание и внедрение новых видов техники, рациональное и экономное использование материальных
ресурсов, выполнение других важных для предприятия производственных показателей.
Система премирования должна четко определять и увязывать между собой следующие элементы:
— показатели премирования;
— условия премирования;
— размеры премий;
— круг премируемых работников;
— периодичность премирования.
Показатели премирования
Выбор показателей премирования — основной этап разработки системы премирования в организации. Причем показатели премирования должны быть конкретными,
четко сформулированными, а факт выполнения показателей легко учитываться.
2. Заработная плата
165
Количество показателей премирования может быть разным. Но практика показывает, что премирование за достижение одного показателя (например, за рост объемов производства и продаж, обеспечение заданного уровня качества) неэффективно.
Действительно, рост производства продукции низкого качества не имеет смысла так
же, как и выпуск качественной продукции, но в очень малых количествах и т.д.
В то же время использование большого количества показателей премирования
нецелесообразно, поскольку не обеспечиваются такие принципы построения эффективной системы премирования, как простота и наглядность.
Необходимо, чтобы каждый работник точно представлял, в каких случаях он получит премию и в каком размере. Иначе снижается уверенность работников в объективности и справедливости системы премирования, что ведет к снижению ее стимулирующей роли.
Поскольку главная задача системы премирования — стимулирование работников,
показатели премирования должны быть взаимоувязаны с основными производственными целями. Они также должны учитывать особенности деятельности каждого подразделения организации, отдельных групп работников и т.п.
К наиболее важным показателям в каждом конкретном случае относятся показатели, наиболее полно характеризующие выполняемую работу.
Самые распространенные системы предусматривают премирование:
— руководителей организаций — за результаты работы организации в целом;
— работников аппарата управления организации — за результаты работы организации в целом с учетом итогов деятельности конкретного структурного подразделения
аппарата управления и (или) индивидуальных показателей труда работника;
— работников цехов, участков и других подразделений организации — за результаты работы этих подразделений (в том числе независимо от общих итогов работы организации в целом) с учетом индивидуальных показателей труда работников.
При этом конкретные показатели премирования устанавливаются исходя из целей
и задач, стоящих перед организацией, структурным подразделением, отдельным работником.
Выбор показателей премирования может определяться и формой оплаты
труда.
Так, работники, имеющие сдельную оплату труда, ориентированы на увеличение
выпуска продукции. В этом случае премирование должно нацеливать работниковсдельщиков на достижение дополнительных показателей, стимулирующих повышение
качества продукции, и т.п.
В то же время работники, имеющие повременную оплату труда, должны быть ориентированы на выполнение количественных показателей.
На практике чаще всего применяются показатели премирования, сформированные исходя из текущих (стоящих перед организацией в данный момент) производственных целей.
В то же время наиболее эффективно использование показателей премирования,
ориентирующих работника на решение перспективных (стратегических) задач, а также
на предотвращение проблем, которые могут возникнуть перед организацией в будущем.
Например, из-за отсутствия в регионе конкуренции высокий уровень продаж продукции предприятия обеспечивается без дополнительных усилий работников. При
этом их производительность труда остается низкой, отсутствуют инициатива, стремление к улучшению качества работы, повышению профессионального уровня и т.п.
Очевидно, что такое поведение работников в случае появления в данном сегменте
рынка конкуренции приведет к резкому снижению показателей деятельности предприятия.
Следовательно, применять в данной ситуации в качестве показателя премирования обеспечение роста продаж нецелесообразно. Правильным было бы поощрение
работников за разработку методов привлечения клиентов, за повышение квалификации, за творческий подход к решению поставленных задач и т.д.
166
Заработная плата в 2013 году
Условия премирования
Условия премирования выполняют контрольную функцию и вводятся для того,
чтобы премирование по выбранным показателям не было оторвано от других сторон производственной деятельности работника, не учитываемых при премировании.
Системы премирования, применявшиеся в социалистической экономике, наряду с перечнем показателей премирования предусматривали также перечень нарушений, за которые премии, начисленные за основные результаты хозяйственной
деятельности отдельным категориям работников, уменьшались или вообще не выплачивались.
Действующее трудовое законодательство не содержит понятия «депремирование» (т.е. лишение премии).
Правильно организованная система премирования должна предусматривать, что
при несоблюдении всех или части условий у работника не возникает права на получение премии или премия начисляется в меньшем размере.
Другими словами, премия может быть больше или меньше, но ее уменьшение в
качестве меры наказания не допускается.
Дополнительными условиями, соблюдение (или несоблюдение) которых может
повлиять на размер премии, могут быть не только производственные и организационные, но и другие показатели.
Например, размер начисляемой премии может быть уменьшен в случае:
— некачественного выполнения производственных заданий (служебных обязанностей);
— невыполнения задания по экономии материальных ресурсов (при перерасходе
материальных ресурсов);
— необеспечения ритмичности выпуска продукции;
— нарушения сроков сдачи выполненного задания (работы, оказанной услуги);
— выпуска бракованной продукции;
— наличия рекламаций со стороны потребителей продукции;
— нарушений работником трудовой дисциплины (прогулов, опозданий на работу,
ухода с работы до окончания рабочего дня, неподчинение распоряжениям руководителя и др.) и т.д.
Допускается ли установление следующего порядка начисления стимулирующей премии: в случае 100-процентного выполнения задания (плана) начисляется премия в полном размере (100% установленного размера выплаты);
за каждый процент невыполнения задания (плана) размер премии пропорционально
уменьшается?
Приведенный в вопросе подход: работник, не выполнивший задание (план) на
100%, все равно получает премию (хотя и в меньшем размере), характерен для советских, а теперь и для российский организаций.
Однако недостаток такого подхода очевиден: отсутствует жесткая зависимость
между возникновением права на получение премии и обязательным выполнением
плановых заданий. И даже наоборот, работник, выполнивший плановое задание только на 50% (т.е. фактически выполнивший план только наполовину), все равно премируется, хотя и в меньшем размере. За что?
Более эффективна с точки зрения создания необходимого производственного поведения работника система премирования, которая не предусматривает возможность
выплаты премии работнику, не выполнившему плановое задание по всем без исключения показателям.
В качестве дополнительного условия премирования может быть предусмотрено
наличие прямой связи между полученными результатами и усилиями, затраченными
работниками для их достижения. Например, если качество выпускаемой продукции
повысилось в результате того, что стали применяться более качественные исходные
сырье и материалы, то премия за качество начисляться не должна.
2. Заработная плата
167
Размеры премирования
Премирование работников может осуществляться в рамках повременной или
сдельной оплаты труда (повременно-премиальной, сдельно-премиальной форм оплаты труда), а может быть составной частью бестарифной формы оплаты труда.
Размер премии может устанавливаться в виде заранее определенной части (процент, кратность) основного заработка или в твердой денежной сумме.
В положении о премировании (или в отдельном разделе коллективного договора)
целесообразно указать, как будут начисляться премии: только на тарифную ставку
(оклад) или в составе заработка, исходя из которого определяется размер премии, в
них будут включаться также стимулирующие доплаты, доплаты за работу в условиях,
отклоняющихся от нормальных, и надбавки.
Информация к размышлению
Как уже указывалось, выплаты компенсационного характера гарантированы, т.е. если работник затратил дополнительные усилия, работая в ночное
или сверхурочное время, совмещая должности и т.д., то соответствующая доплата
(надбавка) к тарифной ставке (окладу) ему будет начислена обязательно. В этом их
отличие от премии, размер которой может быть поставлен в зависимость не только
от достижений самого работника, но и от результатов работы структурного подразделения, организации в целом, не только от трудовых показателей, но и от соблюдения
дисциплины и пр.
Следовательно, рассчитывать премии исходя из заработка работника, включающего помимо тарифной ставки (оклада) доплаты и надбавки компенсационного характера, логично. Обратные же действия, когда, например, размер доплаты за работу в
выходной день рассчитывается с учетом премиальных выплат, представляются неверными.
Перечень доплат и надбавок к тарифным ставкам и должностным окладам работников объединений, предприятий и организаций производственных отраслей народного
хозяйства, на которые начисляются премии, утвержден постановлением Госкомтруда
СССР и Секретариата ВЦСПС от 18.11.1986 № 491/26-175. В настоящее время этот документ не является нормативным, а носит рекомендательный характер.
Если применяются не индивидуальные, а коллективные системы премирования
(т.е. премия начисляется всему коллективу работников в целом), то размер премии
каждого работника определяется с учетом его реального вклада в общие результаты
работы.
Личный вклад работника в общие результаты оценивается по ряду параметров,
характеризующих объем выполненных им работ: напряженность работы, качество работы, уровень организации труда, производственная и творческая активность, исполнительная и трудовая дисциплина и т.д.
При этом порядок распределения коллективной премии между отдельными работниками аналогичен порядку распределения заработка с использованием коэффициентов трудового участия.
Размеры премий, выплачиваемых каждому отдельному работнику, как правило,
максимальными размерами не ограничиваются.
Практика показывает: чем ниже уровень базовых выплат в пользу работника (основной части заработной платы), тем выше минимальный размер премии. Однако
если размер премии сопоставим с размером основной части заработной платы или
превышает его (иногда в несколько раз), фактически под видом системы стимулирования вводится система штрафов. Очевидно, что ни один работник не способен выполнить работу, в несколько раз превышающую по объему, качеству и другим показателям уровень, изначально определенный его трудовой функцией (должностными
обязанностями). Следовательно, значительная часть премиальных выплат на самом
деле является основной заработной платой, которую работодатель должен был гарантировать работнику. Называя же эти выплаты премиями, работодатель может платить
работникам меньше, чем стоит их труд.
168
Заработная плата в 2013 году
При разработке системы премирования также следует иметь в виду, что существует такое понятие, как ощутимость стимула. Речь идет о том минимальном размере премии (для каждого работника и для каждой ситуации он свой), который может
играть стимулирующую роль. Работник, получивший премию, размер которой ниже
минимального уровня, не воспримет ее как стимул к совершенствованию производственного поведения.
Круг премируемых работников
В число работников, премируемых по тому или иному показателю, следует включать только тех из них, кто своей работой оказывает непосредственное воздействие на
достижение определенного уровня этого показателя.
Так, работники могут быть разделены на следующие группы:
— руководители, непосредственно влияющие на результаты деятельности организации в целом;
— руководители основных подразделений, от работы которых зависит результат
деятельности организации;
— специалисты аппарата управления;
— производственные рабочие;
— работники, выполняющие вспомогательные работы при основном производстве;
— обслуживающий персонал.
По мнению ряда специалистов, работников, которые в силу выполняемых ими
функций не могут влиять на результаты деятельности организации (например, уборщицы, курьеры и т.п.), не следует премировать. Однако необходимо учитывать, что в
случае отсутствия премий основная часть заработной платы должна быть достаточно
большой и адекватной трудовым затратам работника.
Периодичность премирования
Выбор периода премирования зависит от особенностей организации производства
и труда, длительности производственного цикла, состава показателей, условий премирования и установленной по ним периодичности планирования, учета и отчетности.
Чаще всего премии выплачиваются ежемесячно. В отдельных случаях, когда основным показателем премирования являются результаты хозяйственной деятельности, а также при применении специальных систем премирования и т.п. премии могут
выплачиваться поквартально, за полугодие или за год.
Может использоваться премирование по завершении определенной работы или
ее этапа.
Допускается выплата единовременных (разовых) премий, например, за выполнение особо важных заданий.
Налогообложение премий
Все премии независимо от их характера (стимулирующие или поощрительные, к юбилеям и т.д.), от факта упоминания в условиях локальных нормативных актов или трудовых
договоров, возможности учета в составе расходов в целях налогообложения прибыли признаются выплатами, производимыми в рамках трудовых отношений, и образуют объект
обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, а также от несчастных случаев на
производстве и профессиональных заболеваний (ч. 1 ст. 7 Закона № 212-ФЗ, ч. 1 ст. 20.1
Закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ).
Как правило, лицам, не состоящим в трудовых отношениях с организацией, премии
не выплачиваются. Поэтому, даже если в условиях трудового договора она не предусмотрена, очевидно, выплачивается именно потому, что трудовой договор существует.
Не являются исключением премии, начисляемые бывшим (уволившимся из организации) работникам за период их работы в организации. Например, годовое вознаграждение за 2012 г., начисленное в марте 2013 г. работнику, уволившемуся из ор-
2. Заработная плата
169
ганизации в январе 2013 г., признается выплатой, произведенной в рамках трудовых
отношений (см. с. 946).
Не возникает объект обложения страховыми взносами только в случае одновременного соблюдения следующих условий:
премия носит характер поздравления с памятной датой;
премия выплачивается лицам, не состоящим в трудовых отношениях с организацией на момент ее начисления.
Например, не образует объект обложения страховыми взносами премия, выплаченная в связи с 50-летием первого полета человека в космос бывшим работникам,
внесшим значительный вклад в развитие космической отрасли.
Все премии облагаются налогом на доходы физических лиц.
Больше всего вопросов связано с порядком признания премий расходами,
уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль.
Наиболее четкие и подробные разъяснения о порядке налогообложения премий
даны в письме ФНС России от 01.04.2011 № КЕ-4-3/5165.
В соответствии с п. 2 ст. 255 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль в расходы на
оплату труда включаются начисления стимулирующего характера, в том числе премии за
производственные результаты, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.
При этом должны соблюдаться критерии, установленные п. 1 ст. 252 НК РФ, согласно которым принимаемые в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль расходы должны быть экономически обоснованы, подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, и произведены для осуществления
деятельности, связанной с получением дохода.
Таким образом, премии могут приниматься в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, если выполняются условия:
— премирование производится за исполнение работником должностных функций
(должностных обязанностей), т.е. за труд;
— выплата премий является обязанностью работодателя в соответствии с трудовым законодательством.
Приказом о премировании по итогам работы за прошедший период (год,
квартал, месяц) предусмотрена выплата премии лицам, как работающим в
организации, так и уже уволенным. Можно ли расходы на выплату премии
уволенному работнику включить в состав расходов в целях налогообложения прибыли?
Если премия предусмотрена системой оплаты труда, то работодатель обязан выплатить премию, а у работника при выполнении показателей и условий премирования
возникает право требовать выплаты премии.
Расходы на выплату премии, предусмотренной коллективным или трудовым договором и локальным распорядительным актом организации, начисленной после
увольнения работника, но за период его нахождения в трудовых отношениях с работодателем, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль в составе расходов
на оплату труда в период ее начисления (письма Минфина России от 25.10.2005
№ 03-03-04/1/294, УФНС России по г. Москве от 21.07.2005 № 20-12/52413, от
05.05.2005 № 20-12/32623).
В соответствии с п. 21 ст. 270 НК РФ в целях налогообложения прибыли не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предусмотренных руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров.
Таким образом, для учета сумм премий в составе расходов на оплату труда в
целях налогообложения прибыли необходимо наличие:
— документов, подтверждающих отношение выплат в виде премий к системе оплаты труда в организации. Для этого выплаты должны быть установлены в трудовых договорах с работниками или трудовые договоры должны содержать ссылку на
локальный нормативный акт, регулирующий обязанности работодателя в части оплаты
и (или) стимулирования труда работников.
170
Заработная плата в 2013 году
При этом совокупность документов, определяющих обязанность работодателя
по оплате и стимулированию труда, должна четко определять систему отношений по
выплате премий за труд, т.е. однозначный порядок расчета обязательных к выплате
работодателем премий, которые основой для своего исчисления имеют конкретные
показатели оценки труда работников (время труда, объем труда, качество труда (при
возможности его формализации), иные показатели, характеризующие итоги труда).
Если условия трудовых договоров или локальных нормативных актов не позволяют однозначно определить причитающуюся к выплате сумму исходя из достигнутых работником (или трудовым коллективом) показателей оценки труда, то права и обязанности
работника и работодателя в этой части следует считать не установленными;
— документов, подтверждающих достижение работниками конкретных показателей оценки труда (фактически отработанное время, количество созданных трудом материальных ценностей, суммы полученных с привлечением труда доходов и пр.);
— первичных документов о начислении конкретных сумм выплат в пользу
работников по действующей в организации системе оплаты труда, оформленных в соответствии с законодательством.
Если в трудовом договоре закреплено, что работнику полагается денежная премия в рамках системы оплаты труда, и соблюдены все вышеперечисленные условия,
то такая премия учитывается в составе расходов на оплату труда в целях налогообложения прибыли.
Если же премия не является составной частью заработной платы, а выплачивается
по иным основаниям, то подобные выплаты не уменьшают налоговую базу по налогу
на прибыль.
В коллективном договоре организации указано: «За основные результаты хозяйственной деятельности выплачивается премия в соответствии с
Положением о премировании персонала».
В Положении о премировании персонала указано, что базовый для организации
процент премии рассчитывается исходя из уровня выполнения условий премирования в целом по организации, а показатели премирования вводятся в действие приказом генерального директора по согласованию с профсоюзом.
Расчеты показателей премирования (процент увеличения или уменьшения
относительно базовой премии) не оговорены ни в коллективном договоре, ни в
Положении о премировании, а утверждаются приказом генерального директора.
Можно ли отнести суммы премий, начисленных в размерах, определенных приказом генерального директора, к расходам на оплату труда, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль?
В письме Роструда от 16.09.2010 № 4376-ТЗ (ответ на запрос ФНС России) разъяснено, что с учетом положений ст. 57 (об обязательном включении условий об оплате
труда в трудовой договор), 129 (определение понятия заработной платы), 135 (о порядке установления системы оплаты труда в организации) ТК РФ в рассматриваемой ситуации премия за основные результаты хозяйственной деятельности предусмотрена коллективным договором организации, а условия ее выплаты определены
в Положении о премировании персонала, что позволяет утверждать, что фактически
выплата премии регулируется локальным нормативным актом, принятым в соответствии с положениями Трудового кодекса. В связи с этим указанная премия согласно
ст. 129 ТК РФ является составной частью заработной платы работника.
Для целей налогообложения прибыли это означает, что выплаты в виде премии
за основные результаты хозяйственной деятельности, являющиеся частью заработной платы, учитываются в составе расходов на оплату труда на основании п. 2 ст. 255
НК РФ (письмо ФНС России от 01.04.2011 № КЕ-4-3/5165).
Комментарий
На взгляд автора, пользоваться этим разъяснением нужно осторожно, поскольку
у налоговых органов в данном случае все же возникают сомнения (которые и обусловили запрос в Роструд): а есть ли все основания для непризнания рассматриваемых
премий расходами?
2. Заработная плата
171
Во-первых, ФНС России начинает свои разъяснения с того, что при квалификации
в качестве заработной платы начисляемых в пользу работника сумм следует исходить
из того, что размер оплаты труда считается установленным, если из условий трудового договора можно достоверно определить, какая сумма заработной платы причитается работнику за фактически выполненный объем работы.
Разве в рассматриваемом случае выполняется указанное требование? Знает ли
работник, приступая к исполнению своих обязанностей, на какую сумму премии он может рассчитывать?
К сожалению, нет. В конечном счете, все вопросы решает генеральный директор
(единолично и субъективно?).
Во-вторых, некоторые специалисты указывают на то, что приказ (распоряжение)
руководителя организации может рассматриваться как локальный нормативный акт.
На взгляд автора, в рассматриваемом случае это не так.
Для того чтобы премию можно было отнести к выплатам, предусмотренным системой оплаты труда (установленным локальным нормативным актом), необходимо,
чтобы она изначально была «обещана» работнику. Другими словами, каждый работник должен четко представлять, что ему необходимо сделать, чтобы у него возникло
право на получение премии, при каких условиях премия будет выплачена, что повлияет на ее размер. Именно поэтому выше говорилось, что порядок премирования работников должен быть закреплен в коллективном договоре (соглашении, положениях об оплате труда, о премировании).
Приказ (распоряжение) руководителя организации не может устанавливать премию, он может лишь оформить назначение премий работникам в соответствии с положениями того документа, которым определен порядок премирования.
Поэтому премия, не предусмотренная договором (соглашением, положением и
т.п.) и выплачиваемая на основании приказа (распоряжения) руководителя организации, не может рассматриваться в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по
налогу на прибыль (не выполняются нормы п. 2, 25 ст. 255 НК РФ).
Минфин России в своих разъяснениях также обращает внимание на то, что расходы на выплату премий работникам могут быть учтены в целях налогообложения
прибыли, если премии (в том числе годовые вознаграждения) выплачиваются за
производственные показатели на основании ТК РФ, коллективного договора,
положения о премировании работников при условии, что в трудовых договорах, заключенных с работниками, есть ссылка на это положение (коллективный
договор) (письма Минфина России от 03.12.2010 № 03-03-06/2/205, от 22.09.2010
№ 03-03-06/1/606, от 27.07.2010 № 03-03-06/1/490, от 26.02.2010 № 03-03-06/1/92
и др.).
Не могут быть учтены в составе расходов работодателя на оплату труда:
— единовременные поощрительные премии и вознаграждения к праздникам (в частности, к Дню защитника Отечества и Международному женскому дню),
юбилеям (50-, 55-, 60-летию со дня рождения), датам и др., поскольку эти выплаты
не относятся к выплатам стимулирующего характера и не отвечают критериям п. 1
ст. 252 НК РФ (письма Минфина России от 28.05.2012 № 03-03-06/1/281, от 23.04.2012
№ 03-03-06/2/42, от 16.11.2007 № 03-04-06-02/208, от 09.11.2007 № 03-03-06/1/786,
от 22.05.2007 № 03-03-06/1/287, от 17.10.2006 № 03-05-02-04/157 и др.);
— премии, в том числе за выполнение особо важных заданий, не предусмотренные трудовым договором и положением о премировании, — п. 21 ст. 270 НК
РФ (письма Минфина России от 14.05.2007 № 03-03-06/4/59, от 30.03.2007 № 03-0406-02/49);
— премии, выплачиваемые работникам за счет средств специального назначения, — п. 22 ст. 270 НК РФ (письмо Минфина России от 30.03.2007 № 03-04-06-02/50).
В целях реализации программы по закреплению молодых специалистов в
научных и промышленных организациях департамент науки и промышленной политики города заключил с организацией договор, в соответствии с которым организация обязуется выплачивать поощрительные премии молодым ра-
172
Заработная плата в 2013 году
ботникам, не связанные с выполнением трудовых обязанностей, а департамент обязуется возмещать выплаченные организацией суммы из средств бюджета города.
Вправе ли организация учесть при обложении налогом на прибыль расходы на выплату поощрительных премий молодым работникам, не связанных с выполнением
трудовых обязанностей?
Выплаты, не связанные с производственными результатами работы, не соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ, а следовательно, не могут быть учтены в составе
расходов в целях налогообложения прибыли (письмо Минфина России от 21.09.2010
№ 03-03-06/1/602).
Напомним: до 2010 г. в зависимости от признания или непризнания премии расходами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль, решался вопрос о возникновении или невозникновении объекта обложения ЕСН (п. 3 ст. 236 НК РФ). В связи
с этим работодатели активно «играли» премиями, пытаясь снизить налоговые платежи. В тех организациях, в которых относительно высокие заработные платы позволяли
применять регрессивную шкалу налоговых ставок по ЕСН, были заинтересованы в том,
чтобы премии признавались расходами в целях налогообложения прибыли. Организации, в которых уровень заработной платы был невысоким, чтобы избежать уплаты ЕСН
по максимальным ставкам, стремились больше выплат провести в качестве расходов,
не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
Соответствующим образом сложилась и арбитражная практика. В большей части
судебных решений премии рассматриваются именно с точки зрения возможности
признания их объектом обложения ЕСН. При этом вопрос отнесения премий к расходам в целях налогообложения прибыли играет «вспомогательную» роль.
Такие решения с 2010 г. потеряли свою практическую ценность, поскольку для
включения выплаты в базу для начисления страховых взносов ее источник и порядок
обложения налогом на прибыль не важны. В базу для начисления страховых взносов
на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на
случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное
медицинское страхование, а также на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний включаются все виды премий:
стимулирующие, поощрительные, социальные («поздравительные»).
Таким образом, вопросы налогообложения премий с 2010 г. приобретают новые
акценты. В целях оптимизации налогообложения (избежания излишних платежей) целесообразно отказаться от социальных выплат, признаваемых объектом обложения
страховыми взносами, но при этом не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль и увеличивающих те выплаты, которые являются частью системы оплаты труда.
В то же время можно ожидать повышенного интереса к премиям со стороны налоговых органов. Это обусловлено тем, что с 2010 г. при проверке правильности исчисления
и уплаты налога на прибыль нет необходимости «оглядываться» на порядок обложения
тех или иных выплат страховыми взносами. А значит, налоговым органам можно жестче
и внимательнее отслеживать порядок установления, оформления и выплаты премий.
В связи с вышесказанным требуют дополнительных пояснений некоторые ответы
Минфина России.
Минфин России подчеркивает, что могут быть учтены в целях налогообложения прибыли расходы на выплату работникам премий, предусмотренных положением о премировании, при условии, что в трудовых договорах, заключенных с работниками, есть отсылка
на это положение (письма Минфина России от 05.02.2008 № 03-03-06/1/81, от 27.11.2007
№ 03-03-06/1/827, от 19.10.2007 № 03-03-06/1/726, от 22.05.2007 № 03-03-06/1/288).
Комментарий
С одной стороны, при определении налоговой базы не учитываются расходы на
любые виды вознаграждений в пользу руководства или работников помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (п. 21 ст. 270 НК РФ).
С другой стороны, к расходам на оплату труда относятся любые виды расходов в
пользу работников, предусмотренных трудовым и (или) коллективным договором, если
они отвечают критериям, установленным п. 1 ст. 252 (п. 25 ст. 255 и п. 49 ст. 270) НК РФ.
2. Заработная плата
173
Согласно ст. 57 ТК РФ невключение в трудовой договор каких-либо прав и обязанностей работника и работодателя, вытекающих из условий коллективного договора,
соглашений, не может рассматриваться как отказ от реализации этих прав или исполнения этих обязанностей.
Таким образом, «жесткая» позиция Минфина России входит в противоречие с нормами как НК РФ, так и ТК РФ.
Все предусмотренные коллективным договором (локальным нормативным актом)
стимулирующие премии признаются расходами на оплату труда, даже если они не
упомянуты в отдельном трудовом договоре.
Однако ошибкой является и прямо противоположная «мягкая» позиция Минфина России, основанная не на комплексном анализе правовых норм, а на формальном
подходе: если в трудовом договоре упоминается возможность премирования (даже
без указания, за что, в каком размере, с какой периодичностью и при каких условиях),
то этого достаточно для признания соответствующих выплат расходами в целях налогообложения прибыли.
На самом деле предусмотренные трудовыми и (или) коллективными договорами
выплаты (в том числе премии), не отвечающие критериям п. 1 ст. 252 НК РФ, не могут
учитываться в целях налогообложения прибыли (п. 49 ст. 270 НК РФ).
Трудовым договором предусмотрена возможность выплаты разовой премии
за производственные результаты. Вправе ли организация в целях исчисления налога на прибыль учесть в составе расходов указанную премию? Какими
документами должна подтверждаться выплата премии?
Стимулирующие и поощрительные премии, в частности, премии за производственные результаты, могут учитываться в расходах в целях налогообложения прибыли организаций.
Вопрос оформления документов, необходимых для подтверждения выплаты премии, не относится к компетенции Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России (письмо Минфина России от 10.07.2009 № 03-03-06/1/457).
Комментарий
Нельзя рассматривать данное письмо Минфина России как разрешение признавать
разовые премии расходами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль.
На самом деле Минфин России не дал никакого (ни положительного, ни отрицательного) ответа, а ограничился цитатой из п. 2 ст. 255 НК РФ и отослал с остальными
вопросами в Минздравсоцразвития России.
Напоминаем, что согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами в целях налогообложения
прибыли признаются выплаты, имеющие непосредственную связь с деятельностью,
направленной на получение организацией доходов. Следовательно, разовые, негарантированные премии должны быть подтверждены документами (договорами, актами приемки-сдачи выполненных работ и др.), позволяющими сделать вывод о том, что
эти премии начислены за выполнение трудовых обязанностей.
Минфин России неоднократно разъяснял, что не могут учитываться в составе расходов на оплату труда, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, суммы премий, не обусловленных исполнением трудовых обязанностей или режимом работы.
В разделе «Социальные гарантии и льготы» коллективного договора организации указано, что работникам по достижении 50-летнего возраста или по достижении пенсионного возраста выплачивается вознаграждение в размере
должностного оклада. В трудовых договорах, заключаемых при приеме на работу,
указывается, что производятся выплаты, предусмотренные коллективным договором. Включаются ли указанные выплаты в расходы при расчете налога на прибыль?
Расходы на выплату работникам вознаграждения в размере должностного оклада по достижении ими 50-летнего возраста и по достижении пенсионного возраста не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организации, так как данные
174
Заработная плата в 2013 году
расходы не соответствуют требованиям ст. 255 НК РФ (письмо Минфина России от
17.10.2005 № 03-03-04/1/277).
По мнению автора, правильнее сослаться на п. 1 ст. 252 НК РФ. Но сути это не меняет.
Коллективным договором ОАО предусмотрена выплата единовременных поощрений работникам за добросовестный труд при их увольнении в связи с
выходом на пенсию. Размер таких поощрений зависит от стажа работы работников в организации. По мнению ОАО, затраты на выплату указанных поощрений
соответствуют критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ, т.е. являются экономически обоснованными, поскольку их размер зависит от стажа работы работника в
организации. Правомерно ли признание в целях налогообложения прибыли затрат
на выплату указанных единовременных поощрений?
Расходы на единовременные поощрения работников за добросовестное исполнение трудовых обязанностей при их увольнении в связи с выходом на пенсию, выплаченные на основании трудовых или коллективных договоров, не уменьшают налогооблагаемую прибыль (письмо Минфина России от 07.12.2005 № 03-03-04/1/414).
Организация, в соответствии с трудовым договором, заключенным с новым
работником, обязуется осуществить единовременную выплату этому работнику сразу после подписания трудового договора. Вправе ли организация
учесть единовременную выплату в составе расходов на оплату труда?
Единовременная выплата работнику, осуществленная после подписания им трудового договора, может учитываться в составе расходов на оплату труда на основании
п. 25 ст. 255 НК РФ, если такая выплата предусмотрена трудовым и (или) коллективным
договором и соответствует требованиям ст. 252 НК РФ (письмо Минфина России от
27.07.2010 № 03-03-06/1/488).
Сравните приведенный ответ со следующим.
Вправе ли организация включать в расходы на оплату труда в целях исчисления налога на прибыль премии (бонусы) вновь принятому работнику, выплачиваемые ему для стимулирования к смене работодателя до начала его деятельности в организации?
Расходы, признаваемые в целях налогообложения прибыли, должны быть обоснованными, т.е. экономически оправданными (п. 1 ст. 252 НК РФ). Поэтому расходы,
связанные с выплатой премии (бонуса) вновь принятому сотруднику до начала его деятельности в организации (не за результаты работы, а для стимуляции к смене работодателя), по мнению автора, не могут быть учтены в целях налогообложения прибыли
(письмо Минфина России от 16.11.2006 № 03-03-04/2/246).
Комментарий
Может показаться, что в 2010 г. Минфин России «смягчил» свою более раннюю позицию и дал положительный ответ на поставленный вопрос. Но это не так.
В письме Минфина России от 27.07.2010 № 03-03-06/1/488, к сожалению, вообще
нет ответа. Организации предложено проанализировать, отвечает ли выплата, указанная в вопросе, критериям п. 1 ст. 252 НК РФ, и соответствующим образом решить вопрос налогообложения этой выплаты1.
Поэтому следует обратить внимание именно на письмо от 16.11.2006
№ 03-03-04/2/246 (предыдущее), в котором отмечается несоответствие единовременных выплат заданным условиям отнесения к расходам, уменьшающим налоговую
базу по налогу на прибыль.
1 Аналогично Минфин России «уходит от ответа» в письмах от 27.07.2010 № 03-03-06/1/489, от
26.02.2010 № 03-03-06/1/92.
2. Заработная плата
175
В соответствии с коллективным договором ОАО выплачивает вознаграждение работнику, освобожденному от работы в организации вследствие его избрания на должность председателя профсоюзного комитета первичной
профсоюзной организации. Вправе ли ОАО учесть премию, выплаченную этому работнику, в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль?
В соответствии с п. 1 ст. 5 Федерального закона от 12.01.1996 № 10-ФЗ «О профессиональных союзах, их правах и гарантиях деятельности» профсоюзы независимы в своей деятельности от органов исполнительной власти, органов местного
самоуправления, работодателей, их объединений (союзов, ассоциаций), политических партий и других общественных объединений, им не подотчетны и не подконтрольны.
Таким образом, ОАО не является работодателем для освобожденного председателя профсоюзного комитета первичной профсоюзной организации.
Поскольку председатель профсоюзного комитета первичной профсоюзной организации не состоит с ОАО в трудовых отношениях, отнесение выплаченной ему премии к
расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, неправомерно (письмо
Минфина России от 29.11.2006 № 03-05-02-04/181).
Не признаются расходами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль, премии, выплачиваемые работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений (п. 22 ст. 270 НК РФ). Например, если организация
формирует налоговую базу по налогу на прибыль, то выплата работникам премий
за счет средств фонда материального поощрения, образованного согласно уставу организации за счет денежных вкладов в имущество организации ее участника,
доля которого в уставном капитале организации составляет 99,5%, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль (письмо Минфина России от 19.06.2009
№ 03-04-06-01/47).
Общая сумма премии руководителя организации рассчитывается по итогам
работы за финансовый год. Две части премии выплачены авансом (до подведения итогов года), а в декабре выплачена разница между общей суммой
и выплаченными ранее ее частями. В каком периоде организация может уменьшить
налоговую базу по налогу на прибыль: в месяцах выплаты частей премии или единовременно в месяце окончательного расчета?
Расходы, принимаемые в целях налогообложения, признаются таковыми в том
отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени
фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (п. 1 ст. 272
НК РФ).
Таким образом, расходы на выплату премии признаются в целях налогообложения прибыли единовременно в том отчетном (налоговом) периоде, в котором она начислена по итогам работы за финансовый год (письмо Минфина России от 06.05.2009
№ 03-03-06/1/300).
К сожалению, не все налоговые органы внимательно относятся к разъяснениям
Минфина России и ФНС России, что приводит к появлению разъяснений, подобных тем,
которые даны в письмах УФНС России по г. Москве от 25.04.2011 № 16-15/040299@, от
24.11.2010 № 16-15/123356@ и др. и согласно которым для признания сумм стимулирующих премий расходами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль, требуется оформлять выплату приказом, составленным по унифицированной форме № Т-11
(или № Т-11а).
Это ошибка!
Во-первых, первичными документами признаются те документы, на основании которых определенная операция отражается в бухгалтерском и (или) налоговом учете.
Таким образом, первичными документами являются не приказы о премировании, а ведомости, расходные ордера, платежные поручения, подтверждающие факт выплаты
(перечисления на расчетный счет работника) премии.
176
Заработная плата в 2013 году
Во-вторых, из названия и содержания форм № Т-11 и № Т-11а можно сделать
следующий вывод: они предназначены для оформления только поощрительных, т.е.
не относящихся к числу стимулирующих, выплат. В названных приказах указываются:
мотив поощрения (а не показатель премирования!), вид поощрения (благодарность,
ценный подарок и т.д.). Более того, согласно указаниям по применению и заполнению
форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты на основании приказа (распоряжения), составленного по формам № Т-11 и № Т-11а, соответствующая
запись вносится в личную карточку (форма № Т-2 или Т-2ГС(МС)) и трудовую книжку
работника.
Как было указано выше, записи о премиях, предусмотренных системой оплаты
труда или выплачиваемых на регулярной основе, в трудовые книжки не вносятся.
И наконец, утвержденные постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 № 1
унифицированные формы не являются обязательными для применения.
В связи с изложенным процитируем письмо ФНС России от 20/05.2009 № ВЕ-17-3/96@:
«…ни Минфин России, ни Росстат в настоящее время не имеют полномочий разрабатывать и утверждать формы первичных учетных документов и не имеют полномочий
давать разъяснения по их применению.
В связи с изложенным просим довести до сведения соответствующих подразделений ФНС России и налоговых органов, что вопросы применения унифицированных
форм первичных учетных документов при оформлении конкретных хозяйственных ситуаций к компетенции Минфина России и Росстата не относятся».
Тем более они не относятся к компетенции УФНС России по г. Москве (см. также
с. 40).
Резерв на выплату годового вознаграждения
В соответствии с п. 1 и 6 ст. 324.1 НК РФ в целях налогообложения прибыли организация — плательщик налога на прибыль имеет право принять решение о равномерном учете для целей налогообложения предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год. Принятый способ
резервирования, в том числе предельную сумму отчислений и ежемесячный процент
отчислений в резерв, необходимо отразить в учетной политике для целей налогообложения.
Расчет размера ежемесячных отчислений в резерв производится исходя из
сведений о предполагаемом размере годового вознаграждения (в целом по организации) и сумме страховых взносов на обязательное пенсионное страхование,
обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование на
случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, а также от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленной
на указанное вознаграждение. При этом процент отчислений в указанный резерв
определяется как отношение суммы годового вознаграждения и начисленных на
него страховых взносов к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату
труда1.
Если организация в целях налогообложения прибыли доходы и расходы определяет с помощью метода начисления, в налоговом учете датой признания расходов в
виде сумм отчислений в резерв является дата начисления резерва, а не дата выплаты
вознаграждений за счет средств созданного резерва (подп. 2 п. 7 ст. 272 НК РФ).
Таким образом, расходы на выплату ежегодного вознаграждения по итогам работы за 2012 г. должны включаться в состав расходов, учитываемых при расчете налоговой базы по налогу на прибыль за 2012 г. Факт выплаты вознаграждения по итогам
2012 г. в 2013 г. не изменит порядок формирования налоговой базы по налогу на прибыль за 2012 г.
Если сумма фактически начисленного вознаграждения по итогам работы за 2012 г.
превысит сумму резерва, перенесенного на 2013 г., то сумма такого превышения учи1 В аналогичном порядке в целях налогообложения формируется резерв предстоящих расходов на
оплату отпусков работников — см. с. 256.
2. Заработная плата
177
тывается при расчете налоговой базы по налогу на прибыль за 2012 г. в расходах на
оплату труда на 31 декабря 2012 г.
При этом в соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый период, в котором выявлены искажения, относящиеся к прошлому налоговому периоду, если допущенные
искажения привели к излишней уплате налога. Поэтому если суммы сформированного
в 2012 г. резерва для выплаты вознаграждения по итогам работы за этот год окажется
недостаточно и если вознаграждение будет начислено и выплачено в 2013 г., положительная разница между фактически начисленной суммой вознаграждения и суммой
сформированного резерва может быть учтена в расходах на оплату труда 2013 г. без
представления уточненной налоговой декларации за 2012 г. (письмо Минфина России
от 02.04.2012 № 03-03-06/4/25).
Организация вправе использовать сформированный в текущем году резерв на
выплату годового вознаграждения работникам по итогам работы за предыдущий год
при условии, что в предыдущем году указанный резерв не формировался и выплата
годового вознаграждения предусмотрена в текущем году (письма Минфина России от
02.04.2012 № 03-03-06/4/25, от 24.01.2012 № 03-03-06/1/31).
Документ
Категория
Типовые договоры
Просмотров
1 776
Размер файла
612 Кб
Теги
1/--страниц
Пожаловаться на содержимое документа