close

Вход

Забыли?

вход по аккаунту

?

Российский налоговый бюллетень

код для вставкиСкачать
Май 2014
Российский
налоговый бюллетень
В номере:
Российская налоговая и
юридическая практика компании
EY была названа "Лучшей
налоговой фирмой в России
2013" в рамках шестой
ежегодной премии
World Finance Legal Awards
Комментарии Министерства финансов в части применения льгот,
предусмотренных соглашениями об избежании двойного
налогообложения ........................................................................... 2
Суд признает правомерным трактовку договора мены акций как
"прямое вложение в капитал" для целей соглашения об избежании
двойного налогообложения ............................................................ 4
О налогообложении процентов по договору займа, списанных в
результате прощения долга материнской компанией ...................... 5
Учет выплат работникам сверх норм, установленных
законодательством ......................................................................... 6
Резервы на ликвидацию основных средств и рекультивацию земель
не включаются в расчет налога на имущество ................................ 8
Конвенция между Россией и Мальтой об избежании двойного
налогообложения ........................................................................... 8
HMRC утвердило приоритетные направления работы с налоговыми
соглашениями на 2014-2015 годы ............................................... 10
Российский налоговый бюллетень
Май 2014 г.
Комментарии Министерства
финансов в части применения
льгот, предусмотренных
соглашениями об избежании
двойного налогообложения
В связи с вопросами, возникающими у налоговых
органов, налогоплательщиков и налоговых
агентов, 9 апреля Министерство финансов
выпустило письмо о применении льгот,
предусмотренных международными
соглашениями об избежании двойного
налогообложения1. В письме не рассматриваются
какие-либо конкретные вопросы, а в общем виде
излагается позиция Министерства финансов,
выступающего в качестве компетентного органа
по применению таких льгот. Учитывая данное
обстоятельство, а также тот факт, что письмо
подписано заместителем министра финансов гном Шаталовым, данный документ заслуживает
особого внимания. С высокой степенью
вероятности письмо окажет весьма существенное
влияние на принципы, из которых исходят
налоговые органы при оценке правомерности
применения налоговых льгот налоговыми
агентами и налогоплательщиками.
Интерпретация понятий "фактический
получатель" и "бенефициарный
собственник"
В письме указывается, что необходимо
производить оценку на предмет того, является ли
лицо, претендующее на использование льгот
(пониженных ставок и освобождений),
предусмотренных соглашением в отношении
дохода, фактическим получателем или
бенефициарным собственником
соответствующего дохода. Большая часть
заключенных Россией соглашений об избежании
двойного налогообложения основывается на
Модельной конвенции ОЭСР. Соответственно,
многие из них содержат критерии,
ограничивающие право лица, не являющегося
бенефициарным собственником, на получение
льгот. Однако формулировки, используемые в
русскоязычных версиях соглашений, ближе по
значению к понятию "фактического получателя",
нежели "бенефициарного собственника", и при
определении правомерности использования
налоговых льгот российские налоговые органы,
1
Письмо Минфина России № 03-00-Р3/16236.
© 2014 ООО «Эрнст энд Янг»
http://www.ey.com
2
как правило, оценивают наличие у получателя
юридически закрепленного права на получение
дохода (например, на основании действующего
договора), но не оценивают получателя на
предмет того, является ли он по сути
бенефициарным собственником дохода в том
смысле, который традиционно вкладывается в
данное понятие в международной практике
налогообложения.
Такой подход остается в прошлом в силу
следующих положений письма:
"государство - источник дохода не обязано
отказываться от прав на налогообложение дохода
лишь по той причине, что такой доход был
непосредственно получен резидентом
государства, с которым государство - источник
дохода имеет действующее международное
соглашение, устанавливающее льготы при
налогообложении этого дохода"
и
"непосредственный получатель дохода, хотя и
может квалифицироваться как резидент, но не
может только по этой причине по умолчанию
рассматриваться как бенефициарный
собственник полученного дохода в государстве
резидентства".
Теперь особое значение придается таким
аспектам, как предотвращение злоупотребления
положениями договора и преобладание сущности
над формой. Для признания лица фактическим
получателем дохода (бенефициарным
собственником) необходимо не только наличие
правовых оснований для непосредственного
получения дохода. Это лицо также должно быть
непосредственным выгодоприобретателем, то
есть лицом, которое фактически:
получает выгоду от полученного дохода и
определяет его дальнейшую
экономическую судьбу.
Это означает, что налоговые органы должны
учитывать выполняемые функции и принимаемые
риски иностранной организации при определении
того, обладает ли она правом на освобождение,
использование пониженных ставок, вычеты или
иные налоговые льготы в Российской Федерации
в соответствии с международным соглашением
об избежании двойного налогообложения.
Российский налоговый бюллетень
Май 2014 г.
3
Положения, касающиеся фактического
получателя (или бенефициарного
собственника), применимы во всех
случаях
Примечательно отсутствие каких-либо
ограничений в подходе к оценке налоговых льгот,
заявленных на основании положений, которые
прямо оговаривают, что получатель дохода
должен являться бенефициарным собственником.
Насколько мы понимаем, это не случайно.
Согласно позиции министерства, тот же подход
должен применяться в случаях, когда указанное
условие не оговаривается, например, в случаях
использования права на освобождение от
налогообложения у источника на основании
Статьи 11.1 соглашения между Люксембургом и
Российской Федерацией об избежании двойного
налогообложения и предотвращении уклонения
от налогообложения:
"Проценты, возникающие в одном
Договаривающемся Государстве и
выплачиваемые лицу с постоянным
местопребыванием в другом Договаривающемся
Государстве, могут облагаться налогами только в
этом другом Государстве".
случаях, когда получатель дохода из
российского источника не удерживает
такой доход в течение неограниченного
периода, вне зависимости от
обстоятельств. Данное положение письма
распространяется даже на договоры,
заключенные с третьими лицами на
рыночных условиях в законных
коммерческих целях, а именно в случаях
использования дохода иностранной
компании, полученного из источника в
Российской Федерации, для погашения
обязательства перед кредитором в
третьей стране.
В письме описывается лишь наиболее
общий подход и не проводится
разграничение между случаями, когда
лицо, получающее доход опосредованно,
не имеет права на льготы по какому бы то
ни было соглашению, и случаями, когда
такой получатель дохода имеет право на
аналогичные льготы в соответствии с
иным международным соглашением.
В указанном письме Минфин обращает
внимание на то, что ответственность за
правильность исчисления налога у
источника несет налоговый агент. При
осуществлении выплат иностранному
лицу налоговый агент должен принять
решение о размере применимой ставки
налога на прибыль. В случае неудержания
необходимой суммы налога на налогового
агента может быть наложен штраф. На
практике налоговый агент может не
обладать информацией о том, какие
ограничения налагаются на получателя
дохода в части использования последнего,
или о дальнейшей судьбе полученного
дохода. Возрастает вероятность того, что
в целях избежания штрафа налоговые
агенты будут игнорировать имеющиеся
возможности для применения налоговых
льгот, в результате чего иностранным
компаниям придется требовать у
российских налоговых органов
возмещения излишне уплаченных сумм
налога, удержанного у источника.
Совершенно не ясно, как долго
иностранной компании придется ждать
возмещения избыточно удержанных
налогов на практике, если выплата дохода
из российского источника «в любое время
и в любой форме» (в формулировке
Минфина) может вызвать у налоговых
органов сомнения в правомерности
Существенные отличия от
общепринятой международной практики
Рекомендованный в письме подход соответствует
общепринятой мировой практике, поэтому его
влияние на международные компании, которые
давно освоили такую практику, будет
незначительным (кроме случаев, когда
организация традиционно ориентировалась на
менее жесткий подход российских налоговых
органов). В письме указано, тем не менее, что
предусмотренные соглашениями льготы не
применяются, если иностранное лицо,
претендующее на освобождение от
налогообложения или получение льготы в виде
пониженной ставки налога по дивидендам,
процентам или роялти, выплачивает прямо или
косвенно весь или почти весь доход (в любое
время и в любой форме) другому лицу, которое
не имело бы льгот по соответствующему договору
об избежании двойного налогообложения, если
бы такие доходы выплачивались напрямую
такому лицу. В этой связи встает ряд серьезных
вопросов:
Возникает вероятность того, что на
основании указанного положения
налоговые инспекторы будут искать
способ оспорить возможность
применения налоговых льгот во всех
© 2014 ООО «Эрнст энд Янг»
http://www.ey.com
Российский налоговый бюллетень
Май 2014 г.
4
предоставления налоговых льгот, а также
затянуть принятие решения о
возмещении.
Примеры
Письмо в основном затрагивает аспекты
налогообложения доходов, уплаченных из
источников в Российской Федерации.
Приведены три примера сделок,
рассматриваемых Министерством
финансов как кондуитные сделки и
предусматривающих перечисление
доходов в виде дивидендов, процентов и
доходов от авторских прав по
сублицензионному договору. При этом
перечень примеров не является
исчерпывающим и, следовательно, ни в
коей мере не ограничивает возникающие
в результате применения описанного в
письме подхода возможности для
оспаривания права на налоговые льготы.
Приведенные примеры описывают сделки,
по условиям которых резидент
государства-партнера по соглашению,
получающий доход от источников в
России, имеет обязательство перед иным
лицом, являющимся резидентом
государства, не имеющего
соответствующего соглашения с
Российской Федерацией (или государства,
соглашение с которым устанавливает
менее льготные условия
налогообложения такого дохода),
перечислить всю или почти всю сумму
дохода этому иному лицу. В примере с
выплатой дивидендов указывается, что
способ перечисления дохода – напрямую
или с использованием посредников – не
имеет значения.
В примере, описывающем сделку с
перечислением процентов российским
лицом, оговаривается, что причиной
возникновения обязательства
перечислить всю или почти всю сумму
процентов иному лицу является тот факт,
что данное третье лицо предоставило
денежные средства, необходимые для
выдачи займа российскому лицу. Это
всего лишь пример, и поэтому
маловероятно, что использованные в нем
формулировки каким-либо образом
ограничат возможности для оспаривания
обоснованности освобождения от
налогообложения процентов случаями,
когда, например, заем представляет собой
© 2014 ООО «Эрнст энд Янг»
http://www.ey.com
компенсационную ссуду, а заемщик не
является иностранной организацией и
подлежит налогообложению в России.
Немедленное вступление в силу
Рекомендованный в письме подход ознаменовал
радикальный отход от традиционной практики, и
на повестку дня выходят вопросы применения
международного налогового законодательства.
Следовательно, предполагается, что налоговые
органы начнут незамедлительно применять его в
отношении всех налоговых периодов и
заявлений, находящихся в сфере их
ответственности.
Суд признает правомерным
трактовку договора мены акций
как "прямое вложение в капитал"
для целей соглашения об
избежании двойного
налогообложения
Налоговые органы часто оспаривают применение
критерия "прямого вложения в капитал" при
удержании налога у источника выплаты
дивидендов по пониженной ставке по условиям
соглашения об избежании двойного
налогообложения между Россией и Кипром
(Соглашение). Не считая нескольких заметных
исключений, суды, как правило, поддерживают
позицию налогоплательщиков.
При интерпретации понятия "прямое вложение в
капитал" суды обычно ссылаются на Меморандум
по итогам двусторонних консультаций между
Министерством финансов Российской Федерации
и Департаментом внутренних доходов Кипра,
подписанный в 2001 году. Согласно данному
Меморандуму, термин "прямое вложение в
капитал" означает покупку акций компании при
их первом выпуске или последующих выпусках, а
также покупку акций компании на вторичном
рынке. Все сделки такого рода должны
осуществляться на рыночных условиях.
В рамках недавнего судебного разбирательства
налоговые органы попытались оспорить
правомерность применения данного понятия при
осуществлении сделки по покупке акций
российской компании в рамках договора мены
акций2.
2
Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от
6 февраля 2014 г. по делу № А19-2735/2013.
Российский налоговый бюллетень
Май 2014 г.
Какова предыстория этого дела? В 2003 году
компания "Янден Энтерпрайзиз Лимитед",
резидент Кипра ("Янден"), приобрела 100% акций
ОАО "Саянскхимпласт" ("Общество") на
основании договоров с ООО "Конскор-Дельта" и
ООО "Тапината-Капитал", по условиям которых
"Янден" приобрела акции Общества в обмен на
доли участия в капитале ООО "Конскор-Дельта" и
ООО "Тапината-Капитал". После осуществления
обмена ООО "Конскор-Дельта" и ООО "ТапинатаКапитал" получили долю в уставном капитале
друг у друга.
В 2010 году Общество впервые распределило
дивиденды, уплатив налог у источника по ставке в
размере 5%. Налоговые органы сочли применение
пониженной ставки налога необоснованной на
основании того, что в Меморандуме по итогам
консультаций приобретение акций по договору
мены не оговаривается. Другой аргумент
налоговых органов состоял в том, что взносы в
уставные капиталы ООО "Конскор-Дельта" и ООО
"Тапината-Капитал" осуществлялись
исключительно акциями Общества, и в результате
обмена предыдущие акционеры перестали быть
собственниками ценных активов. По мнению
налоговых органов, это означает, что "Янден" не
в состоянии подтвердить приобретение акций
Общества за вознаграждение, а, следовательно,
должна была применяться ставка налога у
источника в размере 10%.
Суды трех инстанций приняли решение в пользу
Общества. По утверждению суда, обмен как
таковой должен рассматриваться в качестве
возмездной сделки. Соответственно, учитывая
превышение стоимости активов, переданных в
рамках договоров мены, над минимальной
суммой вложения в размере 100 000
долларов США, сделка в целом должна
рассматриваться как приобретение компанией
"Янден" акций на рыночных условиях, что
соответствует критерию "прямого вложения в
капитал", установленному Меморандумом по
итогам консультаций о применении положений
Соглашения.
Суд отметил, что Общество не выплачивало
дивидендов вплоть до 2010 года. До этого чистая
прибыль Общества направлялась исключительно
на модернизацию производственных мощностей и
увеличение его чистых активов. По заключению
суда, на момент приобретения акций на рынке
подобное реинвестирование нераспределенной
прибыли дочернего предприятия можно было
считать единственным способом осуществления
"прямого вложения в капитал". Такое заключение
суда открывает возможности для нового,
© 2014 ООО «Эрнст энд Янг»
http://www.ey.com
5
расширенного толкования "прямого вложения в
капитал", не предусмотренного ни Соглашением,
ни Меморандумом по итогам консультаций.
Экономическую сущность вышеописанного
реинвестирования можно считать эквивалентной
прямому вложению, однако сложно представить,
что налоговые органы когда-либо признают
обоснованным применение пониженной ставки
налога у источника на основании увеличения
нераспределенной прибыли. Маловероятно, что
суд будет рассматривать нераспределенную
прибыль после приобретения как основание для
применения 5%-ной ставки налога у источника
при рассмотрении аналогичных дел в случаях,
когда сумма, выплачиваемая за приобретаемые
акции, ниже порогового значения,
установленного для "прямого вложения в
капитал".
Данное дело является очередным в серии
разбирательств, в рамках которых
использовалось более широкое толкование
понятия "прямое вложение в капитал". В выпуске
нашего Налогового бюллетеня за август
2011 года мы сообщали о разбирательстве, в
ходе которого суд посчитал условие о прямом
вложении выполненным и в случае внесения
акций российской компании в уставный капитал
предыдущим владельцем такой компании в обмен
на вновь выпущенные акции кипрской компании.
Насколько нам известно, по всем аналогичным
делам, находившимся в судебном производстве с
тех пор, были приняты аналогичные решения.
Мы будем отслеживать ход рассмотрения данного
дела и сообщать обо всех существенных
изменениях.
О налогообложении процентов по
договору займа, списанных в
результате прощения долга
материнской компанией
В недавно опубликованном Определении3 (далее
– дело "Таманьнефтегаз") ВАС подтвердил
неизменную позицию налоговых органов о том,
что проценты, списанные в результате прощения
задолженности материнской компанией,
подлежат обложению налогом на прибыль.
В соответствии с действующим налоговым
законодательством, при определении налоговой
базы по налогу на прибыль не учитываются
3
Определение ВАС РФ от 21 марта 2014 г. № ВАС-2494/14.
Российский налоговый бюллетень
Май 2014 г.
доходы в виде имущества, безвозмездно
полученного российской организацией от другой
организации, если уставный капитал первой
состоит более чем на 50% из вклада второй.
Аналогичное освобождение применяется в
отношении имущества, имущественных прав или
неимущественных прав в размере их денежной
оценки, переданных хозяйственному обществу
или товариществу его акционерами /
участниками в целях увеличения чистых активов 4.
Министерство финансов РФ выпустило ряд
писем, подтверждающих применимость
вышеуказанных положений при прощении суммы
основного долга по договорам займа между
материнской и дочерней компанией. Вместе с
тем, в них также особо подчеркивается, что
проценты по таким займам, списываемые в
результате прощения долга, не освобождаются от
налогообложения в связи с отсутствием факта
передачи имущества должнику5.
В деле "Таманьнефтегаз" ВАС РФ поддержал
вышеизложенную позицию Министерства
финансов. Более того, суд отметил, что ранее
компания включила рассматриваемые проценты в
состав внереализационных расходов. При таких
обстоятельствах применение освобождения, по
мнению коллегии, привело бы к повторному
уменьшению налогооблагаемой базы по налогу
на прибыль, что противоречит экономическому
основанию введенных законодателем льгот.
Вместе с тем, возможен и иной подход к
трактовке рассматриваемой ситуации. Так, в
пп. 3.4 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса
установлено, что освобождение от налога на
прибыль применимо в случаях передачи
имущества в целях увеличения чистых активов
организации с одновременным уменьшением
либо прекращением ее обязательств перед
акционерами / участниками, если такое
увеличение явилось следствием волеизъявления
акционера или участника.
Кроме того, в информационном письме
Президиума ВАС РФ, выпущенном в 2005 году6,
указывается, что сбережение должником средств
4
Пп. 3.4 и 11 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса.
Письма Минфина России от 30 сентября 2013 г. № 03-0306/1/40367, от 6 июля 2011 г. № 03-03-06/1/405 и от
14 января 2011 г. № 03-03-06/1/11.
6
П. 3 информационного письма Президиума ВАС РФ от
22 декабря 2005 г. № 98 "Обзор практики разрешения
арбитражными судами дел, связанных с применением
отдельных положений главы 25 Налогового кодекса
Российской Федерации".
5
© 2014 ООО «Эрнст энд Янг»
http://www.ey.com
6
в результате прощения кредитором долга может
расцениваться как получение данных средств.
Данный подход нашел отражение в ряде
судебных решений7.
Пока не ясно, позволит ли дело "Таманьнефтегаз"
положить конец неопределенности, сложившейся
в судебной практике. Возможно, это дело станет
важным шагом в решении затянувшегося спора
между налогоплательщиками и налоговыми
органами по данному вопросу.
Учет выплат работникам сверх
норм, установленных
законодательством
26 марта 2014 года Федеральный арбитражный
суд (ФАС) Московского округа вынес
постановление8, касающееся неправомерного
учета в составе расходов, уменьшающих
налогооблагаемую прибыль, следующих видов
выплат работникам:
доплаты до должностного оклада за
период временной нетрудоспособности;
выплаты дополнительных компенсаций
при увольнении работников по
соглашению сторон.
Доплаты до должностного оклада за
период временной нетрудоспособности
Текущее законодательство устанавливает размер
выплаты пособия за период временной
нетрудоспособности, при этом работодатель
вправе производить доплаты работникам до
суммы фактического заработка за такой период.
До 2010 года Налоговый кодекс напрямую
предусматривал возможность налогоплательщика
включать в состав расходов, уменьшающих
налогооблагаемую прибыль, доплаты такого
рода9.
В деле, упомянутом выше, налогоплательщик в
2008-2009 годах принял в качестве расходов,
уменьшающих налогооблагаемую прибыль
затраты на доплаты работникам до должностного
7
См., например, Постановление ФАС Уральского округа от
21 октября 2011 г. по делу № А47-4402/10.
8
Постановление Федерального арбитражного суда
Московского округа от 26 марта 2014 г. по делу № А40171364/12.
9
Пункт 15 статьи 255 Налогового кодекса, утративший силу с
1 января 2010 года согласно Федеральному закону от
24 июля 2009 года № 213-ФЗ.
Российский налоговый бюллетень
Май 2014 г.
оклада за период временной нетрудоспособности.
Налоговые органы оспорили правомерность
учета таких расходов и признали их
необоснованными. Несмотря на наличие прямой
нормы в налоговом законодательстве,
позволяющей учитывать такие расходы, ФАС
поддержал позицию налоговых органов, указав
на следующее:
работодатель осуществлял доплаты до
должностного оклада, а не до
фактического заработка;
выплаты производились на основании
Положения об оплате труда и
премировании и не были предусмотрены
действующими трудовыми или
коллективными договорами.
7
рамках трудовых отношений и предусмотрены
трудовым законодательством, как выплаты
выходных пособий11. Такие выплаты
производились на основании соглашения,
которое является неотъемлемой частью
трудового договора. Соответственно, данные
выплаты могли быть приняты к учету в
соответствии со статьей 255 Налогового кодекса.
ФАС в ходе данного дела, поддержал позицию
налоговых органов и апелляционного суда и
пояснил следующее:
Также в апреле этого года Министерство
финансов РФ в своем письме указало, что любые
доплаты до фактического заработка к пособию по
временной нетрудоспособности могут быть
учтены в качестве расходов для целей
налогообложения по налогу на прибыль как
прочие расходы на оплату труда, если они
предусмотрены трудовым или коллективным
договором10.
Выплаты дополнительных компенсаций
при увольнении работников по
соглашению сторон
Из материалов данного дела также известно, что,
в целях повышения эффективности труда,
руководство компании приняло решение об
изменении состава рабочей группы. Сотрудники
подписали соглашения о расторжении трудовых
договоров, предусматривающие дополнительные
выплаты при увольнении. Данные выплаты были
включены налогоплательщиком в состав
расходов, уменьшающих налогооблагаемую
прибыль.
При этом Налоговый кодекс не предусматривает
каких-либо специальных положений по учету
таких расходов для целей налогообложения по
налогу на прибыль. Основываясь на этом,
налоговые органы доначислили налог на
прибыль, признав такие расходы
необоснованными.
ни трудовыми/ коллективными
договорами, ни Положением об оплате
труда и премировании работников не
предусмотрены выплаты выходных
пособий работникам при расторжении
договора по соглашению сторон.
Соглашение о расторжении трудового
договора не является неотъемлемой
частью трудового договора или
дополнением к нему;
действующее трудовое законодательство
не предусматривает каких бы то ни было
выплат такого рода и не определяет их
размер.
Необходимо отметить, что в отношении тех же
выплат Высший Арбитражный Суд РФ в
определении по иному разбирательству указал,
что подобные расходы на оплату труда носят
непроизводственный характер и не относятся к
вознаграждению за труд. Такие выплаты не
стимулируют работника к продолжению трудовых
отношений, а, напротив, побуждают расторгнуть
их. В связи с этим данные выплаты не должны
уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль.
Однако Министерство финансов РФ не
поддерживает позицию суда12 и указывает, что
дополнительное соглашение к трудовому
договору (в том числе о расторжении трудового
договора) является частью такого договора, а
установленные им выплаты должны быть учтены
при налогообложении прибыли.
Исходя из текущей судебной практики и писем
Министерства финансов РФ, любые выплаты
работникам должны быть закреплены в трудовом
или коллективном договоре. Это позволит
Позиция налогоплательщика состояла в том, что
соответствующие расходы были понесены в
11
12
10
Письмо Минфина России от 10 апреля 2014 г. № 03-03РЗ/16325.
© 2014 ООО «Эрнст энд Янг»
http://www.ey.com
Статья 178 Трудового кодекса.
Письма Минфина России от 7 апреля 2011 г. № 03-0306/1/224, от 16 декабря 2010 г. № 03-03-06/1/787 и от
9 августа 2011 г. № 03-03-06/1/464.
Российский налоговый бюллетень
Май 2014 г.
минимизировать риск того, что налоговые органы
оспорят правомерность уменьшения
налогооблагаемой прибыли на такие расходы.
Резервы на ликвидацию основных
средств и рекультивацию земель
не включаются в расчет налога на
имущество
Положением по бухгалтерскому учету,
вступившим в силу 1 января 2011 года, внесены
изменения в порядок учета резервов на
рекультивацию земель и ликвидацию основных
средств, используемых для добычи полезных
ископаемых13. Согласно пункту 8 данного
Положения, при признании оценочного
обязательства в зависимости от его характера
величина оценочного обязательства относится на
расходы по обычным видам деятельности или на
прочие расходы либо включается в стоимость
актива. Следовательно, денежная оценка
будущих затрат на ликвидацию активов и их
вывод из эксплуатации должна определяться и
отражаться в бухгалтерском учете, при этом
данные затраты могут увеличить балансовую
стоимость активов, к которым они относятся.
По данному вопросу отсутствуют какие бы то ни
было разъяснения Министерства финансов, а
соответствующая судебная практика еще не
сформировалась. Как следствие, отсутствует
понимание того, на каком счете следует
учитывать указанные резервы: на счете 01
"Основные средства" (в случаях, когда
обязательство относится к активам, учитываемым
на счете 01) или на каком-либо ином счете.
Вопрос заслуживает особого внимания, так как
увеличение балансовой стоимости актива на
счете 01 может привести к увеличению
обязательств компании по налогу на имущество.
2 апреля Президент подписал Федеральный
закон № 52-ФЗ «О внесении изменений в части
первую и вторую Налогового кодекса Российской
Федерации и отдельные законодательные акты
Российской Федерации», который, в том числе,
вносит изменения в статью 375 Налогового
кодекса. Согласно новой редакции статьи, в
случае если остаточная стоимость имущества
включает в себя денежную оценку предстоящих в
13
Положение по бухгалтерскому учету "Оценочные
обязательства, условные обязательства и условные активы"
(ПБУ 8/2010)", утвержденное Приказом Министерства
финансов от 13 декабря 2010 г. № 167н.
© 2014 ООО «Эрнст энд Янг»
http://www.ey.com
8
будущем затрат, связанных с данным
имуществом, налоговая база по такому
имуществу рассчитывается без учета таких
затрат. Поправки вступают в силу 1 января
2015 года.
В дополнение к поправкам выдвинут на
рассмотрение новый законопроект, касающийся
порядка бухгалтерского учета вышеуказанных
резервов. В законопроекте разъясняется, что
будущие затраты на рекультивацию земель и
ликвидацию основных средств должны
исключаться из состава расходов на освоение
природных ресурсов и учитываться как
отдельный резерв. Размер резерва по расходам
на ликвидацию и вывод из эксплуатации не
должен превышать величину запланированных
расходов, относящихся к отдельному участку
недр. В случае если величина резерва превышает
размер фактических затрат, соответствующая
разница учитывается в составе прочих доходов.
Мы полагаем, что после утверждения
законопроекта такие резервы будут отражаться
по счету 96 "Резервы предстоящих расходов".
Вне зависимости от того, будет ли законопроект
принят, в соответствии с поправками к статье 375
Налогового кодекса у организаций не должно
возникать дополнительных налоговых
обязательств по резервам на ликвидацию и вывод
активов из эксплуатации.
Конвенция между Россией и
Мальтой об избежании двойного
налогообложения
24 апреля 2013 года была подписана Конвенция
между правительством Российской Федерации и
Правительством Мальты об избежании двойного
налогообложения и о предотвращении уклонения
от налогообложения в отношении налогов на
доходы. Процедуры ратификации были
завершены 22 апреля 2014 года. Вступление
новой Конвенции в силу может способствовать
активизации новых экономических связей и
трансграничной торговли между двумя
государствами.
Мальта рассматривается как перспективная
юрисдикция с точки зрения построения
холдинговой структуры для инвестиций и
дочерних предприятий в ряде юрисдикций, что в
основном обусловлено следующими факторами:
Российский налоговый бюллетень
Май 2014 г.
на Мальте действует более 60
международных договоров об избежании
двойного налогообложения;
Мальта реализует Директивы ЕС (в том
числе о материнских и дочерних
компаниях, процентах и роялти, слияниях,
а также о налогообложении сбережений);
и
на Мальте отсутствует регулирование
трансфертных цен.
Новое соглашение применяется к российским
налогам на прибыль организаций и на доходы
физических лиц и к мальтийскому налогу на
доходы. Ниже приведены некоторые наиболее
существенные положения Конвенции.
Дивиденды, проценты и роялти
Если российская компания выплачивает
дивиденды резиденту Мальты, который владеет
не менее чем 25% капитала российского
юридического лица, и эта доля участия в капитале
составляет не менее чем 100 000 евро, то ставка
налога у источника не должна превышать 5%. Во
всех остальных случаях максимальная ставка
удерживаемого налога на дивиденды составляет
10%.
Если дивиденды выплачиваются компанией,
являющейся резидентом Мальты, резиденту
России, имеющему фактическое право на
дивиденды, то мальтийский налог на общую
сумму дивидендов не должен превышать налог,
взимаемый с прибыли, из которой выплачиваются
дивиденды.
Ставка налога у источника выплаты процентов и
роялти не должна превышать 5%.
Доходы от отчуждения акций компаний,
занимающихся недвижимостью
9
доходы иностранных юридических лиц,
полученные от продажи акций зарубежных
компаний, стоимость которых в основном
представлена недвижимым имуществом,
расположенным в России, а также механизмы,
которые позволили бы взимать такой налог.
Следовательно, для целей реализации прав,
предусмотренных соглашениями, на
налогообложение соответствующих доходов в
России необходимо внесение поправок в
Налоговый кодекс.
Другие доходы
Доходы резидента Договаривающегося
Государства, которые возникают в другом
Договаривающемся Государстве и не
рассматриваются в статьях 1-20 Конвенции,
могут облагаться налогом у источника.
Постоянное представительство
Конвенция включает стандартные критерии ОЭСР
для определения того, что считать постоянным
представительством. Строительная площадка
образует постоянное представительство, только
если срок ее существования составляет более
12 месяцев. Кроме того, Конвенция оговаривает
критерии для определения того, оказание каких
услуг в другом Договаривающемся Государстве
приводит к образованию постоянного
представительства в этом другом Государстве, а
именно: услуг в рамках активной
предпринимательской деятельности,
оказываемых через физическое лицо, и услуг,
оказываемых в рамках одного проекта или
связанных проектов.
Правила недостаточной капитализации,
контролируемых иностранных компаний
и иные ограничения льгот
Согласно Конвенции доходы, полученные
резидентом одного Договаривающегося
Государства от отчуждения акций или других
прав в компании, более 50% акционерной
стоимости которой прямо или косвенно
представлено недвижимым имуществом,
расположенным в другом Договаривающемся
Государстве, могут облагаться налогом в этом
другом Договаривающемся Государстве. Данное
правило уже входит в стандартную практику
заключения новых договоров и протоколов с
Россией.
Положения, касающиеся правил недостаточной
капитализации и контролируемых иностранных
компаний (КИК), включены в Протокол к
Конвенции, где указывается, что, независимо от
любого положения статьи "Недискриминация",
Договаривающемуся Государству не запрещено
применять положения его национального
налогового законодательства, касающегося
"правил недостаточной (тонкой) капитализации"
или "правил КИК". В России законы,
регулирующие деятельность КИК,
разрабатываются в рамках масштабной
инициативы по "деофшоризации" экономики.
На настоящий момент в российском
национальном законодательстве отсутствуют
положения, допускающие взимание налога на
Согласно статье 27 Конвенции, резиденту
Договаривающегося Государства не будут
предоставляться в другом Договаривающемся
© 2014 ООО «Эрнст энд Янг»
http://www.ey.com
Российский налоговый бюллетень
Май 2014 г.
Государстве никакие льготы по снижению или
освобождению от уплаты налогов,
предусмотренные настоящей Конвенцией, если
главной целью или одной из главных целей такого
резидента или лица, связанного с ним, было
получение выгод в соответствии с Конвенцией.
Данное общее положение не применяется к
компании, если она занимается существенной
предпринимательской деятельностью в
Договаривающемся Государстве, резидентом
которого она является, и льгота по
налогообложению, на которую она претендует в
другом Договаривающемся Государстве,
относится к доходу, связанному с такой
деятельностью.
Вступление в силу
Конвенция вступила в силу 22 мая и будет
применяться в отношении доходов, полученных
начиная с 1 января 2015 года.
10
HMRC утвердило приоритетные
направления работы с налоговыми
соглашениями на 2014-2015 годы
16 апреля Государственное управление
Великобритании по налоговым и таможенным
сборам (HMRC) озвучило перечень приоритетных
вопросов, которые касаются соглашений об
избежании двойного налогообложения,
заключенных Великобританией, на период до
31 марта 2015 года14. HMRC планирует
сосредоточить свои усилия на работе по
совершенствованию соглашений об избежании
двойного налогообложения, заключенных с
Россией и некоторыми другими странами, и
протоколов к ним. Другое приоритетное
направление работы HMRC – соглашения об
обмене налоговой информацией с целым рядом
юрисдикций.
14
http://www.hmrc.gov.uk/taxtreaties/news/neg-priorities1415a.htm.
© 2014 ООО «Эрнст энд Янг»
http://www.ey.com
Более подробную информацию вы можете получить у сотрудников компании EY
Москва
Руководитель налоговой и юридической практики
Питер Райнхардт
+7 (495) 705 9738
Налогообложение топливно-энергетической,
химической промышленности
Ричард Льюис
+7 (495) 705 9704
Виктор Бородин
+7 (495) 755 9760
Александр Смирнов
+7 (495) 755 9848
Налогообложение финансового сектора
Алексей Кузнецов
+7 (495) 755 9687
Ирина Быховская
+7 (495) 755 9886
Иван Сычев
+7 (495) 755 9795
Мария Фролова
+7 (495) 641 2997
Налогообложение производственных предприятий
Андрей Игнатов
+7 (495) 755 9694
Юрий Нечуятов
+7 (495) 664 7884
Налогообложение предприятий торговли
Александра Лобова
+7 (495) 705 9730
Дмитрий Халилов
+7 (495) 755 9757
Юко Файт
+7 (495) 755 9759
Андрей Шпак
+7 (495) 664 7815
Налогообложение в сфере недвижимости,
гостиничного бизнеса и строительства
Юлия Тимонина
+7 (495) 755 9838
Светлана Зобнина
+7 (495) 641 2930
Налогообложение отраслей связи и высоких технологий
Владимир Абрамов
+7 (495) 755 9680
Иван Родионов
+7 (495) 755 9719
Юлия Тимонина
+7 (495) 755 9838
Human Capital
Жанна Добрицкая
Антон Ионов
Екатерина Ухова
Сергей Макеев
+7 (495) 755 9675
+7 (495) 755 9747
+7 (495) 641 2932
+7 (495) 755 9707
Таможенное регулирование
Юрий Волков
+7 (495) 641 2927
Косвенное налогообложение
Виктор Бородин
Виталий Яновский
+7 (495) 755 9760
+7 (495) 664 7860
Международное налоговое планирование
Владимир Желтоногов
+7 (495) 705 9737
Константин Юрченко
+7 (495) 641 2958
Трансфертное ценообразование и эффективное налоговое
структурирование поставок
Евгения Ветер
+7 (495) 660 4880
Стив Коудрон
+7 (495) 287 6536
Максим Максимов
+7 (495) 662 9317
Налоговый учет и управление налоговыми рисками
Алексей Маленкин
+7 (495) 755 9898
Иван Родионов
+7 (495) 755 9719
Налоговая политика и судебное разрешение
налоговых споров
Александра Лобова
+7 (495) 705 9730
Сергей Носов
+7 (495) 755 9874
Подготовка налоговой отчетности
Лариса Горбунова
+7 (495) 755-9901
Налогообложение сделок
Владимир Желтоногов
Ричард Льюис
Алексей Рябов
+7 (495) 705 9737
+7 (495) 705 9704
+7 (495) 641 2913
Юридические услуги
Тобиас Лупке
Дмитрий Тетюшев
Алексей Марков
Сергей Стефанишин
Георгий Коваленко
Михаил Махотин
Олег Шумилов
+7 (495) 641 2935
+7 (495) 755 9691
+7 (495) 641 2965
+7 (495) 755 9872
+7 (495) 287 6511
+7 (495) 648 9627
+7 (495) 662 9338
Санкт Петербург
Дмитрий Бабинер
Анна Костыра
+7 (812) 703 7839
+7 (812) 703 7873
Екатеринбург
Алексей Корабельников
+7 (343) 378 4900
Краснодар
Елена Тихомирова
+7 (812) 703 7800
Информация, содержащаяся в настоящей публикации, представлена в сокращенной форме и предназначена лишь для общего
ознакомления, в связи с чем она не может рассматриваться в качестве полноценной замены подробного отчета о проведенном
исследовании и других упомянутых материалов и служить основанием для вынесения профессионального суждения. Компания EY
не несет ответственности за ущерб, причиненный каким-либо лицам в результате действия или отказа от действия на основании
сведений, содержащихся в данной публикации. По всем конкретным вопросам следует обращаться к специалисту по
соответствующему направлению.
© 2014 «Эрнст энд Янг (СНГ) Б.В.» Все права защищены.
http://www.ey.com
Никакая часть этой публикации не может воспроизводиться или использоваться в любой форме без разрешения правообладателя –
“Эрнст энд Янг (СНГ) Б.В.“
EY | Assurance | Tax | Transactions | Advisory
Краткая информация о компании EY
EY является международным лидером в области аудита,
налогообложения, сопровождения сделок и консультирования.
Наши знания и качество услуг помогают укреплять доверие
общественности к рынкам капитала и экономике в разных
странах мира. Мы формируем выдающихся лидеров, под
руководством которых наш коллектив всегда выполняет взятые
на себя обязательства. Тем самым мы вносим значимый вклад
в улучшение деловой среды на благо наших сотрудников,
клиентов и общества в целом.
Мы постоянно расширяем наши услуги и ресурсы с учетом
потребностей клиентов в различных регионах СНГ. В 20
офисах нашей фирмы (в Москве, Санкт-Петербурге,
Новосибирске, Екатеринбурге, Казани, Краснодаре, Тольятти,
Владивостоке, Южно-Сахалинске, Алматы, Астане, Атырау,
Баку, Киеве, Донецке, Ташкенте, Тбилиси, Ереване, Бишкеке и
Минске) работают 4500 специалистов.
Название EY относится к глобальной организации и (или) к
одной или нескольким компаниям, входящим в состав Ernst &
Young Global Limited, каждая из которых является отдельным
юридическим лицом. Ernst & Young Global Limited −
юридическое лицо, созданное в соответствии с
законодательством Великобритании, − является компанией,
ограниченной гарантиями ее участников, и не оказывает услуг
клиентам. Более подробная информация представлена на
нашем сайте: ey.com.
Офисы EY
Алматы
+7 (727) 258 5960
Астана
+7 (7172) 58 0400
Атырау
+7 (7122) 99 6099
Баку
+994 (12) 490 7020
Владивосток
+7 (423) 265 8383
Донецк
+380 (62) 340 4770
Екатеринбург
+7 (343) 378 4900
Ереван
+374 (10) 500 790
Казань
+ 7 (843) 567 3333
Киев
+380 (44) 490 3000
Краснодар
+7 (861) 210 1212
Минск
+375 (17) 209 4535
Москва
+7 (495) 755 9700
Новосибирск
+7 (383) 211 9007
Санкт-Петербург
+7 (812) 703 7800
Ташкент
+998 (71) 140 6482
Тбилиси
+995 (32) 243 9375
Тольятти
+7 (8482) 99 9777
Южно-Сахалинск
+7 (4242) 49 9090
© 2014 «Эрнст энд Янг (СНГ) Б.В.» Все права
защищены.
Информация, содержащаяся в настоящей публикации,
представлена в сокращенной форме и предназначена лишь
для общего ознакомления, в связи с чем она не может
рассматриваться в качестве полноценной замены подробного
отчета о проведенном исследовании и других упомянутых
материалов и служить основанием для вынесения
профессионального суждения. Компания EY не несет
ответственности за ущерб, причиненный каким-либо лицам в
результате действия или отказа от действия на основании
сведений, содержащихся в данной публикации. По всем
конкретным вопросам следует обращаться к специалисту по
соответствующему направлению.
Документ
Категория
Типовые договоры
Просмотров
53
Размер файла
536 Кб
Теги
1/--страниц
Пожаловаться на содержимое документа