close

Вход

Забыли?

вход по аккаунту

?

Возврат товаров. Е.Иванов

код для вставкиСкачать
Помощник Бухгалтера
Учет в торговле
ВОЗВРАТ ТОВАРОВ
Доцент Е.Н. Иванов
В редакцию "ПБ" периодически поступают вопросы, связанные с возвратом товаров.
По этой теме имеется большое количество (в том числе устаревших) разъяснений контролирующих органов. Существует несколько причин возврата товаров, каждая из которых вызывает
свои особенности бухгалтерского учета и налогообложения данной операции. В предлагаемой
статье мы постараемся рассмотреть комплекс вопросов, возникающих при возврате товаров налогоплательщиками, находящимися на общей системе налогообложения или применяющими
специальные налоговые режимы.
1. Гражданский кодекс о возврате товаров
Причины возврата товаров покупателями
(физическими и юридическими лицами, а также ИП)
своим розничным продавцам и оптовым поставщикам можно разделить на 2 большие группы:
• наличие недостатка, позволяющее вернуть товары по закону;
• право на возврат качественных товаров,
прописанное в законе или в договоре купли-продажи
(поставки).
Согласно гражданскому законодательству
покупатель в ряде случаев имеет право вернуть товар и получить назад свои деньги.
В частности, отказаться от товара можно,
если:
• продавец не передает или отказывается
передать покупателю относящиеся к товару принадлежности или документы, которые он должен передать в соответствии с законом, иными правовыми
актами или договором купли-продажи (ст. 464 ГК
РФ);
• фактическое количество товара, переданное покупателю, не соответствует договору (ст.
466 ГК РФ);
• ассортимент переданных товаров не совпадает с ассортиментом, указанным в договоре (ст.
468 ГК РФ);
• комплектация товара не соответствует
указанной в договоре (ст. 480 ГК РФ);
• если подлежащий затариванию и (или)
упаковке товар передается покупателю без тары и
(или) упаковки либо в ненадлежащей таре и (или)
упаковке (ст. 482 ГК РФ);
• в товаре обнаружены неустранимые недостатки, которые не могут быть устранены без
несоразмерных расходов или затрат времени или
выявляются неоднократно либо проявляются вновь
после их устранения, и другие подобные недостатки
(ст. 475 ГК РФ).
Последняя причина возврата, в отличие от
большинства предыдущих причин, которые обычно
выявляются на стадии приемки товара, т.е. до перехода права собственности на товар к покупателю,
может проявиться и после получения покупателем
этого права. Поэтому существенное значение имеют
сроки обнаружения недостатков переданного това-
ра, установленные ст. 477 ГК РФ, в течение которых
покупатель имеет право в одностороннем порядке
расторгнуть договор с продавцом (поставщиком).
При расторжении договора в одностороннем
порядке право собственности на товар будет считаться непереданным, что вызывает свои особенности бухгалтерского учета и налогообложения операции возврата.
Согласно ст. 523 ГК РФ односторонний отказ от исполнения договора поставки (полностью
или частично) или одностороннее его изменение
допускаются в случае существенного нарушения
договора одной из сторон (абзац 4 п. 2 ст. 450 ГК
РФ).
Нарушение договора поставки поставщиком
предполагается существенным в случаях:
• поставки товаров ненадлежащего качества с недостатками, которые не могут быть устранены
в приемлемый для покупателя срок;
• неоднократного нарушения сроков поставки товаров;
• неоднократного нарушения сроков оплаты товаров;
• неоднократной невыборки товаров.
При этом договор поставки считается измененным или расторгнутым с момента получения одной стороной уведомления другой стороны об одностороннем отказе от исполнения договора полностью или частично, если иной срок расторжения
или изменения договора не предусмотрен в уведомлении либо не определен соглашением сторон.
Если иное не установлено законом или договором купли-продажи, то покупатель вправе
предъявить требования, связанные с недостатками
товара, при условии, что они обнаружены в сроки,
установленные ст. 477 ГК РФ.
Так, если на товар не установлен гарантийный срок или срок годности, требования, связанные
с недостатками товара, могут быть предъявлены покупателем при условии, что недостатки проданного
товара были обнаружены в разумный срок, но в пределах 2 лет со дня передачи товара покупателю
либо в пределах более длительного срока, когда такой срок установлен законом или договором куплипродажи. Срок для выявления недостатков товара,
1
Помощник Бухгалтера
подлежащего перевозке или отправке по почте, исчисляется со дня его доставки в место назначения.
Если же на товар установлен гарантийный
срок, покупатель вправе предъявить требования,
связанные с недостатками товара, при обнаружении
недостатков в течение гарантийного срока. В случаях, когда предусмотренный договором гарантийный
срок составляет менее 2 лет и недостатки товара
обнаружены покупателем по истечении гарантийного срока, но в пределах 2 лет со дня передачи товара
покупателю, продавец несет ответственность, если
покупатель докажет, что недостатки товара возникли
до передачи товара покупателю или по причинам,
возникшим до этого момента.
В случае, когда на комплектующее изделие
в договоре купли-продажи установлен гарантийный
срок меньшей продолжительности, чем на основное
изделие, покупатель вправе предъявить требования,
связанные с недостатками комплектующего изделия,
при их обнаружении в течение гарантийного срока
на основное изделие.
Если на комплектующее изделие в договоре
установлен гарантийный срок большей продолжительности, чем гарантийный срок на основное изделие, покупатель вправе предъявить требования, связанные с недостатками товара, если недостатки комплектующего изделия обнаружены в течение гарантийного срока на него, независимо от истечения гарантийного срока на основное изделие.
В отношении товара, на который установлен срок годности, покупатель вправе предъявить
требования, связанные с недостатками товара, если
они обнаружены в течение срока годности товара.
Итак, товар с неустранимыми и другими недостатками, определенными в ст. 475 ГК РФ, который мы далее будем сокращенно именовать бракованным товаром, может быть возвращен, будучи
выявленным в течение срока эксплуатации (гарантийного срока).
Отметим, что для возврата товара, приобретенного покупателем по договору розничной купли-
Учет в торговле
продажи, положения ГК РФ и Закона РФ от 07.02.92
№ 2300-1 "О защите прав потребителей" устанавливают дополнительные основания возврата, которые
мы рассмотрим ниже.
Далее. Однако и небракованный товар, который мы далее будем именовать качественным
товаром, право собственности на который перешло
к покупателю, также может возвращаться по разным
основаниям (возврат из-за снижения спроса и его
срок предусмотрены договором; при прекращении
деятельности покупателя поставщик согласился
принять нереализованный товар и т.д.).
Операции по возврату бракованного и качественного товара имеют существенные различия
бухгалтерского учета и налогообложения.
Так как в результате одностороннего отказа
покупателя от исполнения договорных обязательств
в части возвращаемого бракованного товара право
собственности на него от продавца к покупателю не
переходит, реализация бракованного товара не может считаться состоявшейся.
Поэтому с точки зрения гражданского законодательства в этом случае возврат товара не может квалифицироваться как его обратная реализация (Постановления ФАС Московского округа от
28.01.10 № КА-А40/14851-09 и от 06.07.09 № КАА40/2935-09).
Возврат же покупателем качественного товара, хотя и не представляет собой реализацию в
полном смысле этого слова, но его следует рассматривать как обратную реализацию, при которой
бывший продавец товара будет являться его покупателем, а бывший покупатель - продавцом.
Особняком стоит товар с истекшим сроком
годности, право на обратный выкуп которого предусмотрено законом (например, в отношении продукции хлебопекарной промышленности) либо договором поставки. Договором может быть предусмотрен
выкуп и скоропортящихся товаров.
Так как больше всего сложностей возникает
с возвратом бракованного товара, то начнем с него.
2. Возврат бракованного товара,
право собственности на который перешло к покупателю
2.1. Возврат товара у продавца (покупатель - юридическое лицо или ИП)
Налог на добавленную стоимость
Если при отгрузке партии товара покупателю продавец, являющийся плательщиком НДС, начислил и уплатил по реализации сумму данного налога, то, согласно п. 5 ст. 171 и п. 4 ст. 172 НК РФ,
такой продавец может поставить к вычету сумму
НДС, уплаченную при отгрузке и соответствующую
партии возвращенного бракованного товара (в том
числе в течение действия гарантийного срока).
Согласно п. 4 ст. 172 НК РФ такой вычет
производится в полном объеме после отражения в
учете соответствующих операций по корректировке
2
в связи с возвратом товаров или отказом от товаров
(работ, услуг), но не позднее одного года с момента
возврата или отказа.
Принятие к вычету суммы НДС, относящейся к возвращенному покупателем бракованному товару, в году реализации этого товара, отражается в
бухгалтерском учете сторнировочной проводкой
Д90-3 К68 субсчет "Расчеты с бюджетом по
НДС" (сторно) (Письмо УМНС РФ по Московской
области от 19.12.03 № 06-21/24036/АВ059).
Если же бракованный товар возвращается не
в году его реализации, то еще раз обратим внимание,
Помощник Бухгалтера
что рассматриваемый вычет производится в срок не
позднее одного года с момента возврата.
При этом выполняется проводка, переводящая сумму вычета НДС во внереализационный доход:
Д68 субсчет "Расчеты с бюджетом по
НДС" К91-1.
Обратим внимание: НК РФ предусматривает только вычет по НДС, а не уменьшение облагаемой базы по данному налогу периода отгрузки бракованных товаров. Это, кстати, удобно, так как не
надо производить уточнения за прошлые периоды.
Однако есть одно но - налоговые органы
рассматривают для целей налогообложения НДС
возврат товаров, причем независимо от его причин,
как обратную реализацию. То есть для получения
права на вычет соответствующей суммы НДС поставщик должен получить от покупателя соответствующий счет-фактуру.
Для исключения претензий налоговых органов в договоре следует предусмотреть, что товары
возвращаются поставщику по цене их реализации
покупателю.
При этом после получения счета-фактуры от
покупателя поставщик не превысит положенного
вычета по НДС, а покупатель не "начислит" себе в
составе предъявленной поставщику дебиторской
задолженности сумму НДС, больше которой он принял к вычету.
Для справки: данная операция отражается у
покупателя проводкой:
Д76-2 К68 субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" - восстановлен к уплате в бюджет ранее принятый к вычету "входной" НДС по возвращаемым товарам.
Итак, после принятия покупателем товаров
на учет в налоговом учете НДС операция возврата
товаров поставщику трактуется покупателем как
обратная реализация (Письма Минфина РФ от
04.02.10 № 03-03-06/4/8, от 07.03.07 № 03-07-15/29,
от 03.04.07 № 03-07-09/3 и ФНС от 23.03.07 № ММ6-03/233@).
При возврате товары поставщику передаются по накладной (форма № ТОРГ-12), оформляемой
покупателем, в которой вместе с пометкой "Возврат
товара" должна быть ссылка на реквизиты акта о
признании возвращаемого товара некачественным
(форма № ТОРГ-2).
Обобщим вышесказанное. Для вычета поставщиком суммы НДС, начисленной покупателем
по обратной реализации возвращенных поставщику
товаров, должны быть выполнены условия:
• НДС с первоначальной реализации возвращенных товаров был начислен поставщиком и
уплачен им в бюджет;
• с момента возврата товаров прошло не
больше года (п. 4 ст. 172 НК РФ);
Учет в торговле
• имеется счет-фактура, выставленный покупателем поставщику (Письмо Минфина РФ от
03.04.07 № 03-07-09/3).
Данный счет-фактура должен быть зарегистрирован поставщиком в книге покупок.
Сумма НДС, принятая к вычету при возврате ему товаров, отражается поставщиком в декларации по НДС, утвержденной Приказом Минфина РФ
от 15.10.09 № 104н (ред. от 21.04.10), по строке 130
раздела 3 в том налоговом периоде, в котором счетфактура покупателя зарегистрирован поставщиком в
книге покупок.
НДС
Покупатель не является плательщиком
Если возврат осуществлен до 01.10.11
Напомним, что с 01.10.11, наконец, разрешилась проблема с так называемыми "отрицательными" счетами-фактурами, которые позволяли
уточнять обязательства налогоплательщика по НДС
и против которых постоянно выступали контролирующие органы. Начиная с этой даты, введены корректировочные счета-фактуры, форма которых будет
рассмотрена ниже.
Так как инспекцией могут быть проверены
операции возврата, осуществленные до этой даты, то
рассмотрим порядок действий, существовавший до
01.10.11.
Итак, если покупатель - неплательщик НДС
до 01.10.11 не выдал поставщику счет-фактуру, то
поставщик должен был сам исправить первоначально выставленный покупателю свой счет-фактуру
(Письма Минфина РФ от 23.03.07 № ММ-6-03/233@
и от 14.07.05 № 03-04-11/162). В этом счете-фактуре
зачеркивались данные об отгруженных товарах, а
вместо них указывались данные о товарах за вычетом возвращенных обратно.
Исправления с указанием даты их внесения
необходимо было заверить подписью руководителя
и печатью. При этом на свободном месте в самом
низу счета-фактуры (под подписями уполномоченных лиц) следовало указать количество и стоимость
возвращенных товаров. Данные о возвращенных
товарах по исправленному счету-фактуре вписывались в книгу покупок, в которой поставщик указывал
свои наименование, ИНН и КПП.
Исправленный счет-фактуру рекомендовалось хранить в журнале учета полученных счетовфактур, а его копию вложить в журнал учета выставленных счетов-фактур.
ПРИМЕР 1. ООО "Свет" поставило
14.03.11 покупателю ООО "Универмаг", не являющемуся плательщиком НДС, 100 настенных бра на
сумму 118000 руб. (в том числе НДС 18% - 18000
руб.). Покупная стоимость данных товаров - 59000
руб. (в том числе НДС 18%, правомерно принятый к
вычету, - 9000 руб.). Покупатель 23.06.11 вернул 10
бра, оказавшихся бракованными, на сумму 11800
руб. (в том числе НДС 18% - 1800 руб.). Товар воз-
3
Помощник Бухгалтера
Учет в торговле
вращен покупателем по цене его приобретения у
поставщика ООО "Свет".
При получении возвращаемого товара ООО
"Свет" внесло исправления в первоначально выставленный счет-фактуру и отразило в нем данные о возвращенном товаре. После оприходования товара в
бухгалтерском учете ООО "Свет" зарегистрировало
исправленный счет-фактуру в книге покупок и приняло к вычету НДС в сумме 1800 руб.
Выручку от реализации товаров и сумму
НДС за март (за I квартал) 2011 года корректировать
не нужно.
Приведем исправленный счет-фактуру поставщика, применив условную форму.
СЧЕТ-ФАКТУРА № 156 от "14" марта 2011 г.
Продавец ООО "Свет"
Покупатель ООО "Универмаг"
Наименование то- Еди- Коливара
(описание ница чество
выполненных ра- измебот,
оказанных рения
услуг), имущественного права
1
2
3
90
Бра
шт
-100-
Цена
(тариф)
за единицу
измерения
4
1000
Стоимость
В том Налоготоваров (работ, числе вая
услуг), имуще- акциз ставка
ственных прав,
всего без налога
5
6
7
90000
-10000018%
Сумма
налога
Всего к оплате
Стоимость товаров
(работ,
услуг),
имущественных
прав, всего с учетом налога
8
16200
-18000-
9
106200
-118000-
16200
-18000-
106200
-118000-
Ивашов Н.И.
Бережная С.С.
Руководитель организации ООО "Свет" -------------------- Главный бухгалтер --------------------(подпись) (ф.и.о.)
(подпись) (ф.и.о.)
Исправленному верить Ивашов (Ивашов Н.И.) Печать
23 июня 2011 г. ООО "Свет"
Данные о возвращенном товаре:
- количество - 10 шт.;
- стоимость без НДС - 10000 руб.;
- сумма НДС - 1800 руб.;
- стоимость с НДС - 11800 руб.
Покажем фрагмент книги покупок ООО
"Свет" по возврату, осуществленному ООО "Уни-
вермаг", находящемуся на упрощенной системе налогообложения.
КНИГА ПОКУПОК
№ Дата и
п/п номер
счетафактуры
продавца
Дата
оплаты
счетафактуры продавца
(1)
(2)
…
78 14.03.11
№ 156
…
(3)
-
Покупатель ООО "Свет"
Дата при- Наимено- ИНН продавца КПП продавца Страна Всего В том числе
нятия на
вание
происхо- поку- Покупки, облаучет това- продавца
ждения пок, гаемые налогом
ров (работ,
товара. вклюпо ставке
услуг),
Номер
чая
18% (8)
имущесттаможен- НДС стои- сумма
венных
ной декмость НДС
прав
ларации
покупок без
НДС
(4)
(5)
(5а)
(5б)
(6)
(7)
(8а)
(8б)
23.06.11
ООО
"Свет"
32ХХХХХХХХ 32ХХХХХХХХ
Если возврат осуществлен после 01.10.11
Начиная с этой даты, Федеральным законом
от 19.07.11 № 245-ФЗ введены так называемые корректировочные счета-фактуры. В п. 3 ст. 168 НК
РФ ФЗ-245 ввел абзац следующего содержания:
4
-
11800 10000
1800
"При изменении стоимости отгруженных товаров
(выполненных работ, оказанных услуг), переданных
имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества
(объема) отгруженных товаров (выполненных работ,
Помощник Бухгалтера
оказанных услуг), переданных имущественных прав,
продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее 5 календарных
дней считая со дня составления документов, указанных в п. 10 ст. 172 настоящего Кодекса".
Обратим особое внимание: корректировочные счета-фактуры выставляют именно продавцы
(поставщики, подрядчики).
Пунктом 1 ст. 169 НК РФ определено, что
корректировочный счет-фактура, выставленный
продавцом покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных
услуг), переданных имущественных прав в сторону
уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены
(тарифа) и (или) уменьшения количества (объема)
отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, является документом, служащим основанием для принятия продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5.2 и 6
данной статьи.
В составе показателей корректировочного
счета-фактуры, определенных п. 5.2 ст. 169 НК РФ,
выводится разница между показателями счетафактуры, по которому осуществляется изменение
стоимости отгруженных товаров (выполненных
работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных
работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, и показателями, исчисленными после изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения
цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.
При этом в случае изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных
услуг), переданных имущественных прав в сторону
уменьшения соответствующая разница между
суммами налога, исчисленными до и после их изменения, указывается с отрицательным знаком. Эксперты, комментирующие рассматриваемое нововведение, указывают, что корректировочные счетафактуры должны использоваться и в случаях, связанных с возвратом товаров.
Однако, по нашему мнению, корректировочные счета-фактуры должны выписываться поставщиком только в ситуации, когда покупатель,
возвращающий бракованный товар, не является налогоплательщиком НДС, причем выписываться самому себе (как и ранее самому себе выписывались
исправленные первоначально выставленные покупателю обычные счета-фактуры).
Учет в торговле
В этом случае (в ситуации уменьшения реальной стоимости поставки качественных товаров
и их количества) в корректировочном счете-фактуре
и будет выводиться вышеуказанная отрицательная
разница, дающая право поставщику на вычет ранее
уплаченной по реализации бракованных товаров
суммы НДС.
Если возврат осуществляется покупателемплательщиком НДС, то, так как предписываемый
контролирующими органами механизм обратной
реализации не отменен, такой покупатель выставляет поставщику обычный счет-фактуру.
Отметим, что до утверждения официальной
формы корректировочного счета-фактуры налоговые
органы рекомендуют использовать форму, приведенную в Приложении № 1 к Письму ФНС от
28.09.11 № ЕД-4-3/15927@. Порядок ее заполнения
приведен в Приложении № 2 к данному Письму, в
котором также разъяснен порядок выставления корректировочных счетов-фактур и их регистрации в
книге покупок и книге продаж.
Обратим внимание: согласно Порядку, изложенному в Письме № ЕД-4-3/15927@, отражаемые в корректировочном счете-фактуре положительные и отрицательные разницы указываются в
этом счете-фактуре с положительным значением.
Далее. Корректировочные счета-фактуры,
составленные и выставленные продавцами при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения (в истекшем или текущем налоговом периоде), регистрируются продавцами в книге покупок при возникновении
права на налоговые вычеты в порядке, установленном абзацем 1 п. 13 ст. 171 и п. 10 ст. 172 НК РФ.
Пункт 13 ст. 171 НК РФ определяет, что при
изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цен (тарифов) и (или)
уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, вычетам у продавца
этих товаров (работ, услуг), имущественных прав
подлежит разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров
(выполненных работ, оказанных услуг), переданных
имущественных прав до и после такого уменьшения.
Пункт 10 ст. 172 НК РФ определяет, что вычеты суммы разницы, указанной в п. 13 ст. 171 НК
РФ, производятся на основании корректировочных
счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в порядке,
установленном пунктами 5.2 и 6 ст. 169 НК РФ, при
наличии договора, соглашения, иного первичного
документа, подтверждающего согласие (факт уведомления - в том числе о возврате брака - здесь
курсив наш) покупателя на изменение стоимости
отгруженных товаров (выполненных работ, оказан-
5
Помощник Бухгалтера
Учет в торговле
ных услуг), переданных имущественных прав, в том
числе из-за изменения цены (тарифа) и (или) изменения количества (объема) отгруженных товаров
(выполненных работ, оказанных услуг), переданных
имущественных прав, но не позднее 3 лет с момента
составления корректировочного счета-фактуры.
При составлении корректировочных счетовфактур изменять показатели (цена, количество,
стоимость с учетом и без учета налога, сумма НДС,
акциз) после изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) в основном счетефактуре, к которому составлен корректировочный
счет-фактура, не следует.
Итак, нам достаточно сведений для заполнения продавцом по возвращенным покупателем
бракованным товарам корректировочного счетафактуры и книги покупок. Продемонстрируем это на
примере, используя данные Примера 1, изменив даты поставки и возврата бракованных товаров.
ПРИМЕР 2. ООО "Свет" поставило
14.09.11 покупателю, не являющемуся плательщиком НДС, 100 настенных бра на сумму 118000 руб.
(в том числе НДС 18% - 18000 руб.). Покупная стоимость данных товаров - 59000 руб. (в том числе НДС
18%, правомерно принятый к вычету, - 9000 руб.).
Покупатель 23.12.11 вернул 10 бра, оказавшихся
бракованными, на сумму 11800 руб. (в том числе
НДС 18% - 1800 руб.). Товар возвращен покупателем по цене его приобретения у поставщика ООО
"Свет". При получении возвращаемого товара ООО
"Свет" выставило себе корректировочный счетфактуру, отразив в нем данные о возвращенном товаре. После оприходования товара в бухгалтерском
учете ООО "Свет" зарегистрировало корректировочный счет-фактуру в книге покупок и приняло к вычету НДС в сумме 1800 руб. Выручку от реализации
товаров и сумму НДС за сентябрь (за III квартал)
2011 года корректировать не нужно.
КОРРЕКТИРОВОЧНЫЙ СЧЕТ-ФАКТУРА N___357__от "___23.12.2011__" (1)
к СЧЕТУ-ФАКТУРЕ N 287 от "_14.09.2011_"
(1.1)
Руководитель
организации ___________ __________
(подпись)
(ф.и.о.)
к доплате
-
11800
11800
-
106200
106200
к уменьшению
после изменения
до изменения
118000
9в
118000
к доплате
9б
-
9а
-
9
1800
8в
1800
8б
16200
8а
к уменьшению
после изменения
до изменения
8
разница
16200
7
разница
Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав,
всего с учетом
налога
18000
-
Налоговая ставка
к доплате
6в
18%
к уменьшению
6б
-
разница
-
-
Сумма налога
Главный
бухгалтер ___________ ___________
(подпись)
(ф.и.о.)
При регистрации продавцом (в случае изменения стоимости отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав в сторону уменьшения) в книге покупок корректировочного счета-фактуры данные
из графы 9б корректировочного счета-фактуры
строки "Итого по корректировочному счетуфактуре" переносятся в графу 7 книги покупок; данные из графы 5б корректировочного счета-фактуры
строки "Итого по корректировочному счету-
6
6а
-
-
до изменения
к доплате
6
-
к уменьшению
5в
10000
5б
после изменения
В том числе
акциз
разница
10000
1000
после изменения
1000
5а
90000
90
Итого по корректировочному
счету-фактуре
5
90000
100
Бра
до изменения
4а
100000
4
Стоимость товаров
(работ,услуг),
имущественных
прав, всего без
налога
100000
3а
после изменения
3
до изменения
до изменения
2
после изменения
Единица измерения
1
шт.
Цена
(тариф)
за
ед.изм.
Наимен. товара (описание
выполн. работ, оказан. услуг), имуществен. права
Кол-во
(2)
(2а)
(2б)
(3)
(3а)
(3б)
18000
Продавец _____ООО "Свет"____________________________________
Адрес ___241050, г. Брянск, пр. Чкалова, 45_________________
ИНН/КПП продавца ______32ХХХХХХХХ___________________________
Покупатель __ООО "Свет"_____________________________________
Адрес ___241050, г. Брянск, пр. Чкалова, 45_________________
ИНН/КПП покупателя ___32ХХХХХХХХ____________________________
фактуре" переносятся в графу 8а (9а) книги покупок;
данные из графы 8б корректировочного счетафактуры строки "Итого по корректировочному счету-фактуре" переносятся в графу 8б (9б) книги покупок.
Примечание. Порядковый номер корректировочному счету-фактуре присваивается в соответствии с общей хронологией присвоения порядковых
номеров счетам-фактурам.
Помощник Бухгалтера
Налог на прибыль
В налоговом учете налога на прибыль операция возврата трактуется как полная или частичная
отмена первоначальной сделки. Такого мнения
Минфин РФ придерживается, например, в Письмах
от 05.02.10 № 03-03-06/1/51 и от 29.04.08 № 03-0305/47, а ФНС - в Письме от 17.07.09 № 3-2-06/77.
В Письмах Минфина РФ от 02.06.10 № 0303-06/1/370 и от 03.06.10 № 03-03-06/1/378 также
разъяснено, что расторжение договора куплипродажи следует рассматривать как самостоятельную хозяйственную операцию, а связанные с таким
расторжением доходы и расходы продавца необходимо отразить в его налоговом учете в периоде, в
котором договор считается прекращенным.
Поэтому в пределах текущего налогового
периода операции реализации товаров в части их
возврата как бы сторнируются, т.е. поставщику
нужно уменьшить сумму доходов от реализации на
договорную стоимость бракованного товара (без
учета НДС), а сумму расходов - на покупную стоимость данного товара.
Уточненные декларации за предыдущие отчетные периоды в данном случае представлять не
требуется, так как доходы и расходы считаются нарастающим итогом (п. 7 ст. 274 НК РФ), при формировании же базы предыдущих отчетных периодов
ошибки допущено не было. Никто не знал, что в текущем отчетном периоде товары окажутся бракованными, и поэтому в предыдущие отчетные периоды у поставщика было полное право учесть стоимость товаров в расходах (ст. 268, п. 2 ст. 272 и п. 3
ст. 273 НК РФ).
Кроме того, уточненные декларации по
итогам прошедших отчетных периодов не представляются, так как в связи с возвратом товаров,
реализованных покупателю в условиях обычной
сделки, т.е. при продаже товаров по цене выше их
себестоимости (стоимости приобретения), в текущем отчетном периоде выявляется переплата налога на прибыль (п. 1 ст. 54 НК РФ, Письма Минфина
РФ от 02.06.10 № 03-03-06/1/370 и от 03.06.10 № 0303-06/1/378).
Что же касается прошлых налоговых периодов, то по ним также можно не представлять уточненные декларации, так как в связи с возвратом товаров и в прошлых налоговых периодах налоговая
база на тот момент была определена верно, а также
так как в условиях обычной сделки в текущем налогом периоде по итогам прошлых налоговых периодов
выявляется переплата (ст. 268, п. 2 ст. 272, п. 3 ст.
273 и п. 1 ст. 54 НК РФ).
Письмом Минфина РФ от 05.02.10 № 03-0306/1/51 разъяснено, что в периоде возврата товаров,
реализованных в прошлые годы, необходимо, если
поставщик вернул деньги покупателю:
• отразить в составе внереализационных
расходов возвращенную покупателю продажную
стоимость товара в качестве убытка прошлых пе-
Учет в торговле
риодов, выявленного в отчетном (налоговом) периоде (пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ);
• учесть в качестве внереализационных доходов прошлых периодов, выявленных в отчетном
(налоговом) периоде, стоимость возвращенного товара, которая ранее была признана в расходах, как
доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде (п. 10 ст. 250 НК РФ);
• принять к учету возвращенный товар по
стоимости, по которой товар учитывался на дату его
реализации.
Примечание. Если возвращенные товары
были по каким-то причинам реализованы по цене
ниже стоимости их приобретения, то налоговая база
у поставщика за периоды реализации данных товаров увеличится, т.е. сумма налога на прибыль, уплаченная в бюджет, окажется заниженной. Поэтому
поставщик, руководствуясь основными правилами
абзаца 1 п. 1 ст. 54 НК РФ, должен представить в
инспекцию уточненную декларацию за отчетный
(налоговый) период, в котором произошла первоначальная отгрузка товаров. В этой декларации сумма
доходов, учтенных при первичной реализации возвращенных товаров, уменьшается на их продажную
стоимость, а сумма расходов уменьшается на стоимость приобретения возвращенных товаров.
Бухгалтерский учет
В бухгалтерском учете возврат товара также
должен трактоваться как полная или частичная отмена сделки. Покупатель возвращает поставщику
товары в рамках первоначального договора поставки. Поэтому при возврате товара, как и в налоговом
учете налога на прибыль, для целей бухгалтерского
учета сделку по продаже возвращенного товара надо
учитывать как несостоявшуюся. Если реализация и
возврат товаров осуществлены в рамках одного налогового периода (календарного года), то проводки
по реализации возвращенных товаров сторнируются.
Если же реализация и возврат товаров приходятся на разные налоговые периоды, то бухгалтерские записи прошлого года по отражению реализации указанного товара не корректируются. При этом
опять-таки, учитывая, что на момент получения доходов от продажи товаров налогоплательщик правомерно полагал, что эти товары являются качественными и не будут ему возвращены, выявленные при
возврате бракованных товаров доходы и расходы
следует учитывать в составе прочих доходов и расходов, а не применять порядок исправления ошибок.
Поэтому признанная в прошлом налоговом
периоде выручка от реализации товаров, впоследствии возвращенных покупателем, в месяце возврата
товаров признается в бухгалтерском учете в составе
прочих расходов (согласно п. 11 ПБУ 10/99 в качестве убытков прошлых лет, выявленных в отчетном
году), что отражается проводкой Д91-2 К62.
Фактическая себестоимость возвращенных
покупателем товаров наоборот признается в составе
7
Помощник Бухгалтера
прочих доходов (согласно п. 7 ПБУ 9/99 в качестве
прибыли прошлых лет, выявленной в отчетном году), что отражается проводкой Д41 К91-1.
Что касается сумм НДС, уплаченных в
бюджет в части возвращенных товаров, то они принимаются к вычету на основании счета-фактуры
покупателя (или корректировочного счета-фактуры
самого поставщика, если покупатель не является
налогоплательщиком НДС) проводкой Д68 субсчет
"Расчеты с бюджетом по НДС" К91-1, которая
также выявляет прибыль прошлого года.
Указанный вычет производится в полном
объеме после отражения в учете соответствующих
операций по корректировке в связи с возвратом товаров, но не позднее одного года с момента возврата
(п. 4 ст. 172 НК РФ).
Рассмотрим продолжение Примера 1, напомнив его исходные данные.
Реализация товара и его возврат приходятся на один отчетный год
ПРИМЕР 1 (продолжение). ООО "Свет"
поставило 14.03.11 покупателю, не являющемуся
плательщиком НДС, 100 настенных бра на сумму
118000 руб. (в том числе НДС 18% - 18000 руб.).
Покупная стоимость данных товаров - 59000 руб. (в
том числе НДС 18%, правомерно принятый к вычету,
- 9000 руб.). Покупатель 23.06.11 вернул 10 бра, оказавшихся бракованными на сумму 11800 руб. (в том
числе НДС 18% - 1800 руб.). Товар возвращен покупателем по цене его приобретения у поставщика
ООО "Свет".
В учете ООО "Свет" в июне 2011 года
должны быть выполнены следующие проводки:
Д62 К90-1 (сторно) - 11800 руб. - сторнирована сумма выручки в части, приходящейся на
возвращенный товар;
Д62 К51 - 11800 руб. - возвращены денежные средства покупателю товара;
Учет в торговле
Д90-3 К68 субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" (сторно) - 1800 руб. - сторнирована
сумма НДС (в части, приходящейся на возвращенный товар), начисленная ООО "Свет" во время отгрузки товара покупателю (эта запись соответствует
вычету НДС, отраженному в исправленном счетефактуре ООО "Свет", а также в его книге покупок и
в налоговой декларации);
Д90-2 К41 (сторно) - 5000 руб. - сторнирована себестоимость возвращенных товаров.
Реализация товара и его возврат приходятся на разные годы
ПРИМЕР 1 (окончание). Сохраним все
данные Примера 1, за исключением того, что отгрузка товара покупателю произошла в декабре 2010
года, а возврат его бракованной части - в марте 2011
года. В учете ООО "Свет" в марте 2011 года должны
быть выполнены следующие проводки:
Д91-2 К62 - 11800 руб. - отражен убыток
2010 года в сумме, подлежащей возврату покупателю;
Д62 К51 - 11800 руб. - возвращены денежные средства покупателю товара;
Д68 субсчет "Расчеты с бюджетом по
НДС" К91-1 - 1800 руб. - отражен налоговый вычет по НДС;
Д41 К91-1 - 5000 руб. - отражена прибыль
2010 года в сумме фактической себестоимости возвращенного товара.
Итак, возвращенные товары "вернулись" на
баланс поставщика. В дальнейшем у них может быть
разная судьба: после некоторой подработки они могут быть проданы (со скидкой или без) другому покупателю, могут быть переработаны на сырье, использованы на корм животным, утилизированы,
уничтожены и т.д. Такие операции также имеют
свои особенности в бухгалтерском учете и налогообложении.
2.2. Возврат испортившихся или просроченных товаров поставщику
Сразу отметим, что возврат поставщику таких товаров, который в данном случае представляет
собой обратный выкуп, может быть осуществлен
только при добровольном принятии поставщиком
таких обязательств в заключаемом с покупателем
договоре, а также если возврат предусмотрен в отношении отдельных товаров действующими нормативными документами.
Так, п. 3.11.8 Санитарных правил и норм
2.3.4.545-96 "Предприятия пищевой и перерабатывающей промышленности. Производство хлеба, хлебобулочных и кондитерских изделий", утвержденных Постановлением Госкомсанэпиднадзора РФ от
25.09.96 № 20, определено, что по истечении установленных данным пунктом сроков реализации продажа хлеба и хлебобулочных изделий запрещается и
8
они подлежат изъятию из торгового зала и возвращаются поставщику как черствые.
Согласно же Санитарным правилам по возврату кондитерских изделий из торговой сети и их
переработке, утвержденным Минздравом СССР
15.11.74 № 1195-74, кондитерские изделия с истекшими сроками реализации могут быть возвращены
из торговли поставщику (если не загрязнены, не поражены вредителями, плесенью), но только в том
количестве, в котором они могут быть переработаны
в один день и при наличии заключения Роспотребнадзора. При этом кондитерские изделия с кремом
могут быть возвращены на предприятия не позднее
24 часов с момента окончания срока реализации.
Переработка кондитерских изделий, возвращаемых
из торговой сети, может производиться только на
Помощник Бухгалтера
предприятиях, вырабатывающих кондитерскую продукцию и имеющих на то специальное разрешение
органов Роспотребнадзора.
Таким образом, поставщик не может рассматривать включение в договор положения о возврате указанных выше товаров как навязывание ему
невыгодных условий, что запрещено пп. "и" п. 2 ч. 1
ст. 13 Федерального закона от 28.12.09 № 381-ФЗ
"Об основах государственного регулирования торговой деятельности в РФ" (далее - ФЗ-381).
Если же торговая сеть будет настаивать на
возврате просроченной или испортившейся продукции, например, макаронной, пивоваренной, безалкогольной, мясной промышленности, промышленности винодельческих предприятий, производства молока и молочных продуктов, то это уже будет навязыванием, что запрещено ФЗ-381.
В течение срока годности при соблюдении
условий хранения продовольственные товары сохраняют качество и обладают полной оборотоспособностью. Продукция, срок реализации которой
истек, или испортившаяся продукция первоначально
поставлялись поставщиком покупателю в пригодном
для реализации состоянии. Покупатель, заключая
договор с поставщиком, разумеется, не рассчитывал,
что не успеет реализовать данную продукцию до
окончания установленного срока ее реализации или
что продукция вообще испортится.
Просроченная или испортившаяся продукция является некачественной или вообще опасной,
поэтому не может выступать товаром в обороте и не
подлежит реализации, утилизируется или уничтожается (п. 1 ст. 129, п. 1 ст. 455 ГК РФ и п. 2 ст. 3 Федерального закона от 02.01.00 № 29-ФЗ "О качестве
и безопасности пищевых продуктов", далее - ФЗ-29).
Последним владельцем этой продукции является покупатель, и поэтому вернуть ее поставщику
без его письменного согласия покупатель не может.
Покупатель только может передать просроченную или испортившуюся продукцию другой организации с целью утилизации или уничтожения с
учетом соответствующего постановления надзорных
инстанций. Все расходы на экспертизу, хранение,
перевозки, утилизацию или уничтожение некачественных и опасных пищевых продуктов, материалов
и изделий также оплачиваются их владельцем, т.е.
покупателем.
Однако поставщик, желая сохранить выгодные для него связи с покупателем, может добровольно принять на себя обязательства, связанные с
утилизацией или уничтожением рассматриваемой
продукции.
При этом эти операции по соглашению сторон договора могут быть произведены покупателем
с компенсацией соответствующих расходов поставщиком.
Это целесообразно, например, в случае, когда испортившаяся или просроченная продукция
находится на значительном удалении от поставщика.
Учет в торговле
Обратим внимание: утилизация пищевых
продуктов, материалов и изделий в отличие от их
уничтожения, - это использование их в целях, отличных от целей, для которых эти пищевые продукты, материалы и изделия предназначены и в которых
обычно используются. Например, мясные туши или
другие продукты убоя, непригодные в пищу, перерабатываются на муку кормовую, клей или используются на другие технические цели при соблюдении
установленных правил их переработки.
Рассмотрим примеры возврата товаров, предусмотренные договором поставки или определенные нормативными актами.
Примеры начнем с бухгалтерских проводок,
после которых приведем комментарии к особенностям налогового учета данных операций.
2.2.1. Возврат предусмотрен договором
Реализация товара и его возврат приходятся на один отчетный год
ПРИМЕР 2. ООО "Овощи", находящееся на
общей
системе
налогообложения,
поставило
14.03.11 покупателю (розничному магазину) овощи
на сумму 110000 руб. (в том числе НДС 10% - 10000
руб.).
Покупная стоимость овощей - 88000 руб. (в
том числе НДС, правомерно принятый к вычету, 8000 руб.).
Согласно условиям договора поставки покупатель 23.06.11 вернул 10% испортившегося товара на сумму 11000 руб. (в том числе НДС 10% - 1000
руб.). Товар возвращен покупателем по цене его
приобретения у поставщика ООО "Овощи". Сумма
издержек обращения ООО "Овощи", непосредственно связанных с реализацией возвращенного товара, и
сумма "входного" НДС по ним, ранее правомерно
принятая к вычету, составили 413 руб.
В учете ООО "Овощи" в июне 2011 года
должны быть выполнены следующие проводки:
Д62 К90-1 (сторно) - 11000 руб. - сторнирована сумма выручки в части, приходящейся на
возвращенный товар;
Д90-3 К68 субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" (сторно) - 1000 руб. - сторнирована
сумма НДС (в части, приходящейся на возвращенный товар), начисленная ООО "Овощи" во время
отгрузки товара покупателю (эта запись соответствует вычету НДС, отраженному в счете-фактуре покупателя, а также в книге покупок и в налоговой
декларации ООО "Овощи");
Д62 К51 - 11000 руб. - возвращены денежные средства покупателю товара;
Д90-2 К41 (сторно) - 8000 руб. - сторнирована фактическая себестоимость возвращенных
товаров;
Д94 К41 - 8000 руб. - списана на потери от
порчи ценностей фактическая себестоимость возвращенного товара;
9
Помощник Бухгалтера
Д94 К68 субсчет "Расчеты с бюджетом
по НДС" - 800 руб. - восстановлена отражаемая в
книге продаж сумма НДС по возвращенному товару;
Д94 К68 субсчет "Расчеты с бюджетом
по НДС" - 63 руб. (413 : 118% ∗ 18%) - восстановлена отражаемая в книге продаж сумма НДС по издержкам обращения, непосредственно связанным с
реализацией возвращенного товара;
Д94 К44 - 350 руб. (413 - 63) - списаны издержки обращения, непосредственно связанные с
реализацией возвращенного товара;
Д60 К51 - 1000 руб. - оплачены услуги
специализированной организации по вывозу и/или
уничтожению возвращенного товара;
Д94 К60 - 1000 руб. - списана на потери от
порчи ценностей стоимость услуг специализированной организации;
Д91-2 К94 - 10213 руб. (8000 + 800 + 413
+ 1000) - отражена в составе прочих расходов сумма
потерь от списания возвращенного товара;
Д99 К68 субсчет "Расчеты с бюджетом
по налогу на прибыль" - 2042,60 руб. (10213 ∗
20%) - отражено постоянное налоговое обязательство, связанное с неучетом в целях налогообложения
прибыли потерь от списания возвращенного испорченного товара.
Приведем комментарии по вопросам налогообложения операций, отраженных в примере.
Налог на добавленную стоимость
Так как испортившийся товар в дальнейшем
не используется, а уничтожается, то, естественно, он
не будет использоваться для операций, облагаемых
НДС. Поэтому предъявить вычет суммы НДС, начисленной покупателем по обратной реализации по
возврату испорченных товаров, нельзя (п. 2 ст. 171
НК РФ, Письма Минфина РФ от 07.06.11 № 03-0306/1/332 и от 07.03.07 № 03-07-15/29). Так, Письмом
№ 03-03-06/1/332 разъяснено, что на основании норм
статей 39 и 146 НК РФ выбытие товаров по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной
передачей (например, списание морально устаревших товаров), является объектом налогообложения
НДС. Поэтому суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету по первоначальной реализации возвращенных испортившихся товаров покупателю,
необходимо восстановить для уплаты в бюджет.
В бухгалтерском учете данные затраты
включаются в состав прочих расходов.
Кроме того, поставщику придется восстановить к уплате и сумму НДС по издержкам обращения, относящимся к стоимости возвращенных
товаров. Порядок расчета этой части издержек обращения и соответствующей суммы НДС, оформляемый в виде бухгалтерской справки, поставщик
должен определить самостоятельно.
Восстанавливать НДС следует на основании
счетов-фактур, полученных поставщиком от своих
10
Учет в торговле
поставщиков возвращенных товаров. Данные счетафактуры необходимо зарегистрировать на суммы
восстановленного НДС в книге продаж (п. 16 Правил и Письмо УФНС по г. Москве от 06.12.07 № 1911/116379). При этом вносить изменения в книгу
покупок не нужно (Письмо Минфина РФ от 16.11.06
№ 03-04-09/22).
Восстановленная сумма НДС отражается по
строке 090 декларации по НДС.
Так как возвращенные товары непригодны
для дальнейшего использования, то суммы восстановленного по издержкам обращения НДС также не
могут быть учтены при расчете налога на прибыль.
Такова в целом позиция контролирующих
органов, которая реализована в нашем примере.
Однако описанное выше восстановление не
предусмотрено пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, в котором
перечислены ситуации, требующие восстановления
ранее принятых к вычету сумм "входного" НДС по
реализованным покупателю товарам.
В перечне, установленном данным подпунктом, нет таких оснований как уничтожение, порча,
хищение имущества и т.п.
Ведущие эксперты постоянно указывают,
что списание товаров по таким причинам не предполагает их дальнейшего использования в каких бы то
ни было операциях, так как они в принципе перестают использоваться, а, следовательно, при наступлении указанных событий "входной" НДС восстанавливать не надо. Такую положительную для налогоплательщиков позицию разделяют многие суды.
Так, ВАС РФ в Решении от 23.10.06 №
10652/06 признал незаконным разъяснение о восстановлении НДС в случае недостачи, которое ФНС
привела в Письме от 19.10.05 № ММ-6-03/886@.
При этом суд прямо указал, что недостача товара,
обнаруженная в ходе инвентаризации имущества,
или хищение товара не относятся к ситуациям, перечисленным в п. 3 ст. 170 НК РФ, в котором указаны
случаи, когда налогоплательщик обязан восстанавливать "входной" налог, ранее принятый к вычету.
Восстанавливать ли по возвращенным покупателем товарам "входной" НДС или нет, решать
Вам. Однако если Вы решите НДС не восстанавливать, то придется отстаивать свою позицию в суде.
В помощь решительному налогоплательщику укажем на Решение ВАС РФ от 19.05.11 №
3943/11, которое должно облегчить доказывание в
суде отсутствия обязанности восстанавливать НДС к
уплате в бюджет при утилизации просроченных товаров. В данном Решении высшие судьи в очередной
раз указали на незаконность требования контролирующих органов восстанавливать НДС к уплате в
бюджет при списании просроченного товара.
Налог на прибыль
Письмом Минфина РФ от 07.06.11 № 03-0306/1/332 разъяснено, что в случае утилизации (списания) неликвидных товаров затраты на их приоб-
Помощник Бухгалтера
ретение и дальнейшую ликвидацию не могут рассматриваться в рамках извлечения доходов от предпринимательской деятельности и, следовательно, не
подлежат учету в составе расходов для целей налогообложения прибыли.
Данная позиция контролирующих органов,
которая также реализована в нашем примере, существует длительное время (Письма Минфина РФ от
07.05.10 № 03-03-06/1/315, от 02.03.10 № 03-0306/1/105, от 09.06.09 № 03-03-06/1/374, от 28.07.08 №
03-03-06/1/434, от 24.05.06 № 03-03-04/1/475 и
УФНС по г. Москве от 26.06.07 № 20-12/060196).
В ее обоснование приводятся такие аргументы: затраты на приобретение товаров и их дальнейшую ликвидацию не связаны с извлечением в
будущем доходов, не приведут к увеличению прибыли, поэтому не должны учитываться в расходах
для целей налогообложения, поскольку не выполняются требования ст. 252 НК РФ.
Однако, по мнению финансистов, если обязанность списания товаров установлена законом или
иными нормативно-правовыми актами, то расходы в
виде стоимости товаров с истекшим сроком годности, а также расходы, связанные с их уничтожением,
могут быть учтены для целей налогообложения прибыли при условии, что данная операция была связана с предпринимательской деятельностью.
Аналогичная позиция выражена в отношении просроченных лекарственных препаратов с истекшим сроком годности в Письме Минфина РФ от
15.04.11 № 03-03-06/1/238, так как недоброкачественные и фальсифицированные лекарственные средства подлежат изъятию из гражданского оборота и
уничтожению в порядке, установленном Правительством РФ.
Основанием для их уничтожения является
решение их владельца, а также решение соответствующего уполномоченного федерального органа
исполнительной власти или решение суда (п. 1 ст. 59
Федерального закона от 12.04.10 № 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств").
Такой же вывод сделан в Письме Минфина
РФ от 05.03.11 № 03-03-06/1/121 в отношении продуктов питания (кондитерской продукции).
Письмом Минфина РФ от 24.12.10 № 03-0306/1/805 разъяснено, что нормативно-правовое регулирование отношений в сфере оборота хлебобулочной и кондитерской продукции обязывает поставщиков утилизировать хлеб, хлебобулочные и кондитерские изделия с истекшим сроком годности путем
переработки или уничтожения.
В Письме УФНС по г. Москве от 30.11.10 №
16-15/125593@ разъясняется, что операции по уничтожению продукции торговыми организациями сами
по себе не соответствуют целям деятельности коммерческой торговой организации, но при этом признается, что определение государством необходимого порядка таких действий в случае истечения срока
годности товаров фактически относит эти операции
Учет в торговле
к связанным с деятельностью, направленной на получение дохода.
Учитывая же требования п. 4 ст. 5 Закона
РФ от 07.02.92 № 2300-1 "О защите прав потребителей", парфюмерная и косметическая продукция, сроки годности которой истекли, подлежит изъятию из
оборота, экспертизе, утилизации или уничтожению
в порядке, установленном Положением о проведении экспертизы некачественных и опасных продовольственного сырья и пищевых продуктов, их использовании или уничтожении, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 29.09.97 № 1263,
действие которого распространяется также на парфюмерную и косметическую продукцию.
Контролирующие органы делают упор на
обязательность проведения экспертизы согласно
порядку, установленному Положением № 1263.
Заключение экспертизы, по мнению налоговых органов, является основанием для признания
расходов, обусловленных изъятием из оборота парфюмерной и косметической продукции и товаров
бытовой химии с истекшим сроком годности, в качестве расходов, связанных с деятельностью, направленной на получение дохода.
В этом случае данные расходы могут быть
учтены в уменьшение налоговой базы по налогу на
прибыль на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
В ином случае расходы на утилизацию, в
том числе стоимость утилизированной продукции,
не могут быть учтены в уменьшение налоговой базы
по налогу на прибыль.
Однако пищевая продукция, имеющая явные признаки недоброкачественности и представляющая в связи с этим непосредственную угрозу
жизни и здоровью человека, подлежит утилизации
или уничтожению без проведения экспертизы (п. 4
Положения № 1263).
Отметим, что в Письмах от 06.09.10 № 0303-06/1/580 и от 07.05.10 № 03-03-06/1/31 специалисты Минфина РФ выступали против учета в расходах стоимости списанной косметической продукции
и пищевых товаров, несмотря на наличие законодательно установленных норм, обязывающих производить такое списание.
Как видим, позиция контролирующих органов неустойчива. Налогоплательщик, принимая рассматриваемые расходы при расчете налога на прибыль, должен быть готов к судебному процессу.
Положительная для налогоплательщиков
судебная практика указывает, что обоснованность
рассматриваемых расходов, признаваемых в целях
налогообложения, не может оцениваться с точки
зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.
В частности, их обоснованность подтверждается фактом, что выкуп просроченного товара
необходим для поддержания долгосрочных бизнессвязей с покупателями и получения прибыли в дальнейшем (Постановления ФАС Поволжского округа
11
Помощник Бухгалтера
от 06.12.05 № А55-2176/05-10 и Северо-Западного
округа от 02.12.05 № А56-1114/2005).
КС РФ в Определении от 04.06.07 № 320-ОП установил, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих
о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
При этом расход не обязательно должен
приводить к получению конкретного дохода от
сделки, но должен быть необходим для деятельности, результатом которой будет полученный доход.
Арбитражная практика в большей степени
складывается в пользу налогоплательщиков (Постановления ФАС Московского округа от 01.02.08 №
КА-А40/14839-07-2 по делу № А40-3291/07-115-46,
от 11.10.07 № КА-А40/10338-07 по делу № А405833/07-127-43 и Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.04.08 № 09АП2623/2008 по делу № А40-64193/07-151-385).
Обоснованность расходов поставщика (или
покупателя) при проведении утилизации вообще не
вызывает сомнения, так как утилизированные товары продаются другому покупателю, формируя определенный доход.
Если просроченная пищевая продукция утилизируется путем реализации на корм животным, то
данная операция должна быть согласована с государственной ветеринарной службой России (п. 3 ст.
25 ФЗ-29).
В этом случае владелец просроченной продукции помимо результатов экспертизы и решения о
возможном использовании результатов утилизации
на корм животным должен иметь соответствующие
договоры и накладные о передаче продукции специализированной организации и покупателю утилизированной продукции.
В заключение рассмотрим модифицированный Пример 2. Напомним, что ООО "Овощи" следует позиции контролирующих органов.
Реализация товара и его возврат приходятся на разные отчетные годы
ПРИМЕР 3. Сохраним все данные Примера
2, за исключением того, что отгрузка товара покупателю произошла в декабре 2010 года, а возврат его
части - в марте 2011 года.
В учете ООО "Овощи" в марте 2011 года
должны быть выполнены следующие проводки:
Д91-2 К62 - 11000 руб. - отражен убыток
2010 года в сумме, подлежащей возврату покупателю;
Д41 К91-1 - 8000 руб. - отражена прибыль
2010 года в сумме фактической себестоимости возвращенного товара;
Д62 К51 - 11000 руб. - возвращены денежные средства покупателю товара;
12
Учет в торговле
Д94 К41 - 8000 руб. - списана на потери от
порчи ценностей фактическая себестоимость возвращенного товара;
Д94 К68 субсчет "Расчеты с бюджетом
по НДС" - 800 руб. - восстановлена отражаемая в
книге продаж сумма НДС по возвращенному товару;
Д94 К68 субсчет "Расчеты с бюджетом
по НДС" - 63 руб. (413 : 118% ∗ 18%) - восстановлена отражаемая в книге продаж сумма НДС по издержкам обращения, непосредственно связанным с
реализацией возвращенного товара;
Д94 К44 - 350 руб. (413 - 63) - списаны издержки обращения, непосредственно связанные с
реализацией возвращенного товара;
Д60 К51 - 1000 руб. - оплачены услуги
специализированной организации по вывозу и/или
уничтожению возвращенного товара;
Д94 К60 - 1000 руб. - списана на потери от
порчи ценностей стоимость услуг специализированной организации;
Д91-2 К94 - 10213 руб. (8000 + 800 + 413
+ 1000) - отражена в составе прочих расходов сумма
потерь от списания возвращенного товара;
Д99 К68 субсчет "Расчеты с бюджетом
по налогу на прибыль" - 2042,60 руб. (10213 ∗
20%) - отражено постоянное налоговое обязательство, связанное с неучетом в целях налогообложения
прибыли потерь от списания возвращенного товара.
2.2.2. Возврат предусмотрен нормативными актами
Действующими нормативными актами предусмотрен возврат покупателем поставщику отдельных видов товаров, по которым истек срок их реализации, т.е. период, в течение которого пищевой продукт может предлагаться потребителю.
К таким товарам относятся отдельные виды
хлебобулочных и кондитерских изделий. Поэтому
поставщик этих видов продуктов не может рассматривать включение в договор положения о возврате
указанных выше товаров как навязывание ему невыгодных условий, что запрещено пп. "и" п. 2 ч. 1 ст.
13 Федерального закона от 28.12.09 № 381-ФЗ.
Итак, если возврат конкретного продовольственного товара допускается или предусмотрен
СанПиН, которые относятся к нормативно-правовым
актам, то покупатели и поставщики такого товара
могут считать стандартным условием договора его
поставки условие о возврате поставщику товара, не
проданного по истечении определенного срока (предусмотренного СанПиН). При этом, в частности, не
нарушаются антимонопольные правила, ограничивающие навязывание договорных условий о возврате товаров торговыми сетями.
Период времени (дата), в течение которого
(до наступления которой) пищевой продукт пригоден к реализации, определяется с момента оконча-
Помощник Бухгалтера
ния технологического процесса его изготовления и
включает в себя хранение на складе организацииизготовителя, транспортирование, хранение в организациях продовольственной торговли и у потребителя после закупки (п. 3.1.1 СанПиН 2.3.2.1324-03
"Гигиенические требования к срокам годности и
условиям хранения пищевых продуктов").
Что касается сроков реализации, то, согласно пп. 3.5.12 ГОСТ Р 51074-2003, изготовитель должен устанавливать их с учетом некоторого разумного периода хранения и использования товара по назначению в домашних условиях, а также и для возможной переработки товара.
Нормативные правила возврата хлеба и
хлебобулочных изделий
Повторим для наших новых читателей, что
п. 3.11.8 Санитарных правил и норм 2.3.4.545-96
"Предприятия пищевой и перерабатывающей промышленности. Производство хлеба, хлебобулочных
и кондитерских изделий", утвержденных Постановлением Госкомсанэпиднадзора РФ от 25.09.96 № 20,
определено, что по истечении установленных данным пунктом сроков реализации продажа хлеба и
хлебобулочных изделий запрещается и они подлежат изъятию из торгового зала и возвращаются поставщику как черствые.
Хлеб и хлебобулочные изделия, согласно п.
3.11.8 СанПиН 2.3.4.545-96, могут находиться в продаже на предприятиях торговли после выхода из
печи не более:
• 36 часов - хлеб из ржаной и ржанопшеничной и ржаной обдирной муки, а также смеси
пшеничной и ржаной сортовой муки;
• 24 часов - хлеб из пшенично-ржаной и
пшеничной обойной муки, хлеб и хлебобулочные
изделия массой более 200 г из сортовой пшеничной,
ржаной сеянной муки;
• 16 часов - мелкоштучные изделия массой
200 г и менее (включая бублики).
Нарушение данного положения может повлечь ответственность по ст. 14.15 "Нарушение правил продажи отдельных видов товаров" КоАП РФ:
• предупреждение или наложение административного штрафа на граждан в размере от 300 до
1500 руб.;
• на должностных лиц (ИП) - от 1000 до
3000 руб.;
• на юридических лиц - от 10000 до 30000
руб.
Более серьезные санкции предусмотрены п.
2 ст. 14.4 КоАП РФ за продажу товаров с нарушением санитарных правил.
Письмами Минфина РФ от 16.08.10 № 0303-06/1/491 и от 04.02.10 № 03-03-06/4/8 разъяснено,
что положениями Санитарных правил:
• на поставщика (производителя) возлагается ответственность за переработку (утилизацию)
или уничтожение некачественных пищевых продук-
Учет в торговле
тов вне зависимости от того, что право собственности на указанные пищевые продукты перешло к торговой организации, являющейся владельцем данных
продуктов;
• предопределяется необходимость включения в договоры отчуждения продукции хлебопекарной промышленности (купли-продажи, поставки)
организациям торговли условия о последующем выкупе указанной продукции поставщиками (производителями) по истечении сроков реализации либо о
заключении договоров о приобретении некачественных пищевых продуктов для целей их последующей
утилизации или уничтожения.
При этом в договоре необходимо определить цену возврата, которой может быть та же цена,
по которой хлеб был продан торговой организации,
либо меньшая цена.
Согласно п. 3.11.20 СанПиН 2.3.4.545-96
черствые хлеб и хлебобулочные изделия, не имеющие загрязнений и признаков микробиологической
порчи,
перерабатываются
на
предприятииизготовителе в виде мочки, сухарной или хлебной
крошки, которые используются в дальнейшем при
выработке определенных сортов хлеба. При этом
изделия с механическими повреждениями или изменениями внешнего вида и формы допускаются к переработке (п. 3.11.23 СанПиН 2.3.4.545-96). Хлеб,
пораженный картофельной болезнью, принимать из
торговой сети поставщики не имеют права.
Примечание. 1. ГОСТ Р 51074-2003 срок
реализации устанавливает для неупакованных хлебобулочных изделий. В отношении бараночных и
сухарных изделий, соломки, хлебцев хрустящих,
хлебных палочек, пирогов, пирожков и пончиков
устанавливается только срок годности, т.е. период,
по истечении которого пищевой продукт считается
непригодным для использования по назначению.
2. Возвращенный хлеб, подлежащий переработке в виде мочки или хлебной крошки, хранится
не более 4 дней. Хлебная мочка - предварительно
замоченное и измельченное хлебобулочное изделие,
хлебная крошка - измельченное изделие, сухарная
крошка - высушенное и измельченное хлебобулочное изделие.
3. Следует иметь в виду, что заболеть картофельной болезнью хлеб может уже после выкупа
от покупателя. В этом случае он после соответствющего положительного заключения экспертизы
может быть передан на корм скоту. В противном
случае пораженный хлеб должен быть уничтожен.
Нормативные правила возврата кондитерских изделий
Согласно Санитарным правилам по возврату кондитерских изделий из торговой сети и их переработке, утвержденным Минздравом СССР
15.11.74 № 1195-74, кондитерские изделия с истекшими сроками реализации могут быть возвращены
из торговли поставщику (если не загрязнены, не по-
13
Помощник Бухгалтера
ражены вредителями, плесенью) не позднее 24 часов
с момента окончания срока реализации, но только в
том объеме, в котором они могут быть переработаны
поставщиком - производителем кондитерской продукции в один день и при наличии специального
разрешения Роспотребнадзора.
Заключение о возврате в переработку кондитерских изделий из предприятия покупателя дается на основании органолептических показателей
представителями Роспотребнадзора, которые в необходимых случаях отбирают образцы для проведения лабораторных исследований непосредственно в
торгующей организации. Кондитерские изделия,
возвращаемые из торговой сети, могут поступить
непосредственно в переработку только после заключения производственной лаборатории поставщика об
условиях их переработки.
Кондитерские изделия с кремом могут быть
использованы только для выработки выпеченных
кондитерских изделий. Кондитерские изделия, выработанные из возвращенной продукции, должны
удовлетворять требованиям действующих стандартов или технических условий. Ответственность за
выполнение санитарных требований по переработке
возвращенного из торговой сети хлеба, хлебобулочных и кондитерских изделий возлагается на руководителей предприятия, на котором производится их
переработка.
Кондитерские изделия, не подлежащие переработке, должны собираться в специальную тару и
могут быть направлены на корм скоту или птице с
разрешения ветеринарного надзора или подлежат
уничтожению.
Согласно п. 4.10.1 ГОСТ Р 51074-2003 в
маркировке кондитерских изделий должна содержаться информация о сроке годности или сроке хранения, дате (для тортов и пирожных - о часе и дате)
изготовления и дате упаковывания.
Санитарными правилами допускается возврат из торговой сети и переработка кондитерских
изделий:
• механически поврежденных или с изменением внешнего вида и формы;
• с истекшими сроками реализации при
отсутствии органолептических изменений.
Кондитерские изделия с кремом могут быть
возвращены на предприятия не позднее 24 часов с
момента окончания срока реализации (п. 3.11.22
СанПиН 2.3.4.545-96).
Продавец не может, согласно п. 2 ст. 3 Федерального закона от 02.01.00 № 29-ФЗ "О качестве
и безопасности пищевых продуктов", назначить срок
реализации кондитерских изделий, превышающий
срок годности этих изделий, установленный изготовителем.
Практически на все кондитерские изделия
обязательно устанавливается срок годности.
Срок годности не устанавливается, а устанавливается срок хранения, т.е. период, в течение
14
Учет в торговле
которого пищевой продукт при соблюдении установленных условий хранения сохраняет свойства,
указанные в нормативном или техническом документе, на карамель, драже, сладости восточные и
прочие сахаристые изделия (кроме жевательной резинки). Сроки годности кондитерских изделий, вырабатываемых по нормативной и (или) технической
документации, указаны в Приложении 1 к СанПиН
2.3.2.1324-03.
Так, срок годности ватрушек, сочников, пирогов полуоткрытых из дрожжевого теста с творогом или повидлом и фруктовыми начинками - 24 ч,
тортов и пирожных без отделки кремом, с отделками
белково-взбивной, типа суфле, сливочной, фруктово-ягодной, помадной - 72 ч, пирожного "Картошка"
- 36 ч, с заварным кремом, с кремом из взбитых сливок, с творожно-сливочной начинкой - 18 ч.
Запрещается возвращать на переработку
кондитерские изделия с измененным вкусом и запахом, загрязненные, содержащие посторонние включения, зараженные мучными и прочими вредителями, пораженные плесенью, а также крошку мучных
изделий.
Возврат торговыми предприятиями кондитерских изделий для переработки допускается только в чистой сухой таре, не имеющей постороннего
запаха.
Не допускается затаривание кондитерских
изделий в мешки. Перевозка кондитерских изделий,
возвращаемых из торговой сети, разрешается только
транспортом, предназначенным для перевозки пищевых продуктов и имеющим санитарный паспорт.
Кондитерские изделия, возвращаемые для
переработки из торговой сети, должны сопровождаться документом с обозначением:
а) наименования изделия;
б) веса или количества штук изделий;
в) даты выпуска;
г) названия торгового предприятия, возвращающего продукцию;
д) даты возврата;
е) причины возврата.
Кондитерские изделия, возвращаемые для
переработки, должны храниться в торговой сети отдельно от продукции, предназначенной для реализации.
Бухгалтерский и налоговый учет у поставщика и покупателя (на примере хлебобулочной продукции)
Реализация производителем хлебобулочной
продукции предприятию торговли и ее обратный
выкуп согласно нормам санитарных правил представляют собой две самостоятельные обычные торговые операции, проводимые в рамках одного или
двух договоров купли-продажи (поставки).
Поэтому полагаем, что достаточно рассмотреть особенности их бухгалтерского учета и налогообложения на комплексном примере, отражающем
Помощник Бухгалтера
Учет в торговле
особенности бухгалтерского учета как у поставщика,
так и у покупателя.
ждены надлежащим образом (Письмо Минфина РФ
от 04.02.10 № 03-03-06/4/8).
ПРИМЕР 4. ООО "Хлебокомбинат" по договору поставки, предусматривающему выкуп черствого хлеба по цене, равной 65% от цены поставки
(с НДС), реализовало ООО "Магазин" хлеб из пшенично-ржаной муки на сумму 44000 руб. (в т.ч. НДС
10% 4000 руб.), фактической себестоимостью 32000
руб. По окончании срока реализации хлеба ООО
"Хлебокомбинат" приобрело обратно у ООО "Магазин" черствый хлеб на сумму 2200 руб. (в т.ч. НДС
200 руб.). Выкупленный хлеб отпущен в переработку (на мочку).
В бухгалтерском учете ООО "Хлебокомбинат" должны быть выполнены следующие проводки:
Д62 К90-1 - 44000 руб. - отражена выручка от продажи хлеба ООО "Магазин";
Д90-3 К68 субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" - 4000 руб. - отражен НДС, начисленный по реализации хлеба;
Д90-2 К43 - 32000 руб. - списана себестоимость реализованного хлеба;
Д10-1 К60 - 2000 руб. - отражена себестоимость выкупленного хлеба по окончании срока
его реализации;
Д19-3 К60 - 200 руб. - отражен входной
НДС по выкупленному хлебу;
Д68 субсчет "Расчеты с бюджетом по
НДС" К19-3 - 200 руб. - принят к вычету "входной" НДС по выкупленному хлебу;
Д20 К10-1 - 2000 руб. - передан в переработку (на мочку) выкупленный черствый хлеб;
Д60 К62 - 2200 руб. - произведен зачет
взаимных требований;
Д51 К62 - 41800 руб. (44000 - 2200) - получена основная часть задолженности от ООО "Магазин".
В бухгалтерском учете ООО "Магазин"
должны быть выполнены следующие проводки:
Д41 К60 - 40000 руб. - отражена себестоимость хлеба, приобретенного у ООО "Хлебокомбинат";
Д19-3 К60 - 4000 руб. - отражен "входной" НДС по счету-фактуре ООО "Хлебокомбинат";
Д68 субсчет "Расчеты с бюджетом по
НДС" К19-3 - 4000 руб. - принят к вычету "входной" НДС;
Д50 К90-1 - 46000 руб. - отражена выручка от реализации хлеба в розницу;
Д90-3 К68 субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" - 4181,82 руб. - отражен НДС по реализации хлеба;
Д90-2 К41 - 36923,08 руб. - (40000 - 2000 :
65%) - списана себестоимость реализованного хлеба;
Д62 К90-1 - 2200 руб. - отражена выручка
от реализации ООО "Хлебокомбинат" черствого
хлеба;
Д90-3 К68 субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" - 200 руб. - начислен НДС по реализации черствого хлеба;
Д90-2 К41 - 3076,92 руб. (2000 : 65%) списана фактическая себестоимость реализованного
черствого хлеба;
Д60 К62 - 2200 руб. - произведен зачет
взаимных требований;
Д60 К51 - 41800 руб. (44000 - 2200) - перечислена основная часть задолженности перед
ООО "Хлебокомбинат".
Примечание. 1. При обратном выкупе продукции предъявленный продавцом НДС организация, согласно пп. 1 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ,
вправе принять к вычету при наличии счета-фактуры
покупателя, выставленного продавцом, так как черствый хлеб приобретен для переработки в целях
производства продукции, реализация которой облагается НДС.
2. Если часть выкупленного черствого хлеба
по вине производителя окажется непригодной для
утилизации и последующего использования в технологическом процессе изготовления хлеба, то расходы на ее выкуп, а также расходы, связанные с уничтожением такой продукции, могут быть учтены для
целей налогообложения прибыли при условии, что
данные расходы произведены в рамках предпринимательской деятельности и документально подтвер-
Примечание. 1. Обратим внимание, несмотря на то, что при обратной реализации черствого
хлеба ООО "Хлебокомбинат" затраты на приобретение этого хлеба превысили доход от его реализации,
в целом сделка по реализации хлеба является прибыльной.
2. Если наши контрагенты будут "упрощенцами", то у них выручка от реализации продукции
признается в составе доходов от реализации на дату
поступления оплаты от покупателя (п. 1 ст. 249, абз.
2 п. 1 ст. 346.15 и п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Для производителя хлеба с объектом налогообложения "доходы минус расходы" стоимость сырья (черствого хлеба) учитывается в составе материальных расходов на
дату расчетов с покупателем, ставшим для поставщика продавцом (пп. 1 п. 1 ст. 254, пп. 5 п. 1, абз. 2
п. 2 ст. 346.16 и пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Кроме
того, "упрощенцы", как неплательщики НДС, не начисляют данный налог при реализации хлеба и учитывают суммы "входного" налога в стоимости приобретенного хлеба.
15
Помощник Бухгалтера
Учет в торговле
2.3. Возврат качественных товаров
В первой части было отмечено, что возвращаться может и небракованный (качественный) товар, право собственности на который перешло к покупателю и который может возвращаться по разным
основаниям (возврат из-за снижения спроса и его
срок предусмотрены договором; при прекращении
деятельности покупателя поставщик согласился
принять нереализованный товар и т.д.).
Было также отмечено, что возврат покупателем качественного товара хотя и не представляет
собой реализацию в полном смысле этого слова, но
его следует рассматривать как обратную реализацию, при которой бывший продавец товара будет
являться его покупателем, а бывший покупатель продавцом, который должен отразить доходы и расходы в связи с реализацией, начислить НДС, выставить счет-фактуру и оформить накладную (Письмо
Минфина РФ от 07.03.07 № 03-07-15/29).
При обратном выкупе качественного товара
по цене меньше его продажной цены более чем на
40% могут возникнуть претензии налологовых органов, которые вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных
таким образом, как если бы результаты сделки были
оценены исходя из применения рыночных цен на
соответствующие товары.
При этом, по мнению экспертов, которое
совпадает с нашим мнением, не могут применяться
розничные цены, так как операция возврата не относится к розничной продаже, а товар покупатель приобретал по оптовой цене, которая, безусловно, ниже
розничной цены. Кроме того, более низкая по сравнению с продажной цена выкупаемого поставщиком
товара может быть обоснована снижением сезонного
спроса или близким окончанием срока годности
данного товара.
Эксперты полагают, что проблемы с налоговыми органами с вычетом НДС по возвращенному
качественному товару могут возникнуть, если покупателем является "упрощенец", который не является
налогоплательщиком НДС и поэтому не может выставлять счета-фактуры. Порядок вычета НДС при
возврате продавцу товаров физическими лицами и
другими лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС ("упрощенцами", плательщиками
ЕНВД и ЕСХН), разъяснен в п. 3 Письма Минфина
РФ от 07.03.07 № 03-07-15/29. Продавец выставляет
сам себе корретировочный счет-фактуру, которым
возвращаемый покупателем товар не определен
только как бракованный. Поэтому рассмотренные в
первой части статьи методологию выставления корректировочного счета-фактуры и вычет начисленного при реализации покупателю выкупатемого у него
товара можно распростратить и на случай обратного
выкупа качественного товара.
Наконец, Письмом Минфина РФ от 16.11.10
№ 03-11-11/300 в очередной раз подтверждено, что
16
плательщики ЕНВД операции по возврату продукции поставщику не должны облагать налогами в
рамках иных режимов налогообложения. Ранее финансисты высказывали иное мнение (Письмо Минфина РФ от 11.03.05 № 03-06-05-05/23).
Итак, возврат качественного товара может
быть предусмотрен, согласно п. 4 ст. 421 ГК РФ,
договором поставки, а также в случае, если такое
условие в нем не предусмотрено, новым договором
купли-продажи, в котором следут согласовать стоимость возвращаемого товара.
Таким образом, данные операции в учете
поставщика и покупателя должны отражаться аналогично операциям возврата черствого хлеба.
Рассмотрим комплексный пример, отражающий особенности бухгалтерского учета как у
поставщика, так и у покупателя.
ПРИМЕР 5. ООО "Магазин" приобрело по
договору поставки, заключенному с ООО "Поставщик", 500 единиц товара на сумму 590000 руб. (в т.ч.
НДС 18% 90000 руб.).
Право собственности на товары перешло к
ООО "Магазин" в момент передачи товара со склада
ООО "Поставщик".
По условиям договора ООО "Магазин"
вправе вернуть поставщику не реализованные в течение месяца товары по цене, составляющей 80% от
цены, указанной в договоре поставки.
В текущем месяце поставщику возвращены
25 единиц товара, остальной товар оплачен.
В бухгалтерском учете ООО "Магазин"
должны быть выполнены следующие проводки:
Д41 К60 - 500000 руб. - отражена себестоимость товара, приобретенного у ООО "Поставщик";
Д19-3 К60 - 90000 руб. - отражен "входной" НДС по счету-фактуре ООО "Поставщик";
Д68 субсчет "Расчеты с бюджетом по
НДС" К19-3 - 90000 руб. - принят к вычету "входной" НДС;
Д62 К90-1 - 23600 руб. (1180 ∗ 80% ∗ 25
ед.) - отражена выручка от реализации ООО "Поставщик" возвращенных 25 единиц качественного
товара;
Д90-3 К68 субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" - 3600 руб. - начислен НДС по реализации товаров;
Д90-2 К41 - 25000 руб. - списана покупная
стоимость возвращенных товаров;
Д60 К62 - 23600 руб. - произведен зачет
взаимных требований;
Д60 К51 - 566400 руб. (590000 - 23600) перечислена ООО "Поставщик" плата за невозвращенную часть товаров.
Помощник Бухгалтера
Учет в торговле
В бухгалтерском учете ООО "Поставщик"
должны быть выполнены следующие проводки:
Д62 К90-1 - 590000 руб. - отражена выручка от реализации товаров ООО "Магазин";
Д90-3 К68 субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" - 90000 руб. - отражен НДС, начисленный по реализации товаров;
Д41 К60 - 20000 руб. - отражена себестоимость выкупленного возвращенного товара;
Д19-3 К60 - 3600 руб. - отражен входной
НДС по выкупленному товару;
Д68 субсчет "Расчеты с бюджетом по
НДС" К19-3 - 3600 руб. - принят к вычету "входной" НДС по выкупленному товару;
Д60 К62 - 23600 руб. - произведен зачет
взаимных требований;
Д51 К62 - 566400 руб. (590000 - 23600) получена оплата от ООО "Магазин" за невозвращенную часть товаров.
2.4. Возврат товаров розничным продавцам
2.4.1. Законодательное и нормативное регуливароние возврата (обмена или замены) товаров
В нормы законодательства, позволяющие
покупателям, приобревшим непродовольственные
товары в розничной торговле, осуществлять возврат
товаров и требовать возврата уплаченных за них
денег (или замены (обмена) данных товаров на аналогичные товары), входят соответствующие положения ГК РФ, а также Закон РФ от 07.02.92 № 23001 "О защите прав потребителей".
Кроме того, в систему нормативного регулирования настоящего вопроса входят Перечень непродовольственных товаров надлежащего качества,
не подлежащих возврату или обмену на аналогичный товар…, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 19.01.98 № 55 (далее - Перечень №
55), а также Перечень технически сложных товаров,
утвержденный Постановлением Правительства РФ
от 10.11.11 № 924 (далее - Перечень № 924).
2.4.2. Товары, которые не подлежат возврату или обмену
Согласно Перечню № 55 не подлежат возврату или обмену на аналогичный товар других размера, формы, габарита, фасона, расцветки или комплектации следующие товары:
• товары для профилактики и лечения заболеваний в домашних условиях (предметы санитарии и гигиены из металла, резины, текстиля и других
материалов, инструменты, приборы и аппаратура
медицинские, средства гигиены полости рта, линзы
очковые, предметы по уходу за детьми), лекарственные препараты;
• предметы личной гигиены (зубные щетки, расчески, заколки, бигуди для волос, парики,
шиньоны и другие аналогичные товары);
• парфюмерно-косметические товары;
• текстильные товары (хлопчатобумажные,
льняные, шелковые, шерстяные и синтетические
ткани, товары из нетканых материалов типа тканей ленты, тесьма, кружево и другие); кабельная продукция (провода, шнуры, кабели); строительные и
отделочные материалы (линолеум, пленка, ковровые
покрытия и другие) и другие товары, отпускаемые
на метраж;
• швейные и трикотажные изделия (изделия швейные и трикотажные бельевые, изделия чулочно-носочные);
• изделия и материалы, контактирующие с
пищевыми продуктами, из полимерных материалов,
в том числе для разового использования (посуда и
принадлежности столовые и кухонные, емкости и
упаковочные материалы для хранения и транспортирования пищевых продуктов);
• товары бытовой химии, пестициды и агрохимикаты;
• мебель бытовая (мебельные гарнитуры и
комплекты);
• изделия из драгоценных металлов, с драгоценными камнями, из драгоценных металлов со
вставками из полудрагоценных и синтетических
камней, ограненные драгоценные камни;
• автомобили и мотовелотовары, прицепы
и номерные агрегаты к ним; мобильные средства
малой механизации сельскохозяйственных работ;
прогулочные суда и иные плавсредства бытового
назначения;
• технически сложные товары бытового
назначения, на которые установлены гарантийные
сроки (станки металлорежущие и деревообрабатывающие бытовые; электробытовые машины и приборы; бытовая радиоэлектронная аппаратура; бытовая вычислительная и множительная техника; фотои киноаппаратура; телефонные аппараты и факсимильная аппаратура; электромузыкальные инструменты; игрушки электронные, бытовое газовое оборудование и устройства);
• гражданское оружие, основные части
гражданского и служебного огнестрельного оружия,
патроны к нему;
• животные и растения;
• непериодические издания (книги, брошюры, альбомы, картографические и нотные издания, листовые изоиздания, календари, буклеты, издания, воспроизведенные на технических носителях
информации).
17
Помощник Бухгалтера
2.4.3. Перечень технически сложных товаров, подлежащих возврату или обмену
В Перечень № 924, определяющий товары,
которые в 15-дневный срок при выявлении любого
недостатка могут быть возвращены продавцу или
обменены на аналогичный товар (той же модели,
марки, артикула), входят:
• легкие самолеты, вертолеты и летательные аппараты с двигателем внутреннего сгорания (с
электродвигателем);
• автомобили легковые, мотоциклы, мотороллеры и транспортные средства с двигателем
внутреннего сгорания (с электродвигателем), предназначенные для движения по дорогам общего пользования;
• тракторы, мотоблоки, мотокультиваторы,
машины и оборудование для сельского хозяйства с
двигателем внутреннего сгорания (с электродвигателем);
• снегоходы и транспортные средства с
двигателем внутреннего сгорания (с электродвигателем), специально предназначенные для передвижения по снегу;
• суда спортивные, туристские и прогулочные, катера, лодки, яхты и транспортные плавучие средства с двигателем внутреннего сгорания (с
электродвигателем);
• оборудование навигации и беспроводной
связи для бытового использования, в том числе
спутниковой связи, имеющее сенсорный экран и
обладающее двумя и более функциями;
• системные блоки, компьютеры стационарные и портативные, включая ноутбуки, и персональные электронные вычислительные машины;
• лазерные или струйные многофункциональные устройства, мониторы с цифровым блоком
управления;
• комплекты спутникового телевидения,
игровые приставки с цифровым блоком управления;
• телевизоры, проекторы с цифровым блоком управления;
• цифровые фото- и видеокамеры, объективы к ним и оптическое фото- и кинооборудование
с цифровым блоком управления;
• холодильники, морозильники, стиральные и посудомоечные машины, кофемашины, электрические и комбинированные плиты, электрические
и комбинированные духовые шкафы, кондиционеры,
электрические водонагреватели с электрическим
двигателем и (или) микропроцессорной автоматикой.
Обратим внимание: автомобили и другие
технически сложные товары попали и в Перечень №
55, согласно которому они не подлежат возврату или
обмену только при отсутствии претензий со стороны покупателя к их качеству. Однако, согласно
Перечню № 924, при обнаружении покупателем в
них существенных или несущественных недостат-
18
Учет в торговле
ков они подлежат возврату или обмену. Действующий ранее Перечень технически сложных товаров,
утвержденный Постановлением Правительства РФ
от 13.05.97 № 575, удовлетворял требования покупателей только об их замене и только в случае обнаружения в данных товарах существенных недостатков. При этом под категорию существенных недостатков подпадают такие неисправности, как неустранимые, неоднократно выявленные или вновь возникающие после устранения недостатки, а также
изъяны, которые не могут быть исправлены без несоразмерных расходов или затрат времени (п. 2 ст.
475 ГК РФ).
2.4.4. Нормы Закона № 2300-1, защищающие права покупателей при продаже им товаров
Если покупатель обнаружит в товаре недостатки, которые не были оговорены продавцом, то
покупатель по своему выбору, согласно п. 1 ст. 18
Закона № 2300-1, в частности, вправе:
• потребовать замены на товар этой же
марки (этих же модели и (или) артикула);
• потребовать замены на такой же товар
другой марки (модели, артикула) с соответствующим перерасчетом покупной цены;
• отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за
товар суммы. По требованию продавца и за его счет
потребитель должен возвратить товар с недостатками.
При этом потребитель вправе потребовать
также полного возмещения убытков, причиненных
ему вследствие продажи товара ненадлежащего качества.
Согласно ст. 22 Закона № 2300-1, требование покупателя о возврате уплаченной за товар денежной суммы, а также требование о возмещении
убытков, причиненных потребителю вследствие
продажи товара ненадлежащего качества либо предоставления ненадлежащей информации о товаре,
подлежат удовлетворению продавцом (изготовителем, уполномоченной организацией или уполномоченным ИП, импортером (далее продавец и данные
лица обобщенно именуются продавцом) в течение
10 дней со дня предъявления соответствующего требования.
В отношении технически сложного товара
потребитель в случае обнаружения в нем недостатков вправе отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за
такой товар суммы либо предъявить требование о
его замене на товар этой же марки (модели, артикула) или на такой же товар другой марки (модели,
артикула) с соответствующим перерасчетом покупной цены в течение 15 дней со дня передачи потребителю такого товара.
По истечении этого срока указанные требования подлежат удовлетворению в одном из следующих случаев:
Помощник Бухгалтера
товара;
• обнаружение существенного недостатка
• нарушение установленных сроков устранения недостатков товара;
• невозможность использования товара в
течение каждого года гарантийного срока в совокупности более чем 30 дней вследствие неоднократного устранения его различных недостатков.
В общем случае покупатель вправе предъявить вышеуказанные требования продавцу.
Отсутствие у покупателя кассового или товарного чека либо иного документа, удостоверяющих факт и условия покупки товара, не является
основанием для отказа в удовлетворении его требований.
Примечание. Согласно ст. 493 ГК РФ отсутствие указанных выше документов не лишает возможности покупателя ссылаться на свидетельские
показания в подтверждение заключения договора
розничной купли-продажи и его условий. Эта норма
особенно существенна для случая приобретения товара у плательщика ЕНВД.
Продавец обязан принять товар ненадлежащего качества у покупателя и в случае необходимости провести проверку качества товара. Потребитель вправе участвовать в проверке качества товара.
При этом в случае спора о причинах возникновения недостатков товара продавец обязан
провести экспертизу товара за свой счет. Экспертиза
товара проводится в сроки, установленные статьями
20, 21 и 22 Закона № 2300-1, для удовлетворения
соответствующих требований покупателя. Покупатель вправе присутствовать при проведении экспертизы товара и в случае несогласия с ее результатами
оспорить заключение такой экспертизы в судебном
порядке.
Если в результате экспертизы товара установлено, что его недостатки возникли вследствие
обстоятельств, за которые не отвечает продавец, покупатель обязан возместить продавцу расходы на
проведение экспертизы, а также связанные с ее проведением расходы на хранение и транспортировку
товара.
Продавец отвечает за недостатки товара, на
который не установлен гарантийный срок, если потребитель докажет, что они возникли до передачи
товара покупателю или по причинам, возникшим до
этого момента.
В отношении товара, на который установлен гарантийный срок, продавец отвечает за недостатки товара, если не докажет, что они возникли после передачи товара покупателю вследствие нарушения потребителем правил использования, хранения или транспортировки товара, действий третьих
лиц или непреодолимой силы.
Учет в торговле
Доставка крупногабаритного товара и товара весом более 5 килограммов для ремонта, уценки,
замены и (или) возврат их покупателю осуществляются силами и за счет продавца. В случае неисполнения данной обязанности, а также при отсутствии
продавца в месте нахождения покупателя доставка и
(или) возврат указанных товаров могут осуществляться покупателем. При этом продавец обязан возместить покупателю расходы, связанные с доставкой
и (или) возвратом указанных товаров.
Сроки предъявления потребителем требований в отношении недостатков товара
Покупатель вправе предъявить требования к
продавцу в отношении недостатков товара, если они
обнаружены в течение гарантийного срока или срока годности.
В отношении товаров, на которые данные
сроки не установлены, покупатель вправе предъявить требования, если недостатки товаров обнаружены в разумный срок, но в пределах 2 лет со дня
передачи их потребителю, если более длительные
сроки не установлены законом или договором.
Гарантийный срок товара, а также срок
его службы исчисляются со дня передачи товара
потребителю, если иное не предусмотрено договором. Если день передачи установить невозможно,
эти сроки исчисляются со дня изготовления товара.
Для сезонных товаров (обуви, одежды и
прочих) эти сроки исчисляются с момента наступления соответствующего сезона, срок наступления
которого определяется соответственно субъектами
РФ исходя из климатических условий места нахождения потребителей.
При продаже товаров по образцам, по почте, а также в случаях, если момент заключения договора купли-продажи и момент передачи товара
потребителю не совпадают, эти сроки исчисляются
со дня доставки товара покупателю. Если покупатель лишен возможности использовать товар вследствие обстоятельств, зависящих от продавца (в частности, товар нуждается в специальной установке,
подключении или сборке, в нем имеются недостатки), гарантийный срок не течет до устранения продавцом таких обстоятельств. Если день доставки,
установки, подключения, сборки товара, устранения
зависящих от продавца обстоятельств, вследствие
которых потребитель не может использовать товар
по назначению, определить невозможно, эти сроки
исчисляются со дня заключения договора куплипродажи.
Срок годности товара определяется периодом, исчисляемым со дня изготовления товара, в
течение которого он пригоден к использованию, или
датой, до наступления которой товар пригоден к
использованию. Продолжительность срока годности
товара должна соответствовать обязательным требованиям к безопасности товара.
19
Помощник Бухгалтера
Гарантийные сроки могут устанавливаться
на комплектующие изделия и составные части основного товара. Гарантийные сроки на комплектующие изделия и составные части исчисляются в
том же порядке, что и гарантийный срок на основной товар. Гарантийные сроки на комплектующие
изделия и составные части товара считаются равными гарантийному сроку на основное изделие, если
иное не установлено договором. В случае, если на
комплектующее изделие и составную часть товара в
договоре установлен гарантийный срок меньшей
продолжительности, чем гарантийный срок на основное изделие, покупатель вправе предъявить требования, связанные с недостатками комплектующего
изделия и составной части товара, при их обнаружении в течение гарантийного срока на основное изделие, если иное не предусмотрено договором.
Если на комплектующее изделие установлен
гарантийный срок большей продолжительности, чем
гарантийный срок на основной товар, покупатель
вправе предъявить требования в отношении недостатков товара при условии, что недостатки комплектующего изделия обнаружены в течение гарантийного срока на это изделие, независимо от истечения
гарантийного срока на основной товар.
Указанные сроки доводятся до сведения покупателя в информации о товаре, предоставляемой
потребителю.
В случаях, когда предусмотренный договором гарантийный срок составляет менее 2 лет и недостатки товара обнаружены покупателем по истечении гарантийного срока, но в пределах 2 лет, покупатель вправе предъявить продавцу требования,
если докажет, что недостатки товара возникли до его
передачи покупателю или по причинам, возникшим
до этого момента.
В случае выявления существенных недостатков товара покупатель вправе предъявить изготовителю (уполномоченной организации (ИП), импортеру) требование о безвозмездном устранении
таких недостатков, если докажет, что они возникли
до передачи товара покупателю или по причинам,
возникшим до этого момента.
Указанное требование может быть предъявлено, если недостатки товара обнаружены по истечении 2 лет со дня передачи товара покупателю, в
течение установленного на товар срока службы или
в течение 10 лет со дня передачи товара покупателю в случае неустановления срока службы.
Если указанное требование не удовлетворено в течение 20 дней со дня его предъявления покупателем или обнаруженный им недостаток товара
является неустранимым, покупатель по своему выбору вправе предъявить изготовителю (указанным
выше иным лицам) предусмотренные п. 3 ст. 18 Закона № 2300-1 требования или возвратить товар
изготовителю (иным лицам) и потребовать возврата уплаченной денежной суммы.
20
Учет в торговле
Замена товара ненадлежащего качества
В случае обнаружения покупателем недостатков товара и предъявления требования о его
замене продавец обязан заменить такой товар в течение 7 дней со дня предъявления указанного требования покупателем, а при необходимости дополнительной проверки качества такого товара продавцом
- в течение 20 дней со дня предъявления указанного
требования.
Если у продавца в момент предъявления
требования отсутствует необходимый для замены
товар, замена должна быть проведена в течение месяца со дня предъявления такого требования.
В районах Крайнего Севера и приравненных
к ним местностях требование покупателя о замене
товара подлежит удовлетворению по его заявлению
в срок, необходимый для очередной доставки соответствующего товара в эти районы, в случае отсутствия у продавца необходимого для замены товара
на день предъявления указанного требования.
Если для замены товара требуется более 7
дней, по требованию покупателя продавец в течение
3 дней со дня предъявления требования о замене
товара обязан безвозмездно предоставить покупателю во временное пользование на период замены товар длительного пользования, обладающий этими же
основными покупательскими свойствами, обеспечив
его доставку за свой счет.
Это правило не распространяется на товары,
определенные Перечнем товаров длительного пользования, на которые не распространяется требование
покупателя о безвозмездном предоставлении ему на
период ремонта или замены аналогичного товара,
утвержденным Постановлением Правительства РФ
от 19.01.98 № 55, а именно, на:
• автомобили, мотоциклы и другие виды
мототехники, прицепы и номерные агрегаты к ним,
кроме товаров, предназначенных для использования
инвалидами, прогулочные суда и плавсредства;
• мебель;
• электробытовые приборы, используемые
как предметы туалета и в медицинских целях (электробритвы, электрофены, электрощипцы для завивки
волос, медицинские электрорефлекторы, электрогрелки, электробинты, электропледы, электроодеяла);
• электробытовые приборы, используемые
для термической обработки продуктов и приготовления пищи (бытовые печи СВЧ, электропечи, тостеры, электрокипятильники, электрочайники, электроподогреватели и другие товары);
• гражданское оружие, основные части
гражданского и служебного огнестрельного оружия.
Товар ненадлежащего качества должен быть
заменен на новый товар.
При замене товара гарантийный срок исчисляется заново со дня передачи товара покупателю.
Помощник Бухгалтера
Ответственность продавца за просрочку
выполнения требований покупателя
За нарушение указанных выше сроков, а
также за невыполнение (задержку выполнения) требования покупателя продавец уплачивает покупателю за каждый день просрочки неустойку (пеню) в
размере 1% цены товара.
Цена товара определяется исходя из его цены, существовавшей в том месте, в котором требование покупателя должно было быть удовлетворено
продавцом, в день добровольного удовлетворения
такого требования или в день вынесения судебного
решения, если требование добровольно удовлетворено не было.
В случае невыполнения требований покупателя в указанные сроки покупатель вправе по своему
выбору предъявить иные требования, установленные
ст. 18 Закона № 2300-1.
Расчеты с покупателем в случае приобретения им товара ненадлежащего качества
При замене товара ненадлежащего качества на товар этой же марки (этих же модели и (или)
артикула) перерасчет цены товара не производится.
При замене товара ненадлежащего качества на такой же товар другой марки (модели, артикула) в случае, если цена товара, подлежащего замене, ниже цены товара, предоставленного взамен,
покупатель должен доплатить разницу в ценах; в
случае, если цена товара, подлежащего замене, выше
цены товара, предоставленного взамен, разница в
ценах выплачивается покупателю. Цена товара, подлежащего замене, определяется на момент его замены, а если требование покупателя не удовлетворено
продавцом, цена заменяемого товара и цена передаваемого взамен товара определяются на момент вынесения судом решения о замене товара.
При возврате товара ненадлежащего качества покупатель вправе требовать возмещения разницы между ценой товара, установленной договором, и ценой соответствующего товара на момент
добровольного удовлетворения такого требования
или, если требование добровольно не удовлетворено, на момент вынесения судом решения.
В случае возврата товара ненадлежащего
качества, проданного в кредит, покупателю возвращается уплаченная за товар денежная сумма в
размере погашенного ко дню возврата указанного
товара кредита, а также возмещается плата за предоставление кредита.
Право покупателя на обмен товара надлежащего качества
Покупатель вправе обменять непродовольственный товар надлежащего качества на аналогичный товар у продавца, у которого этот товар был
приобретен, если указанный товар не подошел по
форме, габаритам, фасону, расцветке, размеру или
комплектации.
Учет в торговле
Однако возвращать или обменивать по данным основаниям можно далеко не все непродовольственные товары (см. Перечень № 55).
Покупатель имеет право на обмен непродовольственного товара надлежащего качества в течение 14 дней, не считая дня его покупки.
Обмен непродовольственного товара надлежащего качества проводится, если указанный товар не был в употреблении, сохранены его товарный
вид, покупательские свойства, пломбы, фабричные
ярлыки, а также имеется товарный чек или кассовый
чек либо иной подтверждающий оплату указанного
товара документ. Отсутствие у покупателя товарного чека или кассового чека либо иного подтверждающего оплату товара документа не лишает его
возможности ссылаться на свидетельские показания.
В случае, если аналогичный товар отсутствует в продаже на день обращения покупателя к
продавцу, покупатель вправе отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата
уплаченной за указанный товар денежной суммы.
Требование покупателя о возврате уплаченной за
указанный товар денежной суммы подлежит удовлетворению в течение 3 дней со дня возврата указанного товара.
По соглашению покупателя с продавцом
обмен товара может быть предусмотрен при поступлении аналогичного товара в продажу. Продавец
обязан незамедлительно сообщить покупателю о
поступлении аналогичного товара в продажу.
При этом, если продавец обменял качественный товар на товар аналогичной марки, то может возникнуть разница в их стоимости. В этом случае покупатель либо доплачивает эту разницу, либо
получает ее от продавца (в случае обмена на более
дешевый товар).
Права покупаталя при дистанционном способе продажи товара
Договор розничной купли-продажи может
быть заключен на основании ознакомления покупателя с предложенным продавцом описанием товара
посредством каталогов, проспектов, буклетов, фотоснимков, средств связи (телевизионной, почтовой,
радиосвязи и других) или иными исключающими
возможность непосредственного ознакомления покупателя с товаром либо образцом товара при заключении такого договора (дистанционный способ
продажи товара) способами.
Продавцом до заключения договора должна
быть предоставлена покупателю информация об основных покупательских свойствах товара, об адресе
(месте нахождения) продавца, о месте изготовления
товара, о полном фирменном наименовании (наименовании) продавца (изготовителя), о цене и об условиях приобретения товара, о его доставке, сроке
службы, сроке годности и гарантийном сроке, о порядке оплаты товара, а также о сроке, в течение ко-
21
Помощник Бухгалтера
Учет в торговле
торого действует предложение о заключении договора.
Покупателю в момент доставки товара
должна быть в письменной форме предоставлена
информация о товаре, а также информация о порядке и сроках возврата товара.
Покупатель вправе отказаться от товара
в любое время до его передачи, а после передачи
товара - в течение 7 дней.
В случае, если информация о порядке и сроках возврата товара надлежащего качества не была
предоставлена в письменной форме в момент доставки товара, покупатель вправе отказаться от товара в течение 3 месяцев с момента передачи товара.
Возврат товара надлежащего качества
возможен в случае, если сохранены его товарный
вид, покупательские свойства, а также документ,
подтверждающий факт и условия покупки указанного товара. Отсутствие у покупателя документа, подтверждающего факт и условия покупки товара, не
лишает его возможности ссылаться на другие доказательства приобретения товара у данного продавца.
Покупатель не вправе отказаться от товара надлежащего качества, имеющего индивидуально-определенные свойства, если указанный товар
может быть использован исключительно приобретающим его покупателем.
При отказе покупателя от товара продавец должен возвратить ему денежную сумму, уплаченную покупателем по договору, за исключением
расходов продавца на доставку от покупателя возвращенного товара, не позднее чем через 10 дней со
дня предъявления покупателем соответствующего
требования.
товара
ных лиц (ИП) в размере 4000 - 5000 руб., а для организаций - 40000 - 50000 руб. (статьи 15.1, 23.5, п. 3
ст. 2.1, примечание к ст. 2.4 КоАП РФ и Письмо
УФНС по г. Москве от 03.11.06 № 22-12/97729).
Итак, при приеме возвращаемого товара
вначале необходимо проверить, что товар не был в
употреблении, его товарный вид, потребительские
свойства, пломбы или фабричные ярлыки сохранены, а также проверить, что у покупателя имеется
оригинал кассового чека (товарного чека или иного
документа, свидетельствующего об оплате товара).
При этом, согласно ст. 25 Закона РФ от
07.02.92 № 2300-1 "О защите прав потребителей",
покупатель имеет право вернуть товар, даже если у
него нет указанных выше документов. Факт приобретения товара в конкретном магазине покупатель
может подтвердить другими документами и способами, например:
• гарантийным талоном или инструкцией
по эксплуатации, на которых стоит печать или
штамп организации;
• магазинными бирками на товаре;
• свидетельскими показаниями.
После указанной выше проверки необходимо оформить 2 экземпляра накладной на возврат
товара, на которых должен расписаться покупатель.
Первый экземпляр накладной передается покупателю для получения денег, а второй прилагается к товарному отчету.
Возвратные накладные, необходимые для
оприходования возвращаемого товара, обычно составляют те организации, у которых программа товарно-складского учета и ККМ не совмещены в единую программу либо кассовая машина не позволяет
пробивать возвратные чеки. Однако возвратная накладная составляется в любом случае, если покупатель возвращает товар не в день покупки, так как
кассир уже не может пробить возвратный чек.
Унифицированная форма возвратной накладной не установлена. Поэтому она может быть
составлена, например, по следующей форме.
2.4.5. Порядок возврата и оприходования
Возврат товаров, сопровождающийся выдачей розничному покупателю денег, должен быть
правильно оформлен, иначе налоговые органы могут
обвинить продавца в неоприходовании выручки.
Данное обвинение чревато штрафом для должност-
Общество с ограниченной ответственностью "Альтаир"
Накладная на возврат товара
от "24" мая 2012 г. № 16
№№
Наименование товара
Артикул
Кол-во, шт.
Цена, руб. (с
НДС)
1
Сумка
045
1
1560
Несчастная
(подпись)
Крутая
(подпись)
Бродилина
(подпись)
Продавец
М.П.
Зав. магазином
Покупатель
ъ
22
Причина
возврата
Не подошел
фасон
Несчастная А.В.
(расшифровка подписи)
Крутая И.П.
(расшифровка подписи)
Бродилина С.Е.
(расшифровка подписи)
Помощник Бухгалтера
вара
Учет в торговле
Оформление возврата некачественного то-
При возврате (или обмене) некачественного
товара покупатель должен дополнительно предъявить документ, подтверждающий недоброкачественность товара. Такими документами являются:
• справка из гарантийной мастерской, если
товар не выдержал гарантийного срока, или акт бюро товарных экспертиз, если гарантийный срок на
товар не установлен;
• гарантийный талон (при его наличии) и
сопроводительная документация на товар.
Недоброкачественность товара может быть
подтверждена сервисной или ремонтной службой
самого розничного продавца. Однако у него могут
возникнуть проблемы при необходимости возврата
товара своему поставщику, который потребует
справку из гарантийной мастерской или акт бюро
товарных экспертиз.
2.4.6. Порядок возврата денег покупателю
Данный порядок зависит от того, когда возвращен товар.
Товар возвращен в день покупки
При возврате товара, приобретенного до закрытия смены кассира-операциониста и снятия Zотчета, возврат денег производится из той же операционной кассы, в которой был пробит чек.
При этом заявления покупателя на возврат
не требуется, хотя отдельные магазины "для подстраховки" его требуют.
Для возврата денег необходимо, чтобы руководитель (заведующий магазином) или его заместитель проставили на кассовом чеке, предъявленном
покупателем, резолюцию "Деньги вернуть".
Если же чека или другого документа, подтверждающего оплату, нет, то только в этом случае
нужно попросить покупателя написать заявление на
возврат в произвольной форме, на котором необходимо проставить вышеуказанную резолюцию.
После этого кассир-операционист на основании чека (заявления) с резолюцией "Деньги вернуть" возвращает деньги покупателю. Затем кассир
ставит на чеке (заявлении) штамп "Погашено". Если
кассовый аппарат позволяет, то кассир выбивает
возвратный чек.
В случае, когда покупатель приобрел несколько товаров по одному чеку, взамен оригинала
чека ему выдается его заверенная копия.
И, наконец, в конце рабочего дня (смены)
составляется в одном экземпляре Акт о возврате
денег по форме № КМ-3, утвержденной Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.98 № 132.
Акт подписывается членами комиссии, например, в составе заведующего магазином (секцией),
старшего кассира и кассира-операциониста.
В Акте, утверждаемом руководителем (ИП),
заполняются все реквизиты (в частности, указываются номера и суммы всех чеков, по которым в течение дня были возвращены деньги покупателям).
К Акту прилагается лист бумаги с наклеенными оригиналами погашенных чеков, и Акт вместе
с погашенными чеками передается в бухгалтерию.
Суммы, выплаченные по возвращенным чекам, указываются в графе 15 Журнала кассираоперациониста (форма № КМ-4, утвержденная Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.98 № 132).
Примечание. В бухгалтерском учете по субсчету 90-1 отражается итоговая (за вычетом стоимости возвращенных товаров) сумма дневной выручки, равная разнице показателей графы 10 и графы
15 Журнала кассира-операциониста.
Товар возвращен позже дня покупки
В этом случае возврат денег на основании
предъявленного покупателем чека (иного документа) производится не из операционной, а из главной
кассы организации.
Кассир просит покупателя написать в произвольной форме заявление на возврат денег. В заявлении указываются Ф.И.О. покупателя, его адрес,
паспортные данные и причина возврата товара.
Большие магазины имеют заранее подготовленные бланки заявлений на возврат денег. Приведем примерный образец такого заявления.
Директору ООО "Альтаир"
117544, Москва, ул. М. Бронная, д. 85
Шумному Кириллу Ивановичу
Заявление
от Бродилиной Светланы Евгеньевны,
паспорт: серия 15 08 № 456871,
выдан ОВД "Битово" 11.08.2010,
проживающей по адресу г. Москва,
ул. Перова, д. 99, кв. 11, тел. (902)222-322
22 мая 2012 г. мной была приобретена сумка стоимостью 1560 (Одна тысяча пятьсот шестьдесят) руб. Эта
сумка не подошла мне по фасону.
Согласно статье 25 Закона РФ "О защите прав потребителей" я отказываюсь от исполнения договора купли-продажи и прошу вернуть мне 1560 (Одну тысяча пятьсот шестьдесят) руб., уплаченную за товар.
Кассовый чек, подтверждающий приобретение указанного товара, прилагаю.
24.05.2012
Бродилина
Бродилина С.Е.
23
Помощник Бухгалтера
После получения разрешительной резолюции руководителя (ИП) кассир выдает покупателю
(только по предъявлению паспорта) деньги из главной кассы организации по расходному кассовому
ордеру.
Товар оплачен "пластиком"
В этом случае при возврате товара выдать
покупателю наличные деньги из кассы нельзя (п. 3
Официального разъяснения ЦБ РФ от 28.09.09 № 34ОР).
Если покупатель, расплатившийся платежной картой, вернул товар, то возврат денежных
средств осуществляется безналичным путем на карту покупателя при предъявлении им паспорта, кассового чека и платежной карты.
При возврате товара в день покупки осуществляется отмена операции по оплате с платежной
карты. В результате деньги со счета покупателя не
списываются. По кассе операция продажи сторнируется, а в Журнале кассира-операциониста сумма отмененной операции не отражается, так как в нем
отражаются только возвраты, сделанные в день покупки по товарам, оплаченным наличными денежными средствами.
При возврате товара не в день покупки операции по возврату денежных средств осуществляются в соответствии с заключенным договором эквайринга (договором между кредитной организацией и
организацией торговли (услуг) по операциям, совершаемым с использованием платежных карт).
Деньги за возвращенный товар зачисляются банком
обратно на карту.
Необходимо получить от покупателя заявление на возврат денег и оформить Акт о возврате
денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам (в том числе по ошибочно напечатанным кассовым чекам) (форма №
КМ-3).
Что касается комиссии банка, то при возврате денег на карту она аннулируется.
Если товар оплачен картой частично, то
часть денег нужно выдать из кассы, а часть перечислить на счет держателя карты с соблюдением той же
пропорции, что и при внесении денег за товар.
При этом применяется обычный порядок
возврата денежных средств из кассы: деньги выдаются покупателю из основной кассы по РКО.
2.4.7. Примеры бухгалтерского и налогового
учета операций, связанных с возвратом товаров
2.4.7.1. Общая система налогообложения
ПРИМЕР 6 (обмен на товар меньшей
стоимости в календарном году покупки).
Магазином, который учитывает товары по
продажной стоимости, был продан товар стоимостью 2655 руб. (в т.ч. НДС 405 руб.), торговая наценка по которому составляла 900 руб.
24
Учет в торговле
Через 3 дня после покупки товара покупатель предъявил в магазин кассовый чек и подал заявление на обмен возвращаемого товара, не подошедшего ему по размеру. Так как после дня продажи
возвращаемого товара не прошло 14 дней, то по согласию покупателя ему (в этом же календарном
году) был передан другой товар, продажная стоимость которого 1770 руб. (в т.ч. НДС 270 руб.), а
торговая наценка - 750 руб. Покупателю была выплачена разница в ценах товаров из кассы организации.
В учете магазина должны быть выполнены
следующие проводки:
Д50 К90-1 - 2655 руб. - признана выручка
от продажи товара;
Д90-2 К41 - 2655 руб. - списана продажная стоимость товара;
Д90-2 К42 (сторно) - 900 руб. - сторнирована торговая наценка;
Д90-3 К68 "Расчеты с бюджетом по
НДС" - 405 руб. - начислен НДС с выручки от реализации товара;
Д41 К76 - 2655 руб. - принят к учету возвращенный товар;
Д76 К41 - 1770 руб. - в обмен на возвращенный товар покупателю передан другой товар;
Д76 К50 - 885 руб. - разница в продажных
ценах выплачена покупателю из головной кассы по
РКО;
Д90-2 К90-1 (сторно) - 885 руб. - из суммы выручки и суммы себестоимости продаж сторнирована сумма разницы в продажных ценах;
Д90-2 К42 - 150 руб. (900 - 750) - восстановлена разница в торговых наценках возвращенного товара и товара, переданного в обмен;
Д90-3 К68 "Расчеты с бюджетом по
НДС" (сторно) - 135 руб. (885 : 118 ∗ 18) - в связи с
возвратом товара и заменой его на товар меньшей
стоимости скорректирована сумма НДС.
При определении налогооблагаемой базы по
налогу на прибыль при обмене товара, реализованного в году его возврата, на товар с меньшей стоимостью приобретения и с меньшей ценой реализации в регистрах налогового учета следует отразить
уменьшение дохода на разницу в ценах реализации
(без НДС) и уменьшить расход на разницу в ценах
приобретения (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248, п. 3 ст. 271 и
пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Примечание. Особенности бухгалтерского
учета товаров по покупным ценам показаны в Примере 6, а также в подразделе, относящемся к "упрощенцам".
ПРИМЕР 7 (обмен на товар большей
стоимости в следующем календарном году).
Помощник Бухгалтера
Магазином, который учитывает товары по
продажной стоимости, 26.12.11 был продан товар
стоимостью 2655 руб. (в т.ч. НДС 405 руб.), торговая
наценка по которому составляла 900 руб.
По заявлению покупателя через 12 дней после покупки (т.е. уже в 2012 году) покупатель
предъявил в магазин кассовый чек и подал заявление
на обмен возвращаемого товара, не подошедшего
ему по фасону.
Так как после дня продажи возвращаемого
товара не прошло 14 дней, то по согласию покупателя ему был передан другой товар, продажная стоимость которого 3540 руб. (в т.ч. НДС 540 руб.), а
торговая наценка - 1200 руб. Покупатель доплатил
разницу в ценах товаров.
В учете магазина должны быть выполнены
следующие проводки:
Д50 К90-1 - 2655 руб. - признана выручка
от продажи товара;
Д90-2 К41 - 2655 руб. - списана продажная стоимость товара;
Д90-2 К42 (сторно) - 900 руб. - сторнирована торговая наценка;
Д90-3 К68 "Расчеты с бюджетом по
НДС" - 405 руб. - начислен НДС с выручки от реализации товара;
Д41 К76 - 2655 руб. - принят к учету возвращенный товар;
Д76 К41 - 3540 руб. - в обмен на возвращенный товар покупателю передан другой товар;
Д50 К76 - 885 руб. - покупателем доплачена разница в продажных ценах;
Д91-2 К42 (сторно) - 300 руб. (1200 - 900)
- в сумме разницы в торговых наценках по обмениваемым товарам отражена прибыль 2011 года, выявленная в 2012 году;
Д90-3 К68 "Расчеты с бюджетом по
НДС" - 135 руб. (885 : 118 ∗ 18) - в связи с возвратом товара и заменой его на товар большей стоимости доначислена сумма НДС.
Итак, бухгалтерская прибыль в результате
операции замены составила 165 руб. (300 - 135).
Налогооблагаемая база по налогу на прибыль при обмене реализованного в 2011 году товара
на товар с большей стоимостью приобретения и с
большей ценой реализации будет равна доходу прошлых лет, выявленному в 2012 году (в сумме разницы между продажными ценами обмениваемых товаров (без НДС)), за минусом убытка прошлого налогового периода, выявленного в 2012 году (в сумме
разницы между ценами приобретения обмениваемых
товаров) (п. 10 ст. 250 и пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ).
Таким образом, налогооблагаемая база по
налогу на прибыль в результате операции замены
составила 165 руб. [((3540 - 2655) : 118 ∗ 100)) ((3540 - 1200) - (2655 - 900))].
Учет в торговле
Так как разница между бухгалтерской прибылью и налогооблагаемой базой по налогу на прибыль равна нулю, то руководствуясь принципом
рациональности ведения бухгалтерского учета, согласно п. 6 Положения по бухгалтерскому учету
"Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.10.08 №
106н, можно не отражать возникающие разницы,
налоговые активы и обязательства, учитываемые в
соответствии с нормами Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль
организаций" (ПБУ 18/02), утвержденного Приказом
Минфина РФ от 19.11.02 № 114н.
ПРИМЕР 8 (обмен на равноценный товар
в календарном году покупки, причем стоимость
обоих товаров на дату обмена возросла на одну и
ту же сумму).
Магазином, который учитывает товары по
продажной стоимости, был продан товар стоимостью 2655 руб. (в т.ч. НДС 405 руб.), торговая наценка по которому составляла 900 руб.
Через 3 дня после покупки товара покупатель предъявил в магазин кассовый чек и подал заявление на обмен возвращаемого товара на равноценный товар другого цвета. Так как после дня продажи возвращаемого товара не прошло 14 дней, то
по согласию покупателя ему (в этом же календарном году) был передан равноценный товар другого
цвета. Продажная цена возвращенного товара и товара, переданного в замену, а также торговые наценки по ним равны.
На дату обмена продажная цена этих товаров увеличилась на 150 руб.
В учете магазина должны быть выполнены
следующие проводки:
Д50 К90-1 - 2655 руб. - признана выручка
от продажи товара;
Д90-2 К41 - 2655 руб. - списана продажная стоимость товара;
Д90-2 К42 (сторно) - 900 руб. - сторнирована торговая наценка;
Д90-3 К68 "Расчеты с бюджетом по
НДС" - 405 руб. - начислен НДС с выручки от реализации товара;
Д41 К76 - 2805 руб. (2655 + 150) - принят
к учету возвращенный товар по новой продажной
цене;
Д76 К41 - 2805 руб. - в обмен на возвращенный товар покупателю передан равноценный
товар.
Так как обмениваемые товары равноценны,
то на дату обмена товаров в учете не отражаются
выручка от реализации и приобретение товара.
Поэтому, что касается налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, то при обмене реализованного ранее товара на равноценный (аналогичный
25
Помощник Бухгалтера
товар, имеющий ту же стоимость приобретения и ту
же цену реализации) не возникает ни доходов, ни
расходов (ст. 41 НК РФ).
Отсюда, так как произведенный обмен не
является реализацией одного товара и приобретением (возвратом) другого, при обмене не возникает ни
объекта налогообложения по НДС, ни права на налоговый вычет (пп. 1 п. 1 ст. 146 и п. 5 ст. 171 НК
РФ).
ПРИМЕР 9 (товар возвращен в календарном году покупки, покупателю возвращена
его стоимость).
Магазином, который учитывает товары по
продажной стоимости, был продан товар стоимостью 2655 руб. (в т.ч. НДС 405 руб.), торговая наценка по которому составляла 900 руб. Через 3 дня
после покупки товара покупатель предъявил в магазин кассовый чек и подал заявление на возврат ему
затраченной за товар суммы.
Продажная стоимость товара со дня покупки не изменилась.
В учете магазина должны быть выполнены
следующие проводки:
Д50 К90-1 - 2655 руб. - признана выручка
от продажи товара;
Д90-2 К41 - 2655 руб. - списана продажная стоимость товара;
Д90-2 К42 (сторно) - 900 руб. - сторнирована торговая наценка;
Д90-3 К68 "Расчеты с бюджетом по
НДС" - 405 руб. - начислен НДС с выручки от реализации товара;
Д41 К76 - 2655 руб. - принят к учету возвращенный товар;
Д76 К50 - 2655 руб. - покупателю возвращены деньги за возвращенный товар;
Д90-2 К90-1 (сторно) - 2655 руб. - скорректирована выручка и себестоимость продаж;
Д90-2 К42 - 900 руб. - восстановлена торговая наценка по возвращенному покупателем товару;
Д68 субсчет "Расчеты с бюджетом по
НДС" К90-3 - 405 руб. - принят к вычету НДС,
начисленный по реализации возвращенного товара.
Письмом Минфина РФ от 07.03.07 № 03-0715/29 разъяснено, что при возврате товаров, реализованных в режиме розничной торговли с использованием ККТ и выдачей физическому лицу чека без
выдачи счетов-фактур, в книге покупок продавца
рекомендуется регистрировать реквизиты РКО, выписанного при возврате денежных средств покупателю, при наличии документов, подтверждающих
прием и принятие на учет возвращенных товаров.
При этом регистрация документов в книге покупок
продавца производится на дату принятия на учет
возвращенных товаров.
26
Учет в торговле
При возврате товара в регистрах налогового
учета необходимо скорректировать суммы признанных дохода и расхода. При этом обязанность представления в инспекцию уточненной декларации по
налогу на прибыль отсутствует, так как налогооблагаемая база за отчетный период не занижена (п. 1 ст.
81 НК РФ).
Однако, по мнению столичных налоговых
органов, если возврат произведен после отчетного
(налогового) периода, в котором результат от реализации этого товара был учтен в целях налогообложения прибыли, организация должна скорректировать налоговую базу и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию. При этом
производится корректировка налоговой базы того
периода, в котором были учтены доходы и расходы,
связанные с этой реализацией (Письма УФНС по г.
Москве от 18.02.08 № 20-12/015135 и от 01.10.07 №
18-11/3/092847@).
ПРИМЕР 10 (товар, оплаченный банковской картой, возвращен в календарном году покупки, покупателю возвращена его стоимость).
Магазином, который учитывает товары по
продажной стоимости, был продан товар стоимостью 11800 руб. (в т.ч. НДС 1800 руб.), торговая наценка по которому составляла 3900 руб.
Через 3 дня после покупки товара, оплаченного банковской картой, покупатель предъявил в
магазин кассовый чек и подал заявление на возврат
ему уплаченной за товар суммы. Продажная стоимость товара со дня покупки не изменилась.
Согласно договору, заключенному организацией с банком, денежные средства за товары, оплаченные покупателями по пластиковым картам (за
вычетом сумм комиссии банку-эквайеру, которая
составляет 1,5% от суммы расчетов), зачисляются на
расчетный счет организации на следующий день
после дня покупки.
В случае возврата товара, произведенного
не в день покупки, денежные средства за возвращенный товар удерживаются банком из суммы, причитающейся к перечислению торговой организации, и
зачисляются на счет покупателя.
При этом комиссия за перечисление денежных средств банком не взимается.
В учете магазина должны быть выполнены
следующие проводки:
Д57 К90-1 - 11800 руб. - отражена выручка от продажи товара, оплаченного банковской картой;
Д90-2 К41 - 11800 руб. - списана стоимость реализованного товара;
Д90-2 К42 (сторно) - 3900 руб. - сторнирована торговая наценка по товару;
Д90-3 К68 субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" - 1800 руб. - начислен НДС с суммы
выручки;
Помощник Бухгалтера
Д51 К57 - 11623 руб. (11800 - 11800 ∗
1,5%) - зачислена на расчетный счет сумма, перечисленная банком за проданный товар за минусом
суммы комиссии;
Д60 К57 - 177 руб. (11800 ∗ 1,5%) - отражено удержание банком суммы комиссии;
Д90-2 К60 - 177 руб. - признан расход в
сумме комиссии банка;
Д41 К76 - 11800 руб. - возвращенный товар принят к учету;
Д90-2 К90-1 (сторно) - 11800 руб. - сторнирована выручка и себестоимость, относящиеся к
возвращенному товару;
Д90-2 К42 - 3900 руб. - восстановлена
сумма торговой наценки на возвращенный товар;
Д90-3 К68 субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" (сторно) - 1800 руб. - сторнирована
сумма НДС с суммы выручки от реализации возвращенного товара;
Д60 К57 - 11800 руб. - на стоимость возвращенного товара отражена дебиторская задолженность перед банком (согласно договору с организацией удерживается банком при дальнейших транзакциях, проведенных через терминалы магазина).
ПРИМЕР 11 (обмен на товар большей
стоимости в календарном году покупки).
Магазином, который учитывает товары по
покупным ценам, был продан товар за 3540 руб. (в
т.ч. НДС 540 руб.). Покупная стоимость товара, по
которой он числится в учете, равна 2340 руб. Через 3
дня после покупки товара покупатель предъявил в
магазин кассовый чек и подал заявление на обмен
возвращаемого товара, не подошедшего ему по цвету, на другой товар, цена реализации которого равна
4720 руб., а покупная стоимость - 3120 руб. При обмене покупатель доплатил разницу в ценах товаров.
В учете магазина должны быть выполнены
следующие проводки:
Д50 К90-1 - 3540 руб. - отражена выручка
от продажи товара;
Д90-2 К41 - 2340 руб. - списана покупная
стоимость товара;
Д90-3 К68 субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" - 540 руб. - начислен НДС с выручки
от реализации товара;
Д41 К76 - 2340 руб. - возвращенный товар
принят к учету;
Д76 К41 - 3120 руб. - покупателю передан
более дорогой товар в обмен на возвращенный;
Д50 К76 - 1180 руб. (4720 - 3540) - покупателем произведена доплата;
Д76 К90-1 - 1180 руб. (4720 - 3540) скорректирована выручка от продажи товара;
Д90-2 К76 - 780 руб. (3120 - 2340) - скорректирована себестоимость продаж;
Учет в торговле
Д90-3 К68 субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС" - 180 руб. (1180 : 118 ∗ 18) - доначислена сумма НДС.
2.4.7.2. Возврат товаров "упрощенцам"
Товар возвращается в налоговом периоде
его продажи
При этом при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, выручка текущего отчетного периода уменьшается на сумму,
возвращаемую покупателю, а расходы - на стоимость приобретения этого товара и сумму "входного" НДС по нему. Операция возврата отражается в
Книге учета доходов и расходов.
В учете "упрощенца", учитывающего товар
по продажным ценам, должны быть выполнены следующие проводки:
Д41 К76 - товар, возвращенный покупателем, принят к учету;
Д76 К50 - возвращена покупателю сумма,
уплаченная за товар;
Д90-2 К90-1 (сторно) - сторнирована выручка и себестоимость, относящиеся к возвращенному товару;
Д90-2 К42 - восстановлена торговая наценка по возвращенному товару.
В учете "упрощенца", учитывающего товар
по покупным ценам, должны быть выполнены следующие проводки:
Д41 К76 - товар, возвращенный покупателем, принят к учету;
Д76 К50 - возвращена покупателю сумма,
уплаченная за товар;
Д76 К90-1 (сторно) - сторнирована выручка, полученная по возвращенному товару;
Д90-2 К76 (сторно) - сторнирована себестоимость продаж на покупную цену возвращенного
товара.
риоде
Товар возвращается в другом налоговом пе-
При этом, согласно абзацу 2 п. 1 ст. 81 НК
РФ, при исчислении налога, уплачиваемого в связи с
применением УСН, следует скорректировать базу
прошлого налогового периода. В уточненной декларации следует уменьшить доходы на сумму полученной за возвращенный товар выручки, а также
скорректировать расходы на суммы покупной стоимости товара и "входного" НДС по нему (Письмо
УФНС по г. Москве от 01.10.07 № 1811/3/092847@). В отчетном периоде возврата данная
операция отражается в Книге учета доходов и расходов.
В учете "упрощенца", учитывающего товар
по продажным ценам, должны быть выполнены следующие проводки:
27
Помощник Бухгалтера
Д41 К76 - товар, возвращенный покупателем, принят к учету;
Д76 К50 - возвращена покупателю сумма,
уплаченная за товар;
Д91-2 К42 - отражен убыток прошлых
лет, выявленный в отчетном году, в сумме торговой
наценки по возвращенному товару.
В учете "упрощенца", учитывающего товар
по покупным ценам, должны быть выполнены следующие проводки:
Д41 К76 - товар, возвращенный покупателем, принят к учету;
Д76 К50 - возвращена покупателю сумма,
уплаченная за товар;
Д91-2 К76 - отражен убыток прошлых
лет, выявленный в отчетном году, на разницу между
ценой реализации и покупной ценой возвращенного
товара.
ПРИМЕР 12 (обмен на товар меньшей
стоимости в календарном году покупки).
Магазином, который учитывает товары по
покупным ценам, был продан товар за 12000 руб.
Покупная стоимость товара, по которой он числится
в учете, равна 9000 руб. Через 3 дня после покупки
товара покупатель предъявил в магазин кассовый
чек и подал заявление на обмен возвращаемого товара, который не подошел ему по цвету, на другой
товар, цена реализации которого составляет 10000
руб., а покупная стоимость - 8000 руб. (с учетом
"входного" НДС).
В учете магазина должны быть выполнены
следующие проводки:
Д41 К76 - 9000 руб. - товар, возвращенный
покупателем, принят к учету;
Д76 К41 - 8000 руб. - списан товар, переданный покупателю в обмен;
Д76 К50 - 2000 руб. - разница в ценах товаров возвращена покупателю;
Д76 К90-1 (сторно) - 2000 руб. (12000 -
28
Учет в торговле
10000) - скорректирована выручка на разницу между
ценами реализации обмениваемых товаров;
Д90-2 К76 (сторно) - 1000 руб. (9000 8000) - скорректирована себестоимость продаж на
разницу между покупными ценами товаров.
2.4.7.3. Возврат товара плательщику ЕНВД
На сумму ЕНВД операции, связанные с возвратом товаров, никакого влияния не оказывают.
Что касается бухгалтерского учета, то плательщик ЕНВД должен учесть, что товары он принимает к учету с суммой "входного" НДС.
Алгоритмы бухгалтерского учета могут
быть взяты из предыдущего подраздела, а также из
подраздела 2.4.7.1 (с учетом того, то плательщик
ЕНВД не уплачивает НДС).
ПРИМЕР 13 (обмен на аналогичный товар в календарном году покупки).
Магазином, который учитывает товары по
покупным ценам, был продан товар за 10000 руб.
Покупная стоимость товара, по которой он числится
в учете, равна 8500 руб. Через 3 дня после покупки
товара покупатель предъявил в магазин кассовый
чек и подал заявление на обмен возвращаемого товара, который не подошел ему по цвету, на другой
аналогичный товар, фактическая себестоимость которого составляет 8000 руб.
В учете магазина должны быть выполнены
следующие проводки:
Д50 К90-1 - 10000 руб. - признана выручка от продажи товара;
Д90-2 К41 - 8500 руб. - списана себестоимость товара;
Д41 К76 - 8500 руб. - отражен возврат покупателем товара;
Д76 К41 - 8000 руб. - покупателю передан
в обмен товар с меньшей фактической себестоимостью;
Д90-2 К76 (сторно) - 500 руб. - скорректирована себестоимость продаж.
Документ
Категория
Типовые договоры
Просмотров
276
Размер файла
520 Кб
Теги
1/--страниц
Пожаловаться на содержимое документа