close

Вход

Забыли?

вход по аккаунту

?

Т.В. Федорова, С. А. Васина

код для вставкиСкачать
УДК 657:005.954
Т.В. Федорова, С. А. Васина
ОСОБЕННОСТИ НАЛОГОВОГО УЧЁТА РАСХОДОВ ПО ПОДБОРУ ПЕРСОНАЛА
Успешная деятельность фирмы – это заслуга персонала. Хорошие руководители лучше остальных
знают об этом и непрерывно ищут грамотных специалистов. Способы поиска могут быть различными:
интернет, объявления в СМИ и услуги кадровых агентств. Специфика отражения затрат в налоговом учѐте
отражена в данной статье.
Ключевые слова. Кадровое агентство, подбор персонала, агентский договор, расходы на подбор
персонала, аутсорсинг
UDC 657:005.954
T.V. Fedorova, S.A. Vasina
FEATURES OF THE TAX ACCOUNT OF EXPENSES ON PERSONNEL SELECTION
Successful activity of a firm is the merit of the personnel. Good heads know it better than anybody and continuously
search for competent experts. Ways of search can be various: Internet, announcements in mass-media and service of
personnel agencies. Also the specificity of reflection of expenses in the tax account is reflected in the given article.
Keywords. Personnel agency, personnel selection, agency contract, expenses on personnel selection, outsourcing
В деятельности каждой организации часто возникают ситуации, связанные с подбором и приемом на
работу новых сотрудников. Квалифицированные специалисты являются одной из главных составляющих
успешной деятельности организации. Причины, побуждающие предприятие заниматься поиском сотрудников,
могут быть разные: расширение предпринимательской деятельности, а вместе с этим и создание новых рабочих
мест, а также увольнение уже принятых работников. Различными могут быть и способы комплектации штата.
Осуществлять подбор кадров организация может собственными силами, через Интернет-сайты, с помощью
кадровых компаний. В любом случае у фирмы возникают расходы по подбору персонала.
В законодательстве Российской Федерации список документов, подтверждающих расходы на оплату
услуг кадрового агентства, не закреплѐн. Тем не менее, многие авторы, исходя из судебной практики и писем
контролирующих органов, рекомендуют оформлять следующие подтверждающие документы (рисунок 1):
договор возмездного
оказания услуг
акт приемки оказанных
услуг
Заявки организации
на поиск персонала
Документы, подтверждающие расходы на оплату услуг кадрового агентства
счѐт на услуги
кадрового
агентства
трудовой договор с работником, который в
соответствии со ст. 67 ТК РФ обязательно должен
заключаться письменно в двух экземплярах
Анкеты
кандидатов
Рис.1 - Документы, подтверждающие расходы на оплату услуг кадрового агентства
Поскольку унифицированная форма акта, подтверждающего фактическое оказание услуг, не
предусмотрена, стороны договора могут еѐ разрабатывать самостоятельно. Акт должен содержать реквизиты,
перечисленные в п. 2 ст.9 ФЗ № 129-ФЗ «О бухгалтерском учѐте» от 21.11.1996 (ред. от 28.09.2010 г.)
В соответствии со статьей 783 ГК РФ к договору возмездного оказания услуг применяются общие
положения договора подряда. На основании статьи 720 главы 37 «Подряд» Гражданского кодекса приемка
заказчиком работы осуществляется согласно акту или иному документу, удостоверяющему приемку, то есть акт
указан как один из возможных подтверждающих документов
В соответствии с подп. 8 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы по набору работников, включая расходы на услуги
специализированных компаний по подбору персонала, относятся к прочим расходам, связанным с
производством и реализацией. НК РФ не содержит никаких ограничений по учету рассматриваемых расходов в
целях налогообложения, кроме тех, что установлены ст. 252 НК РФ, а именно:
расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты;
под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых
выражена в денежной форме;
под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные
документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ;
расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления
деятельности, направленной на получение дохода.
Признание расходов в виде оплаты услуг рекрутинговых компаний, а также за размещение объявлений в
печатных изданиях или на телевидении зависит от метода, выбранного организацией. Так, при методе
начисления, в соответствии с пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, датой осуществления расходов на оплату сторонним
организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги) признается:
дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;
дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов;
последний день отчетного (налогового) периода.
При кассовом методе расходы будут признаны только после фактического погашения задолженности за
оказанные услуги (п. 3 ст. 273 НК РФ).
Расходы организации по подбору персонала отражаются по строке 100 «Другие расходы» приложения 2
к листу 2 декларации по налогу на прибыль.
При подборе персонала через специализированные организации возникает ряд особенностей. В самом
начале работодатель выбирает агентство и оставляет заявку на подбор специалиста с указанием требований к
нему. Затем с агентством заключается договор на подбор персонала, при этом обычно вносится предоплата.
Учет затрат по договору зависит от того, справилось со своей задачей кадровое агентство или нет (рисунок 2).
На практике очень часто возникают спорные ситуации по отражению расходов. Например, если в
результате поиска нужный работник не был найден, то суды, как правило, не придерживаются точки зрения
указанной в письме Минфина России № 03-03-06/1/504 от 04.09.2008, говоря о том, что осуществляя поиск
сотрудников, предприятия надеется в будущем получить доход в результате использования их труда, поэтому
вправе учесть произведѐнные затраты вне зависимости от их результата. Например, Федеральный
Арбитражный суд Московского округа в постановлении от 13.03.09 № КА-А401354-09 по делу № А4032344/08-75-75 указал, что обоснованность расходов на оплату услуг по подбору персонала определяет не
конечный результат таких услуг, а сам факт их оказания, то есть реальная деятельность исполнителя,
направленная на поиск, отбор и предоставление соискателей на должность.
Рассмотрим порядок отражения расходов по подбору персонала с положительным результатом.
Подбор персонала через кадровое агентство
Положительный результат по нахождению
кандидата
Это идеальный вариант: агентство нашло
нужных специалистов, они приняты на работу,
услуга оказана, акт подписан. Стоимость услуг
агентства можно учесть на основании подп. 8 п.
1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов,
уменьшающих налоговую базу по налогу на
прибыль. Расходы отражаются на дату
подписания акта приемки-передачи оказанных
услуг, если применяется метод начисления, или
после их оплаты, если выбран кассовый метод.
В бухгалтерским учетом расходов на оплату
услуг кадровых агентств относятся к расходам
по обычным видам деятельности и учитываются
в составе общехозяйственных расходов.
Отрицательный результат по нахождению кандидата
В письме Минфина России № 03-03-06/1/504 от
04.09.2008г. сказано, что если услуги
специализированной организации по поиску персонала
не дали положительный результат и работник в штат
организации-заказчика не принят, то затраты по оплате
услуг агентства в составе расходов по налогу на
прибыль учесть нельзя, поскольку он экономически
неоправданны. В данном случае недостаточно четкая
формулировка закона может стать причиной
многочисленных конфликтов между
налогоплательщиками и налоговыми органами. Если
организация, считая понесенные расходы экономически
оправданными, уменьшит на их сумму налоговую базу,
а налоговый инспектор, исходя из обратного, исключит
их из расходов, то это повлечет начисление не только
недоимки по налогу на прыбыль, но также пени и
штрафа.
Рис. 2 - Признание расходов по подбору персонала через кадровое агентство в налоговом учѐте
Пример 1. ООО «Восток» (применяет общий режим налогообложения, ведет налоговый учет по методу
начисления, собственной кадровой службы нет) ищет специалиста на должность юриста. Для этого организация
заключила договор с кадровым агентством. Договорная цена — 20000 руб. (суммы без учета НДС). ООО
«Восток» 15 июня 2011 года перечислило предоплату в размере 13000 руб. 24 июня 2011 г. был найден нужный
специалист. В тот же день с кадровым агентством был подписан акт приемки-передачи оказанных услуг. ООО
«Восток» 25 июня года перечислило оставшуюся сумму (7000 руб.) на счет кадрового агентства. Данные
хозяйственные операции отражаются в налоговом и бухгалтерском учете ООО «Восток» следующим образом.
В налоговом учете 24 июня 2011 года организация учла в составе прочих расходов, уменьшающих
налоговую базу по налогу на прибыль, стоимость услуг агентства (20000 руб.).
Таблица 1 - Расходы в рамках интегрированной системы бухгалтерского и налогового учѐта
Бухгалтерский учѐт
Налоговый учѐт
№
п/п
Дата
Содержание операции
1
Кадровому агентству
15.06.11 перечислена предоплата за
услуги по поиску юриста
2
3
4
Дебет
Сумма, Вид
Кредит
руб. расхода
60/2
51
13000
24.06.11
В бухгалтерском учѐте
ООО «Восток» отражены
затраты на оплату услуг
кадрового агентства
26
60/1
20000
24.06.11
Произведѐн зачѐт
предоплаты
60/1
60/2
13000
25.06.11
ООО «Восток»
перечислило остаток
задолженности кадровому
агентству
60/1
51
7000
Основание
Договор
возмездного
Косвен
оказания услуг,
ный
счѐт на услуги
кадровому
агентству
Договор
возмездного
Косвен
оказания услуг, акт
ный
приѐмки оказанных
услуг
Договор
Косвен
возмездного
ный
оказания услуг,
Косвен
ный
Стоимос
ть
расходов
, руб.
13000
20000
Договор
возмездного
оказания услуг
Услуги кадровых агентств могут использоваться также и как информационные услуги. В целях
налогообложения они учитываются на основании пп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ. Основной здесь будет
формулировка обязанностей исполнителя. Например, если в обязанности агентства входят проведение
собеседования, профессиональное тестирование, проверка представленных кандидатами рекомендаций,
изучение биографических данных претендентов, то эти услуги следует отнести к услугам по подбору
персонала. Если исполнителю поручены сбор и анализ информации, представление сведений об имеющихся в
базе данных лицах, осуществляющих поиск работы, то эти услуги будут являться информационными.
Заключение договора на информационные услуги и правильное оформление акта об оказанных услугах
позволит организации – заказчику учесть все расходы в уменьшение прибыли при расчете налога.
Трудности при подтверждении экономической оправданности произведенных расходов могут возникнуть,
в частности, у тех налогоплательщиков, которые для поиска специалиста на одну и ту же вакансию заключают
договоры с несколькими кадровыми агентствами или самостоятельно ищут нужного сотрудника путем
размещения в СМИ объявлений параллельно с подбором через рекрутинговую фирму, неся при этом расходы, а
также при наличии в штате предприятия кадровой службы, если в должностные обязанности кадровиков входит
подбор персонала. В подобных случаях предприятию понадобятся дополнительные убедительные доказательства
правомерности уменьшения налоговой базы на сумму произведенных затрат или не учитывать их в налоговых
расходах.
Бухгалтеру необходимо обратить внимание на содержание формулировок заключаемого с агентством
договора. Так, в частности, возможно, что специализированная фирма предложит вам типовую форму договора,
один из пунктов которого предусматривает обязанность кадрового агентства произвести бесплатную замену
работника, не выдержавшего испытательный срок. Ясно, что фактически это небесплатно, так как стоимость
услуг по договору включает и эти возможные дополнительные затраты агентства. Тем не менее, следуя
формулировке данного пункта, предприятие может понести дополнительные расходы. Связано это с тем, что
согласно п. 8 ст. 250 НК РФ безвозмездно полученные услуги являются внереализационным доходом.
Налоговый инспектор не упустит возможности начислить недоимку с рыночной стоимости услуг по подбору
персонала, пени и штраф по налогу на прибыль. Лучше сформулировать этот пункт таким образом, что
специализированная компания обязуется произвести замену работника, не прошедшего испытательный срок,
при этом договорная стоимость услуг включает в себя и расходы на его замену.
Если организация решила самостоятельно заняться поиском необходимого сотрудника, то часто,
размещая в средствах массовой информации объявления о вакансиях, перед бухгалтером встает вопрос о том,
нужно ли с этих затрат начислять и уплачивать налог на рекламу. Ответ на него содержится в Федеральном
законе «О рекламе» от 13.03.2006г. №38-ФЗ (ред. от 18.07.2011г.). Согласно ст. 2 закона рекламой признается
«распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом
лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга
лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам,
идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний». Таким образом, расходы по
размещению в СМИ объявлений о поиске работников не должны включаться в облагаемую базу по налогу на
рекламу.
Существует еще одно условие, соблюдение которого является обязательным не только для
подтверждения правомерности учета затрат в уменьшение налогооблагаемой прибыли, но и для подтверждения
того факта, что объявления не носят рекламного характера. Предприятию необходимо иметь тексты своих
объявлений. Очевидно, что при публикации в печатных изданиях объявлений подтвердить их содержание не
составит особого труда. В этом случае достаточно иметь печатное издание (либо вырезку из него, либо его
ксерокопию). При размещении объявлений в теле- или радиоэфире их полный текст необходимо привести в
акте приемки оказанных услуг.
Принять НДС к вычету могут только те организации, которые являются плательщиками данного налога.
Кроме того, должны выполняться все условия, предусмотренные ст. 171, 172 НК РФ, а именно:
услуги фактически оказаны;
произведена оплата услуг сторонней организации;
имеется счет-фактура, составленный в соответствии с требованиями законодательства;
сумма НДС выделена в первичных учетных (акт) и в расчетных (квитанция приходного кассового
ордера, чек ККТ, платежное поручение) документах.
Важным в данном случае является правильное определение момента фактического оказания услуг. При
самостоятельном подборе специалистов путем размещения объявлений об имеющихся вакансиях и требованиях
к кандидатам моментом оказания услуг будет дата выхода печатного издания, теле- или радиопередачи. При
привлечении рекрутинговой компании платеж чаще всего осуществляется в два этапа: 1-й – предоплата после
подачи заявки и заключения договора, 2-й – окончательный расчет после подписания сторонами акта об
оказанных услугах. В этом случае правомерность применения налогового вычета будет определяться
условиями заключенного договора.
Пример 2. ООО «Восток» заключило со специализированной фирмой договор об оказании услуг по
подбору не менее трех кандидатов на должность юриста. По условиям договора услуги считаются оказанными
по истечении трехмесячного испытательного срока и после утверждения в должности специалиста.
Цена договора – 20000 руб., в том числе НДС –3051 руб. Договором предусмотрена уплата агентству
аванса в течение трех дней с даты его подписания в размере 13900 руб. и окончательный расчет в течение трех
дней после утверждения специалиста в должности.
В июне с одним из трех представленных кандидатов был заключен трудовой договор,
предусматривающий испытательный срок для специалиста в течение трех месяцев. В сентябре после
завершения испытательного срока, работник был утвержден в должности юриста.
В данном случае право на принятие НДС в сумме 3051 руб. к вычету и на уменьшение налогооблагаемой
прибыли на сумму расходов по оплате услуг кадрового агентства в размере 16949 руб. у предприятия возникнет
только в сентябре. То есть именно в этом месяце между предприятием и агентством будет подписан акт
приемки оказанных услуг.
Пример 3. ООО «Восток» заключило такой договор с кадровым агентством в котором предусмотрено,
что если в течение испытательного срока принятый работник будет уволен или уволится сам, то агентство
должно представить еще одну кандидатуру. При замене специалиста услуги считаются оказанными в момент
его выхода на работу, независимо от того, пройдет он испытательный срок или нет.
Если первый представленный специализированной фирмой работник был уволен в течение
испытательного срока. Агентство, получив письменное уведомление заказчика, представило дополнительно
трех кандидатов, один из которых был принят на работу. В этом случае оплата стоимости услуг агентства до
момента выхода на работу второго кандидата будет являться авансовым платежом. Принять НДС к вычету и
отнести перечисленную сумму на себестоимость, а также учесть ее в уменьшение прибыли можно только в том
месяце, в котором был принят на работу второй претендент.
Если организация решила пригласить на работу сотрудника, которому нужно пройти обучение, то
необходимо руководствоваться письмом Минфина России от 17.04.09 № 03-03-06/1/257. В котором сказано, что
стипендия, выплачиваемая физическому лицу, которое не состоит в штате организации, не учитывается в
составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Однако при соблюдении условий,
предусмотренных подп. 2 п. 3 ст. 264 НК РФ, организация вправе учесть эту сумму в составе прочих расходов.
Работодатель может заключить с потенциальным работником ученический договор на профессиональное
обучение. Статьѐй 204 ТК РФ предусмотрено, что в период обучения ученикам выплачивается стипендия,
размер которой определяется ученическим договором и не может быть ниже установленного минимального
размера оплаты труда. В подп.2 п. 3 ст. 264 НК РФ речь идѐт только о плате за обучение по договору с
образовательным учреждением, поэтому выплаченные физическому лицу стипендии к расходам за обучение не
относятся. Однако перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, является открытым.
Таким образом, затраты на выплату стипендий по ученическим договорам физическим лицам, которые не
состоят в штате организации, но будут приняты после обучения и отработают у налогоплательщика не менее
года, могут уменьшить налогооблагаемую прибыль как прочие расходы.
Организации, применяющие УСН, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные
на величину расходов, при определении налоговой базы учитывают расходы, предусмотренные п. 1 ст. 346.16 НК
РФ. Кроме того, они должны быть обоснованными и документально подтвержденными. Причем перечень
названных расходов является исчерпывающим и не подлежит расширительному толкованию. Однако организации
часто включают в состав расходов и иные затраты. Организация не вправе учитывать расходы, связанные с
участием организации в конкурсных торгах (тендерах) на право заключения контрактов и договоров (Письмо
Минфина России от 02.07.2007 N 03-11-04/2/173). При определении налоговой базы не учитываются затраты на
оплату услуг кадровых агентств по поиску персонала и расходы на публикации объявлений о вакансиях.
Если организация в результате поиска не нашла необходимого сотрудника, то она может воспользоваться
услугами аутсорсинга. Аутсорсинг – это передача на договорной основе непрофильных функций другим
организациям, которые специализируются в конкретной области и обладают соответствующим опытом,
знаниями, техническими средствами [4]. То есть речь идет о предоставлении персонала на определенное время:
работники продолжают числиться в штате предоставляющей организации, но фактически выполняют свои
трудовые обязанности уже в другой фирме. При этом организация, в которую перешѐл работник, не заключает
трудовой контракт, и в расчет средней численности такой работник не попадает. Расходы на аутсорсинг
уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль на основании подпункта 19 п. 1 ст. 264 НК РФ. Однако в
соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ данные расходы должны быть экономически обоснованными и документально
подтвержденными.
Квалифицированный персонал – это залог успеха организации. Поэтому к подбору сотрудников следует
подходить осознанно. В данной статье были рассмотрены основные вопросы (особенности отражения расходов
по подбору персонала в налоговом учѐте, документальное оформление данных расходов, оплата обучения
кандидата на должность), которые необходимо учитывать бухгалтеру предприятия при исчислении расходов по
подбору персонала в рамках налогового учѐта.
Список литературы:
1. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части первая, вторая, третья и четвѐртая: текст с изм. и
доп. На 1 марта 2011 г. [Текст]. – М.: Эксмо, 2011. – 656 с.
2. Налоговый Кодекс Российской Федерации: Части первая и вторая. [Текст]. – М.: Издательство
«Омега-Л», 2011г. – с. 560.
3. Фомичѐва, Л.П. Налоговый учѐт расходов по подбору персонала [Текст] / Л.П. Фомичѐва //
Бухгалтерский учет. – 2011. - №3. – С 67-72
4. Ермошина, Е.Л. Аутсорсинг [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.auditit.ru/articles/account/assets/a13/42117.html
5. Ратанова, Е.В. Есть вакансия, или учет расходов на подбор персонала [Электронный ресурс]. / Е.В.
Ратанова - Режим доступа: http://www.rnk.ru/journal/archives/2009/16/nalogovyj_klub/problemnaja_situacija/est_
vakansija_ili_uchet_rashodov_na_podbor_personala_101113.phtml
Федорова Татьяна Владимировна
кандидат экономических наук, доцент кафедры «Финансовый учет»
Орловского государственного института экономики и торговли
телефон:8 9536299875
Васина Светлана Александровна
студентка 5 курса факультета учета и информационных технологий
Орловского государственного института экономики и торговли
e-mail: orelgiet@yandex.ru
Документ
Категория
Типовые договоры
Просмотров
17
Размер файла
376 Кб
Теги
1/--страниц
Пожаловаться на содержимое документа