close

Вход

Забыли?

вход по аккаунту

?

ПРОЕКТ ДЛЯ ОБСУЖДЕНИЯ СТАНДАРТ

код для вставкиСкачать
ПРОЕКТ ДЛЯ ОБСУЖДЕНИЯ
СТАНДАРТ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
СФО 32 – ФИНАНСОВЫЕ ИНСТРУМЕНТЫПРЕДСТАВЛЕНИЕ
ПРИГЛАШЕНИЕ К КОММЕНТИРОВАНИЮ
Национальный совет по стандартам финансовой отчетности приглашает все
заинтересованные стороны представлять свои замечания и предложения к
проекту Стандарта финансовой отчетности СФО 32 «Финансовые инструменты - представление».
Комментарии должны быть представлены в Совет до 19 июля 2007 года. Для
облегчения анализа полученных комментариев Советом приветствуется их
подача в электронной форме, при этом сами комментарии должны содержать
указание параграфа, к которому предлагаются изменения и его альтернативный текст. Подача концептуальных замечаний также допускается.
Комментарии могут быть представлены по электронной почте nsfo@nsfo.ru,
по факсу +7 495 5105046 или по почтовым отправлением на адрес 109012,
Российская Федерация, Москва, а/я 13 до 19 июля 2007 г.
© 2006 Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности». Все права защищены.
Копирование настоящего Проекта для обсуждения разрешается только в целях подготовки комментариев к нему,
предназначенных для представления в Национальный совет по стандартам финансовой отчетности, при условии,
что создаваемые копии предназначаются исключительно для личного использования или для использования внутри организации, не подлежат продаже или распространению, и на каждом экземпляре содержится знак защиты
авторского права Фонда «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности» и приводится полный адрес Фонда. В противном случае никакая часть настоящей публикации не может быть перепечатана, переведена или использована в какой бы то ни было форме, как полностью, так и частично, какими бы то ни
было средствами, как известными сейчас, так и изобретенными впоследствии, включая копирование, запись на
магнитный носитель, или в любой системе хранения и обработки данных, если на то нет письменного разрешения
Фонда «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности».
Национальный совет по стандартам финансовой отчетности, Фонд «Национальная организация по стандартам
финансового учета и отчетности», авторы и издатели не несут ответственности за ущерб, причиненный любому
лицу, которое совершает какие-либо действия или отказывается от совершения каких-либо действий, полагаясь на
материалы, содержащиеся в настоящей публикации, независимо от того, наступил ли такой ущерб вследствие
халатности или по иным причинам.
Проект для обсуждения
СФО 32 – Финансовые инструменты - представление
СТАНДАРТ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
СОДЕРЖАНИЕ
Параграфы
Цель
1–3
Сфера применения
4–10
Определения
11–14
Представление
15–50
Обязательства и собственный капитал
15–27
Отсутствие установленной договором обязанности, предусматривающей 17–20
предоставление денежных средств или иного финансового актива (параграф
16(a))
Расчет собственными долевыми инструментами организации (параграф 21–24
16(b))
Оговорки о способах расчетов, содержащие условия
25
Право выбора способа расчетов
26–27
Составные финансовые инструменты
28–32
Казначейские акции
33–34
Проценты, дивиденды, прочие доходы и убытки
35–41
Взаимозачет финансовых активов и финансовых обязательств
42–50
[Отсутствует]
51–95
Дата вступления в силу
96–97
[Удалено ]
98–100
ЦЕЛЬ
1. [Отсутствует]
2. Цель настоящего Стандарта состоит в установлении принципов представления финансовых инструментов в качестве обязательств или собственного капитала, а также принципов взаимозачета финансовых активов и финансовых обязательств. Он применяется к
классификации финансовых инструментов, с позиции эмитента, по категориям финансовых активов, финансовых обязательств и долевых инструментов; классификации соответствующих процентов, дивидендов, убытков и прибылей; а также обстоятельствам, при которых финансовые активы и финансовые обязательства подлежат взаимозачету.
3. Принципы, установленные настоящим Стандартом дополняют собой принципы признания и оценки финансовых активов и финансовых обязательств, сформулированные в СФО
При разработке настоящего Стандарта использован русский перевод Международных стандартов финансовой отчетности О.М-А.Аскери, В.И.Тарусина, и Л.Е.Ходырева (Международные стандарты финансовой отчетности 2006, М.: Аскери, 2006)
39 «Финансовые инструменты— признание и оценка», а также раскрытия информации о
них, установленные СФО 107 «Финансовые инструменты — раскрытия».
СФЕРА ПРИМЕНЕНИЯ
4. Настоящий стандарт должен применяться всеми организациями ко всем типам
финансовых инструментов, за исключением:
(a) тех долей участия в дочерних и ассоциированных компаниях, а также совместной
деятельности, которые учитываются в соответствии с СФО 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность», СФО 28 «Инвестиции в ассоциированные
компании» или СФО 31 «Участие в совместной деятельности». Однако в некоторых
случаях эти стандарты позволяют организации учитывать долю участия в дочерней или ассоциированной компании или в совместной деятельности в соответствии
с СФО 39. В таких случаях организации применяют требования к раскрытию, установленные СФО 27, СФО 28 или СФО 31 в дополнение к требованиям, предусмотренным настоящим Стандартом. Организациям также надлежит применять настоящий Стандарт ко всем производным инструментам, относящимся к долям участия в дочерних или ассоциированных компаниях, а также в совместной деятельности.
(b) прав и обязанностей работодателей по программам вознаграждения работникам,
к которым применяется СФО 19 «Вознаграждения работникам».
(c) договоров об условном возмещении при объединении предприятий (находятся в
сфере применения СФО 103 «Объединения предприятий»). Данное исключение применяется исключительно в отношении организации- покупателя.
(d) договоров страхования, как они определены в СФО 104 «Договоры страхования».
Однако, настоящий Стандарт применяется к производным инструментам, встроенным в договоры страхования, если СФО 39 обязывает организацию отражать их в
учете отдельно. Более того, эмитент применяет настоящий Стандарт к тем договорам о финансовых гарантиях для признания и оценки которых он использует СФО
39, однако, он использует для их признания и оценки СФО 104, в тех случаях, когда
избирает применение этого стандарта в соответствии с положениями, приведенными в параграфе 4(d) названного стандарта.
(e) финансовых инструментов, находящихся в сфере применения СФО 104, потому
что они содержат элементы дискреционного участия. Эмитент этих инструментов освобожден от применения к этим элементам параграфов 15-32 и AG25-AG35
настоящего Стандарта относящихся к разграничению финансовых обязательств и
долевых инструментов. Однако эти инструменты подпадают под действие всех
прочих требований настоящего Стандарта. Более того, настоящий Стандарт применяется к встроенным в данные инструменты производным инструментам, (рассматриваются в СФО 39).
(f) финансовых инструментов, договоров и обязанностей по сделкам, предусматривающим выплаты на основе долевых инструментов, которые входят в сферу применения СФО 102 «Выплаты на основе долевых инструментов», за исключением
(i) договоров, находящихся в сфере действия параграфов 8-10 настоящего Стандарта,
к которым применяется настоящий Стандарт,
(ii) казначейских акций, приобретенных, проданных, выпущенных или аннулированных в связи с планами предоставления опционов на акции работникам, планами приобретения акций работниками и прочими соглашениями о выплатах на основе долевых инструментов, к которым применяются параграфы 33 и 34 настоящего СтанПри разработке настоящего Стандарта использован русский перевод Международных стандартов финансовой отчетности О.М-А.Аскери, В.И.Тарусина, и Л.Е.Ходырева (Международные стандарты финансовой отчетности 2006, М.: Аскери, 2006)
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
дарта.
5. [Отсутствует]
6. [Отсутствует]
7. [Отсутствует]
8. Настоящий Стандарт применяется к договорам на покупку или продажу нефинансового объекта, расчеты по которым могут быть произведены путем взаимозачета
встречных требований денежными средствами либо другим финансовым инструментом или путем обмена финансовыми инструментами, как если бы эти договора
сами являлись финансовыми инструментами. Исключение составляют договора, заключенные и продолжающие иметь целью получение или поставку нефинансового
актива для удовлетворения ожидаемых потребностей организации в его покупке,
продаже или использовании.
9. Существуют различные способы расчетов по договорам о покупке или продаже нефинансовых активов путем взаимозачета встречных требований денежными средствами,
другим финансовым инструментом или путем обмена финансовыми инструментами. В
частности, такие расчеты имеют место в тех случаях, когда:
(a) условия договора позволяют каждой из сторон произвести расчет путем взаимозачета
встречных требований денежными средствами, другим финансовым инструментом или
путем обмена финансовыми инструментами;
(b) в договоре отсутствует прямое указание на возможность расчета путем зачета встречных требований денежными средствами, иным финансовым инструментом или путем обмена финансовыми инструментами, но организация имеет практику расчетов по таким договорам таким образом (либо путем заключения договоров о взаимозачете с контрагентом, либо путем продажи договора до его исполнения или истечения);
(c) применительно к таким договорам, в организации существует практика продажи базисного актива в скором времени после его поставки с целью извлечения прибыли из
краткосрочных колебаний цены или маржи дилера;
(d) нефинансовый актив, являющийся предметом договора, может быть беспрепятственно
конвертирован в денежные средства.
Договор, подпадающий под пункты (b) или (c), не имеет целью получение или поставку
нефинансового актива для удовлетворения ожидаемых потребностей организации в покупке, продаже или использовании такого актива и, следовательно, находится в сфере
применения настоящего Стандарта. Другие договоры, на которые распространяется параграф 8, оцениваются на предмет выяснения, были ли они заключены и продолжают ли
иметь целью получение или поставку нефинансового актива для удовлетворения ожидаемых потребностей организации в покупке, продаже или использовании такого актива, и,
соответственно, находятся ли они в сфере применения настоящего Стандарта.
10. В соответствии с параграфом 9(a) или (d), выписанный на покупку или продажу нефинансового актива опцион, расчеты по которому могут производиться путем взаимозачета
встречных требований денежными средствами, иным финансовым инструментом, либо
путем обмена финансовыми инструментами, находится в сфере применения настоящего
Стандарта. Такой договор не может быть заключен с целью получения или поставки нефинансового актива для удовлетворения ожидаемых потребностей организации в его покупке, продаже или использовании.
ОПРЕДЕЛЕНИЯ (см. также параграфы AG3-AG24)
11. Следующие термины используются в настоящем Стандарте в указанных значе© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
ниях:
Финансовый инструмент - это договор, в результате которого одновременно возникает финансовый актив у одной организации и финансовое обязательство или долевой инструмент - у другой.
Финансовый актив — это актив, который представляет собой:
(a) денежные средства;
(b) долевой инструмент другой организации;
(c) договорное право:
(i)
на получение денежных средств или иного финансового актива от другой
организации; или
(ii)
на обмен финансовых активов или финансовых обязательств с другой организацией на потенциально выгодных для данной организации условиях;
(d) договор, расчет по которому будет или может быть произведен собственными долевыми инструментами организации, и который при этом является:
(i)
непроизводным инструментом, по которому у организации имеется или
может появиться обязанность получить переменное число собственных
долевых инструментов; или
(ii)
производным инструментом, расчет по которому будет или может быть
произведен любым иным способом, нежели путем обмена фиксированной
суммы денежных средств или иного финансового актива на фиксированное
число собственных долевых инструментов организации. Для этих целей
собственные долевые инструменты организации не включают инструменты, которые сами по себе являются договорами на получение или предоставление собственных долевых инструментов организации в будущем.
Финансовое обязательство — это обязательство, которое представляет собой:
(a) договорную обязанность:
(i)
предоставить денежные средства или иной финансовый актив другой организации; или
(ii)
обменять финансовые активы или финансовые обязательства с другой
организацией на потенциально невыгодных для себя условиях; или
(b) договор, расчет по которому будет или может быть произведен собственными
долевыми инструментами организации, и который при этом является:
(i)
непроизводным инструментом, по которому у организации имеется или может появиться обязанность предоставить переменное число собственных
долевых инструментов; или
(ii)
производным инструментом, расчет по которому будет или может быть
произведен любым иным способом, нежели путем обмена фиксированной
суммы денежных средств или иного финансового актива на фиксированное
число собственных долевых инструментов организации. Для этой цели собственные долевые инструменты организации не включают инструменты,
которые сами по себе являются договорами на получение или предоставление
собственных долевых инструментов организации в будущем.
Долевой инструмент - это договор, подтверждающий право на долю в активах организации, оставшуюся после вычета всех ее обязательств.
© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
Справедливая стоимость – та сумма, на которую можно обменять актив или урегулировать обязательство при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку и независимыми друг от друга сторонами.
12. Следующие термины определены в параграфе 9 [СФО 39] и используются в настоящем Стандарте в значениях, установленных в нём.
— амортизированная стоимость финансового актива или финансового обязательства
— финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи
— прекращение признания
— производный инструмент
— метод эффективной ставки процента
— финансовый актив или финансовое обязательство, оцениваемый/оцениваемое по справедливой стоимости через финансовый результат
— договор о финансовых гарантиях
— твердое соглашение
— прогнозируемая сделка
— эффективность хеджирования
— хеджируемый объект
— инструмент хеджирования
— инвестиции, удерживаемые до погашения
— ссуды и дебиторская задолженность
— типовая покупка или продажа
— транзакционные затраты.
13. В настоящем стандарте термины „договор” и „договорный” относятся к соглашению
между двумя или более сторонами, которое имеет четкие экономические последствия и
стороны которого имеют лишь незначительную свободу действий (если вообще имеют)
для того, чтобы уклониться от его исполнения по собственному усмотрению, обычно
вследствие того, что исполнение такого соглашения подлежит судебной защите. Договоры, а, соответственно, и финансовые инструменты могут иметь различные формы и необязательно должны иметь письменную форму.
14. В настоящем Стандарте термин „организация” распространяется на физических лиц,
товарищества, акционерные общества, трасты и государственные учреждения.
ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ИНФОРМАЦИИ
Обязательства и собственный капитал (см. также параграфы AG25-AG29)
15. При первоначальном признании эмитент финансового инструмента классифицирует этот инструмент или составляющие его части в качестве финансового обязательства, финансового актива или долевого инструмента в соответствии с сущностью договорного соглашения и определениями финансового обязательства, финансового актива и долевого инструмента.
16. Когда эмитент применяет содержащиеся в параграфе 11 определения, чтобы удостовериться в том, что финансовый инструмент представляет собой долевой инструмент, а не
финансовое обязательство, такой инструмент может быть признан долевым инструментом
© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
только в том случае, если одновременно выполняются сформулированные ниже условия
(a) и (b).
(a) инструмент не содержит установленной договором обязанности:
(i) предоставить денежные средства или иной финансовый актив другой организации; или
(ii) обменять финансовые активы или финансовые обязательства с другой организацией на
потенциально невыгодных для него условиях.
(b) если расчеты по инструменту должны или могут производиться собственными долевыми инструментами эмитента, то он является:
(i) непроизводным инструментом, который не содержит установленной договором обязанности предоставить переменное число собственных долевых инструментов; или
(ii) производным инструментом, расчеты по которому должны производиться только путем обмена эмитентом фиксированной суммы денежных средств или иного финансового
актива на фиксированное число его собственных долевых инструментов. Для этих целей
собственные долевые инструменты эмитента не включают инструменты, которые сами по
себе являются договорами на получение или предоставление собственных долевых инструментов эмитента в будущем.
Установленная договором обязанность, в том числе возникающая по производному финансовому инструменту, которая приведет или может привести к получению или предоставлению собственных долевых инструментов эмитента в будущем, но которая не отвечает вышеуказанным условиям (a) и (b), не является долевым инструментом.
О т с у т с т в и е у с т а н о в л е н н о й д о г о в о р о м о б я з а н н о с т и, п р е д у с м а
т р и в а ю щ е й п р е д о с т а в л е н и е д е н е ж н ы х с р е д с т в, и л и и н о г о ф и н
а н с о в о г о а к т и в а (п а р а г р а ф 1 6 ( a ))
17. Важнейшим признаком финансового обязательства, отличающим его от долевого инструмента, является наличие установленной договором обязанности одной стороны по
финансовому инструменту (эмитента) либо предоставить денежные средства или иной
финансовый актив другой стороне (держателю), либо обменяться финансовыми активами
или финансовыми обязательствами с держателем на потенциально невыгодных для эмитента условиях. Несмотря на то, что держатель долевого инструмента может обладать
правом на получение пропорциональной доли дивидендов или других распределяемых за
счет собственного капитала средств, эмитент не имеет установленной договором обязанности произвести распределение этих средств, поскольку от него не может быть затребовано предоставление другой организации денежных средств или иного финансового актива.
18. Классификация финансового инструмента в бухгалтерском балансе организации определяется его сущностью, а не юридической формой. Сущность и юридическая форма, как
правило, соответствуют друг другу, но не во всех случаях. Некоторые финансовые инструменты имеют юридическую форму долевых инструментов, но по своей сущности являются обязательствами, а другие могут сочетать в себе признаки, как долевых инструментов, так и финансовых обязательств. В частности к таким финансовым инструментам относятся:
(a) привилегированная акция, предусматривающая ее обязательный выкуп эмитентом по
фиксированной или определяемой цене в фиксированный или определяемый день в будущем, либо дающая держателю право потребовать от эмитента выкупа данного инструмента в конкретный день или после него по фиксированной или определяемой цене, является
финансовым обязательством.
(b) финансовый инструмент, дающий держателю право вернуть его эмитенту в обмен на
© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
денежные средства или иной финансовый актив („инструмент с правом возврата”), является финансовым обязательством. Это так, даже в том случае, когда сумма денежных
средств или иных финансовых активов определяется на основе индекса или другого показателя, который может увеличиваться или уменьшаться, или, когда юридическая форма
инструмента с правом возврата дает его держателю право на остаточную долю в активах
эмитента. Наличие у держателя инструмента возможности вернуть его обратно эмитенту в
обмен на денежные средства или иной финансовый актив означает, что инструмент с правом возврата отвечает определению финансового обязательства.. В частности, неограниченные взаимные инвестиционные фонды, паевые трасты, товарищества и некоторые кооперативные организации, выступающие в роли эмитентов, могут предоставлять своим
пайщикам или членам право выкупа соответствующих долей участия в них в обмен на
сумму денежных средств, равную пропорциональной доле этих пайщиков или членов в
стоимости активов такого эмитента. Однако классификация таких долей в качестве финансовых обязательств не препятствует использованию в финансовой отчетности организации, у которой нет внесенного собственного капитала таких описательных терминов как
„стоимость чистых активов, причитающихся пайщикам” и „изменение стоимости чистых
активов, причитающихся пайщикам” или раскрытию дополнительной информации, показывающей, что совокупность долей участников включает в себя такие статьи, как резервы,
которые отвечают определению собственного капитала и инструменты с правом возврата,
которые этому определению не отвечают.
19. В тех случаях, когда организация не обладает безусловным правом, позволяющим ей
избежать предоставления денежных средств или иного финансового актива для урегулирования установленной договором обязанности, эта обязанность отвечает определению
финансового обязательства. В частности:
(a) ограничение способности организации исполнить установленной договором обязанность, такое, как отсутствие доступа к иностранной валюте или необходимость получения
разрешения на платеж от регулирующих органов, не отменяет установленной договором
обязанности организации и не прекращает установленного договором права держателя,
предусматриваемых данным инструментом.
(b) установленная договором обязанность, обусловленная фактом исполнения контрагентом своего права на выкуп, является финансовым обязательством, поскольку организация
не обладает безусловным правом, позволяющим ей избежать предоставления денежных
средств или иного финансового актива.
20. Финансовый инструмент, не определяющий в явной форме установленную договором
обязанность предоставить денежные средства или иной финансовый актив, может устанавливать такую обязанность косвенно посредством своих требований и условий. В частности:
(a) финансовый инструмент может предусматривать нефинансовую обязанность, подлежащую исполнению только в том случае, если организация будет не в состоянии произвести распределения в пользу собственников или выкупить данный инструмент. Если организация может избежать перевода денежных средств или передачи иного финансового актива исключительно путем урегулирования нефинансовой обязанности, то такой финансовый инструмент является финансовым обязательством.
(b) финансовый инструмент является финансовым обязательством, если по его условиям
организация при погашении предоставит:
(i) денежные средства или иной финансовый актив; либо
(ii) свои собственные акции, стоимость которых должна значительно превышать стоимость денежных средств или иного финансового актива.
© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
Несмотря на отсутствие у организации явной установленной договором обязанности предоставить денежные средства или иной финансовый актив, стоимость альтернативного
расчета акциями такова, что организация предпочтет расчет денежными средствами. В
любом случае держателю, по сути дела, гарантировано получение суммы, которая, по
меньшей мере, равна сумме расчета в денежной форме (см. параграф 21).
Расчет собственными долевыми инструментами организации
(п а р а г р а ф 1 6 ( b ))
21. Договор не является долевым инструментом только потому, что он может привести к
получению или предоставлению собственных долевых инструментов организации. Организация может иметь установленные договором право или обязанность получить или предоставить некоторое количество собственных акций или других долевых инструментов,
которое варьируется таким образом, что справедливая стоимость подлежащих получению
или предоставлению собственных долевых инструментов организации равняется сумме
денежного выражения установленных договором права или обязанности. Такие установленные договором право или обязанность могут предусматривать получение или предоставление фиксированной суммы или суммы, которая частично или в полном объеме колеблется в связи с изменениями некоторой переменной величины, иной, чем рыночная цена собственных долевых инструментов организации. В частности, к таким переменным
величинам, относятся ставка процента, цена товара или цена финансового инструмента.
Частными случаями таких финансовых инструментов являются: (a) договор о предоставлении такого количества собственных долевых инструментов организации, которое имело
бы стоимость 100 рублей, и (b) договор о предоставлении такого количества собственных
долевых инструментов организации, стоимость которого составила бы эквивалент стоимости 100 унций золота. Подобный договор является финансовым обязательством организации, даже, несмотря на то, что она должна или может урегулировать его путем предоставления собственных долевых инструментов. Он не является долевым инструментом, поскольку организация использует переменное количество собственных долевых инструментов в качестве средства расчетов по нему. Соответственно, такой договор не подтверждает право на долю в активах организации, оставшуюся после вычета всех ее обязательств.
22. Договор, расчеты по которому должны производиться организацией путем получения
или предоставления фиксированного количества собственных долевых инструментов в
обмен на фиксированную сумму денежных средств или иной финансовый актив, является
долевым инструментом. В частности, выпущенный опцион, дающий контрагенту право на
приобретение фиксированного числа акций организации по фиксированной цене или фиксированной объявленной стоимости облигации, является долевым инструментом. Изменения в справедливой стоимости договора, возникающие в результате колебаний рыночных
процентных ставок и не влияющие на сумму денежных средств, величину иных финансовых активов или на число долевых инструментов, подлежащие получению или предоставлению на момент осуществления расчетов по нему, не препятствуют классификации этого
договора в качестве долевого инструмента. Любое полученное возмещение, в частности
премия, полученная по выписанному опциону или варранту на собственные акции организации, относится непосредственно на собственный капитал. В свою очередь, любое выплаченное возмещение, в частности уплаченная премия по приобретенному опциону вычитается непосредственно из собственного капитала. Изменения в справедливой стоимости долевого инструмента в финансовой отчетности не признаются.
23. Договор, предусматривающий обязанность организации приобрести собственные долевые инструменты с расчетом денежными средствами или иным финансовым активом
приводит к возникновению финансового обязательства в отношении приведенной стоимости выкупной суммы (в частности, приведенной стоимости форвардной цены обратной
© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
покупки, цены исполнения опциона или другой выкупной суммы). Указанное справедливо
даже в той ситуации, когда договор сам по себе является долевым инструментом. В частности это имеет место в случае организации, имеющей в соответствии с форвардным договором обязанность приобрести собственные долевые инструменты с оплатой денежными средствами. При первоначальном признании финансового обязательства в соответствии с СФО 39, его справедливая стоимость (приведенная стоимость выкупной суммы) реклассифицируется из собственного капитала. Впоследствии это финансовое обязательство
оценивается в соответствии с СФО 39. Если договор не был исполнен, а срок его действия
истек, балансовая стоимость финансового обязательства реклассифицируется в собственный капитал. Установленная договором обязанность организации приобрести собственные долевые инструменты приводит к возникновению финансового обязательства в отношении приведенной стоимости выкупной суммы, даже если она обусловлена исполнением контрагентом своего права на выкуп (в частности, это имеет место в случае выписанного опциона на продажу, предоставляющего контрагенту право продать организации
ее долевые инструменты по фиксированной цене).
24. Договор, расчеты по которому производятся путем предоставления или получения организацией фиксированного количества собственных долевых инструментов в обмен на
переменную сумму денежных средств или иной финансовый актив, представляет собой
финансовый актив или финансовое обязательство. В частности к таким договорам относится договор, согласно которому организация должна предоставить 100 собственных долевых инструментов в обмен на сумму денежных средств, эквивалентную стоимости 100
унций золота.
Оговорки о способах расчетов, содержащие условия (см. также параграф AG28)
25. Финансовый инструмент может предусматривать обусловленные наступлением или
ненаступлением находящихся вне сферы контроля, как эмитента, так и держателя этого
инструмента неопределенных будущих событий (или исходом неопределенных обстоятельств) требования к организации предоставить денежные средства или иной финансовый актив или произвести расчет по нему таким иным способом, который делал бы его
финансовым обязательством. В частности к таким событиям и обстоятельствам относятся
изменение фондового индекса, индекса цен на потребительские товары, ставки процента
или требований в сфере налогообложения или будущей выручки эмитента, чистой прибыли или соотношения собственных и заемных средств эмитента. Эмитент подобного инструмента не обладает безусловным правом, позволяющим ему избежать предоставления
денежных средств или иного финансового актива (или производства расчетов по нему таким иным способом, который делал бы его финансовым обязательством). Таким образом,
такой инструмент является финансовым обязательством эмитента, за исключением тех
случаев, когда: (a) та часть оговорки о способе расчетов, содержащей условия, которая
могла бы потребовать производства расчетов денежными средствами или иным финансовым активом (или иным способом, который делал бы этот инструмент финансовым обязательством) является практически нереальной (см. параграф AG28); или
(b) от эмитента может быть затребовано урегулирование обязанности денежными средствами или иным финансовым активом (или иным способом, который делал бы этот инструмент финансовым обязательством) только в случае его ликвидации.
Право выбора способа расчетов
26. Производный финансовый инструмент, предусматривающий предоставление одной из сторон права выбора способа расчетов по нему (то есть эмитент или держатель могут выбрать способ расчета путем взаимозачета встречных требований денежными средствами или путем обмена акций на денежные средства), является финансовым активом или финансовым обязательством, если только все альтернатив© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
ные способы расчетов не приводят к тому, что он является долевым инструментом.
27. Примером производного финансового инструмента с правом выбора способа расчетов,
представляющего собой финансовое обязательство, является опцион на акции, позволяющий эмитенту принять решение об его исполнении либо путем взаимозачета взаимных
требований денежными средствами, либо путем обмена собственных акций на денежные
средства. Подобным образом, некоторые договора на покупку или продажу нефинансовых
объектов в обмен на собственные долевые инструменты организации, входят в сферу
применения настоящего Стандарта, поскольку они могут быть урегулированы либо посредством поставки нефинансового объекта, либо путем взаимозачета встречных требований денежными средствами или иным финансовым инструментом (см. параграфы 8-10).
Такие договора являются финансовыми активами или финансовыми обязательствами, а не
долевыми инструментами.
Составные финансовые инструменты (см. также параграфы AG30-AG35)
28. Эмитент непроизводного финансового инструмента оценивает его условия на
предмет выявления наличия в нем одновременно и компонента обязательства, и
компонента собственного капитала. Такие компоненты классифицируются по отдельности в соответствии с параграфом 15 как финансовые обязательства, финансовые активы или долевые инструменты.
29. Организация по отдельности признает компоненты финансового инструмента, который (a) порождает ее финансовое обязательство, и (b) предоставляет его держателю право
конвертировать его в долевой инструмент организации. В частности, облигация или аналогичный инструмент, который может быть конвертирован держателем в фиксированное
количество обычных акций организации, является составным финансовым инструментом.
С позиции эмитента такой инструмент состоит из двух компонентов: финансового обязательства (договорного соглашения о предоставлении денежных средств или иного финансового актива) и долевого инструмента (опциона на покупку, предоставляющего держателю право в течение определенного периода времени конвертировать этот инструмент в
фиксированное количество обыкновенных акций организации). Выпуск такого инструмента имеет экономический эффект в значительной степени аналогичный тому что и одновременный выпуск долгового инструмента с оговоркой о досрочном погашении и варрантов на покупку обыкновенных акций, или же выпуск долговых инструментов с отрывными варрантами на покупку акций. Соответственно, во всех случаях организация представляет компоненты обязательства и собственного капитала в бухгалтерском балансе
раздельно.
30. Классификация компонентов обязательства и собственного капитала конвертируемого
инструмента не подлежит пересмотру в результате изменений в степени вероятности того,
что опцион на конвертацию будет исполнен, даже в том случае, если исполнение опциона
может представляться как ставшее экономически выгодным для некоторых держателей.
Держатели инструментов не всегда могут действовать так, как ожидается, в частности, потому что налоговые последствия конвертации могут быть разными для разных держателей. Более того, время от времени, вероятность конвертации будет меняться. Установленная договором обязанность организации произвести платежи в будущем остается невыполненной до тех пор, пока она не будет погашена в результате конвертации, оплаты по
наступлению даты погашения инструмента или какой-либо другой операции.
31. СФО 39 регулирует вопросы оценки финансовых активов и финансовых обязательств.
Долевые инструменты являются инструментами, подтверждающими право на долю в активах организации, оставшуюся после вычета всех ее обязательств. Вследствие этого, при
распределении первоначальной балансовой стоимости составного финансового инструмента на компоненты обязательств и собственного капитала, на компонент собственного
© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
капитала относится сумма, остающаяся после вычета из справедливой стоимости инструмента в целом суммы отдельно определенной для компонента обязательства. Стоимость
любых производных элементов (таких как опционы на покупку), отличающихся от компонента собственного капитала (такого как опцион на конвертацию в собственный капитал), встроенных в составной финансовый инструмент включается в компонент обязательства. Сумма балансовых стоимостей, отнесенных на компоненты обязательств и собственного капитала при первоначальном признании, всегда равна справедливой стоимости,
приписываемой инструменту в целом. Раздельное признание компонентов инструмента не
ведет к возникновению прочего дохода или убытка.
32. В соответствии с подходом, описанным в параграфе 31, эмитент конвертируемой в
обыкновенные акции облигации в первую очередь посредством оценки справедливой
стоимости схожего (с учетом всех встроенных недолевых производных элементов) обязательства, не имеющего связанного с ним компонента собственного капитала, определяет
балансовую стоимость компонента обязательства. Балансовая стоимость долевого инструмента, представленного опционом на конвертацию инструмента в обыкновенные акции,
определяется затем путем вычета справедливой стоимости финансового обязательства из
справедливой стоимости составного финансового инструмента в целом.
Казначейские акции (см. также параграф AG36)
33. В случае приобретения организацией своих собственных долевых инструментов,
эти инструменты («казначейские акции») вычитаются из собственного капитала.
При покупке, продаже, выпуске или аннулировании собственных долевых инструментов, организация не вправе признавать соответствующие прочие доходы и убытки в
своем финансовом результате. Казначейские акции могут быть приобретены и
удерживаться, как самой организацией, так и другими членами консолидированной
группы. Уплаченное или полученное возмещение признается непосредственно в собственном капитале.
34. Сумма, представляющая удерживаемые казначейские акции, подлежит раскрытию в
соответствии с СФО 1 «Представление финансовой отчетности» либо непосредственно в
бухгалтерском балансе, либо в примечаниях к нему. В случаях приобретения собственных
долевых инструментов у связанных сторон, организация обеспечивает раскрытие информации в соответствии с СФО 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах»".
Проценты, дивиденды, убытки и прочие доходы (см. также параграф AG37)
35. Проценты, дивиденды, убытки и прочие доходы, относящиеся к финансовому инструменту или его компоненту, классифицированным как финансовое обязательство
признаются как доходы или расходы и относятся на финансовый результат. Суммы,
распределяемые держателям долевых инструментов, дебетуются за вычетом соответствующих выгод по налогу на прибыль непосредственно на собственный капитал. Транзакционные затраты по сделке связанной с собственным капиталом, иные
чем подлежащие учету в соответствии с СФО 103 затраты на выпуск долевого инструмента, непосредственно относящегося к приобретению предприятий, учитываются за вычетом соответствующих выгод по налогу на прибыль как вычет из собственного капитала организации.
36. Классификация финансового инструмента в качестве финансового обязательства или
долевого инструмента предопределяет, будут ли относящиеся к такому инструменту проценты, дивиденды, убытки и прочие доходы признаваться как доходы или расходы с отнесением на финансовый результат. Так, дивиденды, выплачиваемые по акциям, полностью
признанным в качестве обязательств, признаются как расходы точно так же, как и проценты по облигациям. Аналогичным образом, прочие доходы и убытки, связанные с выкупом
или рефинансированием финансовых обязательств, признаются в финансовом результате,
© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
в то время как выкуп или рефинансирование долевых инструментов признаются как изменения в собственном капитале. Изменения справедливой стоимости долевого инструмента
в финансовой отчетности не признаются.
37. Как правило, организация несет различные затраты, связанные с выпуском или приобретением собственных долевых инструментов. Эти затраты могут включать регистрационные и другие установленные регулирующими органами сборы, суммы, уплачиваемые
юристам, аудиторам и другим профессиональным консультантам, затраты на изготовление и гербовые сборы. Транзакционные затраты по сделкам, связанным с собственным
капиталом учитываются за вычетом соответствующих выгод по налогу на прибыль как
вычет из собственного капитала при условии, что они представляют собой дополнительные и непосредственно относимые на сделку, связанную с собственным капиталом затраты, которых в противном случае можно было бы избежать. Транзакционные затраты по
сделке, связанной с собственным капиталом, осуществить которую не удалось, признаются как расходы.
38. Транзакционные затраты, связанные с выпуском составного финансового инструмента
распределяются на компонент обязательства и компонент собственного капитала такого
инструмента пропорционально распределению поступлений. Транзакционные затраты,
совокупно относящиеся более чем к одной сделке (в частности, затраты на одновременно
осуществляемые предложение одних акций путем размещения по подписке и размещение
других акций на фондовой бирже) распределяются между этими сделками с помощью рациональной и согласующейся с аналогичными сделками основы.
39. Сумма транзакционных затрат за период, учитываемая как вычет из собственного капитала в соответствии с СФО 1 «Представление финансовой отчетности» раскрывается
отдельно. Соответствующая сумма налога на прибыль, признанная непосредственно в
собственном капитале, включается в раскрываемую в соответствии с СФО 12 «Налоги на
прибыль» совокупную сумму текущих и отложенных налогов на прибыль, кредитуемых
или дебетуемых на собственный капитал.
40. Дивиденды, классифицированные как расходы, могут представляться в отчете о прибылях и убытках либо вместе с процентами по другим обязательствам, либо отдельной
статьей. В дополнение к требованиям настоящего Стандарта раскрытие информации о
процентах и дивидендах регулируется также требованиями СФО 1 и СФО 107. В некоторых обстоятельствах, по причине различий между процентами и дивидендами в отношении таких аспектов, как допустимость вычета в целях налогообложения, представляется
желательным раскрывать их в отчете о прибылях и убытках отдельно. Раскрытие информации о налоговых эффектах осуществляется в соответствии с СФО 12.
41. Прочие доходы и убытки, относящиеся к изменениям балансовой стоимости финансового обязательства, признаются как доходы или расходы с включением в финансовый результат даже в том случае, когда они относятся к инструменту, предусматривающему
предоставление в обмен на денежные средства или иной финансовый актив права на остаточную долю в активах организации (см. параграф 18(b)). В соответствии с СФО 1, прочие доходы или убытки, возникающие в результате переоценки такого инструмента, отдельно представляются организацией непосредственно в отчете о прибылях и убытках в
случаях, когда это значимо для объяснения финансовых результатов ее деятельности.
Взаимозачет финансовых активов и финансовых обязательств (см. также параграфы
AG38 и AG39)
42. Финансовый актив и финансовое обязательство взаимозачитываются и результирующая сумма представляется в бухгалтерском балансе только в тех случаях,
когда организация:
© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
(a) на текущий момент имеет подлежащее судебной защите право на взаимозачет
признанных сумм; и
(b) намеревается либо произвести расчет путем взаимозачета встречных требований, либо одновременно реализовать актив и исполнить обязательство.
В случаях, когда при принятии на учет передача финансового актива во владение
иному лицу не соответствует критериям, необходимым для прекращения признания
этого актива, организация не вправе производить взаимозачет переданного во владение финансового актива и связанного с ним финансового обязательства (см. параграф
36 СФО 39) .
43. Настоящий Стандарт требует представления в отчетности финансовых активов и финансовых обязательств на нетто-основе в том случае, когда такое представление отражает
ожидаемые будущие потоки денежных средств организации от расчетов по двум или более отдельным финансовым инструментам. В случае, когда организация имеет право и
намерение получить или выплатить только итоговую сумму по результатам взаимозачета,
она по сути дела, имеет только один финансовый актив или одно финансовое обязательство. В других обстоятельствах финансовые активы и финансовые обязательства представляются отдельно друг от друга в соответствии с их характеристиками в качестве ресурсов
или обязанностей организации.
44. Взаимозачет признанного финансового актива и признанного финансового обязательства и представление в отчетности результирующей суммы отличается от прекращения
признания финансового актива или финансового обязательства. В то время как взаимозачет не имеет следствием признание прочего дохода или убытка, прекращение признания
финансового инструмента не только ведет к исключению из бухгалтерского баланса ранее
признанного объекта, но также может привести и к признанию прочего дохода или убытка.
45. Право на взаимозачет – это установленное договором или иным образом юридическое
право дебитора (должника) на погашение или аннулирование иным способом части или
всей суммы, подлежащей оплате кредитору (заимодавцу) путем применения против нее
суммы, подлежащей получению от кредитора. В необычных обстоятельствах дебитор
(должник) может иметь юридическое право применить против суммы, подлежащей оплате
кредитору (заимодавцу) сумму, подлежащую получению от третьей стороны, при условии
существования трехстороннего соглашения, однозначно устанавливающего право дебитора (должника) на взаимозачет. Поскольку право на взаимозачет является юридическим
правом, обеспечивающие его условия могут различаться в разных юрисдикциях, поэтому
законы, применимые к отношениям между сторонами должны быть приняты во внимание.
46. Существование подлежащего судебной защите права на взаимозачет финансового актива и финансового обязательства влияет на права и обязанности, связанные с финансовым активом и финансовым обязательством, и может повлиять на подверженность организации кредитному риску и риску ликвидности. Однако существование права само по
себе не является достаточным основанием для проведения взаимозачета. В отсутствие намерения использовать это право или произвести одновременный расчет по взаимным обязательствам, величина и распределение во времени будущих потоков денежных средств
организации остаются без изменения. В противном случае, когда организация намеревается использовать свое право или произвести одновременный расчет по взаимным обязательствам, представление актива и обязательства на нетто-основе более адекватно отражает величину и распределение во времени ожидаемых будущих потоков денежных
средств, а также риски, которым эти потоки подвержены. Намерение одной или обеих
сторон произвести расчет на нетто-основе в отсутствие юридического права на производство такого расчета не является достаточным основанием для взаимозачета, поскольку
© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
права и обязанности, связанные с индивидуальными финансовым активом и финансовым
обязательством, остаются неизменными.
47. Намерения организации в отношении расчета по конкретным активам и обязательствам могут быть подвержены влиянию обычной практики ее хозяйственной деятельности,
требований финансовых рынков и других обстоятельств, которые могут ограничить способность организации к расчету на нетто-основе или одновременному расчету по взаимным обязательствам. В случае если организация имеет право на взаимозачет, но не имеет
намерения произвести расчет на нетто-основе или реализовать актив и погасить обязательство одновременно, влияние этого права на подверженность организации кредитному
риску раскрывается в соответствии с параграфом 36 СФО 107.
48. Одновременный расчет по двум финансовым инструментам может быть выполнен, в
частности, посредством операции, осуществленной через клиринговую палату на организованном финансовом рынке, или в ходе непосредственной обменной сделки между сторонами. В таких обстоятельствах потоки денежных средств фактически эквивалентны
единой сумме, а подверженность кредитному риску или риску ликвидности отсутствует.
При других обстоятельствах организация может произвести расчет по двум инструментам
путем получения и уплаты отдельных сумм, подвергаясь кредитному риску на всю сумму
актива или риску ликвидности на всю сумму обязательства. Такая подверженность риску
может быть значительной, даже если и относительно непродолжительной. В соответствии
с этим, реализация финансового актива и погашение финансового обязательства рассматриваются как одновременные, только в том случае а, когда сделки происходят в один и
тот же момент.
49. Условия, установленные параграфом 42, как правило, не выполняются, и взаимозачет
обычно неприемлем, когда:
(a) несколько различных финансовых инструментов используются для воспроизведения
свойств одного финансового инструмента (так называемого «синтетического инструмента»);
(b) финансовые активы и финансовые обязательства возникают из финансовых инструментов, подверженных одинаковому основному риску (в частности, активы и обязательства в рамках портфеля форвардных договоров или других производных инструментов), но
предусматривают разных контрагентов;
(c) финансовые или другие активы заложены в качестве обеспечения финансовых обязательств без права регресса;
(d) финансовые активы в целях урегулирования обязанности были переданы дебитором
(должником) в траст, без принятия их кредитором (заимодавцем) в счет погашения этой
обязанности (в частности, это относится к соглашению о «фонде погашения» ); или
(e) обязанности, возникли в результате событий, повлекших убытки, которые, как ожидается, будут покрыты третьей стороной в силу заявленной претензии по договору страхования.
50. Организация, предпринимающая ряд сделок по финансовым инструментам с одним и
тем же контрагентом, может заключить с ним „генеральное соглашение о взаимозачете”.
Такое соглашение предусматривает единовременный взаимозачет по всем финансовым
инструментам, на которые распространяется данное соглашение в случае неисполнения
или расторжения любого из этих договоров. Подобные соглашения широко используются
финансовыми организациями для обеспечения защиты от убытков в случае банкротства
или других обстоятельств, которые приводят к неспособности контрагента исполнять свои
обязанности. Генеральное соглашение о взаимозачете обычно предоставляет право на
взаимозачет, которое приобретает законную силу и оказывает влияние на реализацию или
© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
погашение отдельных финансовых активов и финансовых обязательств только в результате наступления оговоренного случая неисполнения договора или в других обстоятельствах, возникновение которых не предполагается при обычном ходе дел. Генеральное соглашение о взаимозачете не предоставляет оснований для взаимозачета, за исключением
случаев, когда удовлетворяются оба критерия, приведенные в параграфе 42. В случае, когда финансовые активы и финансовые обязательства, являющиеся предметом генерального соглашения о взаимозачете не зачитываются, влияние этого соглашения на подверженность организации кредитному риску раскрывается в соответствии с параграфом 36 СФО
107.
РАСКРЫТИЕ ИНФОРМАЦИИ
[Отсутствует]
ДАТА ВСТУПЛЕНИЯ В СИЛУ
96. Организация обязана применять настоящий Стандарт в отношении годовых периодов, начинающихся с [дата будет установлена после обсуждения проекта] или
после этой даты, но вправе применять его досрочно. Если организация применит настоящий Стандарт в отношении периодов, начинающихся до [дата будет установлена после обсуждения проекта], она обязана раскрыть этот факт.
97. Настоящий стандарт подлежит ретроспективному применению.
ОТМЕНА ДРУГИХ ДОКУМЕНТОВ
98. [Удалено].
99. [Удалено].
100. [Удалено].
© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
ПРИЛОЖЕНИЕ A
Руководство по применению СФО 32 «Финансовые инструменты — представление»
Данное Приложение составляет неотъемлемую часть настоящего Стандарта.
AG1. Данное Руководство по применению поясняет применение конкретных положений
настоящего Стандарта.
AG2. Настоящий Стандарт не рассматривает вопросы признания или оценки финансовых
инструментов. Требования по вопросам признания и оценки финансовых активов и финансовых обязательств установлены в СФО 39 «Финансовые инструменты — признание и
оценка».
Определения (параграфы 11-14)
Финансовые активы и финансовые обязательства
AG3. Валюта (денежные средства) - это финансовый актив, поскольку она представляет
собой средство обмена и, таким образом, основу, на которой осуществляется оценка и
признание всех сделок в финансовой отчетности. Денежный вклад в банке или аналогичном финансовом учреждении является финансовым активом, потому что он представляет
собой установленное договором право вкладчика получить деньги из этого учреждения
или выписать чек или аналогичный инструмент на остаток счета в пользу кредитора в уплату по финансовому обязательству.
AG4. Общеизвестными примерами финансовых активов, представляющих собой установленное договором право на получение денежных средств в будущем, и соответствующих
им финансовых обязательств, представляющих собой установленную договором обязанность предоставить денежные средства в будущем, являются:
(a) торговая дебиторская и кредиторская задолженность;
(b) векселя к получению и к оплате;
(c) займы предоставленные и полученные; и
(d) облигации приобретенные и выпущенные.
В каждом случае установленное договором право на получение (или обязанность по уплате) денежных средств одной стороны согласовывается с соответствующей обязанностью
по уплате (или правом на получение) денежных средств другой стороны.
AG5. Другим типом финансового инструмента является инструмент, по условиям которого экономической выгодой, предполагаемой к получению или передаче, является финансовый актив, иной, чем денежные средства. В частности, вексель, подлежащий погашению
государственными облигациями, предоставляет владельцу установленное договором право на получение, и вменяет эмитенту установленную договором обязанность на передачу
государственных облигаций, а не денежных средств. Облигации являются финансовыми
активами, поскольку представляют собой обязанность выпустившего их правительства
выплатить денежные средства. Таким образом, вексель является финансовым активом его
владельца и финансовым обязательством его эмитента.
AG6. „Вечные” долговые инструменты (в частности, такие как „вечные” облигации, необеспеченные займы и капитальные облигации) обычно предоставляют их держателю установленное договором право на получение процентных платежей в установленные даты,
распространяющееся на неопределенное будущее время, но при этом, либо не предоставляют право на возврат основной суммы долга, либо предоставляют его на таких условиях,
© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
которые делают это крайне маловероятным или крайне отдаленным в будущее. В частности, организация может выпустить финансовый инструмент, обязывающий ее в течение
неограниченного срока осуществлять ежегодные платежи в сумме равной установленной
процентной ставке в 8 процентов умноженной на заявленную номинальную или основную сумму в 1000 рублей. При допущении, что 8 процентов представляют собой рыночную ставку процента для данного инструмента на момент его выпуска, эмитент принимает
установленную договором обязанность осуществлять будущие процентные выплаты,
имеющие на момент первоначального признания справедливую стоимость (приведенную
стоимость) 1000 рублей. Держатель и эмитент данного инструмента имеют, соответственно, финансовый актив и финансовое обязательство.
AG7. Установленное договором право или установленная договором обязанность, предусматривающие получение, предоставление или обмен финансовыми инструментами, сами
по себе являются финансовым инструментом. Цепочка установленных договором прав
или установленных договором обязанностей отвечает определению финансового инструмента, если в конечном итоге она приводит к получению или выплате денежных средств,
либо к приобретению или выпуску долевого инструмента.
AG8. Возможность воспользоваться установленным договором правом или требование
исполнить установленную договором обязанность могут быть абсолютными или зависеть
от свершения какого-либо события в будущем. В частности, финансовая гарантия - это
установленное договором право кредитора на получение денежных средств от гаранта и
соответствующая установленная договором обязанность гаранта произвести выплату кредитору в случае неисполнения должником взятых на себя обязанностей. Установленное
договором право и установленная договором обязанность существуют вследствие имевшей место хозяйственной операции или другого события (принятия гарантии), даже несмотря на то, что и возможность кредитора воспользоваться своим правом и требование к
гаранту исполнить свою обязанность обусловлены фактом неисполнения заемщиком своих обязанностей в будущем. Условные права и обязанности соответствуют определению
финансовых активов и финансовых обязательств, хотя подобные активы и обязательства и
не всегда признаются в финансовой отчетности. Некоторые из этих условных прав и обязанностей могут являться договорами страхования, входящими в сферу применения СФО
104.
AG9. Согласно СФО 17 «Аренда», договор финансовой аренды рассматривается в первую
очередь как право арендодателя получить и обязанность арендатора осуществить ряд платежей, которые в значительной степени тождественны смешанным выплатам основной
суммы и процентов по договору о предоставлении ссуды. Арендодатель учитывает свои
инвестиции в сумму, подлежащую получению по договору аренды, а не сам переданный в
аренду актив. С другой стороны, операционная аренда рассматривается в первую очередь
в качестве незавершенного договора, обязывающего арендодателя в будущих периодах
предоставить актив в пользование в обмен на возмещение, аналогичное вознаграждению
за предоставленные услуги. Арендодатель продолжает учитывать сам сданный в аренду
актив, а не обусловленную договором сумму поступлений в будущем. Соответственно,
финансовая аренда рассматривается как финансовый инструмент, а операционная аренда в
качестве такового не рассматривается (за исключением конкретных платежей, срок выплаты и получения которых уже наступил).
AG10. Активы, имеющие материальную форму (такие как запасы и основные средства),
арендованные активы и нематериальные активы (такие как патенты и товарные знаки) не
являются финансовыми активами. Контроль над такими материальными и нематериальными активами создает возможность генерирования притока денежных средств или других финансовых активов, но не приводит к возникновению действительного права на получение денежных средств или других финансовых активов.
© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
AG11. Активы (такие как предоплаченные расходы) не являются финансовыми активами,
поскольку, ассоциируемые с ними с ними будущие экономические выгоды – это получение товаров или услуг, а не право на получение денежных средств или иных финансовых
активов. Аналогичным образом, такие статьи как отложенный доход и большинство гарантийных обязательств не являются финансовыми обязательствами, поскольку отток, ассоциируемых с ними экономических выгод – это поставка товаров и услуг, а не установленная договором обязанность предоставить денежные средства или другой финансовый
актив.
AG12. Обязательства или активы, не имеющие в своей основе договорные отношения (такие, как налоги на прибыль, возникающие в результате введенных государственными органами нормативных требований) не являются финансовыми обязательствами или финансовыми активами. Вопросы учета налогов на прибыль рассматриваются в СФО 12 «Налоги на прибыль». Аналогичным образом, вмененные обязательства, как они определены в
СФО 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы», не вытекают из договоров и не являются финансовыми обязательствами.
Долевые инструменты
AG13. Примерами долевых инструментов являются обыкновенные акции без права возврата, некоторые виды привилегированных акций (см. AG25 и AG26), а также варранты
или выписанные опционы на покупку, позволяющие их держателю подписаться на (или
приобрести) фиксированное количество обыкновенных акций без права возврата организации-эмитента в обмен на фиксированную сумму денежных средств или иной финансовый актив. Обязанность организации выпустить или приобрести фиксированное количество собственных долевых инструментов в обмен на фиксированную сумму денежных
средств или на иной финансовый актив является долевым инструментом этой организации. Однако если такой договор содержит положение, обязывающее организацию к выплате денежных средств или предоставлению иного финансового актива, он одновременно создает и обязательство в размере дисконтированной стоимости выкупной суммы (см.
параграф AG27(a)). Эмитент обыкновенных акций без права возврата налагает на себя
обязательство, когда принимает надлежащим образом задокументированное решение о
распределении собственного капитала, и вследствие этого становится юридически обязанным перед акционерами выполнить это распределение. Указанное может иметь место
после объявления дивидендов или в случае, ликвидации организации, когда любые активы, оставшиеся после удовлетворения обязательств становятся распределяемыми между
акционерами.
AG14. Приобретенные организацией опцион на покупку или другой аналогичный договор,
дающие ей право на обратную покупку фиксированного количества собственных долевых
инструментов в обмен на предоставление фиксированной суммы денежных средств или
иного финансового актива не являются финансовыми активами этой организации. Напротив, любое возмещение, выплаченное за такой договор, вычитается из собственного капитала.
Производные финансовые инструменты
AG15. Финансовые инструменты включают как первичные инструменты (в том числе, дебиторскую и кредиторскую задолженность и долевые инструменты) так и производные
финансовые инструменты (в том числе, финансовые опционы, фьючерсные и форвардные
контракты, процентные и валютные свопы). Производные финансовые инструменты отвечают определению финансового инструмента и, соответственно, находятся в сфере действия настоящего Стандарта.
AG16. Производные финансовые инструменты порождают права и обязанности, в резуль© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
тате которых происходит передача одной стороной по договору другой стороне одного
или нескольких финансовых рисков, присущих базисному финансовому инструменту. На
момент начала действия договора производные финансовые инструменты предоставляют
одной стороне установленное договором право обменять финансовые активы или финансовые обязательства с другой стороной на потенциально выгодных для нее условиях, или
возлагают на нее установленную договором обязанность произвести такой обмен на потенциально невыгодных для нее условиях. Однако, как правило, они не влекут за собой
передачу базисного финансового инструмента в начале действия договора, так же как и
при наступлении срока его исполнения такая передача необязательно имеет место(*). Некоторые инструменты предусматривают как право, так и обязанность по осуществлению
обмена. Поскольку условия обмена определяются на начало действия производного инструмента, то по мере изменения цен на финансовых рынках эти условия могут становиться
либо выгодными, либо невыгодными.
AG17. Опцион на продажу или покупку, предусматривающий обмен финансовыми активами или финансовыми обязательствами (т.е. финансовыми инструментами, иными чем
собственные долевые инструменты организации) предоставляет его держателю право на
получение потенциальных будущих экономических выгод, связанных с изменениями
справедливой стоимости базисного финансового инструмента. И наоборот, продавец опциона принимает на себя обязанность отказаться от потенциальных будущих экономических выгод или понести потенциальные потери будущих экономических выгод в связи
изменениями справедливой стоимости базисного финансового инструмента. Установленное договором право держателя и установленное обязательство продавца отвечают определениям финансового актива и финансового обязательства соответственно. Базисным
финансовым инструментом опционного договора может быть любой финансовый актив,
включая доли в других организациях и инструменты, приносящие проценты. Опцион может содержать требование к продавцу о выпуске долгового обязательства взамен передачи
финансового актива, однако, в случае исполнения опциона, его базисный инструмент все
равно являлся бы финансовым активом держателя. Опцион может обязывать его продавца
выпустить долговой инструмент вместо передачи финансового актива, но базисный финансовый инструмент будет являться финансовым активом держателя в случае исполнения опциона. Право держателя опциона обменять финансовые активы на потенциально
выгодных условиях и обязанность выписавшего опцион продавца обменять финансовые
активы на потенциально невыгодных условиях не эквивалентны базисному финансовому
активу, подлежащему обмену при исполнении опциона. Сущность права держателя опциона и обязанности продавца не зависит от вероятности исполнения опциона.
AG18. Другим примером производного финансового инструмента является подлежащий
исполнению через шесть месяцев форвардный договор, по условиям которого одна сторона (покупатель) обязуется уплатить 1000000 рублей за государственную облигацию с постоянной ставкой и номинальной стоимостью 1000000 рублей, а вторая сторона (продавец) обязуется предоставить такую облигацию за денежные средства в сумме 1000000
рублей. В течение шести месяцев обе стороны договора имеют установленные договором
право и обязанность обменять финансовые инструменты. В случае, если рыночная стоимость государственных облигаций поднимется выше чем 1000000 рублей, условия договора будут благоприятными для покупателя и неблагоприятными для продавца, если же
рыночная цена облигаций упадет ниже этой суммы эффект будет обратным. Покупатель
имеет установленное договором право (финансовый актив), аналогичное праву по удерживаемому опциону на покупку и установленную договором обязанность (финансовое
обязательство), аналогичную обязанности по выписанному опциону на продажу. Прода(*)
Это справедливо применительно к большинству, но не ко всем производным инструментам, например, некоторые валютнопроцентные свопы предусматривают обмен основной суммы в самом начале (и повторный обмен при наступлении срока погашения).
© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
вец имеет установленное договором право (финансовый актив), аналогичное праву по
удерживаемому опциону на продажу и установленную договором обязанность (финансовое обязательство), аналогичную обязанности по выписанному опциону на покупку. Как и
в случае опционов, эти установленные договором права и обязанности являются финансовыми активами и финансовыми обязательствами отдельными и отличимыми от базисных
финансовых инструментов (облигаций и денежных средств, подлежащих обмену). Однако
обе стороны форвардного договора имеют обязанность исполнить его в оговоренное время, в то время как исполнение опционного договора имеет место только в том случае и в
то время, когда его держатель воспользуется своим правом исполнить его.
AG19. Многие другие типы производных инструментов содержат право или обязанность
на осуществление будущего обмена, включая процентные и валютные свопы, процентные
кэпы, коллары и флоры, кредитные линии, средства выпуска долговых расписок и аккредитивы. Договор процентного свопа может рассматриваться как разновидность форвардного контракта, по условиям которого стороны соглашаются произвести серию будущих
обменов денежными суммами, одна из которых рассчитывается с использованием плавающей, а другая - фиксированной ставки процента. Фьючерсные договора представляют
собой другую разновидность форвардного договора, отличающуюся главным образом
тем, что эти договора стандартизированы и обращаются на бирже.
Договоры на покупку или продажу нефинансовых активов (параграфы 8-10)
AG20. Договоры на покупку или продажу нефинансовых активов не отвечают определению финансового инструмента, поскольку установленное договором право одной стороны
на получение нефинансового актива или услуги и соответствующая обязанность другой
стороны не создают действительного права или обязанности ни одной из этих сторон на
получение, поставку или обмен финансового актива. Так, договоры, предусматривающие
осуществление расчетов только путем получения или поставки нефинансового актива (в
частности, опцион, фьючерсный или форвардный договор на серебро), не являются финансовыми инструментами. Многие товарные договора относятся к этому типу. Некоторые из них имеют стандартную форму и обращаются на организованных рынках почти
таким же образом, что и некоторые производные финансовые инструменты. В частности,
товарный фьючерсный договор, вследствие того, что он включен в котировальный список
биржи, может без труда становиться объектом купли-продажи за денежные средства, и
таким образом менять своего владельца большое число раз. Однако стороны, покупающие
и продающие договор, фактически торгуют лежащим в его основе товаром. Способность
покупать или продавать товарный договор за денежные средства, легкость, с которой он
может быть куплен или продан, и возможность договориться об урегулировании обязанности получить или поставить товар денежными средствами не меняет фундаментального
характера этого договора таким образом, чтобы это привело к возникновению финансового инструмента. Тем не менее, некоторые договора на покупку или продажу нефинансовых объектов, расчеты по которым могут производиться путем взаимозачета встречных
требований или путем обмена финансовыми инструментами, или в которых нефинансовый актив может быть легко обращен в денежные средства, находятся в сфере действия
настоящего Стандарта, как если бы они были финансовыми инструментами (см. параграф
8).
AG21. Договор, предусматривающий получение или передачу физических активов, не
создает финансового актива у одной стороны и финансового обязательства у другой, если
только соответствующий платеж по нему не отложен на период после даты передачи физического актива. Такая ситуация возникает при покупке или продаже товаров в кредит.
AG22. Некоторые договоры связаны с товарами, но не предполагают исполнения обязательств путем физического получения или поставки товара. Они предусматривают расчеты посредством денежных платежей, суммы которых не фиксированы, а определяются по
© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
формуле, установленной в договоре. В частности, основная сумма облигации может рассчитываться путем умножения превалирующей на дату погашения облигации рыночной
цены на нефть на заранее установленный объем нефти. Основная сумма индексируется в
зависимости от цены товара, но погашается только денежными средствами, поэтому такой
договор представляет собой финансовый инструмент.
AG23. Под определение финансового инструмента подпадает также договор, который
создает нефинансовый актив или обязательство в дополнение к финансовому активу или
обязательству. Такие финансовые инструменты часто предоставляют одной стороне право
обмена финансового актива на нефинансовый. Например, облигация, связанная с таким
товаром как нефть может предоставлять ее держателю право на периодическое получение
фиксированных процентных выплат и фиксированной суммы при ее погашении, предусматривая также его право обменять основную сумму облигации на заранее установленный объем нефти. Привлекательность исполнения опциона будет меняться с течением
времени в зависимости от соотношения справедливой стоимости нефти и коэффициента
обмена денежных средств на нефть (цены обмена), предусмотренного облигацией. Намерения держателя облигации в отношении исполнения опциона не влияют на сущность активов, составляющих инструмент. Финансовый актив держателя и финансовое обязательство эмитента делают облигацию финансовым инструментом, несмотря на возникновение
других типов активов и обязательств.
AG24. [Отсутствует].
Представление информации
Обязательства и собственный капитал (параграфы 15-27)
Отсутствие установленной договором обязанности, предусм
атривающей предоставлениеденежных средств или иного ф
инансового актива (параграфы 17–20)
AG25. Привилегированные акции могут выпускаться, наделенными различными правами.
При определении того, является ли привилегированная акция финансовым обязательством
или долевым инструментом эмитент оценивает конкретные права, которыми наделена акция для выявления того, отражают ли они фундаментальные характеристики финансового
обязательства. В частности, привилегированная акция, которая предусматривает ее выкуп
на конкретную дату или по усмотрению ее владельца содержит финансовое обязательство,
так как у эмитента есть обязанность передать финансовые активы ее владельцу. Потенциальная неспособность эмитента исполнить обязанность по выкупу привилегированной акции в момент, установленный договором, по причинам отсутствия средств, нормативных
ограничений или недостаточности прибыли или резервов, не прекращает обязанности.
Опцион, предоставляющий эмитенту право на выкуп акций за денежные средства, не соответствует определению финансового обязательства, поскольку эмитент не имеет действительной обязанности передать финансовые активы акционерам. В этом случае выкуп
акций полностью оставлен на усмотрение эмитента. Однако обязанность может возникнуть, при исполнении эмитентом акций своего опциона, обычно посредством формального уведомления акционеров о своем намерении выкупить акции.
AG26. В случаях, когда привилегированные акции являются невыкупаемыми, соответствующая классификация определяется другими правами, которыми наделены эти акции.
Основу классификации составляют оценка сущности договорных соглашений и определения финансового обязательства и долевого инструмента. Когда распределения владельцам
привилегированных акций, кумулятивных или некумулятивных, производятся по усмотрению эмитента, акции являются долевыми инструментами. Классификация привилегированной акции в качестве долевого инструмента или финансового обязательства не зависит, в частности, от следующих факторов:
© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
(a)
прошлой практики распределений держателям таких акций;
(b)
намерения осуществлять такие распределения в будущем;
(c)
возможного негативного воздействия неосуществления таких распределений на цену
обыкновенных акций эмитента (по причине ограничений на выплату дивидендов по
обыкновенным акциям, если дивиденды по привилегированным акциям не выплачиваются);
(d)
величины резервов эмитента;
(e)
ожидания эмитентом прибыли или убытка за период; или
(f)
способности или неспособности эмитента влиять на величину прибыли или убытка
за период.
Расчет собственными долевыми инструментами организаци
и (п а р а г р а ф ы 2 1 – 2 4)
AG27. Следующие примеры иллюстрируют классификацию различных типов договоров
на собственные долевые инструменты организации:
(a) Договор, расчет по которому производится путем получения или предоставления организацией фиксированного числа ее собственных акций без будущего возмещения, либо
путем обмена фиксированного числа ее собственных акций на фиксированную сумму денежных средств или иной финансовый актив, является долевым инструментом. Соответственно, любое возмещение, полученное или выплаченное по такому договору, непосредственно прибавляется к собственному капиталу или вычитается из него. Одним из примеров является выпущенный опцион на акции, предоставляющий контрагенту право на покупку фиксированного числа акций организации за фиксированную сумму денежных
средств. Однако если договор обязывает организацию приобрести (выкупить) собственные акции с оплатой денежными средствами или иным финансовым активом либо на определенную или определяемую дату в будущем, либо по требованию, организация признает одновременно и финансовое обязательство в размере приведенной стоимости выкупной суммы. В частности, это относится к обязанности организации приобрести фиксированное число собственных акций за фиксированную сумму денежных средств, предусмотренной заключенным ей форвардным договором.
(b) Обязанность организации приобрести собственные акции с оплатой денежными средствами ведет к возникновению финансового обязательства в размере приведенной стоимости выкупной суммы, даже в тех случаях, когда число акций, которые должны быть
приобретены приобрести организацией, не является фиксированным или обязанность организации обусловлена реализацией контрагентом своего права на выкуп. Частным случаем обусловленной обязанности является выпущенный опцион, по условиям которого организация обязуется выкупить собственные акции за денежные средства в случае его исполнения контрагентом.
(c) Договор, расчет по которому производится денежными средствами или иным финансовым активом, представляет собой финансовый актив или финансовое обязательство,
даже если величина денежных средств или иного подлежащего получению или предоставлению финансового актива находится в зависимости от изменений рыночной цены
собственного капитала организации. В частности к таким договорам относится опцион на
акции, подлежащий исполнению путем взаимозачета встречных требований денежными
средствами.
(d) Договор, предусматривающий расчет переменным числом собственных акций организации, стоимость которых равна фиксированной сумме или сумме, основанной на изменениях базисной переменной (например, цены товара), является финансовым активом или
© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
финансовым обязательством. Частным случаем такого договора является выписанный опцион на покупку золота, расчет по которому, в случае его исполнения, производится на
основе взаимозачета встречных требований собственными инструментами организации
путем предоставлению ею таких инструментов в количестве, эквивалентном стоимости,
предусмотренной опционом. Такой договор является финансовым активом или финансовым обязательством, даже в том случае, когда базисная переменная представляет собой
цену собственных акций организации, а не цену золота. Аналогичным образом, договор
является финансовым активом или финансовым обязательством, если расчет по нему будет произведен фиксированным количеством собственных акций организации, но при
этом права, предоставляемые такими акциями, будут изменяться таким образом, чтобы
стоимость урегулирования была равна фиксированной сумме или сумме, рассчитываемой
на основе изменений базисной переменной.
О г о в о р к и о с п о с о б а х р а с ч е т о в, с о д е р ж а щ и е у с л о в и я (п а р а г р а ф
2 5)
AG28. Параграф 25 устанавливает, что оговорка о способе расчетов, содержащая условия
не учитывается при классификации финансового инструмента в тех случаях, когда ее
часть, которая могла бы потребовать производства расчетов по финансовому инструменту
денежными средствами или иным финансовым активом (или таким иным способом, который делал бы этот инструмент финансовым обязательством) является практически нереальной. Так, договор, требующий проведения расчета денежными средствами или переменным числом собственных акций организации только при наступлении события, характеризующегося как чрезвычайно редкое, в значительной степени неординарное и имеющее очень малую вероятность возникновения, является долевым инструментом. Аналогичным образом, условия договора могут запрещать производство расчетов по нему фиксированным числом собственных акций организации в обстоятельствах, находящихся вне
сферы контроля организации, однако если возможность возникновения этих обстоятельств практически нереальна, классификация этого договора в качестве долевого инструмента является целесообразным.
Порядок учета в консолидированной финансовой отчетност
и
AG29. В консолидированной финансовой отчетности организация представляет доли
меньшинства - т.е. доли других сторон в собственном капитале и доходах ее дочерних
компаний - в соответствии с СФО 1 «Представление финансовой отчетности» и СФО 27
«Консолидированная и отдельная финансовая отчетность». При классификации финансового инструмента (или его компонента) в консолидированной финансовой отчетности организация принимает во внимание все условия и положения, согласованные между членами группы и держателями инструмента в целях определения того, существует ли у группы
в целом в отношении данного инструмента обязанность либо предоставить денежные
средства или иной финансовый актив, либо произвести расчет по нему таким образом, который привел к его классификации в качестве обязательства. В тех случаях, когда дочерняя компания, входящая в группу выпускает финансовый инструмент, а материнская или
другая компания группы производит согласование дополнительных условий непосредственно с держателями инструмента (например, с получателем гарантии), группа может
быть не вправе принимать решения о распределениях по таким инструментам или их выкупе по своему усмотрению. Хотя дочерняя компания, может соответствующим образом
классифицировать инструмент, без учета этих дополнительных условий, в своей индивидуальной финансовой отчетности, влияние других соглашений между членами группы и
держателями инструмента принимается о внимание в целях обеспечения того, что консолидированная финансовая отчетность отражает договора и сделки, заключенные группой
в целом. В той степени, в которой существуют такая обязанность или оговорка о способе
© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
расчетов, инструмент (или его компонент, являющийся предметом обязанности) классифицируется в консолидированной финансовой отчетности как финансовое обязательство.
Составные финансовые инструменты (параграфы 28-32)
AG30. Параграф 28 применяется только к эмитентам непроизводных составных финансовых инструментов. Он не регулирует вопросы, связанные с рассмотрением финансовых
инструментов с позиции их держателя. Вопросы выделения встроенных производных инструментов, рассматриваемые с позиции держателей составных финансовых инструментов, содержащих долговые и долевые инструменты, регулируются СФО 39.
AG31. Распространенной формой составного финансового инструмента является долговой
инструмент со встроенным опционом на конвертацию, в частности, такой как облигация,
конвертируемая в обыкновенные акции эмитента и не имеющая каких- либо других встроенных производных элементов. Параграф 28 требует от эмитента такого финансового инструмента раздельного представления в бухгалтерском балансе компонентов обязательства и собственного капитала следующим образом:
(a) Обязанность эмитента производить установленные графиком выплаты процентов и
основной суммы долга представляет собой финансовое обязательство, которое существует до тех пор, пока инструмент не конвертирован. При первоначальном признании инструмента справедливая стоимость компонента обязательства принимается равной приведенной стоимости определенных договором будущих потоков
денежных средств, дисконтированной по рыночной процентной ставке, применяемой на этот момент времени к инструментам, имеющим сопоставимый кредитный
статус и обеспечивающим, в значительной степени, те же потоки денежных
средств и на тех же условиях, но не содержащим опциона на конвертацию.
(b) Долевой инструмент является встроенным опционом на конвертацию обязательства в собственный капитал эмитента. Справедливая стоимость опциона включает
его временную стоимость и внутреннюю стоимость, если таковая имеется. Такой
опцион имеет стоимость при первоначальном признании, даже в том случае, когда
находится в состоянии „вне денег”.
AG32. При конвертации конвертируемого инструмента по наступлению срока погашения
организация прекращает признание компонента обязательства и признает его в составе
собственного капитала. Первоначальный компонент собственного капитала продолжает
классифицироваться как собственный капитал (однако, он может быть переведен из одной
статьи собственного капитала в другую). При конвертации по наступлению срока погашения прочие доходы или убыток не признаются.
AG33. При прекращении действия конвертируемого инструмента до наступления срока
его погашения посредством досрочного погашения или выкупа инструмента, при котором
сохраняются неизменными конверсионные привилегии, организация распределяет в момент совершения операции на компоненты обязательства и собственного капитала этого
инструмента уплаченное за него возмещение и любые транзакционные затраты, связанные
с его выкупом или погашением. Метод, используемый для распределения уплаченного
возмещения и транзакционных затрат на отдельные компоненты, согласуется с методом,
использованным в соответствии с параграфами 28-32 при первоначальном распределении
на отдельные компоненты поступлений, полученных организацией при выпуске конвертируемого инструмента.
AG34. Возникшие в результате распределения возмещения прочие доходы или убытки
отражаются в учете в соответствии с принципами бухгалтерского учета, применимыми к
соответствующему компоненту, как показано ниже:
(a) сумма прочего дохода или убытка, соотносящаяся к компоненту обязательства,
© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
признается в финансовом результате;
(b) сумма возмещения, соотносящаяся к компоненту собственного капитала, признается в собственном капитале.
AG35. Организация может изменить условия конвертируемого инструмента в целях стимулирования более ранней конвертации, в частности, посредством предложения более выгодного конверсионного коэффициента или выплаты другого дополнительного возмещения в случае конвертации до наступления оговоренной даты. Имеющая место на дату изменения условий разница между справедливыми стоимостями возмещения, которое получит держатель при конвертации инструмента по пересмотренным условиям и того возмещения, которое он получил бы при его конвертации по первоначальным условиям признается в качестве убытка в финансовом результате.
Казначейские акции (параграфы 33 и 34)
AG36. Собственные долевые инструменты организации не подлежат признанию в качестве финансового актива, вне зависимости от причины, по которой они были выкуплены.
Параграф 33 требует от организации, выкупившей собственные долевые инструменты,
вычесть эти долевые инструменты из собственного капитала. Однако, в том случае, когда
организация удерживает собственные долевые инструменты по поручению других сторон,
как в случае финансовой организации, удерживающей свои долевые инструменты по поручению клиента, имеют место агентские отношения и в результате этого удерживаемые
инструменты не включаются в бухгалтерский баланс организации.
Проценты, дивиденды, прочие доходы и убытки (параграфы 35-41)
AG37. Нижеследующий пример иллюстрирует применение параграфа 35 к комбинированным финансовым инструментам. Предположим, что некумулятивная привилегированная акция подлежит обязательному погашению с оплатой денежными средствами по истечении пяти лет, но до наступления даты погашения дивиденды по ней выплачиваются по
усмотрению организации. Такой инструмент является составным финансовым инструментом, компонент обязательства в составе которого равен приведенной стоимости суммы
погашения. Уменьшение дисконта, обусловленного фактором времени, по данному компоненту подлежит признанию в финансовом результате и классифицируется как расходы
по процентам. Выплаченные дивиденды относятся к компоненту собственного капитала и,
соответственно, признаются как распределение финансового результата. Аналогичный
порядок учета применяется, и в тех случаях, когда погашение не носит обязательного характера, а производится по усмотрению держателя акции, или когда акция подлежит обязательной конвертации в переменное число обыкновенных акций, эквивалентное фиксированной сумме или сумме, определяемой на основе изменений базисной переменной (в
частности, товара). Однако если невыплаченные дивиденды прибавляются к сумме погашения, то инструмент в целом является обязательством. В таком случае дивиденды классифицируются как расходы по процентам.
Взаимозачет финансовых активов и финансовых обязательств (параграфы 42-50)
AG38. Для того чтобы произвести зачет финансового актива и финансового обязательства,
организация должна иметь существующее на данный момент подлежащее судебной защите право на взаимозачет признанных в бухгалтерском балансе сумм. Организация может
иметь ограниченное условиями право на взаимозачет признанных сумм, такое как в рамках генерального соглашения о взаимозачете или в некоторых форм займов без права регресса, однако, такие права подлежат судебной защите только в случае наступления некоторого будущего события, каковым обычно является неисполнение своих обязательств
контрагентом. Поэтому, такое соглашение не отвечает условиям взаимозачета.
AG39. Настоящий стандарт не предусматривает специального метода учета для так назы© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
ваемых, „синтетических инструментов”, являющихся группами отдельных финансовых
инструментов, приобретенных и удерживаемых для воспроизведения характеристик другого инструмента. К примеру, долгосрочный заем с плавающей процентной ставкой, объединенный с процентным свопом, предусматривающим получение платежей, рассчитанных на основе плавающей процентной ставки, и осуществление платежей, рассчитанных
по фиксированной процентной ставке, синтезирует долгосрочный заем с фиксированной
ставкой. Каждый из отдельно взятых финансовых инструментов, совместно составляющих «синтетический инструмент», представляет собой договорное право или договорную
обязанность со своими собственными требованиями и условиями и может быть передан
или погашен отдельно. Каждый из этих финансовых инструментов подвержен рискам, которые могут отличаться от рисков, которым подвержены другие финансовые инструменты. Соответственно, если один из финансовых инструментов, входящих в состав „синтетического инструмента” является активом, а другой обязательством - они подлежат взаимозачету и представлению в бухгалтерском балансе организации на нетто-основе, только
в том случае, когда они не соответствуют критериям взаимозачета, установленным в параграфе 42.
Раскрытие информации
Финансовые активы и финансовые обязательства, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток (параграф 94(f))
AG40. [Отсутствует]
© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
ПО СФО 32 «Финансовые инструменты - представление»
ПРИЛОЖЕНИЕ B
Различия между СФО 32 «Финансовые инструменты – представление информации» и
Международными стандартами финансовой отчетности.
Настоящее приложение не является частью Стандарта.
Настоящий Стандарт подготовлен на основе Международного стандарта финансовой отчетности IAS 32 «Финансовые инструменты – представление информации». Стандарт соответствует положениям IAS 32 за исключением следующего:
1.
В параграфе 18 IAS 32 содержатся ссылки на демонстрационные примеры, прилагающиеся к основному тексту стандарта и приложению А, составляющему его неотъемлемую часть. Стандарт финансовой отчетности «Финансовые инструменты - представление информации» не содержит соответствующих ссылок, поскольку мнению Национального Совета по стандартам финансовой отчетности ссылка в тексте Стандарта на документ, носящий рекомендательный характер нецелесообразна.
2.
Члены Совета в целях облегчения работы с текстом СФО 32 сочли целесообразным
в заголовке перед параграфом 25 и в его тексте добавить ссылку на соответствующий параграф в «Руководстве по применению», где обсуждается специфический смысл термина
«практически нереальный» в контексте СФО. В тексте МСФО(IAS) 32 аналогичная ссылка отсутствует.
© Фонд «Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»
Документ
Категория
Типовые договоры
Просмотров
21
Размер файла
506 Кб
Теги
1/--страниц
Пожаловаться на содержимое документа