close

Вход

Забыли?

вход по аккаунту

?

Российский налоговый бюллетень

код для вставкиСкачать
Апрель 2013
Российский
налоговый бюллетень
В номере:
Российская налоговая и
юридическая практика компании
"Эрнст энд Янг" была названа
"Лучшей налоговой фирмой в
России 2013" в рамках шестой
ежегодной премии
World Finance Legal Awards
При рассмотрении ФНС спорных вопросов приоритет будет
отдаваться решениям ВАС, а не позиции Министерства финансов.. 2
Вступление в силу поправок в Налоговый кодекс РФ ..................... 3
Ставка НДС в отношении транспортно-экспедиционных услуг:
недавняя судебная практика .......................................................... 3
Вычет процентов по договорам займа, срок действия которых
охватывает несколько отчетных периодов ...................................... 4
Пояснения к разъяснениям о порядке вычета процентов в рамках
российско-германского соглашения об избежании двойного
налогообложения ........................................................................... 5
Россия заключает договор с оффшорной зоной: новое налоговое
соглашение с ОАЭ .......................................................................... 8
Налог на имущество организаций при проведении модернизации
или реконструкции объектов движимого имущества ...................... 9
Можно ли применять новую льготу по налогу на имущество
организаций в отношении улучшений арендуемого имущества? .. 10
Создание резервов по сомнительным долгам при наличии
встречной задолженности между контрагентами .......................... 11
Президиум ВАС: оптимизация налогообложения путем дробления
бизнеса может быть обоснована ................................................... 13
Статус Конвенции об избежании двойного налогообложения между
Россией и Бразилией от 2004 года .............................................. 14
Комментарий Минфина относительно действия положений
Протокола к соглашению между Россией и Кипром в части
налогообложения дохода паевого инвестиционного фонда .......... 15
Российский налоговый бюллетень
Апрель 2013
При рассмотрении ФНС спорных
вопросов приоритет будет
отдаваться решениям ВАС, а не
позиции Министерства финансов
19 марта 2013 года Федеральная налоговая
служба опубликовала информационное
письмо1 по материалам интервью, данного
заместителем руководителя ФНС
Д.В. Егоровым журналу “Налоговая политика
и практика” (официальное издание ФНС). В
данном письме, в частности, речь идет о
планируемых изменениях в политике ФНС,
которые могут иметь существенные
последствия для налоговой практики.
Несмотря на то, что Министерство финансов
(далее - Минфин) и ФНС продолжат
разработку единой политики в отношении
спорных вопросов правоприменительной
практики по налогообложению, а также на
то, что в целом разъяснения Минфина
являются обязательными к исполнению ФНС,
налоговая служба намерена изменить свой
подход к принятию решений в ситуациях,
когда мнение министерства не совпадает со
сложившейся судебной практикой2.
По словам Д.В. Егорова, “если по какомулибо вопросу существует сложившаяся
судебная практика, которая противоречит
позиции Минфина (особенно, если такой
вопрос рассматривался в Президиуме
Высшего Арбитражного Суда), ФНС не
считает целесообразным далее
придерживаться позиции министерства”.
В таких случаях позиция Высшего
Арбитражного Суда будет доводиться до
сведения налоговых органов и размещаться
на интернет-сайте ФНС для информирования
заинтересованных лиц. Таким образом,
можно руководствоваться судебной
1
http://www.nalog.ru/rub_mns_news/4113734/
2
Любое письмо, изданное Министерством финансов, является
лишь “письменным объяснением/разъяснением” и не имеет
юридической силы. В Статье №13 Арбитражнопроцессуального кодекса отсутствует указание на то, что
письма министерства являются документами, которыми суды
должны руководствоваться в своей практике. По этой
причине принимаемое судом решение может отличаться от
позиции Министерства финансов и ФНС.
Ernst &Young
http://www.ey.com
2
практикой, а не позицией Минфина или
ФНС.
Д.В. Егоров отдельно подчеркнул, что в
соответствии со сложившейся практикой в
отношении налогоплательщиков,
руководствовавшихся позицией Минфина,
не применяются штрафные санкции, а также
не предусмотрено начисление процентов по
неуплаченным налогам. Вместе с тем, одна
лишь отсылка на позицию министерства или
ФНС не является достаточным основанием
для защиты налогоплательщиком своей
позиции, если такое разъяснение не является
адресным. В противном случае суд может
решить, что использованное разъяснение не
имеет отношения к рассматриваемому судом
вопросу, и как следствие, не влияет на исход
судебного разбирательства.
На данный момент вышеуказанное
разъяснение г-на Егорова не имеет
официального статуса (в частности,
отсутствуют какие-либо подтверждающие
письма и (или) разъяснения официальных
органов).
Предложенный подход представляется
логическим толкованием изданного в ноябре
2012 года совместно Минфином и ФНС
регламента, регулирующего опубликование
разъяснений по налоговым спорам. Согласно
данному регламенту, если судебная
практика (в частности, постановления
Президиума и Пленума ВАС, определения и
информационные письма ВАС, а также
решения кассационных судов)
последовательно противоречит позиции,
приведенной в разъяснении ФНС или
Минфина, то такое разъяснение подлежит
пересмотру со стороны уполномоченного
отдела ФНС. Если решение внести
изменения в разъяснение было вызвано тем,
что Президиумом или Пленумом ВАС была
высказана противоположенная позиция, то
подтверждения пересмотра позиции по
данному вопросу от Минфина не требуется.
В то же время, любое изменение, основанное
исключительно на позиции кассационных
судов, требует одобрения со стороны
Минфина.
Представляется вероятным, что если
политика, описанная Д.В. Егоровым, будет
Российский налоговый бюллетень
Апрель 2013
иметь практическое применение,
налогоплательщики, основывающие свои
решения на устоявшейся судебной практике,
будут реже обращаться в суд для
отстаивания своей позиции.
Вступление в силу поправок в
Налоговый кодекс РФ
5 апреля Президент Российской Федерации
подписал закон о внесении ряда изменений и
дополнений в Налоговый кодекс РФ3,
включающих в себя перенесение сроков по
предоставлению документации по
трансфертному ценообразованию на 6
месяцев, освобождение определенных
действующих кредитных договоров от
контроля на предмет соответствия новым
правилам по трансфертному
ценообразованию, а также положения об
НДС, касающиеся порядка налогообложения
и оформления бонусов, выплачиваемых
клиентам.
Более подробная информация о
вышеуказанных изменениях и дополнениях
представлена в нашей брошюре об
особенностях применения НДС (VAT Alert)
от 26 марта нынешнего года
http://www.ey.com/Publication/vwLUAssets/Ta
x-Alert-26-March-2013-Rus/$FILE/Tax-Alert26-March-2013-Rus.pdf , а также в
мартовском выпуске Российского
налогового бюллетеня
http://www.ey.com/Publication/vwLUAssets/RT
B-March-2013-Rus/$FILE/RTB-March-2013Rus.pdf
Учитывая то, что датой официального
опубликования закона является 8 апреля,
(текст закона опубликован на портале
www.pravo.gov.ru), изменения и дополнения
в части взимания НДС вступят в силу с
1 июля 2013 года.
3
Ставка НДС в отношении
транспортно-экспедиционных
услуг: недавняя судебная
практика
Недавнее судебное дело, связанное с
применением ставки НДС в отношении
транспортно-экспедиционных услуг,
существенно отличается от преобладающей
практики, что может иметь определенные
последствия как для поставщиков
соответствующих услуг, так и для их
клиентов.
Транспортно-экспедиционные услуги,
связанные с международными перевозками
товаров4, подлежат обложению НДС по
ставке 0% при соблюдении определенных
условий. Вместе с тем, применение нулевой
ставки НДС к таким услугам экспедитором,
не организующим перевозку, не
поддерживается Министерством финансов, и
большинство налогоплательщиков следуют
разъяснениям министерства. Согласно
позиции Минфина нулевая ставка НДС может
применяться в отношении транспортноэкспедиционных услуг (включая погрузку,
разгрузку, хранение, оформление
документов, таможенное оформление и т.д.)
только в случае, если эти услуги
оказываются в дополнение к организации
экспортной или импортной перевозки по
договору транспортной экспедиции.
Судебное разбирательство между
компаниями “Транснефть-сервис” и
“Сургутнефтегаз” (Заказчик)
Рассматриваемое судебное дело5 касается
спора между экспедитором и заказчиком.
Экспедитор оказал заказчику ряд услуг в
отношении товара, находящегося в порту и
подлежащего экспорту из России, в
частности, информационные услуги, услуги
по оформлению документов и координации
работы третьих лиц. При этом перевозку
3
Федеральный закон № 39-ФЗ “О внесении изменений в часть
вторую Налогового кодекса РФ и статью 4 Федерального
закона “О внесении изменений в отдельные законодательные
акты РФ в связи с совершенствованием принципов
определения цен для целей налогообложения”.
Ernst &Young
http://www.ey.com
4
Согласно определению, приведенному в параграфе 6
подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ.
5
Решение ФАС Западно-Сибирского округа № A75 –
1873/2012 от 16 января 2013 года (Определение ВАС РФ
№ ВАС - 1543/13 от 4 марта 2013 года).
Российский налоговый бюллетень
Апрель 2013
4
товаров экспедитор не организовывал. К
своим услугам экспедитор применил ставку
НДС 18%. Заказчик отказался выплачивать
НДС, исчисленный по указанной ставке.
Экспедитор обратился в суд для взыскания
неуплаченной суммы НДС с заказчика.
Таким образом, существует целый ряд как
явных возможностей по оптимизации, так и
рисков, связанных с применением НДС в
отношении транспортных услуг при экспорте
товаров из России или импорте товаров в
Россию.
Суд принял сторону заказчика, и указал, что
экспедитор должен был применить нулевую
ставку НДС несмотря на то, что экспедитор
самостоятельно не осуществлял и не
организовывал перевозку товара. Данный
вывод суда основан на том, что транспортноэкспедиционные услуги были оказаны с
целью перевозки товара с территории
России, и, следовательно, такие услуги
подлежали обложению НДС по ставке 0%.
По нашему мнению, для определения рисков
по НДС необходимо проанализировать
логистические взаимоотношения компании
по каждому конкретному случаю (включая
существующие контракты и
документооборот). Такой анализ позволит
защитить компанию от указанных выше
негативных последствий и поможет выявить
дополнительные случаи применения нулевой
ставки НДС.
Возможные последствия
Другим важным шагом является
согласование с поставщиками логистических
услуг или заказчиками таких услуг
применяемой ставки НДС и внесения при
необходимости соответствующих изменений
в договоры для того, чтобы избежать споров
в будущем.
Данное судебное разбирательство имеет
большое практическое значение по
следующим причинам:
Подход суда может быть применен к
широкому перечню услуг, оказываемых
при международной перевозке
товаров, а также к различным видам
промежуточных вспомогательных услуг
при экспорте или импорте товаров.
Возрастает риск оспаривания
налоговыми органами вычета НДС,
предъявленного по ставке 18%, и
отказа заказчиков уплачивать НДС,
начисленный экспедиторами.
Из-за споров с заказчиками о
применяемой ставке НДС исполнители
услуг могут столкнуться с задержками
при оплате выставляемых ими счетов.
Появляется дополнительная
возможность применения нулевой
ставки НДС вместо стандартной 18процентной ставки НДС. Это может
позволить зарубежным покупателям
снизить свои издержки в части НДС,
связанные с перевозкой товаров. Это
может положительно отразиться и на
работе самих поставщиков услуг,
которые смогут оптимизировать поток
денежных средств за счет применения
нулевой ставки НДС.
Вычет процентов по договорам
займа, срок действия которых
охватывает несколько отчетных
периодов
В конце февраля Министерство финансов
выпустило два письма о порядке включения
в состав расходов по налогу на прибыль
процентов по займам в случае, если выплата
и процентов, и основной суммы долга
предусмотрена в конце срока действия
кредитного договора6.
Министерство ссылается на статью 272
Налогового кодекса, согласно которой при
использовании налогоплательщиком метода
начисления учет расходов производится в
периоде, к которому они относятся, вне
зависимости от даты платежа. В той же
статье говорится о том, что если договор
займа заключен на срок, который приходится
на более чем один отчетный период, то
начисленный процент принимается к вычету
6
Письмо № 03-03-06/1/5481 и Письмо № 03-03-06/1/5479,
оба датированные 26 февраля 2013 г.
Ernst &Young
http://www.ey.com
Российский налоговый бюллетень
Апрель 2013
для целей налога на прибыль на
ежемесячной основе в конце каждого
месяца.
Изложенная в письме позиция не нова, и ее
подтверждение в письмах, изданных в
2013 году, не заслуживало бы отдельного
упоминания, если бы Высший Арбитражный
Суд Российской Федерации в своем
Решении № 10178/12 от 1 октября 2012 г.
не высказал бы противоположного мнения, в
соответствии с которым процентные расходы
налогоплательщика принимаются к учету
только после выплаты самого процента.
Позиция ВАС, содержащаяся в Решении
№ 10178/12, уже была изложена судом в
одном из Постановлений в 2009 году7 (дело
“СаНиВа”). Однако после опубликования
противоречащего позиции Минфина
решения по этому делу, Министерство
финансов в несвойственной для себя манере
издало несколько писем, в которых
выразило свое несогласие с заключениями
ВАС8.
Тем не менее, несмотря на официальную
позицию Минфина, выраженную в письмах,
налоговые органы время от времени
оспаривают вычет процентов по договорам
займа, которые предусматривают их выплату
в более позднем периоде. Иногда налоговые
органы успешно отстаивают свою позицию в
суде. Например, в своем Решении № А539654/2012 от 18 марта 2013 года
Федеральный Арбитражный Суд СевероКавказского округа постановил, что на
основании статьи 328 Налогового кодекса
заемный процент подлежит вычету в размере
суммы, фактически выплаченной
заимодателю.
Учитывая противоположность взглядов ВАС
и Министерства финансов, мы считаем, что
если налогоплательщик придерживается
7
Постановление Президиума ВАС № 11200/09 от 24 ноября
2009 г.
8
Письмо Министерства финансов № 03-03-06/1/179 от
25 марта 2010 г., Письмо Министерства финансов № 03-0306/1/180 от 25 марта 2010 г., Письмо Министерства
финансов № 03-03-06/2/62 от 1 апреля 2010 г. и Письмо
Министерства финансов № 03-03-06/1/204 от 1 апреля
2010 г.
Ernst &Young
http://www.ey.com
5
позиции, выраженной в февральских
письмах и более ранних разъяснениях
Минфина, то налоговые органы с большой
вероятностью попытаются оспорить
правомерность вычета процентов на
ежемесячной основе при условии, что
договором займа предусматривается
существенная отсрочка процентных выплат
относительно срока действия договора
займа.
Свою позицию ВАС изложил дважды,
поэтому ее нельзя игнорировать и
рассматривать как случайное отклонение от
распространенной практики, неспособное
повлиять на исход разбирательств с другими
налогоплательщиками в будущем. Как уже
упоминалось в настоящем выпуске, тот
факт, что ФНС намерена придавать больший
вес решениям ВАС, противоречащим
разъяснениям министерства, скорее всего,
затруднит процесс учета процентов перед их
выплатой. Соответствующие риски можно
снизить посредством получения
персонального разъяснения от Министерства
финансов в случаях, когда по процентным
выплатам предусмотрены нестандартные
отсрочки.
Пояснения к разъяснениям о
порядке вычета процентов в
рамках российско-германского
соглашения об избежании
двойного налогообложения
Недавно Министерство финансов
опубликовало письмо9, в котором
рассмотрело вопрос вычета из
налогооблагаемой базы процентов,
выплачиваемых российским юридическим
лицом, частично принадлежащим немецкой
компании. Российская организация
заключила договор займа с российским
банком. Размер процентов, начисленных по
договору займа и подлежащих выплате,
превышает предельный размер процентов,
установленных пунктом 1 статьи 269
Налогового кодекса. Тем самым положения
9
Письмо Министерства финансов № 03-08-05/6423 от
4 марта 2013 г.
Российский налоговый бюллетень
Апрель 2013
данного пункта предусматривают, что сумма,
превышающая предельный размер
начисленных процентов, не принимается к
вычету для целей исчисления налога на
прибыль.
Общие ограничения по вычету
процентов из налогооблагаемой базы
Согласно пункту 1, проценты, начисленные
по долговому обязательству, принимаются к
вычету в полном объеме при условии, что их
размер существенно не отклоняется (более
чем на 20 %) от среднего уровня процентов,
начисленных по аналогичным долговым
обязательствам, выданным в том же
квартале на сопоставимых условиях. При
отсутствии долговых обязательств,
выданных в том же квартале на
сопоставимых условиях, или по выбору
налогоплательщика предельная величина
процентов к вычету принимается с 1 января
2011 года по 31 декабря 2013 года равной
процентной ставке, установленной
соглашением сторон, но не превышающей
ставку рефинансирования Центрального
банка Российской Федерации, увеличенную
в 1,8 раза (в дальнейшем – в 1,1 раза) для
долговых обязательств в рублях, а для
долговых обязательств в иностранной
валюте равной ставке рефинансирования
Банка России, умноженной на коэффициент
0,8, (в дальнейшем -ставке в размере 15%).
Учитывая, что налогоплательщиком является
юридическое лицо, принадлежащее
немецкой компании, к нему могут
применяться положения российскогерманского соглашения об избежании
двойного налогообложения10.
Протокол к Соглашению между РФ и
ФРГ об избежании двойного
налогообложения
Согласно статье 3 Протокола11 о внесении
изменений в Соглашение между РФ и ФРГ об
6
избежании двойного налогообложения,
суммы процентов, которые выплачивает
компания, являющаяся резидентом одного
Договаривающегося Государства и в
которой участвует резидент другого
Договаривающегося Государства, подлежат
неограниченному вычету при исчислении
налогооблагаемой прибыли этой компании в
первом упомянутом Государстве. В письме
Минфина подтверждается правомерность
применения в данном случае положений
Соглашения об избежании двойного
налогообложения, и компания вправе
осуществить вычет процентов в полном
объеме при условии, что размер процентов
не превышает суммы, которая была бы
согласована независимыми предприятиями
при сопоставимых условиях.
Прежняя интерпретация Протокола
Позиция, заключающаяся в том, что
положения Протокола могут иметь
преимущественное юридическое действие
над ограничениями пункта 1 статьи 269, уже
была признана прежде – в частности, в
письме Минфина от 30 декабря 2009 года12.
Вместе с тем, согласно письму Минфина от
26 июня 2012 года, в Меморандуме о
взаимопонимании к Соглашению между РФ и
ФРГ об избежании двойного
налогообложения документально оформлено
согласие компетентных органов ФРГ и РФ в
том, что Соглашение об избежании двойного
налогообложения “ни в коей мере не
ограничивает применение национального
законодательства и, в частности, положений
статьи 269. В письме Минфина от 4 марта
2013 года содержится иная позиция.
Основное отличие письма 2013 года от
июньского письма 2012 года заключается в
том, что в первом речь идет об отношении
между положениями об избежании двойного
налогообложения и общими ограничениями
по вычету процентов из налогооблагаемой
базы, содержащимися в пункте 1 статьи 269,
10
Соглашение между Российской Федерацией и
Федеративной Республикой Германия об избежании двойного
налогообложения в отношении налогов на доходы и
имущество от 29 мая 1996 года.
11
Протокол от 15 октября 2007 года о внесении изменений в
Соглашение между Российской Федерацией и Федеративной
Ernst &Young
http://www.ey.com
Республикой Германия об избежании двойного
налогообложения в отношении налогов на доходы и
имущество от 29 мая 1996 года.
12
Письмо № 03-08-05 Министерства финансов от 30 декабря
2009 года.
Российский налоговый бюллетень
Апрель 2013
а в июньском письме 2012 года
рассматриваются вопросы начисления и
учета процентов по контролируемой
задолженности, на которую
распространяются ограничения по
уменьшению налогооблагаемой базы
согласно правилам о недостаточной
капитализации, которые содержатся в
пунктах 2 и 3 той же статьи. Очевидно, что
заявление, содержащееся в июньском
письме, не следует понимать дословно,
поскольку включение в протокол пункта 3 (а
также включение в текст Соглашения и
протокола ряда других положений) не имело
бы никакого смысла, если бы не
предполагало возможности введения какихлибо ограничений на положения
национального законодательства.
Ограничения должны были подразумеваться
в какой-то степени. Более подробное
описание как позиции министерства, так и
позиции, согласованной в итоге с немецким
компетентным органом, приводится в письме
от 6 февраля 2004 года13, в котором
содержится параграф следующего
содержания:
“При этом подтверждается, что
ограничения по вычету процентов в
случае взаимозависимых предприятий
(доля участия превышает 20 %),
предусмотренные законодательством
Российской Федерации, согласуются с
положением пункта 3 Протокола о том,
что такой вычет не может превышать
сумм, которые согласовывались бы
независимыми предприятиями при
сопоставимых условиях”.
Из данной цитаты, а также контекста, в
котором было сделано в письме 2004 года
вышеупомянутое заявление, следует, что
министерство рассматривает любой запрет
на вычет процентов, основанный на
правилах о недостаточной капитализации, в
качестве ограничения по применению
вычетов, объясняя это тем, что процент в
таком случае выплачивается на условиях,
13
Письмо № 23-1-10/9-419@ Министерства РФ по налогам и
сборам от 6 февраля 2004 года.
Ernst &Young
http://www.ey.com
7
которые не были бы согласованы
независимыми предприятиями при
сопоставимых условиях.
Взаимопонимание
В письме 2004 года вышеприведенная
цитата описана как один из результатов
достижения взаимопонимания между
Министерством налогов и сборов РФ (в
настоящее время входит в состав
Министерства финансов) и Министерством
финансов ФРГ. Однако, из положений
Согласованного протокола встреч между
представителями Министерства налогов и
сборов РФ и Министерства финансов ФРГ,
проведенными 25 и 26 сентября 2001 года,
видно, что согласованная позиция,
достигнутая сторонами в ходе встреч,
заключалась не в том, что пункт 3 Протокола
не может использоваться для ограничения
применения положений статьи 269
Налогового кодекса. В протоколе встреч
приводится следующее предложение,
которое относится к измененной Главе
Налогового кодекса “Оо налоге на прибыль
организаций”, которая к моменту
проведения встреч еще не вступила в силу:
“Учитывая, что новое законодательство не
предусматривает возможности вычета
процентов в случаях с ассоциированными
предприятиями (доля участия в капитале
более 20%) в той степени, в которой
процентная ставка превышает рыночную
ставку, обе делегации соглашаются, что
данное ограничение соответствует
второму предложению пункта 3
Протокола к Соглашению об избежании
двойного налогообложения”.
Примечательно, что положения
Согласованного протокола встреч не
предполагают, что все проценты, которые по
российскому налоговому праву не подлежат
вычету по причине недостаточной
капитализации организации, не подлежат
вычету в соответствии с пунктом 3
Протокола. В ситуациях, когда положения
Протокола применимы и можно доказать, что
размер процента соответствует рыночным
условиям, положения Протокола должны
иметь преимущественную юридическую силу
над положениями статьи 269, что
Российский налоговый бюллетень
Апрель 2013
подтверждается положениями протокола
встреч. Тем не менее, велика вероятность
того, что российские налоговые органы
будут оспаривать любые попытки
рассмотрения процентов по контролируемой
задолженности как подлежащих вычету в
полном объеме на основании Протокола.
Положения Согласованного протокола
встреч и письма 2004 года не противоречат
положениям письма от 4 марта 2013 года и
выражают позицию, заключающуюся в том,
что пункт 3 имеет преимущественное
юридическое действие над ограничениями
по вычету процентов, содержащимися в
пункте 1 статьи 269 Налогового кодекса.
Нами не был найден ни один документ в
подтверждение заявления, содержащегося в
письме от 26 июня 2012 года, о том, что
компетентные органы РФ и ФРГ достигли
понимания в вопросе о том, что положения
Соглашения об избежании двойного
налогообложения “ни в коей мере не
ограничивают применение таких положений,
как статья 269”.
В силу того, что письмо от 4 марта 2013 года
ссылается на “Меморандум о
взаимопонимании” от 26 сентября 2001
года, который составлен на английском
языке, а в июньском письме 2012 года
содержится ссылка на “Меморандум о
взаимопонимании к данному Соглашению”
(т.е. к Соглашению об избежании двойного
налогообложения), представляется
вероятным, что оба письма ссылаются на
Согласованный протокол встречи от
26 сентября 2001 года (составленный на
английском языке), хотя в обоих письмах
этот документ именуется как “Меморандум о
взаимопонимании”.
Если у российской организации появляется
возможность использовать данный протокол
или аналогичный текст любого другого
применимого налогового соглашения для
целей вычета процентов, ей стоит
подготовить документы, которые
подтверждали бы рыночный характер
условий договора, служащего основанием
для выплаты процентов.
Ernst &Young
http://www.ey.com
8
Россия заключает договор с
оффшорной зоной: новое
налоговое соглашение с ОАЭ
В конце марта Министерство финансов
направило на рассмотрение в Госдуму
проект Федерального Закона № 242623-6
“О ратификации Соглашения между
Правительством Российской Федерации и
Правительством Объединенных Арабских
Эмиратов о налогообложении дохода от
инвестиций договаривающихся государств и
их финансовых и инвестиционных
учреждений” (далее – “Соглашение”),
которое было подписано 7 декабря 2011
года. С учетом того, что в ОАЭ практически
отсутствует налог на доходы физических лиц
и налог на прибыль предприятий (эта страна
приказом Минфина занесена в перечень
оффшорных зон), Соглашение направлено
не столько на избежание двойного
налогообложения, сколько на привлечение в
Россию долгожданных инвестиций. Это, в
свою очередь, обусловило необычность
документа.
Соглашение распространяется лишь на
федеральные и местные органы власти,
центральные банки, а также на финансовые
и инвестиционные организации, учреждения,
органы и иные образования, полностью
принадлежащие договаривающимся
государствам. Соглашение не относится к
частным компаниям.
Главной особенностью Соглашения является
полное освобождение госпредприятий ОАЭ
от уплаты в России налога на дивиденды.
Ранее эту привилегию получили Кувейт,
Саудовская Аравия, а также госучреждения,
центральный банк и пенсионные фонды
Швейцарии по соответствующим
двусторонним соглашениям. В Соглашении
отсутствуют какие-либо критерии
бенефициарного владения для
освобождения от налога на дивиденды,
взимаемого у источника. В итоге у третьих
сторон могут появиться дополнительные
возможности для налогового планирования.
Согласно Соглашению, режим
налогообложения, который применяется к
дивидендам, распространяется и на доходы,
Российский налоговый бюллетень
Апрель 2013
выплачиваемые в форме процентов,
включая проценты, которые по российскому
законодательству о недостаточной
капитализации относятся к дивидендам, а
также к выплатам по паям паевых
инвестиционных фондов, за исключением
фондов, созданных прежде всего для
инвестиций в недвижимое имущество.
В Соглашении содержится положение,
устанавливающее ограничения на
предоставление льгот. Так, на резидента
любого договаривающегося государства не
распространяются льготы, предоставляемые
Соглашением, если компетентные органы
договаривающихся государств придут к
выводу, что основной или одной из основных
целей создания такого резидента было
получение льгот. Очевидно, что это не
сможет помешать любому из давно
существующих учреждений применить
предусмотренные Соглашением льготы.
Положения об информационном обмене,
содержащиеся в Статье 9 Соглашения,
основаны на последней редакции
соответствующей статьи модельной
конвенции ОЭСР. Пока неясно, насколько это
будет способствовать исключению ОАЭ из
российского списка оффшоров.
Соглашение будет действовать с 1 января
года, следующего за годом его вступления в
силу, следовательно, в действие оно вступит
не ранее 1 января 2014 года.
9
подробно остановимся на соглашении с
Мальтой.
Налог на имущество организаций
при проведении модернизации или
реконструкции объектов
движимого имущества
В 2012 году в Налоговый кодекс РФ были
внесены поправки, которые снизили
налоговую нагрузку на налогоплательщиков
путем освобождения некоторых видов
имущества от налога на имущество
организаций. Одним из видов имущества,
который, согласно поправкам, не признается
объектом налогообложения, стало движимое
имущество, принятое на учет в качестве
объекта основных средств с 1 января
201315.
В начале марта нынешнего года
Министерство финансов опубликовало
письмо, содержащие разъяснения по
данному вопросу16. В своем письме
Министерство финансов рассматривает
правомерность освобождения от налога на
имущество организаций объектов
движимого имущества, учтенных в составе
основных средств до 1 января 2013 г., в
части принятых после 1 января 2013 г.
затрат по их модернизации,
дооборудованию, реконструкции.
ОАЭ – не единственная страна-оффшор, с
которой Россия может вскоре иметь
действующее налоговое соглашение. Ранее
в этом году правительство России одобрило
проект российско-мальтийского соглашения
об избежании двойного налогообложения14.
В данный момент этот документ находится на
заключительной стадии согласования. Это
соглашение, однако, ближе к типовому
договору, одобренному Постановлением
Правительства РФ №84 от 24 февраля 2010
года. В следующих номерах мы более
Согласно письму, единицей бухгалтерского
учета признается инвентарный объект,
который принимается к учету по своей
первоначальной стоимости. Затраты на
модернизацию и реконструкцию объекта
основных средств увеличивают
первоначальную стоимость такого объекта,
если в результате модернизации и (или)
реконструкции улучшаются (повышаются)
первоначально принятые нормативные
показатели функционирования объекта
основных средств (то есть затраты относятся
не только к текущему обслуживанию и
ремонту объекта). Таким образом, затраты
14
15
Распоряжение Правительства РФ № 98-р от 31 января
2013 года.
Ernst &Young
http://www.ey.com
16
Подпункт 8 пункта 4 статьи 374 Налогового кодекса РФ.
Письма Министерства финансов РФ № 03-05-05-01/6096
от 1 марта 2013 года и № 03-05-05-01/8051 от 15 марта
2013 года.
Российский налоговый бюллетень
Апрель 2013
на восстановление и реконструкцию
учтенного в бухгалтерском учете в составе
основных средств до 1 января 2013 года
движимого имущества, завершенные в 2013
году, должны увеличивать первоначальную
стоимость объекта движимого имущества.
Следовательно, организация не вправе
применять подпункт 8 пункта 4 статьи 374
Налогового кодекса в отношении указанного
движимого имущества, в том числе в части
затрат на его модернизацию и
реконструкцию.
По какой причине поправки ориентированы
исключительно на вложения в новые
объекты основных средств и не
распространяются на затраты на
модернизацию и реконструкцию объектов
недвижимости, учтенных до 1 января 2013
года (что в некоторых случаях было бы
более эффективно с экономической точки
зрения), остается неясным. Возможно,
поправки частично направлены на
предотвращение двойного налогообложения
автотранспорта налогом на имущество
организаций и транспортным налогом.
Можно ли применять новую льготу
по налогу на имущество
организаций в отношении
улучшений арендуемого
имущества?
Как правило, улучшение объекта основных
средств не приводит к возникновению
нового объекта основных средств ни в
реальном выражении, ни в целях
бухгалтерского учета. Поэтому, новое
положение об исключении объектов
движимого имущества, принятых на учет с
1 января 2013 года, из налогооблагаемой
базы, не распространяется на улучшение
объекта основных средств, если улучшенный
объект принят на учет до 1 января 2013 года
или является объектом недвижимого
имущества, так как такой объект изначально
не соответствовал критериям, требуемым
для применения льготы.
Однако в ряде случаев улучшение объекта
основных средств может отражаться в учете
как самостоятельный инвентарный объект, к
примеру:
Ernst &Young
http://www.ey.com
10
если в результате улучшения у
первоначального объекта основных
средств появляется часть или
несколько частей, имеющих разный
срок полезного использования, то
каждая такая часть может учитываться
как самостоятельный инвентарный
объект17;
если улучшение объекта основных
средств производится арендатором, то
оно должно отражаться у него на
балансе при условии, что такое
капитальное вложение в виде
неотделимых улучшений является
собственностью арендатора, несмотря
на то, что первоначальный объект
основных средств отражается на
балансе арендодателя18.
Таким образом, возникает вопрос, имеет ли
право налогоплательщик, который
правильно отразил в бухгалтерской
отчетности неотделимые улучшения объекта
основных средств в виде самостоятельного
инвентарного объекта после 1 января 2013
года, применить к такому объекту налоговую
льготу, предусмотренную для движимого
имущества.
В Письме Минфина № 03-05-05-01/7760 от
14 марта 2013 года рассмотрен случай,
когда организация учла у себя на балансе
капитальные вложения в форме
неотделимых улучшений арендованных
объектов недвижимого имущества в составе
основных средств после 1 января 2013 года
и собирается применить в отношении данных
улучшений налоговую льготу в виде
освобождения от уплаты налога на
имущество. Организация осуществляет
розничную торговлю и для этого арендует
нежилые помещения, в которых за свой счет
и с согласия арендодателя производит
неотделимые улучшения, стоимость которых
не возмещается арендодателем.
17
Пункт 5 статьи 10 и статьи 70-72 Методологических
указаний по бухгалтерскому учету основных средств,
утвержденные Приказом Минфина России № 91н от 13
октября 2003 года; статья 6 ПБУ 6/01, Письмо Министерства
финансов РФ № 07-01-06/2596 от 6 февраля 2013 года.
18
Решение ВАС № 16291/11 от 27 января 2012 года.
Российский налоговый бюллетень
Апрель 2013
Организация считает, что в данном случае
имеет право на налоговую льготу в виде
освобождения от уплаты налога на
имущество.
Организация аргументирует свою позицию
следующим образом:
так как неотделимые улучшения
произведены за счет арендатора и не
подлежат возмещению арендодателем,
они могут быть отражены на балансе у
арендатора как самостоятельный
инвентарный объект основных средств;
недвижимое имущество имеет
следующие характеристики: оно
прочно связано с землей и его
перемещение без несоразмерного
ущерба невозможно19; право
собственности и другие права на
недвижимое имущество подлежат
государственной регистрации20;
имущество, не относящееся к
недвижимому, признается движимым
имуществом;
в силу того, что капитальные вложения
в виде неотделимых улучшений в
арендованный объект недвижимости
отражаются в отчетности как
самостоятельный инвентарный объект
и не подлежат государственной
регистрации, организация полагает, что
они могут быть признаны движимым
имуществом;
если данные улучшения признаются
движимым имуществом и принимаются
к учету как отдельный объект основных
средств после 1 января 2013 года, то
на них должна распространяться
налоговая льгота в виде освобождения
от уплаты налога на имущество
организаций.
Министерство финансов не поддержало
позицию организации-налогоплательщика,
заявив, что капитальные вложения в виде
неотделимых улучшений арендованного
19
Статья 130 Граджанского кодекса РФ.
20
Пункт 1 статьи 131 Граджанского кодекса РФ.
Ernst &Young
http://www.ey.com
11
недвижимого имущества должны
классифицироваться в бухгалтерской
отчетности арендатора как объект
недвижимости в составе основных средств.
Тот факт, что улучшение объекта
недвижимого имущества отражается на
балансе другой организации, не означает,
что в результате такого улучшения
появляется отдельный объект имущества и
тем более не означает, что оно может быть
принято на учет как объект движимого
имущества. Следовательно, налоговая
льгота в виде освобождения от уплаты
налога на имущество организаций не
распространяется на данную организацию в
силу того, что соответствующий объект был
принят на учет до 1 января 2013 г. и не
является движимым имуществом.
У организации-налогоплательщика слабая
позиция, потому что неотделимые
улучшения недвижимого имущества по
определению должны рассматриваться как
часть объекта недвижимого имущества, а не
как самостоятельный объект движимого
имущества. Понятие «неотделимые»
улучшения означает, что расходы на такое
улучшение приводят к появлению чего-либо,
что становится частью первоначального
объекта недвижимого имущества, а не
самостоятельным объектом. Поэтому при
рассмотрении различных вариантов
отделочных работ в арендуемых
помещениях очень важно учитывать
налоговые последствия тех или иных
дизайнерских решений. В ряде случаев
выбор соответствующего варианта
оформления интерьера может позволить
квалифицировать значительную часть
капитальных вложений в качестве
отделимых улучшений – самостоятельных
объектов движимого имущества,
подлежащих льготному режиму
налогообложения.
Создание резервов по
сомнительным долгам при
наличии встречной задолженности
между контрагентами
Сомнительным долгом признается любая
задолженность перед налогоплательщиком,
Российский налоговый бюллетень
Апрель 2013
возникшая в связи с реализацией товаров,
выполнением работ или оказанием услуг в
случае, если эта задолженность не погашена
в сроки, установленные договором, и не
обеспечена залогом, поручительством или
банковской гарантией. Налогоплательщик
имеет право создавать резервы по
сомнительным долгам и включать в состав
расходов отчисления в данные резервы.
Сумма резерва по сомнительным долгам
определяется на последнее число
налогового периода и зависит от момента
возникновения задолженности:
по сомнительной задолженности со
сроком возникновения свыше 90
календарных дней — в сумму
создаваемого резерва включается
полная сумма задолженности;
по сомнительной задолженности со
сроком возникновения от 45 до 90
календарных дней — в сумму резерва
включается 50 % от суммы
задолженности;
по сомнительной задолженности со
сроком возникновения до 45 дней —
задолженность в сумму резерва не
включается21.
До недавнего времени вопрос
формирования резервов по сомнительным
долгам в ситуациях, когда
налогоплательщик одновременно имел
дебиторскую и кредиторскую задолженность
в отношении одного и того же контрагента,
был спорным. Официальная позиция
Минфина заключалась в том, что
непогашенная и необеспеченная
дебиторская задолженность не может быть
признана сомнительным долгом при наличии
возможности зачёта кредиторской
задолженности перед тем же контрагентом.
По этой причине налогоплательщик должен
произвести взаимозачёт22 и включить в
сумму резерва лишь превышение
дебиторской задолженности над
21
Статья 266 НК РФ.
22
Предусмотрено статьей 410 Граджанского кодекса РФ.
12
кредиторской23. Подобные решения были
приняты и по результатам ряда судебных
разбирательств24.
Вместе с тем, существовал ряд судебных
решений, поддерживающих иную точку
зрения, в соответствии с которой компания
имеет право формировать резервы по
сомнительным долгам на всю сумму
дебиторской задолженности вне
зависимости от размера кредиторской
задолженности перед тем же контрагентом25.
В пользу принятия такого решения
приводились следующие аргументы:
налоговое законодательство не
запрещает формирование резервов по
сомнительным долгам в размере
полной суммы дебиторской
задолженности при наличии встречной
кредиторской задолженности;
зачет встречных однородных
требований является правом, а не
обязанностью налогоплательщика, и не
ведет к автоматической корректировке
резервов в отношении сумм
кредиторской задолженности.
Этот вопрос недавно рассматривался на
заседании Президиума ВАС РФ. 19 марта
2013 года суд вынес решение в пользу
налогоплательщика, подтвердив
правомерность создания резервов по
сомнительным долгам на полную сумму
дебиторской задолженности при наличии
встречной кредиторской задолженности
перед теми же контрагентами26.
Налогоплательщик проиграл спор в первых
трех инстанциях, но Президиум ВАС РФ
встал на его сторону, основываясь на
вышеизложенных аргументах. Данное
23
Письмо № 03-03-06/1/528 Министерства финансов РФ от 6
августа 2010 года и Письмо № 03-03-06/1/579 от 21
сентября 2011 года.
24
Постановление ФАС Волго-Вятского округа № А297170/2008 от 16 ноября 2009 года и Постановление ФАС
Северо-Кавказского округа № А53-10464/2010 от 11 апреля
2011 года.
25
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа № А2716788/2010 от 26 сентября 2011 года и Постановление ФАС
Московского округа № А41-40128/11 от 5 декабря 2012
года.
26
Ernst &Young
http://www.ey.com
Дело № А73-15737/2011
Российский налоговый бюллетень
Апрель 2013
решение призвано снизить количество
споров, учитывая, что суды нижестоящих
инстанций должны в будущем
руководствоваться аналогичными
принципами.
Президиум ВАС: оптимизация
налогообложения путем
дробления бизнеса может быть
обоснована
9 апреля 2013 года Президиум ВАС принял
решение в пользу налогоплательщика по
Делу № A60-40529/2011, не найдя состава
преступления в дроблении бизнеса с целью
минимизации налоговых выплат. По
материалам дела истец, ООО
“Металлургсервис”, занимался реализацией
продовольственных товаров и оказанием
услуг в сфере общественного питания для
сотрудников своей компании-учредителя –
ОАО “Металлургический завод им. А.К.
Серова”. В силу того, что численность
работников ООО “Металлургсервис”
превышала 100 человек, а доля заводаучредителя в капитале компании превышала
25 %, ООО “Металлургсервис” не имело
право применять единый налог на
вмененный доход (далее – «ЕНВД») в
отношении оказываемых услуг в сфере
общественного питания.
Для того чтобы соответствовать критериям
Налогового кодекса в части применения
ЕНВД, ООО ”Металлургсервис” и тремя
физическими лицами было основано ОАО
“Меркурий” с долей участия каждого в
размере 25 %. Новая компания стала
заниматься оказанием услуг в сфере
общественного питания для рабочих завода.
Ряд сотрудников были переведены из ООО
“Металлургсервис” в ОАО “Меркурий”
(только те сотрудники, которые были
необходимы для оказания данного вида
услуг, общим числом менее 100 человек).
Таким образом, ОАО “Меркурий” получило
право на применение специального режима
налогообложения – ЕНВД.
Налоговые органы и суды нижестоящих
инстанций посчитали, что целью данных
действий было уклонение от уплаты налогов,
и ООО “Металлургсервис” были доначислены
Ernst &Young
http://www.ey.com
13
налоговые требования в размере более
14 млн. руб. (около 450 тыс. долл. США).
Однако коллегия ВАС РФ встала на сторону
налогоплательщика и, ссылаясь на позицию
Конституционного Суда, заявила, что
“судебный контроль не призван проверять
экономическую целесообразность
решений, принимаемых субъектами
предпринимательской деятельности, <…>
управленческие решения по выделению
отдельного вида деятельности
хозяйствующего субъекта и передача его
вновь созданному юридическому лицу не
могут рассматриваться как дробление
бизнеса и однозначно свидетельствовать
о направленности на получение
необоснованной налоговой выгоды”.
Президиум ВАС РФ не поддержал решения
судов нижестоящих инстанций,
руководствуясь той же логикой, что и
коллегия ВАС РФ. Позиция налоговых
органов была признана недостаточно
обоснованной для доначисления налоговых
требований. Президиум отметил, что после
своего преобразования
ООО “Металлургсервис” более не
занималось предоставлением услуг в сфере
общественного питания. Также был признан
тот факт, что указанный вид деятельности
был действительно полностью передан вновь
созданной организации. Более того, ОАО
“Меркурий” соответствовало требованиям в
отношении применения ЕНВД. Поэтому
действия истца были признаны
правомерными.
Дробление бизнеса – вид его реорганизации,
цели которой могут быть разными. Но
налоговые органы, как правило,
предполагают, что единственной или
основной целью такой реорганизации
является получение необоснованной
налоговой выгоды. По их мнению,
единственной причиной дробления является
стремление получить право на применение
специального режима налогообложения
(например, по упрощенной схеме, ЕНВД и
т.д.), в соответствии с которыми
налогоплательщик освобождается от уплаты
таких налогов, как налог на прибыль, НДС (с
некоторыми исключениями) и налог на
Российский налоговый бюллетень
Апрель 2013
14
имущество организаций, и имеет право
применять в отношении своей деятельности
единый налог с низкой ставкой.
органов. Позиция судов обычно зависит от
обстоятельств рассматриваемого дела и
предоставленных доказательств.
Особое значение всегда придается тому, что
дробление бизнеса может быть
правомерным только тогда, когда оно
“экономически обосновано” (т.е. направлено
на нечто иное, чем получение
необоснованной налоговой выгоды). Но
“экономическая обоснованность” - широкое
и субъективное понятие, и налоговые органы
и налогоплательщики трактуют его поразному. Как правило, налоговые органы
ставят под сомнение экономическую
целесообразность дробления бизнеса в
следующих ситуациях:
Рассмотренное выше определение
Президиума ВАС РФ создает полезный
прецедент для компаний, которые желают
провести действительно обоснованное
выделение бизнеса и, кроме того, получить
налоговую выгоду. Хорошим знаком
является уже тот факт, что такое дело было
рассмотрено в Президиуме ВАС РФ, так как
это может помочь при разрешении многих
споров между налоговыми органами и
компаниями по вопросу дробления бизнеса.
Положительное решение Президиума ВАС
РФ, как ожидается, будет способствовать
созданию более единообразной судебной
практики – налоговые органы должны будут
в каждом отдельном случае доказывать,
почему, по их мнению, дробление бизнеса
направлено на умышленное получение
необоснованной налоговой выгоды, а
компании получат большую свободу
действий при планировании бизнеса и
формировании стратегии развития. Вместе с
тем, налогоплательщикам не стоит забывать,
что выделение отдельного направления
деятельности в самостоятельную
организацию должно иметь очевидную
деловую цель, помимо цели получения
налоговой выгоды.
вновь созданное юридическое лицо
имеет тот же юридический адрес,
управление, штат и т.д., что и исходная
компания;
вновь созданное юридическое лицо не
располагает материально-технической
базой, необходимой для ведения
самостоятельной хозяйственной
деятельности;
вновь созданное юридическое лицо не
имеет деловых связей с другими
контрагентами, за исключением
исходной компании;
вновь созданное юридическое лицо не
ведет отдельной бухгалтерской и
налоговой отчетности; и/или
экономическая целесообразность
создания нового юридического лица
вызывает сомнения и не имеет других
целей, кроме минимизации налоговых
выплат.
Если вновь созданной компании удастся
доказать свою самостоятельность и
экономическую целесообразность своего
образования, то ВАС РФ, скорее всего,
встанет на ее сторону.
За последние годы накопилась обширная, но
противоречивая арбитражная практика по
данному вопросу. Имели место как случаи, в
которых суды поддерживали позицию
налогоплательщика, так и случаи, в которых
суды вставали на сторону налоговых
Ernst &Young
http://www.ey.com
Статус Конвенции об избежании
двойного налогообложения
между Россией и Бразилией от
2004 года
Вступление в силу двустороннего
соглашения об избежании двойного
налогообложения или внесение поправок в
такое соглашение требуют ратификации в
каждом из договаривающихся государств и
последующего обмена ратификационными
грамотами. В России ратификационный
процесс предполагает принятие
федерального закона.
В силу того, что ратификация требует
соответствующей нормативно-правовой
базы в каждом из договаривающихся
государств, вступление соглашения в силу
может быть существенно отдалено во
Российский налоговый бюллетень
Апрель 2013
времени, если смена правительства или
государственной политики в одном из
государств приводит к комплексному
пересмотру положений соответствующего
соглашения. Таким образом, хотя в одном из
государств ратификационный процесс может
быть завершен, приходится порой ждать
годы, прежде чем соглашение вступит в
силу.
Примером тому может служить ситуация с
Конвенцией между Россией и Бразилией,
подписанной 22 ноября 2004 года. В России
конвенция была ратифицирована
Федеральным законом № 300-ФЗ “О
ратификации Конвенции между
Правительством Российской Федерации и
Правительством Федеративной Республики
Бразилии “Об избежании двойного
налогообложения и предотвращении
уклонения от налогообложения в отношении
налогов на доходы” от 30 декабря
2008 года.
Несколько месяцев спустя, 16 апреля
2009 года, российский Минфин выпустил
Письмо № 03-08-13, в котором указал, что
19 января 2009 года Конвенция вступила в
силу и начнет действовать с 1 января
2010 года.
В Бразилии в качестве первого шага
ратификации текст Конвенции был
направлен на рассмотрение в Национальный
конгресс. 21 декабря 2007 года
Национальный конгресс издал
Законодательную Директиву № 376, которой
выразил свое одобрение Конвенции и
протокола к ней. 24 декабря 2007 года
Директива была опубликована в
официальном бюллетене, что является
необходимым условием вступления
Конвенции в законную силу на территории
Бразилии.
Однако президентского декрета, который
требуется для ратификации конвенции в
Бразилии, принято не было. Представитель
отдела международных договоров
Министерства иностранных дел Бразилии
недавно подтвердил, что Конвенция еще не
вступила в силу, и в настоящий момент
проходит ее пересмотр в Конгрессе. Это
означает не только то, что дата вступления в
Ernst &Young
http://www.ey.com
15
силу Конвенции неизвестна, но и что условия
Конвенции могут измениться до ее
вступления в силу.
В Бразилии международные налоговые
соглашения признаются для внутренних
целей вступившими в силу по факту их
включения в официальный перечень,
который публикуется Федеральной
налоговой службой Бразилии (см.
http://www.receita.fazenda.gov.br/Legislacao/A
cordosInternacionais/AcordosDuplaTrib.htm).
По информации, опубликованной
Министерством иностранных дел Бразилии,
статус Конвенции с Россией описан как
“находится на рассмотрении”, причем дата
ее вступления в силу не указана (см.
http://dai-mre.serpro.gov.br/pesquisa_ato_bil).
Вышеизложенное подтверждает, что для
оценки применения льготного режима
налогообложения, предусмотренного
соответствующим двусторонним
соглашением, важно удостовериться в том,
что вступление в силу данного соглашения
было должным образом оформлено
правительствами и налоговыми органами
обоих договаривающихся государств.
Комментарий Минфина
относительно действия положений
Протокола к соглашению между
Россией и Кипром в части
налогообложения дохода паевого
инвестиционного фонда
Протокол к российско-кипрскому
соглашению об избежании двойного
налогообложения вступил в силу 2 апреля
2012 года, следовательно, большинство его
положений действуют с 1 января 2013 года.
Среди изменений, вступивших в силу в
2013 году, содержится новое определение
понятия “дивиденды” в пункте 3 статьи 10
соглашения. Данное определение изложено
в следующей редакции:
“[Термин “дивиденды”] будет означать, в
том числе, любые выплаты по паям
паевых инвестиционных фондов или
Российский налоговый бюллетень
Апрель 2013
аналогичных коллективных форм
инвестирования”27.
В Письме № 03-08-05/3935 Минфина от
14 февраля 2013 года рассматривается
вопрос ставки налога, взимаемого с доходов
в виде дивидендов, выплачиваемых по
принадлежащим резиденту Республики Кипр
паям закрытого паевого инвестиционного
фонда в стране источника выплаты. С
2013 года для целей соглашения такие
доходы рассматриваются как дивиденды. По
умолчанию ставка налога на доходы в виде
дивидендов для российских резидентов
Кипра составляет 10 %. Пятипроцентная
ставка применяется только в том случае,
если фактический получатель дивидендов
непосредственно инвестировал в капитал
компании сумму, эквивалентную не менее
100 тыс. евро.
В рамках соглашения между Россией и
Кипром достигнута договоренность о том,
что понятие “непосредственно
инвестировал” для целей соглашения
подразумевает приобретение акций при их
первичной или последующих эмиссиях или
покупку акций на рынке ценных бумаг или
напрямую у их предыдущего владельца.
Согласно письму Минфина, критерий
минимального размера инвестиций
применяется непосредственно к каждой
отдельной компании.
В письме отмечается, что паевой
инвестиционный фонд не является
юридическим лицом. Под ним понимается
экономически обособленный
имущественный комплекс, доля в праве
собственности на который удостоверяется
ценной бумагой, выдаваемой управляющей
компанией. Для учета прав на ценные
бумаги, составляющие паевой
инвестиционный фонд, открывается
отдельный счет депо. Такие счета
открываются на имя управляющей компании
паевого инвестиционного фонда с указанием
27
за исключением упомянутых в пункте 5 статьи 6
“Доходы от недвижимого имущества” Соглашения, т.е.
инвестиционные фонды недвижимости и аналогичные
коллективные формы инвестирования.
Ernst &Young
http://www.ey.com
16
на то, что она действует в качестве
доверительного управляющего, и с
указанием названия паевого
инвестиционного фонда. В заключении
письма указано, что условия, необходимые
для применения пятипроцентной ставки, в
случае владельцев паев паевого
инвестиционного фонда не выполняются.
Соответственно, при выплате дохода по
принадлежащим кипрской компании паям
закрытого инвестиционного фонда следует
применять 10-процентную ставку
налогообложения при условии
предоставления налоговому агенту
подтверждения от владельца паев места
своей налоговой регистрации на Кипре.
Более подробную информацию вы можете получить у сотрудников компании “Эрнст энд Янг”
Москва
Руководитель налоговой и юридической практики
Питер Райнхардт
+7 (495) 705 9738
Налогообложение топливно-энергетической,
химической промышленности
Ричард Льюис
+7 (495) 705 9704
Виктор Бородин
+7 (495) 755 9760
Александр Смирнов
+7 (495) 755 9848
Налогообложение финансового сектора
Алексей Кузнецов
+7 (495) 755 9687
Ирина Быховская
+7 (495) 755 9886
Иван Сычев
+7 (495) 755 9795
Налогообложение производственных предприятий
Андрей Игнатов
+7 (495) 755 9694
Налогообложение предприятий торговли
Александра Лобова
+7 (495) 705 9730
Дмитрий Халилов
+7 (495) 755 9757
Юко Файт
+7 (495) 755 9759
Андрей Шпак
+7 (495) 664 7815
Налогообложение в сфере недвижимости,
гостиничного бизнеса и строительства
Юлия Тимонина
+7 (495) 755 9838
Светлана Зобнина
+7 (495) 641 2930
Налогообложение отраслей связи и высоких технологий
Владимир Абрамов
+7 (495) 755 9680
Иван Родионов
+7 (495) 755 9719
Юлия Тимонина
+7 (495) 755 9838
Human Capital
Жанна Добрицкая
Антон Ионов
Екатерина Ухова
+7 (495) 755 9675
+7 (495) 755 9747
+7 (495) 641 2932
Международное налоговое планирование
Владимир Желтоногов
+7 (495) 705 9737
Владимир Гидирим
+7 (495) 755 9716
Константин Юрченко
+7 (495) 641 2958
Трансфертное ценообразование и эффективное
налоговое структурирование поставок
Евгения Ветер
+7 (495) 660 4880
Стив Коудрон
+7 (495) 287 6536
Налоговый учет и управление налоговыми рисками
Алексей Маленкин
+7 (495) 755 9898
Иван Родионов
+7 (495) 755 9719
Налоговая политика и судебное разрешение
налоговых споров
Александра Лобова
+7 (495) 705 9730
Подготовка налоговой отчетности
Татьяна Дерменева
+7 (495) 228 3682
Лариса Горбунова
+7 (495) 755-9901
Налогообложение сделок
Владимир Желтоногов
Ричард Льюис
Алексей Рябов
+7 (495) 705 9737
+7 (495) 705 9704
+7 (495) 641 2913
Юридические услуги
Тобиас Лупке
Дмитрий Тетюшев
Алексей Марков
Сергей Стефанишин
Георгий Коваленко
Михаил Махотин
+7 (495) 641 2935
+7 (495) 755 9691
+7 (495) 641 2965
+7 (495) 755 9872
+7 (495) 287 6511
+7 (495) 648 9627
Санкт Петербург
Дмитрий Бабинер
Анна Костыра
Таможенное регулирование
Галина Донцова
Юрий Волков
+7 (495) 228 3663
+7 (495) 641 2927
Косвенное налогообложение
Виктор Бородин
Виталий Яновский
+7 (495) 755 9760
+7 (495) 664 7860
+7 (812) 703 7839
+7 (812) 703 7873
Екатеринбург
Алексей Корабельников
+7 (343) 378 4900
Краснодар
Юлия Тюлякова
+7 (861) 210 1212
Информация, содержащаяся в настоящей публикации, предназначена исключительно для общего ознакомления и не может
служить основанием для осуществления каких-либо действий или отказа от действий. Применение законодательных и
нормативных актов может варьироваться в зависимости от конкретных обстоятельств, а сами акты подвержены частым
изменениям. По всем конкретным вопросам следует обращаться за консультацией к специалисту относительно применения
положений законодательно-нормативных актов. «Эрнст энд Янг» не несет ответственности, в том числе связанной с
профессиональной небрежностью, за ущерб, причиненный каким-либо лицам в результате действий или, напротив, отказа от
действий на основании сведений, содержащихся в настоящей публикации.
© 2013 Эрнст энд Янг (СНГ) Б.В. Все права защищены.
http://www.ey.com
Никакая часть этой публикации не может воспроизводиться или использоваться в любой форме без разрешения правообладателя –
“Эрнст энд Янг (СНГ) Б.В.“
Ernst & Young
Assurance | Tax | Transactions | Advisory
Краткая информация
о компании «Эрнст энд Янг»
«Эрнст энд Янг» является международным лидером в
области аудита, налогообложения, сопровождения
сделок и консультирования. Коллектив компании
насчитывает 167 000 сотрудников в разных странах
мира, которых объединяют общие корпоративные
ценности, а также приверженность качеству
оказываемых услуг. Мы создаем перспективы,
раскрывая потенциал наших сотрудников, клиентов и
общества в целом.
Мы постоянно расширяем наши услуги и ресурсы с
учетом потребностей клиентов в различных регионах
СНГ. В 19 офисах нашей фирмы (в Москве, СанктПетербурге, Новосибирске, Екатеринбурге, Казани,
Краснодаре, Тольятти, Южно-Сахалинске, Алматы,
Астане, Атырау, Баку, Киеве, Донецке, Ташкенте,
Тбилиси, Ереване и Минске) работают 4000
специалистов.
Более подробная информация представлена на нашем
сайте: www.ey.com.
Название «Эрнст энд Янг» относится к глобальной
организации, объединяющей компании, входящие в
состав Ernst & Young Global Limited, каждая из которых
является отдельным юридическим лицом.
Ernst & Young Global Limited - юридическое лицо,
созданное в соответствии с законодательством
Великобритании, является компанией, ограниченной
гарантиями ее участников, и не оказывает услуг
клиентам.
Офисы «Эрнст энд Янг»
Информация, содержащаяся в настоящей публикации, предназначена исключительно
для общего ознакомления и не может служить основанием для осуществления какихлибо действий или отказа от действий. Применение законодательных и нормативных
актов может варьироваться в зависимости от конкретных обстоятельств, а сами акты
подвержены частым изменениям. По всем конкретным вопросам следует обращаться
за консультацией к специалисту относительно применения положений законодательнонормативных актов. “Эрнст энд Янг” не несет ответственности, в том числе связанной с
профессиональной небрежностью, за ущерб, причиненный каким-либо лицам в
результате действий или, напротив, отказа от действий на основании сведений,
содержащихся в настоящей публикации. Информация, содержащаяся в настоящей
публикации, предназначена исключительно для общего ознакомления и не может
служить основанием для осуществления каких-либо действий или отказа от действий.
Применение законодательных и нормативных актов может варьироваться в
зависимости от конкретных обстоятельств, а сами акты подвержены частым
изменениям. По всем конкретным вопросам следует обращаться за консультацией к
специалисту относительно применения положений законодательно-нормативных актов.
“Эрнст энд Янг” не несет ответственности, в том числе связанной с профессиональной
небрежностью, за ущерб, причиненный каким-либо лицам в результате действий или,
напротив, отказа от действий на основании сведений, содержащихся в настоящей
публикации.
© 2013 Эрнст энд Янг (СНГ) Б.В. Все права защищены.
http://www.ey.com
Алматы
+7 (727) 258 5960
Минск
+375 (17) 209 4535
Астана
+7 (7172) 58 0400
Москва
+7 (495) 755 9700
Атырау
+7 (7122) 99 6099
Новосибирск
+7 (383) 211 9007
Баку
+994 (12) 490 7020
Санкт-Петербург
+7 (812) 703 7800
Владивосток
+7 (423) 265 8383
Ташкент
+998 (71) 140 6482
Донецк
+380 (62) 340 4770
Тбилиси
+995 (32) 43 9375
Екатеринбург
+7 (343) 378 4900
Тольятти
+7 (8482) 99 9777
Казань
+7 (843) 567 3333
Ереван
+374 (10) 500 790
Киев
+380 (44) 490 3000
Южно-Сахалинск
+7 (4242) 49 9090
Краснодар
+7 (861) 210 1212
© 2013 Ernst & Young
All Rights Reserved.
www.ey.com
Документ
Категория
Типовые договоры
Просмотров
270
Размер файла
429 Кб
Теги
1/--страниц
Пожаловаться на содержимое документа